Облік загальновиробничих витрат на прикладі ДП ВАТ "Київхліб"

Размещено на http://www.allbest.ru/

МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ, МОЛОДІ ТА СПОРТУ УКРАЇНИ

НАЦІОНАЛЬНИЙ УНІВЕРСИТЕТ ХАРЧОВИХ ТЕХНОЛОГІЙ

Кафедра обліку і аудиту

КУРСОВА РОБОТА

з дисципліни «Особливості управлінського обліку в галузях харчової промисловості»

на тему: Облік загальновиробничих витрат на прикладі ДП ВАТ «Київхліб»

Виконала

Закалата М.Ю.

Київ 2013

Зміст

Вступ

1. Економічна сутність витрат. Законодавче та нормативне регулювання управління витратами

2. Поняття про загальновиробничі витрати та порядок їх формування

3. Техніко-економічна характеристика ДП ВАТ «Київхліб» «Хлібокомбінат № 12», коментар облікової політики

4. Планування витрат виробництва та номенклатура статей загальновиробничих витрат

5. Складання кошторису загальновиробничих витрат як складової зведеного кошторису витрат на виробництво

6. Облік та розподіл загальновиробничих витрат при формуванні собівартості реалізованої продукції

7. Зведений облік витрат на виробництво продукції у хлібопекарській промисловості

Висновки

Список використаної літератури

Додатки

Вступ

Радикальні перетворення в Україні, щодо стабілізації економіки і формування ринкових стосунків потребують перебудови господарського механізму і управління на всіх рівнях. У таких умовах результати роботи кожного підприємства залежать від ефективності управління його витратами.

Проблеми термінології, організації і методики обліку витрат є предметом дискусії науковців. Більшість наукових публікацій і дисертацій присвячені саме цій тематиці. Такий інтерес до проблем обліку витрат викликаний насамперед з ухваленням Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність», затвердженим Мінфіном України, П(С)БО і Плану рахунків. Ухвалення даних нормативних актів позитивно вплинуло на бухгалтерський облік в агропромислових підприємствах, але не розв'язало проблем, пов'язаних з управлінським обліком, який цими нормативними документами не регулюється.

На рахунках управлінського обліку повинна своєчасно, повно і правдиво відображатися інформація про фактичні витрати на виробництво продукції, яка використовується для обчислення фактичної собівартості окремих її видів, а також для контролю за раціональним використанням трудових, матеріальних і фінансових ресурсів. Скорочення витрат і зниження собівартості продукції позитивно впливає на кінцеві результати діяльності підприємства. Досягнення запланованої ефективності виробництва вимагає постійного зіставлення витрат і одержаних результатів.

Правильність визначення загальновиробничих витрат, їх обліку, аналізу та аудиту є достатньо важливою та прямо впливають на кінцевий фінансовий результат діяльності підприємства.

Мета написання даної роботи полягає в дослідженні питань щодо сутності, класифікації, функцій витрат та особливостей обліку витрат.

Основними завданнями при написанні роботи стали:

- підбір та аналіз нормативних та літературних джерел, присвячених проблемам обліку витрат;

- узагальнення отриманих даних;

- аналіз організаційно-економічного стану підприємства;

- розгляд організації облікової роботи в господарстві;

- вивчення організації та методики управлінського обліку загальновиробничих витрат підприємства;

- оформлення результатів дослідження у вигляді дійсної курсової роботи.

Актуальність обраної теми курсової роботи полягає в тому, що знання сутності і функцій витрат виробництва та особливостей обліку витрат дуже важливі для прийняття рішень як на рівні підприємств, так і на урядовому рівні, знання особливостей і функцій витрат мають ключове значення для визначення цін і обсягів випуску продукції, для планування розвитку підприємств, їхньої інвестиційної політики.

Предметом дослідження в курсовій роботі виступає методика управлінського обліку загальновиробничих витрат, а об'єктом дослідження є обліково-аналітичний процес виробництва на Дочірньому підприємстві ВАТ "Київхліб" "Хлібокомбінат № 12".

При написані курсової роботи були використані Закони України та інші нормативні документи, Національні Правила (стандарти) бухгалтерського обліку, підручники, навчальні посібники, періодичні професійні видання, збірники наукових праць, монографії, журнали та оглядова інформація з обліку, економіки підприємств тощо.

Для виконання курсової роботи використовувалися дані первинного, аналітичного і синтетичного обліку загальновиробничих витрат, а також звітні дані оперативної і річної звітності ДП ВАТ "Київхліб" "Хлібокомбінат № 12" за 2009 - 2010 роки.

При проведенні досліджень використовувалися методи: монографічний, порівняння економічного аналізу, графічний, розрахунково-конструктивний.

1. Економічна сутність витрат. Законодавче та нормативне регулювання управління витратами

управління економічний собівартість хлібопекарський

Найбільша кількість господарських операцій, що здійснюються на підприємстві, пов'язана з виникненням витрат.

Відповідно до П(С)БО 16 "Витрати" під витратами розуміють зменшення економічних вигод внаслідок вибуття активів або збільшення зобов'язань, які призводять до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу в наслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

На основі згаданого вище стандарту, можна скласти схему визначення та виникнення витрат згідно принципів, наведених у стандарті (рис. 1.1.) [13]. П(С)БО 16 "Витрати" дає нам чітке уявлення про те що не завжди зменшення власного капіталу є витратами. Згідно даної схеми, витрати лише тоді визначаються, коли вони зменшують власний капітал через зменшення суми активів або збільшення суми зобов'язань.

Наприклад, до витрат, які виникають у зв'язку з зменшенням активів, належать: списання матеріалів у виробництво, для ремонту обладнання, на адміністративні цілі; нарахування зносу (амортизація); списання основних засобів, що стали не придатними і не використовуються, нематеріальних активів, МШП та інших необоротних активів; витрати від знецінення запаси; благодійні внески; визнані економічні санкції: штрафи, пені, неустойки в сплачення; інші витрати, пов'язані із зменшенням активів.

