Правовые аспекты бухгалтерского учета в рыночной экономике

Размещено на http://www.allbest.ru/

19

Правовые аспекты бухучета в рыночной экономике

Введение

“Организация контроля является обязательным элементом управления общественными финансовыми средствами, так как такое управление влечет за собой ответственность перед обществом. Контроль - не самоцель, а неотъемлемая часть системы регулирования, целью которой является вскрытие отклонений от принятых стандартов и нарушений принципов законности, эффективности и экономии расходования материальных ресурсов на возможно более ранней стадии с тем, чтобы иметь возможность принять корректирующие меры, в отдельных случаях привлечь виновных к ответственности, получить компенсацию за причиненный ущерб или осуществить мероприятия по предотвращению или сокращению таких нарушений в будущем”.

Такое определение цели контроля дано в т.н. “Лимской декларации руководящих принципов контроля”, принятой IX Конгрессом Международной организации высших контрольных органов (ИНТОСАИ) в 1997 году [20].

1. Основные направления финансового контроля в РФ

По линии законодательной ветви власти органом финансово-бюджетного контроля является Счетная палата. Она создана на основании Федерального Закона от 11.01.95 № 4-ФЗ, образуется Федеральным Собранием РФ (т.е. Советом Федерации и Государственной думой) и подотчетна ему. Но ни о каком подчинении Счетной палаты Федеральному собранию не может быть и речи. Так, например, в конце 1995 г. Счетная палата закончила проверку деятельности Совета Федерации [39].

Задачами Счетной палаты являются организация и осуществление контроля за своевременным исполнением доходных и расходных статей федерального бюджета и бюджетов федеральных внебюджетных фондов, определение эффективности и целесообразности расходов государственных средств и использования федеральной собственности. Она также осуществляет контроль за законностью и своевременностью движения средств федерального бюджета и средств федеральных внебюджетных фондов в Центральном банке РФ, в уполномоченных банках и иных финансово-кредитных учреждениях РФ.

Контрольные полномочия Счетной палаты распространяются на все государственные органы и учреждения РФ, на федеральные внебюджетные фонды, а также на органы местного самоуправления, предприятия, банки, страховые компании и другие учреждения, их ассоциации и союзы (независимо от формы собственности, если они получают, перечисляют, используют средства из федерального бюджета или используют федеральную собственность, либо управляют ею, а также имеют предоставленные федеральным законодательством или федеральными органами власти налоговые, таможенные или иные льготы и преимущества). На тех же условиях контрольные функции Счетной палаты распространяются на деятельность общественных объединений, негосударственных фондов и иных негосударственных некоммерческих организаций.

Счетная палата осуществляет также контроль за состоянием государственного внутреннего и внешнего долга РФ и за использованием государственных средств.

Правовыми формами воздействия на нарушителей, выявленных в ходе проведения ревизий и проверок, являются представления и предписания Счетной палаты об устранении выявленных нарушений, возмещении причиненного государству ущерба и привлечении к ответственности виновных должностных лиц. Федеральное собрание не может снять какого-либо министра, но оно может выразить недоверие правительству в целом. И уже только сделав это, весь кабинет министров отправить в отставку. Но это очень сложная процедура, которая пока что ни разу не использовалась.

Следует отметить, что при неоднократном неисполнении и ненадлежащем исполнении предписаний Счетной палаты ее коллегия может, по согласованию с Государственной Думой, принять решение о приостановлении всех видов финансовых, платежных и расчетных операций по счетам проверяемых предприятий, учреждений и организаций.

Функциями финансового контроля по линии органов исполнительной власти Российской Федерации наделен ряд организаций. В их числе:

- Министерство финансов;

- Федеральное казначейство;

- Госналогслужба;

- Федеральная служба налоговой полиции;

- Государственный таможенный комитет;

- Федеральная служба по валютному и экспортному контролю;

- Госкомимущество.

Действует Главное контрольное управление Администрации Президента РФ.

Имеются контрольные функции у Центрального банка РФ.

Кратко остановимся на некоторых из названных органов контроля.

На Минфин РФ, который согласно Положению, утвержденному постановлением Правительства от 19.08.94 № 984, является федеральным органом исполнительной власти, обеспечивающим проведение единой государственной финансовой, бюджетной, налоговой и валютной политики и координирующим деятельность в этой сфере иных федеральных органов исполнительной власти, - возложено также и осуществление финансового контроля за рациональным и целевым использованием бюджетных средств государственных (федеральных) внебюджетных фондов [2].

Непосредственная организация и проведение финансового контроля по линии органов исполнительной власти - функция Контрольно-ревизионного управления этого министерства, которое имеет центральный аппарат и аппараты Главных контролеров-ревизоров по каждому субъекту Федерации.

Минфин РФ осуществляет методическое руководство бухгалтерским учетом и отчетностью предприятий, учреждений и организаций, независимо от их организационно-правовых форм и подчиненности, утверждает план счетов, типовые формы бухгалтерского учета и отчетности, инструкции по их применению и порядку составления отчетности, осуществляет руководство работой по переоценке товарно-материальных ценностей, устанавливает порядок ведения бухгалтерского учета и составления отчетности об исполнении федерального бюджета, устанавливает формы учета и отчетности по кассовому исполнению федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ.

Минфин РФ имеет право ограничивать, а в необходимых случаях приостанавливать финансирование из федерального бюджета предприятий и учреждений при наличии фактов незаконного расходования ими средств или непредставления ими отчетов по установленной форме о расходовании ранее отпущенных средств. Он имеет право запрещать либо приостанавливать выпуск ценных бумаг акционерными обществами или другими эмитентами, если нарушается законодательство.

