Учет затрат на производство и калькулирование продукции растениеводства

Основными элементами учетной политики являются выбранные организацией варианты учета и оценки объектов учета, по которым разрешена вариантность.

Принятая предприятием учетная политика оформляется приказом или распоряжением руководителя предприятия.

Как показало исследование, в СПК «Колхоз «Ногир» учетная политика имеется от 2013 года. Она носит формальный характер, так как не охватывает многие методические, технические и организационные вопросы. Текст этого документа, не учитывает нормативную базу ведения бухгалтерского учета, в нем не раскрыта система элементов учетного процесса, таких как: схема ведения бухгалтерского учета, уровень централизации учета, структура бухгалтерского аппарата, распределение служебных обязанностей в бухгалтерии, учетные регистры, и др.

Указанные элементы в учетной политике СПК «Колхоз «Ногир» отражения не нашли. В ней представлен только рабочий план счетов, график документооборота и некоторые общие положения, уместившиеся на двух страницах. Кроме того, в учетной политике СПК «Колхоз «Ногир» не указан период, на который она распространяется. Таким образом, имеющаяся в хозяйстве учетная политика нуждается в доработке.

Что касается учетной политики предприятия, здесь мы отметили значительный недостаток, Учетная политика на предприятии не разрабатывалась на протяжении нескольких лет, около 4 лет. В учетной политике в учете затрат на производство продукции СПК не прописаны соответствующим образом основные правила реализации метода бухгалтерского учета, то есть не разработаны:

* система счетов учета затрат на производство продукции и ее продаж;

* система счетов для учета расходов по элементам затрат;

* способ группировки затрат на производство продукции и их списания;

* статьи калькуляции;

* способ оценки незавершенного производства;

* способ распределения косвенных расходов между отдельными объектами учета и калькулирования;

* порядок и сроки погашения расходов будущих периодов;

* порядок и сроки списания прочих производственных расходов;

* вариант сводного учета затрат на производство.

В производство продукции растениеводства, вкладываются большие материальные средства и затраты живого труда. Поэтому учет в производстве призван обеспечить своевременное и точное отражение затрат и выхода продукции по подразделениям и группам зерновых культур, экономически обоснованное исчисление себестоимости каждого вида продукции и давать информацию для принятия управленческих решений.

Для построения эффективной системы управленческого учёта необходимо интегрировать в неё систему производственного учёта. Это позволит исключить дублирование документации, повысить производительность и снизить издержки, связанные с обслуживанием системы. Особое внимание следует уделить автоматизированным системам управления производством и обработки экономической информации, позволяющим оперативно подготавливать отчётность в различных разделах с заданным уровнем детализации.

Решающим условием увеличения производства и снижения себестоимости продукции является создание системы точного учёта и должного контроля сохранности продукции. В связи с этим на стадии хранения продукции растениеводства целесообразно использовать акт учёта и контроля сохранности продукции.

2.3 Первичный учет затрат и выхода продукции растениеводства

Все записи в бухгалтерском учёте о затратах и выходе продукции в отрасли растениеводства основываются на данных соответствующих первичных документов по учёту затрат труда, предметов труда, средств труда и выхода продукции.

Документы по учёту затрат труда фиксируют произведённые в отрасли растениеводства трудовые затраты на выполнение конкретных работ по возделываемым культурам и начисленную при этом оплату. На механизированных работах применяют учётные листы тракториста-машиниста, на немеханизированных работах - учётные листы труда и выполненных работ (ф. № 131 и 132-АПК). Кроме того, используют специализированные документы - книжку бригадира по учёту труда и выполненных работ (ф. № 65), а также для учёта отработанного времени - табель учёта рабочего времени (ф. № 140-АПК).

Документы по учёту затрат предметов труда фиксируют расход различных материальных ценностей: семян, удобрений, ядохимикатов, гербицидов, запасных частей, мелкого инвентаря и др. Расход семян на посев и посадочного материала оформляют актами расхода семян и посадочного материала (ф. № 183-АПК), расход удобрений, ядохимикатов и гербицидов - актами об использовании минеральных, органических и бактериальных удобрений, ядохимикатов и гербицидов (ф. № 262-АПК), мелкого инвентаря (ф. № 263-АПК) и т.д. Данные первичных документов в конце месяца систематизируют в отчётах о движении материальных ценностей (ф. № 265-АПК), после этого делают соответствующие записи о расходе материальных ценностей в лицевых счетах отделений.