У свою чергу, витрати, що збільшують зобов'язання є нарахування: заробітної плати; податків, зборів, обов'язкових платежів; відрахування на обов'язкове і добровільне страхування; транспортні витрати; оренди, комунальних послуг витрати зв'язку, послуг з реклами; інші нарахування витрат, пов'язані із збільшенням зобов'язань.

У результаті таких витрат збільшується, як вже згадувалося, власний капітал підприємства.

Рис.1.1 Принципи визнання або невизнання витрат

Ефективність управління підприємством визначається побудовою ефективної системи управління витратами та доходами.

Метою фінансового обліку собівартості продукції є своєчасне, повне і достовірне визначення фактичних витрат, пов'язаних з виробництвом продукції, обчислення фактичної собівартості окремих видів і всієї продукції, калькулювання собівартості продукції та визначення цін, розрахунок прибутку та визначення рівня рентабельності, а також контроль за використанням матеріальних, трудових і грошових ресурсів.

Дані обліку витрат використовуються для оцінки та аналізу виконання планових показників, визначення результатів діяльності структурних підрозділів і підприємства в цілому, розрахунку ефективності організаційно-технічних заходів, спрямованих на розвиток та удосконалення виробництва, для планово-економічних та аналітичних розрахунків.

В обліку має бути забезпечене повне зіставлення планових та звітних даних щодо складу та класифікації витрат, об'єктів і одиниць калькулювання, методів розподілу витрат між виробництвами та окремими видами продукції.

Згідно з Типовим положенням з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26.04.96 р. № 473 (далі Типове положення), Методичними рекомендаціями з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затвердженими Наказом Державного комітету промислової політики України № 373 від 09.07.2007 р. (далі Методичні рекомендації) та П(С)БО 16 «Витрати» витрати класифікуються за ознаками, наведеними в табл. 1.1 [24].

За центрами відповідальності (місцем виникнення витрат) витрати на виробництво групуються за виробництвами, цехами, дільницями, технологічними переділами, службами та іншими адміністративно відокремленими структурними виробничими підрозділами. Наприклад, на підприємствах хлібопекарної промисловості окремо ведеться облік витрат по хлібобулочному цеху, кондитерському цеху, а також облік загальновиробничих витрат, адміністративних витрат та витрат збутової діяльності.

Таблиця 1.1. Класифікація витрат

Ознаки	Витрати
	Методичні рекомендації	Типове положення	П(С)БО 16 «Витрати»
За центрами відповідальності (місцем виникнення витрат)	Витрати виробництва, цеху, дільниці, технологічного переділу, служби	Витрати виробництва, цеху, дільниці, служби
За видами продукції (робіт, послуг)	Витрати на вироби, типові представники виробів, групи однорідних виробів, одноразові замовлення, напівфабрикати, валову, товарну, реалізовану продукцію	Витрати на вироби, типові представники виробів, групи однорідних виробів, одноразові замовлення, напівфабрикати, товарну, реалізовану продукцію
За єдністю складу (однорідністю) витрат	Одноелементні, комплексні
За видами витрат	Витрати за економічними елементами, витрати за статтями калькуляції	Витрати за економічними елементами, витрати за статтями калькуляції	Витрати за економічними елементами
За способами перенесення вартості на продукцію	Витрати прямі, непрямі	Витрати прямі, непрямі	Витрати прямі, непрямі
За ступенем впливу обсягу виробництва на рівень витрат	Витрати змінні, постійні	Витрати умовно-змінні, умовно-постійні	Витрати змінні, постійні
За календарними періодами	Витрати поточні, довгострокові, одноразові	Витрати поточні, одноразові
За доцільністю витрачання	Продуктивні, непродуктивні
За визначенням відношення до собівартості продукції	Витрати на продукцію, витрати періоду
За видами діяльності			Витрати звичайної та надзвичайної діяльності

Залежно від характеру та призначення виконуваних процесів виробництво поділяється на основне, допоміжне (підсобне) і непромислове господарство.

Під основним виробництвом розуміють виробничий процес, що здійснюється в основних цехах підприємства, який полягає в первинній обробці сировини, а також у перетворенні сировини в напівфабрикати та готову продукцію.

Допоміжне (підсобне) виробництво призначене для обслуговування цехів основного виробництва: виконання робіт з ремонту основних засобів, забезпечення інструментом та запасними частинами для ремонту устаткування, різними видами енергії (парою, холодом), тарою, транспортними та іншими послугами. До нього належать ремонтні цехи, експериментальні, енергетичні, паросилове господарство, компресорні, тарні, транспортні та інші підрозділи.

До непромислового господарства належать не заводський транспорт, житлово-комунальне господарство та культурно-побутові заклади, підсобні сільськогосподарські підприємства та інші структурні підрозділи, які не беруть участь у виробництві товарної продукції.

Продукцію та послуги непромислових господарств у реалізовану продукцію не враховують, і витрати на них планують та обчислюють окремо від витрат виробничої діяльності підприємства.

За видами продукції (робіт, послуг) усі витрати на виробництво включаються до собівартості окремих видів продукції та окремих виробів, виготовлених за індивідуальними замовленнями, груп однорідних виробів, типових наборів виробів, напівфабрикатів тощо. Так, на підприємствах молочної промисловості виділяють такі групи однорідної продукції: продукція з незбираного молока; масло тваринне; сир твердий; сир м'який; кисломолочна продукція; продукція з знежиреного молока тощо. До продукції із незбираного молока належать: молоко 2,5%-ї жирності; молоко 3,2%-ї жирності; сметана 15%-ї жирності; сметана 20%-ї жирності тощо. Планування та облік здійснюються за групами однорідної продукції та за окремими її видами.