Кроме того, Минфин РФ является правопреемником Федеральной службы России по надзору за страховой деятельностью, Комитета РФ по драгоценным металлам и драгоценным камням и Федеральной Комиссии лотерей и игр РФ1¹ Постановление Правительства РФ от 05.01.97 № 2. [3]

В единую систему органов государственного управления финансами входят органы Федерального казначейства. Их правовой статус определяется “Положением о Федеральном казначействе”, утвержденным постановлением Правительства РФ от 27.08.93 № 864. Система органов федерального казначейства состоит из Главного управления федерального казначейства Минфина РФ и подчиненных ему территориальных органов. Задачей казначейства является организация, осуществление и контроль за исполнением республиканского бюджета РФ, регулирование финансовых отношений между федеральным бюджетом и государственными (федеральными) внебюджетными фондами, контроль за поступлением и использованием внебюджетных средств.

Органы казначейства вправе проводить проверки денежных документов, регистров бухгалтерского учета и иных документов, связанных с зачислением, перечислением и использованием средств республиканского бюджета РФ [4].

К налоговым органам в Российской Федерации относятся органы Государственной налоговой службы, федеральные органы налоговой полиции и органы Государственного таможенного комитета. В то же время, согласно порядку оплаты страховых взносов работодателями и гражданами в Пенсионный фонд РФ, утвержденному постановлением Верховного Совета РФ от 27.12.91 № 2122-1, и письму Высшего арбитражного суда от 22.12.95 № 3-7/ОП-721, - некоторыми правами налоговых органов обладает Пенсионный фонд РФ и его региональные органы. В частности, при образовании недоимок по страховым платежам, они пользуются правами налоговых органов по бесспорному взысканию не внесенных в срок платежей со счетов плательщиков. В случае отсутствия денежных средств на счетах плательщиков в банках взыскание может быть обращено на их имущество.

Для обеспечения уплаты налогов налоговые органы, согласно Закону РФ от 27.12.91 № 2118-1 и Закону РСФСР от 21.03.91 № 943-1, наделены различными полномочиями, которые можно свести к двум основным группам:

- контролирующего характера;

- связанные с применением мер ответственности за нарушение налогового законодательства [5].

Остановимся подробнее на полномочиях налоговых инспекций, причем тех, которые непосредственно затрагивают интересы налогоплательщиков:

- обеспечение поступления налогов в бюджетную систему и внебюджетные фонды в установленные сроки и в соответствии с предусмотренными ставками;

- учет налогоплательщиков;

- охрана коммерческой тайны, тайны сведений о вкладах физических лиц и др.

Для выполнения этих обязанностей налоговым инспекциям предоставлены соответствующие полномочия. Они имеют право:

- проверять все документы, связанные с исчислением и уплатой налогов, получать необходимые объяснения, справки и сведения по вопросам, возникающим при проверках;

- обследовать производственные, складские, торговые и иные помещения налогоплательщиков;

- получать без оплаты от всех юридических лиц, а также от граждан с их согласия данные, необходимые для исчисления налоговых платежей;

- изымать у налогоплательщиков документы, свидетельствующие о сокрытии или занижении дохода (прибыли) или о сокрытии иных объектов от налогообложения, с одновременным производством осмотра документов и фиксацией их содержания;

- приостанавливать операции налогоплательщиков по счетам в банках и кредитных учреждениях в случае непредставления в налоговый орган документов, связанных с исчислением или уплатой налогов.

При этом заметим, что срок исковой давности по претензиям к физическим лицам по взиманию налогов в бюджет составляет три года. Бесспорный порядок взыскания недоимок по налогам с юридических лиц может быть применен в течение шести лет с момента образования указанной недоимки.

Руководители налоговых инспекций имеют право:

- налагать на должностных лиц административные штрафы;

- применять к налогоплательщикам финансовые санкции за нарушение налогового законодательства;

- взыскивать в бюджет недоимки по налогам, а также суммы штрафов, предусмотренные законодательством, причем с юридических лиц - в бесспорном порядке, с физических лиц - в судебном;

- возбуждать в установленном порядке ходатайства о запрещении заниматься предпринимательской деятельностью;

- предъявлять в судах иски:

о ликвидации предприятий;

о признании регистрации предприятия недействительной;

о признании сделок недействительными.

Хотя основная цель органов Госналогслужбы и Налоговой полиции одна (обеспечить уплату налогов), их полномочия различны и регулируются различными нормативными актами. Органы ГНС осуществляют контроль за соблюдением налогового законодательства и применяют меры административной ответственности за его нарушение. В случаях обнаружения в действиях налогоплательщика (физического лица или должностных лиц - юридического лица) признаков состава преступления, налоговые инспекции направляют материалы проверки в соответствующие органы налоговой полиции. Именно органы налоговой полиции осуществляют дознание и предварительное следствие по делам о налоговых преступлениях, проводят судебно-экономические и связанные с исследованием документов криминалистические экспертизы [6].

Кроме того, к компетенции органов Налоговой полиции, согласно Закону РФ от 24.06.93 № 5238-1 и Федеральному закону от 17.12.95 № 200-ФЗ, относится:

- выявление, предупреждение и пресечение налоговых преступлений и правонарушений;

- обеспечение безопасности деятельности государственных налоговых инспекций, защиты их сотрудников от противоправных посягательств при исполнении служебных обязанностей;

- предупреждение, выявление и пресечение коррупции в налоговых органах.

Для выполнения указанных задач органы налоговой полиции имеют широкий круг прав, предусмотренных в ст. 11 указанного закона. В частности, они имеют право: проводить оперативно-розыскные мероприятия; приостанавливать операции налогоплательщиков по счетам в банках на срок до одного месяца в случае непредставления документов, связанных с исчислением и уплатой налогов; беспрепятственно входить в любые помещения независимо от формы собственности, используемые налогоплательщиками для извлечения прибыли, и обследовать их. О случаях проникновения в жилые помещения, используемые для предпринимательской деятельности, против воли проживающих там граждан, уведомляется прокурор в течение 24 часов с момента проникновения.

На органы Государственного таможенного комитета возложены функции по денежному сбору, взимаемому государством с товаров, имущества и ценностей при пересечении ими границы страны. Существуют ввозные, вывозные и транзитные пошлины.

В Российской Федерации перечень и полномочия организаций, осуществляющих контроль за соблюдением валютного законодательства, были установлены разделом III Закона РФ от 09.10.92 № 3615-1 “О валютном регулировании и валютном контроле”. Согласно ст. 11 Закона валютный контроль осуществляют Центральный банк РФ и Правительство РФ.

Постановлением Правительства РФ от 15.11.93 № 1157 было утверждено положение о Федеральной службе России по валютному и экспортному контролю, которая является центральным органом федеральной исполнительной власти, образованным для реализации функций Правительства РФ по валютному и экспортному контролю [8].

Законодательную основу валютного контроля также составляют Закон РФ “О государственном регулировании внешнеторговой деятельности” и Таможенный кодекс РФ.

Центральный банк РФ осуществляется постоянный надзор за соблюдением кредитными организациями банковского законодательства. В частности, он устанавливает обязательные для всех кредитных организаций правила ведения банковских операций, ведения бухгалтерского учета, составления и предоставления бухгалтерской и статистической отчетности.

Центральный банк России, в рамках осуществления своих надзорных функций, вправе запрашивать и получать информацию о финансовом положении и деловой репутации участников (акционеров) кредитной организации в случае приобретения ими более 20 процентов долей (акций) кредитной организации. ЦБ России имеет право отказать в даче согласия на совершение сделки купли-продажи более 20 процентов долей (акций) кредитной организации при установлении неудовлетворительного положения приобретателей долей (акций)[9]1¹ Статья 60 Закона о Центральном банке России.

В Государственной программе приватизации государственных и муниципальных предприятий в РФ, утвержденной Указом Президента РФ от 24.12.93 № 2284, предусмотрено, что в случае неутверждения советом директоров годового баланса акционерного общества он сдается в установленном порядке в налоговую инспекцию, которая назначает аудиторскую проверку за счет средств акционерного общества.

Согласно постановлению Правительства РФ от 10.02.94 № 96 “О делегировании полномочий Правительства РФ по управлению и распоряжению объектами федеральной собственности” Госкомимущество РФ, а также по согласованию с ним федеральные органы исполнительной власти, вправе назначить и производить документальные ревизии и проверки, назначать аудиторские проверки в целях ревизии и проверки, назначать аудиторские проверки в целях осуществления контроля за использованием по назначению и сохранностью государственного имущества, относящегося к федеральной собственности, закрепленного за федеральными предприятиями на праве полного хозяйственного ведения и за федеральными государственными учреждениями на праве оперативного управления.

В целях реализации законодательства РФ о несостоятельности (банкротстве) постановлением Правительства РФ от 20.05.94 № 498 была утверждена система критериев для определения неудовлетворительной структуры баланса неплатежеспособных предприятий, а также положение о порядке предоставления государственной поддержки этим предприятиям. Решения по этим вопросам принимаются Федеральным управлением по делам о несостоятельности (банкротстве) при Госкомимуществе РФ.

Множественность органов государственного контроля, наличие дублирования их функций послужило причиной поручения Правительства РФ о подготовке проекта Федерального закона “О государственном финансовом контроле”, который в настоящее время подготовлен и внесен в Правительство РФ.

Принятие такого законопроекта настоятельно необходимо, ибо его целевая установка - защита конституционных финансовых интересов РФ, субъектов РФ и граждан России в условиях становления рыночной экономики, ее многоукладности.

Разработчики законопроекта исходили из того, что государственный финансовый контроль осуществляется в целях обеспечения проводимой государством финансовой политики и реализуется через систему организационных, административных, правоохранительных и других мер, соответствующих современным условиям и перспективе развития российской экономики и государственности [42].

В правительство РФ также внесены предложения о ведомственном финансовом контроле [35].

Дело в том, что в настоящее время министерства и ведомства РФ, а также различные объединения, ассоциации, союзы и другие органы управления, несмотря на кардинальные изменения, внесенные становлением рыночной экономики, все еще в основном руководствуются “Положением о ведомственном контроле за финансово-хозяйственной деятельностью объединений, предприятий, организаций и учреждений”, утвержденным постановлением Совета Министров СССР от 02.04.81 № 325 [31].

Этим же положением руководствуются в своей работе и ревизионные комиссии экономических субъектов разных форм собственности, в том числе: акционерных обществ (п. 85 Федерального закона РФ от 26.12.95 № 208-ФЗ), производственных кооперативов (ст. 18 Федерального закона РФ от 08.05.96 № 41-ФЗ), а также другие экономические субъекты при разработке ими ведомственных положений о внутреннем аудите (внутреннем контроле) [10,11].

Определенные преимущества ведомственного контроля (внутреннего аудита) состоят в том, что в его осуществлении участвуют специалисты, хорошо знающие специфику отрасли, ее экономику и технологию, особенности учета и ревизий, а вышестоящие организации, в пределах своих прав, могут оперативно применять конкретные меры по устранению обнаруженных недостатков.