За єдністю складу витрати поділяються на одноелементні та комплексні. Одноелементні -- складаються з одного елементу витрат, комплексні -- з кількох економічних елементів. Прикладами одноелементних витрат можуть бути витрати на оплату праці, відрахування на соціальне страхування, витрати сировини та матеріалів тощо. Загальновиробничі, адміністративні та витрати на збут є типовими представниками комплексних витрат. їх планування ведуть за статтями кошторисів витрат, а облік -- за економічними елементами та статтями витрат.

За видами витрати класифікуються за економічними елементами та за статтями калькуляції.

Елемент витрат -- сукупність економічно однорідних витрат у грошовому виразі. Це групування дає змогу відповісти на запитання, що витрачено на певний об'єкт калькулювання. Склад елементів витрат визначається Типовим положенням, Методичними рекомендаціями та П(С)БО 16 «Витрати», згідно з якими витрати операційної діяльності групуються за такими економічними елементами: матеріальні витрати; витрати на оплату праці; відрахування на соціальні заходи; амортизація; інші операційні витрати.

Це групування є єдиним для всіх галузей промисловості (рис. 1.2) [24].

Однак, групування витрат за економічними елементами не характеризує цільовий напрямок витрат. Цьому слугує класифікація витрат за калькуляційними статтями, яка дає можливість визначити призначення витрат, місце їх виникнення, встановити роль витрат і організувати контроль за процесом їх формування, виявити якісні показники господарської діяльності як підприємства в цілому, так і його структурних підрозділів, встановити напрями дії щодо зниження витрат.

Рис. 1.2 Групування витрат операційної діяльності за економічними елементами

На підставі такої класифікації будується синтетичний і аналітичний облік витрат на виробництво, складаються планові, нормативні та звітні калькуляції собівартості продукції та кошториси витрат невиробничих підрозділів підприємства.

Основою групування за статтями витрат є їхня функціональна роль у процесі виробництва та характер зв'язку з продукцією, що виробляється. Класифікація витрат за калькуляційними статтями дає можливість відповісти на питання: на які цілі використані ресурси підприємства.

Типовий склад статей витрат визначений Типовим положенням та Методичними рекомендаціями з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості.

Витрати, пов'язані з виробництвом продукції, групуються за такими статтями калькуляції:

· сировина та матеріали;

· купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби, роботи та послуги виробничого характеру сторонніх підприємств і організацій;

· паливо та енергія на технологічні цілі;

· зворотні відходи (вираховуються);

· основна заробітна плата виробничих робітників;

· додаткова заробітна плата виробничих робітників;

· відрахування на соціальне страхування виробничих робітників;

· витрати на утримання та експлуатацію устаткування;

· загальновиробничі витрати;

· втрати від браку;

· інші виробничі витрати;

· попутна продукція (вираховується).

До наведеної вище типової номенклатури статей калькуляції підприємства можуть вносити зміни з урахуванням особливостей техніки, технології та організації виробництва відповідної галузі та питомої ваги окремих видів витрат у собівартості продукції, а також об'єднувати кілька типових статей калькуляції в одну або виділяти з однієї типової статті кілька статей калькуляції.

Зокрема, для м'ясної, пивоварної галузей промисловості цей перелік статей калькуляції доповнюється статтями «Напівфабрикати власного виробництва», для нафтохімічної, деревообробної, хлібопекарської галузей промисловості із наведеного вище переліку статей калькуляції виключається стаття «Попутна продукція».

Обліковою політикою підприємства затверджуються статті витрат та перелік витрат, що включаються до кожної статті.

За способами перенесення вартості на продукцію витрати поділяються на прямі та непрямі.

Прямі -- це витрати, які можуть бути віднесені безпосередньо до певного об'єкта витрат економічно можливим шляхом. Наприклад, об'єктом обліку витрат є виготовлення 10 тортів «Золотий ключик» до свята студентів. Витрати борошна, цукру, шоколаду, заробітна плата робітників і нарахування на соціальне страхування на заробітну плату робітників будуть прямими витратами.

До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; загальновиробничі витрати.

Непрямі витрати -- це витрати, що не можуть бути віднесені безпосередньо до певного об'єкта витрат економічно можливим шляхом. До непрямих витрат належать витрати, пов'язані з виробництвом кількох видів продукції, що включаються до виробничої собівартості за допомогою спеціальних методів.

Виробничі накладні витрати, а саме, витрати на утримання і експлуатацію устаткування та загальновиробничі витрати складають комплексні статті витрат і є непрямими відносно об'єктів калькулювання. Наприклад, при виготовленні 10 тортів «Золотий ключик» нарахована амортизація виробничого обладнання, нарахована амортизація будівлі цеху є непрямими витратами і розподіляться між виробами відповідно до обраної бази розподілу.

Але слід мати на увазі, що за умови одно продуктового виробництва загальновиробничі витрати можуть бути прямими.

Класифікація витрат на прямі та непрямі використовується при калькулюванні собівартості за видами продукції.

За ступенем впливу обсягу виробництва на рівень витрат витрати поділяються на змінні та постійні.

До змінних витрат належать витрати, абсолютна величина яких перебуває в прямій залежності від обсягів виробництва продукції.

До змінних витрат належать витрати на сировину та матеріали, купівельні напівфабрикати та комплектуючі вироби, технологічне паливо й енергію, витрати на оплату праці працівників, зайнятих у виробництві продукції, відрахування на соціальні заходи тощо. Змінні витрати на одиницю продукції є величина постійна.

Постійні -- це витрати, абсолютна величина яких не залежить від обсягів випуску продукції. До постійних належать витрати, пов'язані з обслуговуванням та управлінням виробничою діяльністю цехів, а також витрати на забезпечення господарських потреб виробництва. На одиницю продукції постійні витрати змінюються зі зміною обсягів виробництва. У Методичних рекомендаціях та П(С)БО 16 «Витрати» застосовується термінологія «змінні» та «постійні» витрати, а у Типовому положенні «умовно-змінні» та «умовно-постійні» витрати, що є виправданим і доцільним в умовах ринкової економіки.