В то же время ведомственный контроль имеет и существенные недостатки: отсутствуют гласность и объективность, не соблюдаются и другие принципы контроля, такие, как регулярность, оперативность, действенность. В комплексе с перечисленными недостатками они снижают качество и эффективность ведомственных ревизий и проверок.

Различают три формы внутреннего контроля: предварительный, текущий (оперативный) и последующий (документальный).

Предварительный контроль осуществляется до начала совершения операций, его главная задача - предупредить излишние траты и незаконное расходование средств.

К предварительному контролю относится проверка проектов договоров, смет, штатных расписаний и других документов, служащих в дальнейшем основанием к совершению хозяйственных и денежных операций. Он осуществляется исполнительным органом экономического субъекта (внутренний контроль), вышестоящим органом управления (ведомственный контроль), финансовыми, кредитными и другими организациями (государственный контроль).

Текущий (оперативный контроль) - это проверка операций непосредственно в процессе их совершения, например, во время приема и выдачи денег, товарно-материальных ценностей и т.д.

Этот вид контроля является неотъемлемой служебной обязанностью всех должностных лиц, которые должны осуществлять его систематически на всех доверенных им участках работы.

Последующий (документальный контроль) осуществляется после совершения операций путем проверки первичных документов, учетных регистров, отчетов, бухгалтерских балансов и других данных, определяющих фактическое совершение операций.

2. Законодательная регламентация бухгалтерского учета

Бухгалтерский учет исполнения смет учреждений, независимо от источников финансирования, ведется на едином балансе по утвержденному плану счетов.

Учреждения, имеющие подсобные сельские хозяйства, с разрешения вышестоящей организации бухгалтерский учет по подсобным хозяйствам могут вести на отдельном балансе.

В случаях, когда подсобные сельские хозяйства при учреждениях переведены на хозяйственный расчет (имеют самостоятельный баланс и расчетный счет в учреждении банка), эти хозяйства ведут бухгалтерский учет в порядке, предусмотренном "Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкцией по его применению" Министерства финансов СССР от 1 ноября 1995 г. №56.

Капитальные вложения и источники их финансирования учитываются на едином балансе.

Бухгалтерский учет исполнения смет осуществляется по мемориальноордерной форме бухгалтерского учета или по согласованной с Министерством финансов Российской Федерации журнально-ордерной форме бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет исполнения смет учреждений может осуществляться как бухгалтерскими службами (бухгалтериями) учреждений, так и централизованными бухгалтериями.

При централизации счета за руководителями обслуживаемых учреждений сохраняются права распорядителей кредитов, в частности: заключать договоры на поставку товаров и оказание услуг и договора-полряда на выполнение работ, которые должны в осязательном порядке визироваться главным бухгалтером централизованной бухгалтерии; получать в установленном порядке авансы на хозяйственные и другие нужды и разрешать выдачу авансов своим сотрудникам; разрешать оплату расходов за счет ассигнований, предусмотренных сметой; расходовать в соответствии с установленными нормами материалы, продукты питания и другие материальные ценности на нужды учреждения; утверждать авансовые отчеты подотчетных лиц, документы по инвентаризации, акты на списание пришедших в ветхость и негодность основных средств и других материальных ценностей в соответствии с действующими положениями; разрешать другие вопросы, относящиеся к финансово-хозяйственной деятельности учреждений.

Централизованная бухгалтерия представляет руководителям обслуживаемых учреждений необходимые им сведения об исполнении смет в сроки, установленные главным бухгалтером централизованной бухгалтерии по согласованию с руководителями этих учреждений.

Учреждения расходуют государственные средства по целевым назначениям и в меру выполнения мероприятий, предусмотренных сметами, строго соблюдая финансово-бюджетную дисциплину и максимальную экономию материальных ценностей и денежных средств.

Бухгалтерский учет должен способствовать обеспечению систематического контроля за ходом исполнения смет, состоянием расчетов с предприятиями, организациями, учреждениями и лицами, сохранностью денежных средств и материальных ценностей.

Руководители учреждений и бухгалтерских служб, главные бухгалтеры централизованных бухгалтерий должны осуществлять руководство организацией бухгалтерского учета и отчетности, а также контроль за исполнением смет учреждениями своей системы.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета несет руководитель учреждения.

Руководитель обязан создавать необходимые условия для правильного ведения бухгалтерского учета, обеспечивать неукоснительное выполнение всеми подразделениями и службами, работниками учреждения, имеющими отношение к учету, требований главного бухгалтера в части порядка оформления и представления для учета документов и сведений.

Руководители бухгалтерских служб (главные бухгалтеры) в своей работе руководствуются "Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации" Министерства финансов Российской Федерации от 20 марта 1992 г. № 10 и другими нормативными документами.

При освобождении от занимаемой должности главного бухгалтера производится сдача им дел вновь назначенному главному бухгалтеру (а при отсутствии последнего - работнику, назначенному приказом руководителя учреждения), в процессе которой производится проверка состояния бухгалтерского учета и достоверности отчетных данных с составлением соответствующего акта, утверждаемого руководителем учреждения.