За календарними періодами витрати поділяються на поточні, довгострокові та одноразові.

Поточними є витрати, періодичність яких менша, ніж один місяць. На підприємствах харчової промисловості процес виробництва та збуту є безперервним, а тому до поточних витрат належать витрати сировини та матеріалів, витрати на оплату праці та відрахування на соціальне страхування тощо.

Довгострокові витрати -- це витрати, пов'язані з виконанням довгострокового договору (контракту), тобто контракту, який не планується завершити раніше, ніж через 9 місяців із моменту здійснення перших витрат або отримання авансу (передоплати).

Одноразові, або однократні витрати, або витрати, що здійснюються один раз (з періодичністю більше, ніж місяць) і спрямовуються на забезпечення процесу виробництва протягом тривалого часу. Наприклад, витрати, пов'язані з підготовкою та освоєнням виробництва, є одноразовими. Вони накопичуються на окремому синтетичному рахунку, а потім поступово списуються на витрати виробництва.

За доцільністю витрачання витрати поділяються на продуктивні та непродуктивні.

Продуктивні витрати передбачені технологією та організацією виробництва. Ці витрати формують виробничу собівартість продукції.

Непродуктивні витрати -- необов'язкові, що виникають у результаті певних недоліків організації виробництва, порушення технології тощо. Непродуктивні витрати втілюються в собівартості браку та понаднормативних витратах, що відносяться на собівартість реалізованої продукції.

За визначенням відношення до формування виробничої собівартості продукції витрати поділяють на витрати на продукцію та витрати періоду.

Витрати на продукцію -- це витрати, пов'язані з виробництвом. У виробничій сфері до таких витрат належать усі витрати (матеріали, зарплата, амортизація верстатів тощо), пов'язані з функцією виробництва продукції.

Витрати на виробництво продукції утворюють виробничу собівартість продукції.

Витрати періоду -- це витрати, що не включаються до виробничої собівартості та розглядаються як витрати того періоду, в якому вони були здійснені. На виробничих підприємствах витратами періоду є адміністративні витрати, витрати збутової діяльності, інші операційні витрати, що списуються на рахунок фінансових результатів, а також нерозподілені загальновиробничі витрати та понаднормативні витрати, що списуються на собівартість реалізованої продукції.

Залежно від видів діяльності всі витрати можна розподілити на дві великі групи: витрати, що виникають в процесі звичайної діяльності, та витрати, що виникають в процесі надзвичайної діяльності. У свою чергу витрати, що виникають в процесі звичайної діяльності, можна розподілити на витрати від операційної (основної та іншої), інвестиційної, фінансової діяльності.

Звичайна діяльність -- це будь-яка основна діяльність підприємства, а також операції, що її забезпечують або виникають внаслідок її проведення. Стосовно промислового підприємства звичайною слід вважати діяльність, пов'язану з виробництвом продукції (виконанням робіт, наданням послуг), при здійсненні якої в підприємства виникають операційні витрати. До операційних витрат, пов'язаних із здійсненням звичайної діяльності, П(С)БО 16 «Витрати» відносить також фінансові втрати, втрати від участі в капіталі (інвестиційні витрати) та інші витрати звичайної діяльності.

Під надзвичайною діяльністю сприймається подія або операція, яка відрізняється від звичайної діяльності підприємства, та не очікується, що вона повторюватиметься періодично або в кожному наступному звітному періоді. Розподіл витрат на витрати звичайної та надзвичайної діяльності показано на рис. 1.3 [16].

Витрати операційної діяльності -- витрати основної діяльності підприємства, що не належать до витрат, пов'язаних з інвестиційною чи фінансовою діяльністю підприємства.

Витрати основної діяльності -- витрати, пов'язані з виробництвом та реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), що є головною метою діяльності підприємства.

Витрати інвестиційної діяльності -- це витрати, пов'язані з придбанням та реалізацією тих необоротних активів і фінансових інвестицій, що не є складовою частиною еквівалентів грошових коштів підприємства.

Витрати фінансової діяльності -- витрати, що приводять до зміни величини і складу власного та позикового капіталу підприємства.

Рис. 1.3 Схема класифікації витрат за видами діяльності.

Фінансовий облік описує події, що вже відбулися, його завданням є відображення минулих витрат та формування фактичної собівартості продукції.

Для прийняття управлінських рішень використовується історична інформація, але основним завданням управлінського обліку є прогнозування наслідків майбутніх операцій. Система управлінського обліку акумулює та систематизує інформацію минулих і майбутніх подій про витрати за видами діяльності і центрами відповідальності. Управлінські рішення приймаються на рівні одного виробу, партій виробів, окремого виробничого процесу тощо. Інформація управлінського обліку є більш деталізованою. Отже, необхідна додаткова інформація про витрати, а відповідно, і поглиблена класифікація витрат.

У сучасній економічній літературі більшість вітчизняних і зарубіжних учених (С.Ф. Голов, К. Друрі) виділяють такі напрями класифікації витрат: оцінки запасів та визначення фінансових результатів; прийняття рішень і планування; контроль виконання. Перелік витрат за зазначеними напрямками наведено на рис.1.4 [17].

Рис.1.4 Управління витратами

Вичерпані та невичерпані витрати. Вичерпані (спожиті) витрати - це збільшення зобов'язань або зменшення активів у процесі поточної діяльності для отримання доходу звітного періоду. Вичерпані витрати одночасно відображаються в балансі та звіті про фінансові результати.

Невичерпані (неспожиті) витрати -- це збільшення зобов'язань або зменшення активів у процесі поточної діяльності для отримання доходу або іншої вигоди в майбутньому. Невичерпані витрати відображаються тільки у балансі підприємства. Вичерпані витрати також відображаються у складі дебіторської заборгованості підприємства або втілюються у грошові кошти, що надійшли від операційної, фінансової, інвестиційної або надзвичайної діяльності підприємства. Невичерпані витрати відображаються у складі необоротних активів, запасів і витрат майбутніх періодів підприємства.