В обязанности бухгалтерских служб входят:

- обеспечение правильной организации бухгалтерского учета в соответствии с действующими инструкциями и отдельными указаниями;

- осуществление контроля за своевременным и правильным оформлением документов и законностью совершаемых операций;

- контроль за правильным и экономным расходованием бюджетных и внебюджетных средств целевым назначениям по утвержденным сметам и с учетом внесенных в них в установленном порядке изменений, а также за сохранностью денежных средств и материальных ценностей;

- своевременное финансирование учреждений, ведущих учет самостоятельно, а также контроль за исполнением ими смет и правильной постановкой бухгалтерского учета;

- учет доходов и расходов по сметам специальных средств и учет операций по другим внебюджетным средствам;

- начисление и выплата в срок заработной платы рабочим и служащим, стипендий учащимся учебных заведений и других выплат;

- своевременные расчеты при исполнении смет с предприятиями, учреждениями и отдельными лицами;

- участие в проведении инвентаризации денежных средств, расчетов, а также материальных ценностей, своевременное и правильное определение результатов инвентаризации и отражение их в учете;

- инструктаж материально ответственных лиц по вопросам учета и сохранности ценностей, находящихся на их ответственном хранении;

- широкое применение современных средств вычислительной техники при выполнении учетно-вычислительных работ;

- составление и представление в установленные сроки бухгалтерской отчетности;

- составление и согласование с руководителями учреждений (при отсутствии плановых отделов или других аналогичных структурных подразделений) смет и расчетов к ним;

- осуществление контроля за сохранностью основных средств, малоценных и быстроизнашивающихся предметов и других материальных ценностей в местах их хранения и эксплуатации;

- систематическое выполнение положений, инструкций, методических указаний по вопросам учета и отчетности, других нормативных документов, относящихся к компетенции бухгалтерских служб;

- хранение бухгалтерских документов, регистров учета, машинограмм, смет, расчетов к ним, других документов, а также сдача их в архив в установленном порядке.

Главный бухгалтер (руководитель бухгалтерской службы) устанавливает служебные обязанности работников бухгалтерии с тем, чтобы каждый работник знал свои обязанности и нес ответственность за их выполнение.

Распределение служебных обязанностей в бухгалтериях производится по функциональному признаку, т.е. за каждой группой работников или отдельным работником, в зависимости от объема работ, закрепляется определенный участок. В бухгалтериях могут быть организованы примерно следующие группы: финансовая; материальная; расчетов с рабочими и служащими; расчетов с родителями за содержание детей в детских дошкольных учреждениях и т.д. О зависимости от объема работ из финансовой и материальной' групп могут быть выделены соответственно группы: оперативно-финансовая; расчетных операций; основных средств и малоценных и быстроизнашивающихся предметов; продуктов питания.

Все подразделения, входящие в состав отдельных учреждений, а также учреждения, обслуживаемые централизованными бухгалтериями, обязаны своевременно передавать в бухгалтерию необходимые для бухгалтерского учета и контроля документы: выписки из приказов и распоряжений, сметы, а также всякого рода договоры, нормативы и др.

С главным бухгалтером согласовывается назначение, увольнение и перемещение материально ответственных лиц (кассиров, заведующих складами и других).

Требования главного бухгалтера в части порядка оформления и представления в бухгалтерию необходимых документов и сведений являются обязательными для всех работников подразделений и служб учреждений, а при централизации учета - для всех обслуживаемых учреждений.

Представление первичных документов в бухгалтерию регламентируется графиком документооборота, составленным главным бухгалтером и утвержденным руководителем учреждения. В централизованной бухгалтерии указанный график утверждается руководителем учреждения, при котором создана эта бухгалтерия. Материально ответственным и другим должностным лицам вручаются выписки из графика документооборота о сроках представления документов в бухгалтерию.

В учреждениях все бухгалтерские документы, связанные с исполнением смет, подписываются руководителем учреждения или его заместителем и главным бухгалтером или его заместителем.

В централизованных бухгалтериях банковские документы (чеки и платежные поручения), а также расходные кассовые ордера и платежные (расчетно-платежные) ведомости на заработную плату по срокам и суммам выплат из кассы (распорядительные надписи) подписываются руководителем учреждения, при котором создана централизованная бухгалтерия, или другим уполномоченным лицом и главным бухгалтером или его заместителем. Остальные документы, служащие основанием для выдачи денег, товарно-материальных и других ценностей, а также изменяющие кредитные и расчетные обязательства учреждений, обслуживаемых централизованными бухгалтериями, должны быть подписаны соответствующими руководителями учреждений и главным бухгалтером централизованной бухгалтерии или их заместителями.

Документы без подписи главного бухгалтера или его заместителя считаются недействительными и не принимаются к исполнению.

Приходные кассовые ордера действительны при наличии подписи главного бухгалтера или его заместителя и кассира.

Основанием для отражения записей в учетных регистрах служат надлежаще оформленные первичные документы. Первичные документы могут быть разовыми, предназначенными для оформления отдельных хозяйственных операций, или групповыми, предназначенными для оформления ряда однородных хозяйственных операций за определенный период.

Первичные документы должны составляться своевременно, как правило, в момент совершения операции и содержать достоверные данные.

Первичные документы для придания им юридической силы должны иметь следующие реквизиты: наименование документа (формы), код формы; дату составления; содержание хозяйственной операции; измерители в количественном и стоимостном выражении; наименования должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи и их расшифровки.

В необходимых случаях в первичном документе могут быть приведены дополнительные реквизиты: номер документа, название и адрес предприятия или учреждения, основание для совершения хозяйственной операции, зафиксированной документом, другие дополнительные реквизиты, определяемые характером документируемых хозяйственных операций.

В документах на приобретение материальных ценностей должна быть расписка материально ответственного лица в получении этих ценностей, а в документах за выполненные работы - подтверждение принятия работ соответствующими лицами.

Записи в первичных документах производятся чернилами, пастой шариковой ручки, химическим карандашом на пишущей машинке или других средствах. Свободные строки - прочеркиваются. Как в тексте, так и в цифровых данных подчистка и неоговоренные исправления не допускаются. Ошибки исправляются зачеркиванием тонкой чертой неправильного текста или суммы и надписанием над зачеркнутым правильного текста или суммы. Зачеркивание производится так, чтобы можно было прочитать ранее написанное. При исправлении ошибки на полях в первичном документе должна быть сделана пометка "исправлено" и подтверждено подписями лиц, подписавшими документ, с указанием даты исправления.