Витрати основні та накладні. Основні витрати -- це сукупність прямих витрат на виробництво продукції. Основні, та виробничі накладні витрати формують виробничу собівартість продукції, п. 11 П(С)БО 16 «Витрати», що показано на рис. 1.5 [24].

Рис.1.5 Формування виробничої собівартості продукції

Вони поділяються на виробничі та невиробничі. Витрати, які не можуть бути віднесені безпосередньо до певного об'єкта витрат економічно можливим шляхом називаються накладними.

Накладні виробничі витрати, пов'язані безпосередньо з процесом виробництва, обліковуються на рахунку № 91 «Загальновиробничі витрати» і розподіляються на рахунок № 23 «Виробництво» та в частині нерозподілених постійних загальновиробничих витрат на рахунок № 90 «Собівартість реалізації».

Номенклатура статей загальновиробничих витрат та їх склад наведені в додатку А.

Собівартість продукції, яка була реалізована протягом звітного періоду згідно з П(С)БО 16 «Витрати» складається з виробничої собівартості продукції, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат, що наочно показано на рис. 1.6 [24].

Рис. 1.6 Формування собівартості реалізованої продукції

Накладні невиробничі витрати -- це витрати на управління підприємством та витрати на збут. В управлінському обліку ці витрати розподіляються між виробництвами та видами продукції з метою визначення повної собівартості продукції, ціни та рентабельності реалізованої продукції. Методи розподілу адміністративних витрат і витрат на збут між виробництвами та видами продукції визначаються галузевими методичними рекомендаціями. Формування повної собівартості реалізованої продукції показано на рис. 1.7 [24].

Рис.1.7. Формування повної собівартості реалізованої продукції

Релевантні та нерелевантні витрати. Релевантні витрати -- це ті витрати, що можуть бути змінені внаслідок прийняття управлінського рішення, а нерелевантні витрати -- це витрати, що не залежать від прийняття рішення. Наприклад, при виробництві 1 т солоду в пивоварній промисловості витрачається певна кількість ячменю та вода. Релевантними витратами є вартість ячменю, остільки вона включає сплачену постачальникам ціну, вартість доставки та навантажувально-розвантажувальні витрати. Зі зміною постачальника, умов транспортування та вартості навантажувально-розвантажувальних робіт ці витрати можуть бути змінені. Нерелевантними витратами є вартість води. Вода постачається централізовано і має тверді тарифи протягом певного періоду.

Витрати, що становлять різницю між альтернативними рішеннями, називаються диференціальними витратами. У цьому прикладі -- це різниця у вартості ячменю, що надходить від різних постачальників.

Дійсні та можливі витрати. Дійсні витрати -- це витрати, що потребують сплати грошових коштів або витрат інших активів. Наприклад, підприємство вводить в експлуатацію нову технологічну лінію. Вартість придбання -- 40000 грн., монтажні роботи -- 2000 грн. Дійсні витрати становлять -- 42000 грн.

Можливі витрати (втрати) -- це вигода, яку втрачає підприємство, коли вибір одного напряму дій вимагає відмови від альтернативного варіанта.

Маржинальні та середні витрати. Маржинальні витрати -- це витрати на виробництво (або реалізацію) додаткової одиниці продукції. Наприклад, витрати на монтаж технологічної лінії з виробництва батона на рік -- 22000 грн., а на монтаж двох технологічних ліній -- 40000 грн. Маржинальні витрати -- 18000 грн. (40000 -- 22000). Середні витрати з монтажу однієї лінії дорівнюють 20000 грн. (40000: 2).

Як бачимо, у середньому собівартість монтажу однієї технологічної лінії дорівнює 20000 грн., хоча монтаж цих ліній має різну собівартість. Управлінський персонал повинен знати як маржинальні, так і середні витрати.

Контрольовані та неконтрольовані витрати. Для контролю діяльності центрів відповідальності та оцінювання їх роботи виділяють контрольовані та неконтрольовані витрати.

Контрольовані витрати -- це витрати, які може контролювати менеджер підрозділу. Наприклад, керівник відділу праці та заробітної плати може контролювати штатний склад працівників підприємства, посадові оклади, тарифні ставки, премії, але він не може контролювати утримання із заробітної плати та нарахування на фонд оплати праці тощо.

Неконтрольовані витрати -- це витрати, що не можуть бути контрольовані керівником підрозділу.

Огляд законодавчої та нормативної бази щодо управління витратами

Функціонування будь-якого господарюючого суб'єкту значно залежить від нормативної бази, що регулює правові та економічні відносини підприємства з державою, з іншими підприємствами та організаціями, з трудовим колективом тощо. Тому одним із важливих питань є огляд нормативно-правової бази з управління витратами господарської діяльності підприємства. Нормативна інформація щодо витрат діяльності підприємства за напрямками використання має на меті, перш за все, забезпечення таких функцій управління, як аналіз, контрольні прогнозування витрат. Правова, нормативна та довідкова інформація використовується для оцінки, контролю і прогнозування відповідності обліку витрат чинному законодавству, директивним документам, стандартам бухгалтерського обліку.