В кассовых и банковских документах исправления не допускаются. Документы должны создаваться на бланках типовых или типовых межведомственных форм, а также на бланках специализированных форм, разработанных и утвержденных министерствами и ведомствами. Применение бланков устаревших или произвольных форм не допускается.

Документы, служащие основанием для записи в регистры учета, должны представляться в бухгалтерию в сроки, установленные графиком. Материально ответственные лица представляют первичные документы по приходу и расходу товарно-материальных ценностей при реестре сдачи документов формы 442 (составляется отдельно по приходным и расходным документам в двух экземплярах). После проведенной в присутствии материально ответственного лица проверки правильности оформления представленных первичных документов первый экземпляр реестра с подписью работника бухгалтерии возвращается материально ответственному лицу, второй - остается в деле бухгалтерии.

С материально ответственными лицами за хранение денежных средств и товарно-материальных ценностей заключается письменный договор о полной индивидуальной материальной ответственности.

Поступившие в бухгалтерию первичные документы обязательно подвергаются проверке как по форме (полнота и правильность оформления первичных документов, заполнения реквизитов), так и по содержанию (законность документируемых операций, логическая увязка отдельных показателей).

Запрещается принимать к исполнению и оформлению первичные документы по операциям, которые противоречат законодательству и установленному порядку приобретения материальных ценностей. Такие документы должны быть переданы главному бухгалтеру учреждения для принятия решения.

Главному бухгалтеру учреждения запрещается принимать к исполнению и оформлению документы по операциям, противоречащим законодательству и нарушающим договорную и финансовую дисциплину.

О таких документах главный бухгалтер должен письменно сообщить руководителю учреждения. При получении от руководителя учреждения письменного распоряжения о принятии указанных документов к учету главный бухгалтер исполняет его. Всю полноту ответственности за незаконность совершенных операций несет руководитель учреждения.

За достоверность содержащихся в документах данных, а также за своевременное и качественное составление первичных документов несут ответственность лица, создавшие и подписавшие эти документы.

Все документы, приложенные к приходным и расходным кассовым ордерам, а также документы, послужившие основанием для начисления заработной платы, подлежат обязательному гашению штампом или надписью от руки: "Получено" или "Оплачено" с указанием даты (числа, месяца, года).

Проверенные и принятые к учету документы систематизируются по датам совершения операций (в хронологическом порядке) и оформляются мемориальными ордерами - накопительными ведомостями, которым присваиваются следующие постоянные номера:

мемориальный ордер 1 - накопительная ведомость по кассовым операциям (форма 381);

мемориальный ордер 2 - накопительная ведомость по движению средств на бюджетных текущих счетах (форма 381);

мемориальный ордер 3 - накопительная ведомость по движению средств на текущих счетах по внебюджетным средствам и на расчетном счете (форма 381);

мемориальный ордер 4 - накопительная ведомость по расчетам чеками из лимитированных книжек (форма 323);

мемориальный ордер 5 - свод расчетных ведомостей по заработной плате и стипендиям (форма 405):

мемориальный ордер 6 - накопительная ведомость по расчетам с разными учреждениями и организациями (форма 408);

мемориальный ордер 7 - накопительная ведомость по расчетам в порядке плановых платежей (форма 408);

мемориальный ордер 8 - накопительная ведомость по расчетам с подотчетными лицами (форма 386);

мемориальный ордер 9 - накопительная ведомость по выбытию и перемещению основных средств (форма 438);

мемориальный ордер 10 - накопительная ведомость по выбытию и перемещению малоценных и быстроизнашивающихся предметов (форма 438);

мемориальный ордер 11 - свод накопительных ведомостей по приходу продуктов питания (форма 398);

мемориальный ордер 12 - свод накопительных ведомостей по расходу продуктов питания (форма 411);

мемориальный ордер 13 - накопительная ведомость по расходу материалов (форма 396);

мемориальный ордер 14 - накопительная ведомость начисления доходов по специальным средствам (форма 409);

мемориальный ордер 15 - свод ведомостей по расчетам с родителями за содержание детей (форма 406).

По остальным операциям и по операциям “Сторно” составляются отдельные мемориальные ордера (форма 274), которые нумеруются, начиная с 16, отдельно за каждый месяц.

В учреждениях, в которых по объёму операций не требуется составление накопительных ведомостей, корреспонденция счетов указывается на отдельных мемориальных ордерах (форма 274) или на оттисках штампа, поставляемых непосредственно на первичных документах с присвоением соответствующих номеров, указанных выше. Штамп должен содержать те же реквизиты, что и мемориальный ордер (форма 274).

Отдельные мемориальные ордера составляются по мере совершения операций, но не позднее следующего дня (по получении первичного документа), как на основании отдельных документов, так и на основании группы однородных документов. Корреспонденция субсчетов в мемориальном ордере записывается в зависимости от характера операций по дебету одного субсчета и кредиту другого субсчета или дебету одного субсчета и кредиту нескольких субсчетов, или наоборот, по кредиту одного субсчета и дебету нескольких субсчетов.

Мемориальные ордера подписываются главным бухгалтером или его заместителем и исполнителем, а при централизации учета, кроме того, и руководителем группы учета.

Все мемориальные ордера регистрируются в книге "Журнал-главная" (форма 308). Учет в книге «Журнал-главная», как правило, ведется по субсчетам, а по решению главного бухгалтера может вестись по счетам.