Таблиця 1.2. Огляд нормативно-законодавчої бази з управління витратами

№	Нормативний документ	Ким і коли прийнятий	Короткий зміст
1	Податковий кодекс України	Верховна Рада України; Кодекс від 02. 12. 2010 р. № 2755-VI	Регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
2	Господарський Кодекс України	Від 16. 01. 2003 р. №436-IV, Верховною Радою України	Встановлює правові основи господарської діяльності.
3	Закон України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”	Від 16. 07. 1999 р. №996-XIV (зі змінами та доповненнями), Верховною Радою України	Визначає правові засоби регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні.
4	Закон України "Про збір та облік єдиного внеску на загально-обов'язкове державне соціальне страхування"	№2464-VI від 08. 07. 2010 р., Верховною Радою України	Визначає правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку.
5	Закон України “Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві і професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності”	1105-ХІV від 23. 09. 1999 р.; Верховною Радою України	Визначає правову основу та організаційну структуру загальнообов'язкового державного соціального страхування громадян від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які призвели до втрати працездатності.
6	Наказ „Про затвердження типових форм первинного обліку”	Від 29. 12. 1995 р. №352, Міністерство статистики України	Затверджує типові форми первинної облікової документації.
7	План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій	Від 30. 11. 2012 р. №291, затверджений Наказом Міністерства фінансів України	Встановлює порядок відображення в бухгалтерському обліку господарських операцій підприємств, установ та організацій. Використовується для правильного ведення бухгалтерського обліку та відображення господарський операцій на рахунках БО.
8	Інструкція «Про застосування плану рахунків бух. Обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій”	Від 30. 11. 1999 р. № 291, затверджена Наказом Міністерства Фінансів України	Встановлює призначення і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку для узагальнення методом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов'язань та факти фінансово-господарської діяльності підприємств, організацій та інших юридичних осіб (крім банків та бюджетних установ), незалежно від форм власності, організаційно-правових норм і видів діяльності, а також виділених на окремий баланс філій.
9	Положення (стандарт) бухгалтерського обліку № 3 „Звіт про фінансові результати”	Міністерство Фінансів України від 31. 03. 1999 р.	Визначає зміст і форму Звіту про фінансові результати, а також загальні вимоги до розкриття його статей
10	Положення (стандарт) бухгалтерського обліку № 16 „Витрати”	Міністерство Фінансів України № 318 від 31. 12. 1999 р.	Визначає методологічні принципи формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства і її розкриття у фінансової звітності

Податковий кодекс України, який було прийнято 2 грудня 2010 року розглядає податковий облік як систему обов'язкових форм і методів відображення платниками податків результатів господарської діяльності або інших об'єктів, які пов'язані з визначенням податкових зобов'язань з відповідних податків та зборів (обов'язкових платежів) [2]. Після прийняття Податкового кодексу України спостерігається зближення податкового та бухгалтерського обліків (в т.ч. щодо термінології).

2. Поняття про загальновиробничі витрати та порядок їх формування

Методологію обліку витрат підприємства визначає П(С)БО 16 "Витрати" він затверджений наказом Міністерства фінансів України від 31 Грудня 1999 року №318 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 19 січня 2000 року №27/4248.

Загальновиробничі витрати накопичуються та розподіляються між об'єктами обліку витрат відповідно до певного чинника. Об'єкти обліку витрат - це продукція, роботи або вид діяльності підприємства, які вимагають визначення пов'язаних з їх виробництвом витрат.

Згідно п.15 П(С)БО 16 "Витрати" до загальновиробничих витрат відносяться [7]:

1. Витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, дільницями; відрахування на соціальні заходи й медичне страхування апарату управління цехами, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць тощо).

2. Амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового дільничного, лінійного) призначення.

3. Амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (дільничного, лінійного) призначення.

4. Витрати на утримання експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів інших необоротних активів загальновиробничого призначення.

5. Витрати на вдосконалення технологій й організації виробництва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології й організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому персоналу: відрахування на соціальні заходи, медичне страхування та апарату управління виробництвом: витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт. послуг ).

6. Витрати на охорону праці, техніку безпеки й охорону навколишнього природної о середовища.

7. Інші витрати (внутрізаводське переміщення матеріалів, деталей, напівфабрикатів, інструментів зі складів до цехів і готової продукції на склади: поточні нестачі незавершеного виробництва: нестачі і втрати від псування матеріальних цінностей у цехах: оплата простоїв).

Таким чином, в складі загальновиробничих витрат відображаються витрати, пов'язані з організацією і управлінням виробництвом у виробничих підрозділах, а також витрати, пов'язані з утриманням і експлуатацією устаткування і транспортних засобів внутрішньовиробничого значення. Таке об'єднання названих витрат пояснюється єдиною причиною, що ці витрати є накладними виробничими витратами. Подібний склад загальновиробничих (загально цехових) витрат мав місце в нашій економіці до 1972 р., після чого витрати на утримання і експлуатацію устаткування були виділені в окрему облікову групу. Порівняння складу загальновиробничих (загально цехових) витрат в різні періоди нашої економіки показало, що різниця полягає як у підході до виділення окремих статей (в останній час спостерігається їх округлення), так і у виділенні нових статей наприклад, амортизація матеріальних активів; витрати на охорону навколишнього природного середовища і т. д ).

Першу тенденцію у підході до класифікації загальновиробничих витрат можна пояснити тим, що конкретний перелік і склад статей калькулювання собівартості підприємство може встановлювати самостійно. Другу - появою нових об'єктів обліку у відповідності до міжнародної практики.

Крім сказаного, зміни в складі загальновиробничих витрат полягають ще в тому, що на величину цих витрат не впливають лишки матеріальних цінностей і незавершеного виробництва. Останні відносини на збільшення доходу підприємства.

Загальновиробничі витрати складаються з постійних і змінних витрат. До змінних загальновиробничих витрат належать витрати, що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. Постійні виробничі накладні витрати залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу діяльності.

Слід зазначити, що абсолютно точного поділу витрат на постійні та змінні досягти важко, тому що існує ще й такий вид витрат, як змішані витрати, тобто витрати, які містять в собі постійну та змінну частини. Наприклад, оплата праці апарату управління цехами може включати до себе постійну частину - оклад, та змінну частину - преміальні винагороди за збільшення обсягів виробництва понад певний показник - 95 (чим більший відсоток збільшення обсягів, тим вищі преміальні). Окрім цього, затрати, що для одного підприємства є постійними, для іншого - змінними. Підприємству буде надано право відповідно П(С)БО 7 "Основні засоби" обрати прийнятний для нього метод нарахування амортизації основних засобів (з-поміж чотирьох запропонованих). Якщо підприємство обере виробничий метод, за яким сума амортизації визначається залежно від кількості виробленої продукції, то дані витрати будуть відноситися до змінних витрат. Якщо підприємство обере добре відомий в минулому прямолінійний метод, то витрати на амортизацію будуть відноситися до постійних витрат. Все вищезгадане стосується лише бухгалтерського обліку, в податковому обліку визначається відповідно до чинного законодавства.

Поділ витрат на змінні і постійні має важливе значення як для правильного списання і розподілу цих витрат між окремими видами об'єктів обліку витрат, так і для контролю за накладними витратами. При цьому потрібно враховувати поведінку кожної статті накладних витрат.

Остання може вести себе одним із таких способів:

1. Може представляти собою статтю перемінних витрат і змінюватися в прямій пропорційній залежності від об'єкту ділових операцій.

2. Стаття може бути незмінною по своїй величині при будь-якій зміні об'єму виробництва. Це не означає, що витрати по цій статті не можна скоротити. Контроль і аналіз витрат дає можливість визначити резерви їх зниження і прийняти відповідні управлінські рішення.

3. Стаття може бути напівзмінною або напівпостійною.

Поведінку окремих статей накладних витрат потрібно в першу чергу враховувати при плануванні цих витрат. В зв'язку із різною поведінкою статей накладних витрат ці витрати складніше контролювати ніж всі інші витрати. Труднощі контролю за цими витратами на думку В. Палія і Р. Вендера Віла полягають ще в тому, що не всі накладні витрати, які відносяться до виробництва чи збуту здійснюються одночасно з процесами виробництва і збуту [20]. Деякі накладні витрати припадають на період більш ранній, ніж трапляються зміни у виробництві чи збуті. Інші накладні витрати припадають не суттєво більш пізній час після того як зміни у виробництві чи збуті вже пройшли.

Всі витрати операційної діяльності, в тому числі загальновиробничі, формуються в розрізі економічних елементів і статей витрат.

В П(С)БО 16 "Витрати" виділені такі економічні елементи [7]:

· матеріальні витрати;

· витрати на оплату праці;

· відрахування на соціальні заходи;

· амортизація;

· інші операційні витрати.

На загальновиробничі потреби можуть бути використані такі матеріальні ресурси: паливо, енергія, запасні частини. основні, допоміжні і інші матеріали. Зокрема, для отримання і експлуатації устаткування використовуються масивні, обтиральні матеріали, різні емульсії для охолодження устаткування, паливо, енергія. вода, пара, стиснуте повітря та інші види енергії на приведення в рух виробничого устаткування, запасної частини, деталі, вузли та інші матеріали для ремонтів, інструменти пристрої, які обліковуються в складі малоцінних і швидкозношуваних предметів. На інші загальновиробничі і загальногосподарські потреби можуть бути використані сировина, основні матеріали, комплектуючі вироби, на вдосконалення технології і організації виробництва (поліпшення якості продукції, підвищення її надійності довговічності, інші експлуатаційні характеристики), різні допоміжні матеріали для проведення ремонтів, електроенергія, вода, пара власного виробництва, спецодяг, спецвзуття, малоцінний інвентар і інші матеріальні цінності.

Облік матеріальних витрат ведеться на підставі документів про відпуск матеріальних цінностей зі складу у виробничі підрозділи, і про їх використання у виробництво. Відпуск матеріалів у виробництва може здійснюватися на підставі лімітно-забірних карт (Форма М - 8 або М -9), акту-вимоги на заміну (додатковий відпуск) матеріалів (Форма М-10), накладної-вимоги на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів (Форма М - 11).

Вартість матеріальних ресурсів віднесена на витрати виробництва залежить від вибору того чи іншого методу оцінки виробничих запасів. Відпущені запаси у відповідності з П(С)БО 9 "Запаси" можуть бути оцінені за одним із таких методів [6]:

· ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасу;

· середньозваженої собівартості;

· собівартості перших за часом надходжень запасів (ФІФО);

· нормативних витрат.

Зупинимося на особливостях застосування цих методів.

Метод ідентифікаційної собівартості застосовується щодо тих видів виробничих запасів, які використовуються для виконання спеціальних замовлень і проектів, а також, щодо тих видів запасів, котрі це замінюють одне одного. Застосування цього методу передбачає ведення індивідуального обліку кожної одиниці запасів. Цей метод застосовується при невеликій номенклатурі матеріалів, а також при списанні матеріалів, що дорого коштують (дорогоцінного каменю. дорогоцінних металів тощо)

Запаси можуть складатися також за середньозваженою вартістю, яка визначається у кожному виду (групі) запасів як частка ділення загальної вартості виду (групи) запасів на їх кількість. Зазначені кількість і вартість складаються відповідно із собівартості та кількості по залишку на початок місяця і по запасах, що надійшли протягом місяця. Отже, при різних цінах на один і той же вид запасів обчислюється їх середня ціна. за якою згодом оцінюється списання запасів на виробництво. Цей метод застосовується при великій номенклатурі використовуваних при виробництві продукції матеріалів.

Метод ФІФО передбачає що запаси мають списуватися за собівартістю відповідних партій у хронологічному порядку їх надходження. В умовах інфляції він зумовлює зниження вартості відпущених виробництво ресурсів, за вищання їх залишку в балансі, а отже, завищення фінансового результату від основної діяльності підприємства.