Книга «Журнал-главная» открывается записями сумм остатков на начало года в соответствии с заключенным балансом за истекший год. Записи в ней производятся по мере составления мемориальных ордеров, а при составлении мемориальных ордеров - накопительных ведомостей один раз в месяц. Сумма мемориального ордера записывается сначала в графу "Сумма по ордеру", а затем в дебет и кредит соответствующих субсчетов. Сумма оборотов за месяц по всем субсчетам как по дебету, так и по кредиту должна быть равна итогу графы "Сумма по ордеру". Второй строкой после оборотов за месяц выводится остаток на начало следующего месяца по каждому субсчету.

Аналитический учет ведется в учетных регистрах (в книгах, карточках, накопительных ведомостях, машинограммах и др.).

В бухгалтерских книгах до начала записей нумеруются все страницы (листы). На последней странице листа за подписью главного бухгалтера делается надпись: "В настоящей книге всего пронумеровано... стр. (листов)". Кассовая книга (формы КО-4 и 440), приходно-расходная книга учета бланков трудовых книжек и вкладышей к ним (форма 449), кроме того, должны быть прошнурованы и опечатаны сургучной печатью, а количество листов в формах КО-4 и 440 заверены подписями руководителя учреждения и главного бухгалтера и в форме 449 - руководителем учреждения.

На каждой книге надписываются: наименования учреждения, централизованной бухгалтерии и год, на который книга открыта. В книге должно быть оглавление открытых в ней субсчетов. При переносе записей на другую страницу книги в оглавления по данному субсчету делается отметка о переносе записи с указанием номеров новых страниц.

При наличии в книгах бухгалтерского учета по истечении года свободных листов их можно использовать для записи операций следующего года. В этих случаях книги сдаются в архив один раз в два года.

Карточки (кроме карточек по основным средствам) регистрируются в реестре карточек (форма 279), который ведется для каждого счета отдельно. Карточки для учета основных средств регистрируются в описи инвентарных карточек по учету основных средств (форма ОС-10).

Карточки хранятся в картотеках и располагаются по субсчетам с подразделением внутри по материально ответственным лицам, а в централизованных бухгалтериях и по обслуживаемым учреждениям.

Карточки учета материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов и т.п. сдаются в архив в подшитом виде вместе с реестром карточек, регистрами и другими бухгалтерскими документами ежегодно или один раз в два года. В такие же сроки сдаются в архив карточки учета основных средств, выбывших в течение года.

Опись инвентарных карточек по учету основных средств (форма ОС-10) сдается в архив, когда в ней имеются отметки о списании инвентаря по последней инвентарной карточке (формы ОС-6, ОС-8, ОС-9). Сдаваемые в архив инвентарные карточки без описи записываются в отдельную ведомость, в которой указываются номер карточки и название списанного инвентаря, а в централизованных бухгалтериях, кроме того, и наименование обслуживаемого учреждения.

Записи в регистрах бухгалтерского учета производятся чернилами, пастой шариковой ручки, на пишущей машинке или средствах механизации с первичных документов не позднее следующего дня после их получения. На документах, прошедших обработку, ставится отметка, исключающая возможность их повторного использования: при ручном способе обработки - дата записи их в регистры аналитического учета, а при обработке на вычислительной установке - оттиск штампа контролера, ответственного за их обработку.

По окончании каждого месяца в регистрах аналитического учета подсчитываются итоги оборотов и выводятся остатки по субсчетам.

Исправление ошибок, обнаруженных в записях бухгалтерского учета за текущий год, производится в следующем порядке:

а) обнаруженная ошибка за данный отчетный период до момента представления бухгалтерского баланса, не требующая изменения данных мемориального ордера, исправляется зачеркиванием тонкой чертой неправильной суммы или текста так, чтобы можно было прочитать зачеркнутое, и надписанием над зачеркнутым исправленного текста или суммы. Здесь же на полях против соответствующей строки за подписью главного бухгалтера делается оговорка "Исправлено";

б) обнаруженная бухгалтерская запись до момента представления бухгалтерского баланса, вызванная ошибкой в мемориальном ордере, в зависимости от ее характера исправляется дополнительным мемориальным ордером или по способу “Красное сторно”; точно также исправляются ошибки во всех случаях, когда они обнаружены в записях бухгалтерского учета за тот отчетный период, за который баланс уже представлен. Дополнительные бухгалтерские записи по исправлению ошибок, а также исправления способом "Красное сторно" оформляются мемориальными ордерами, в которых помимо обычных реквизитов делается ссылка на номер и дату мемориального ордера, исправляемого данным мемориальным ордером.

Для контроля за правильностью бухгалтерских записей по счетам синтетического и аналитического учетов составляются оборотные ведомости форм: М-44 - по счетам материалов и продуктов питания, 285 - по расчетам, 326 - по счетам основных средств и малоценных предметов.

Итоги оборотов и остатки по каждому аналитическому счету оборотных ведомостей сверяются с итогами оборотов и остатками этих субсчетов книги "Журнал-главная" (форма 308).

Оборотные ведомости составляются ежемесячно, а по основным средствам и малоценным и быстроизнашивающимся предметам - ежеквартально. Записи в оборотной ведомости формы 326 могут производиться при необходимости в течение нескольких лет.

В новом году в бухгалтерских регистрах по синтетическим и аналитическим счетам записываются суммы остатков на начало года в полном соответствии с заключительным балансом и учетными регистрами за истекший год.

Если вышестоящей организацией при утверждении или финансовым органом при приемке годового отчета внесены исправления в заключительном балансе, то на основании соответствующего письменного распоряжения эти исправления вносятся как в регистры прошлого года (путем исправительной бухгалтерской записи), так и в регистры текущего года (путем изменения входящих остатков).

По истечении каждого отчетного месяца все мемориальные ордеранакопительные ведомости вместе с относящимися к ним документами должны быть подобраны в хронологическом порядке и сброшюрованы. При небольшом числе документов их брошюруют за три месяца в одну папку. На обложке указываются: наименование учреждения или централизованной бухгалтерии; название и порядковый номер папки или дела; отчетный период - год и месяц: начальный и последний номера мемориальных ордеров; число листов в деле.

Сохранность первичных документов, учетных регистров, бухгалтерских отчетов и балансов, оформление и передачу их в архив обеспечивает главный бухгалтер.

Первичные документы, учетные регистры, бухгалтерские отчеты и балансы до передачи их в архив должны храниться в бухгалтерии в специальных помещениях или закрывающихся шкафах под ответственность лиц, уполномоченных главным бухгалтером.

В бухгалтерском архиве учреждения дела хранятся в течение установленных сроков. По истечении сроков хранения дела в установленном порядке сдаются в соответствующий государственный архив. Документы, удостоверяющие сдачу дел в архив, хранятся постоянно в бухгалтерии.

Первичные документы, учетные регистры, бухгалтерские отчеты и балансы учреждений могут быть изъяты только органами дознания, предварительного следствия, прокуратуры и судами на основании постановления этих органов в соответствии с действующим уголовно-процессуальным законодательством. Изъятие оформляется протоколом, копия которого вручается под расписку соответствующему должностному лицу учреждения.

С разрешения и в присутствии представителей органов, производящих изъятие, соответствующие должностные лица учреждения могут снять копии с изымаемых документов с указанием оснований и даты их изъятия.

Если изымаются недооформленные тома документов (неподшитые, непронумерованные и т.д.), то с разрешения и в присутствии представителей органов, производящих изъятие, соответствующие должностные лица учреждения могут дооформить эти тома (сделать опись, пронумеровать листы, прошнуровать, опечатать, заверить своей подписью, печатью).

В случае пропажи или уничтожения первичных документов руководитель учреждения назначает приказом комиссию по расследованию причин их пропажи или уничтожения.

В необходимых случаях для участия в работе комиссии приглашаются представители следственных органов, органов охраны и государственного пожарного надзора.

Результаты работы комиссии оформляются актом, который утверждается руководителем учреждения. Копия акта направляется в вышестоящую организацию.

Материальные ценности и денежные средства, а также расчеты с дебиторами и кредиторами подлежат инвентаризации.

Учреждения и централизованные бухгалтерии обязаны составлять и представлять бухгалтерскую периодическую и годовую отчетность в установленном порядке.

Механизированная система бухгалтерского учета основывается на едином взаимосвязанном технологическом процессе обработки документации по всем разделам учета с составлением баланса в соответствии с межотраслевыми типовыми проектными решениями по комплексной автоматизации бухгалтерского учета, предусматривающими следующие разделы учета: труда и заработной платы; расчетов по специальным видам платежей; продуктов питания; материальных ценностей, финансово-расчетных операций, кассовых и фактических расходов и сводный синтетический учет.

Бухгалтерский учет ведется на основе разработанного единого классификатора учетных номенклатур по всем синтетическим и аналитическим счетам. Кодирование первичных документов (информации) осуществляется в строгом соответствии со структурой и значностью, приведенных в классификаторах учетных номенклатур.

В условиях комплексной автоматизации бухгалтерского учета данные синтетического и аналитического учетов отражаются в машинограммах. предусмотренных межотраслевыми типовыми проектными решениями электронных вычислительных машин (ЭВМ).

Машинограммы являются регистрами синтетического и аналитического учетов.

На бухгалтерские службы возлагается обязанность по кодированию и оформлению документов для передачи их на вычислительную установку (ВУ) для обработки и получения машинограмм, от ВУ, предусмотренных межотраслевыми типовыми проектными решениями по комплексной автоматизации бухгалтерского учета.

При обнаружении в машинограммах ошибок бухгалтерия представляет на ВУ справку или корректировочную ведомость по исправлению бухгалтерских записей, на основании которых ВУ формирует соответствующие машинные носители и выдает машинограмму с учетом исправлений. Машинограммы ВУ должны быть оформлены надлежащим образом, подписаны лицами, ответственными за их выпуск, и скреплены печатью. Первичные документы брошюруются в бухгалтерии по участкам учета в хронологическом порядке по номерам пачек за месяц. Машинограммы хранятся отдельно по каждому номеру машинограммы соответствующего субсчета.

3. Соотношение объектов гражданских прав и бухгалтерского учета

Понятие объектов гражданских прав и их классификация по видам существуют в гражданском праве и являются составной частью правовой терминологии. Но использование тех или иных объектов гражданских прав в хозяйственной деятельности организации предполагает их учет и расходование в соответствии с существующими правилами бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет оперирует только ему присущей терминологией, которая значительно отличается от принятой в гражданском праве.

Объектами бухгалтерского учета являются основные средства, нематериальные активы, финансовые вложения, производственные запасы и товары и др. Хотя многие объекты бухгалтерского учета сложно однозначно юридически квалифицировать, рассмотрим некоторые из них подробнее.

Основные средства. Основные средства представляют собой совокупность материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда и действующих в натуральной форме в течение длительного времени как в сфере материального производства, так и в непроизводственной сфере. К основным средствам относятся здания, сооружения, передаточные устройства, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие основные средства, а также находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) и капитальные вложения на улучшение земель (мелиоративные, осушительные, ирригационные и другие работы), в арендованные здания, сооружения, оборудование и другие объекты, относящиеся к основным средствам1¹ П. 41 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации от 26 декабря 1994 г. № 170..

...