Метод оцінки за нормативними витратами полягає в застосуванні норм витрат на одиницю продукції (робіт, послуг), установлених підприємством з урахуванням нормативних рівнів використання запасів. праці, виробничих потужностей і діючих цін. Для забезпечення максимального наближення нормованих витрат до фактичних витрат і ціни мають регулярно перевірятися і переглядатися. Використання цього методу оцінки запасів при їх вибутті можливе при нормативному методі обліку витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції. Суть його полягає в тому, що списання вартості запасів на витрати виробництва здійснюється за нормативною (плановою) собівартістю, а відхилення первісної вартості запасів від нормативу, які неминуче виникають у процесі виробництва, відноситься прямо на собівартість реалізації продукції в періоди їх виникнення. тобто по дебету рахунка 90 "Собівартість реалізації". Отже, матеріальні витрати у складі незавершеного виробництва і готової продукції будуть оцінені за нормативною (плановою) собівартістю.

Підприємство самостійно вибирає метод оцінки запасів. При цьому для всіх одиниць бухгалтерського обліку запасів котрі мають однакове призначення і однакові умови використання застосовується тільки один із запропонованих методів.

В складі загальновиробничих витрат значну питому вагу займають витрати на оплату праці (заробітна плата апарату управління підприємством: апаратом управління виробничими підрозділами, робітників що обслуговують устаткування; робітників, які зайняті переміщенням вантажів у виробничих підрозділах - водії авто і електрокарів; робітників, які здійснюють розвантаження матеріалів, інструментів, деталей. завантаження готової продукції; інших працівників, які зайняті у сфері управління і організації виробництва) Заробітна плата працівників зайнятих в управлінні і організації виробництва розраховуються за погодинною системою оплати праці. Витрати на оплату праці визначаються виходячи із посадових окладів і кількості відпрацьованого часу. На більшості підприємствах використовується погодинно-преміальна оплата праці, при якій крім заробітної плати нараховується премія залежно від результатів роботи. Заробітна плата робітників. які обслуговують устаткування і зайняті переміщенням навантажувально-розвантажувальними роботами може розраховуватися за погодинною або відрядною системами, їх заробіток може залежати від заробітної плати робітників. які зайняті у виробничому процесі, тобто застосовуються непряма відрядна форма оплати праці Відрахування на соціальні заходи здійснюються по встановлених фондом оплати праці тарифах.

Друге, за величиною, місце в складі загальновиробничих витрат на багатьох підприємствах займає амортизація необоротних активів.

П(С)БО 7 Передбачає такі методи нарахування амортизації основних засобів (крім інших необоротних матеріальних активів) [4]:

· прямолінійний;

· зменшення залишкової вартості;

· подвійного залишку, що зменшується;

· кумулятивний;

· виробничий.

Розглянемо кожен із даних методів нарахування амортизації.

За методом прямолінійного списання вартості об'єкта основних засобів, що амортизується, рівномірно списується (розподіляється) протягом строку його експлуатації. Щорічні амортизаційні відрахування визначаються за формулою:

(2.1)

Виробничий метод заснований на тому, що амортизація є тільки результатом експлуатації об'єкта основних засобів, і тимчасові строки не відіграють ніякої ролі в процесі її нарахування. Щорічна сума амортизації при цьому методі визначається так:

Амортизаційні відрахування = Фактичний річний обсяг продукції (2.2)

(робіт, послуг) х Виробнича ставка амортизації

В свою чергу:

Виробнича ставка амортизації = (первісна вартість - ліквідаційна вартість): загальний розрахунковий обсяг виробництва (2.3)

Суть прискореного методу амортизації основних засобів по тому, що на початку експлуатації основних засобів суми нарахованої амортизації значно перевищують амортизаційні суми, нараховані, в кінці строку служби об'єкта. Використовуючи ці методи, виходять з того, що багато видів основних засобів виробничого призначення діють ефективніше. поки вони ще нові і мають, високі продуктивні здатності. І з часом витрати на ремонт збільшуються; і в кінці строку експлуатації об'єкта значно вищі. ніж на початку. Це призводить до того, що загальна сума витрат на ремонт і амортизаційних відрахувань залишається фактично постійною протягом багатьох років В результаті корисність об'єктів основних засобів залишається однаковою протягом тривалого часу.

Відповідно до методу зменшення залишкової вартості:

Річна сума амортизації = Залишкова вартість об'єкта ОЗ х Річна норма амортизації (2.4)

(2.5)

Ступінь кореня n = кількість років корисного використання об'єкта.

При методі подвійного зменшеного залишку прискореної амортизації ліквідаційна вартість об'єкта не враховується, щорічні амортизаційні відрахування визначаються за формулою:

Амортизаційні відрахування = 2 * Норма А * Балансова вартість (2.6)

Кумулятивний метод називають ще методом списання вартості за сумою чисел років. Амортизаційні відрахування при цьому методі розраховуються таким чином:

Амортизаційні відрахування = Кумулятивний коефіцієнт * (Первісна вартість - Ліквідаційна вартість) (2.7)

Кумулятивний коефіцієнт = Число років, що залишається до кінця строку служби об'єкта: Сума років строки служби об'єкта (2.8)

Згідно із П(С)БО 7 "Основні засоби" нарахування амортизації починається з наступного місяця після визнання об'єкта основних засобів активом. Нарахування амортизації припиняється з наступного місяця після вибуття об'єкта основних засобів і призупиняється на період реконструкції, модернізації добудування (дообладнання) і консервації об'єкта основних засобів.

Нарахування амортизації проводиться щомісячно. Підприємство з сезонним характером виробництва річну суму амортизації нараховують протягом періоду роботи підприємства у звітному році. Місячна сума амортизації при застосуванні всіх методів, крім виробничої о. визначається діленням річної суми амортизації на 12.

На підставі п. 27 П(С)БО 7 "Основні засоби" амортизація інших необоротних матеріальних активів нараховується з використанням тільки прямолінійного або виробничого методу. Крім цього, амортизація малоцінних необоротних матеріальних активів і бібліотечних фондів може нараховуватися у першому місяці використання об'єктів у розмірі 50% вартості що амортизується, а решта 50% вартості, що амортизується, - у місяці їх виключення з активів (списання з балансу) у результаті невідповідності критеріям визнання активом, або у першому місяці використання об'єкта 100% його вартості.

...