Документы по учёту затрат средств труда фиксируют затраты по использованным средствам труда, которые выражаются в начисленной амортизации и отчислениях в ремонтный фонд. К ним относятся различные расчёты по начислению и распределению амортизации и отчислений в ремонтный фонд: ведомость начисления амортизации и отчисления в ремонтный фонд (ф. № 50-АПК), ведомость начисления амортизации и отчислений в ремонтный фонд (без автотранспорта) (ф. № 49-АПК), ведомость начисления амортизации и отчислений в ремонтный фонд по основным средствам отрасли растениеводства (ф. № 110-АПК), накопительная ведомость учёта амортизационных отчислений и затрат на ремонт сельскохозяйственной техники

Документы по учёту выхода продукции фиксируют получение, оприходование продукции отрасли растениеводства: зерновых, технических культур, овощей, кормов и т.д. К ним относятся: по зерновым культурам - реестр отправки зерна и другой продукции с поля (ф. № 161-АПК), путёвка на вывоз продукции с поля (ф. № 164-АПК), талоны (ф. № 165 а, б, в-АПК) при талонном способе учёта зерна, реестр приёмки зерна и другой продукции (ф. № 162-АПК), реестр приёмки зерна весовщиком (ф. № 166-АПК), ведомость движения зерна и другой продукции (ф. № 167-АПК).

Данные всех документов обязательно систематизируют по объектам учёта затрат - видам работ и культурам (группам культур). Для этой систематизации применяют специально разработанные накопительные ведомости и журналы (ф. № 301-АПК). Записи в накопительной ведомости учёта затрат производят на основании первичных документов, сводных документов, отчётов о движении материальных ценностей.

В конце года по каждой работе и культуре в накопительной ведомости подсчитывают итоги затрат. Для удобства записей в конце ведомости открывают итоговую страницу (по каждой культуре), куда в конце месяца переносят частные итоги каждого вида работ и подсчитывают итоги по культурам за месяц и с начала года. Итоги затрат по культурам за месяц используют для записей в лицевой счёт (производственной отчёт) отделения.

Поскольку накопительная ведомость представляет собой унифицированную форму накопительного учета для всех отраслей и видов производств, она объединяет и включает в себя 3 раздела. В первом разделе по каждому первичному документу производится накапливание данных о необходимых производственных показателях. Во втором разделе накапливаются данные о затратах по их видам, где выделены свободные графы для отражения в каждом производстве своих показателей. В третьем - в части машинно-тракторного парка, автомобильного транспорта производится распределение работ и затрат по потребителям.

Применительно к растениеводству форма N 301-АПК является накопительным журналом зачета работ и затрат, так как оперативный контроль за формированием затрат в растениеводстве непосредственно в местах их образования требует постоянной информации об использовании трудовых, материальных и финансовых ресурсов.

В этой накопительной форме затраты на растениеводство отражаются отдельно по бригадам, отдельным культурам, видам работ, которые выступают как отдельные объекты учета. Причем для механизированных и конно-ручных видов работ используется одна и та же форма. При заполнении этого накопительного документа необходимо соблюдать разделение затрат, связанных с механизированным и ручным трудом. По конно-ручным работам здесь накапливаются показатели объема работ в натуральном и условном измерении, суммы оплаты труда, количества коне-дней. Затраты по механизированным работам отдельно от показателей по конно-ручным работам необходимо выделять для того, чтобы обеспечить транзитный способ ведения учета по счету 23-3, аналитическому счету "Затраты по эксплуатации машинно-тракторного парка на механизированых (полевых) работах".

В исследуемом нами СПК "Колхоз "Ногир" в накопительном журнале ф-301 затраты не разделены на конно-ручные работы и механизированные. В хозяйстве применяется конно-ручной труд, но его учет ведется общей суммой.

С помощью ведения накопительной ведомости учета затрат можно обеспечить реализацию нормативного метода учета в растениеводстве, так как в его основе лежат сопоставление и определение отклонений от нормативных показателей в ходе осуществления процесса производства.

Нормы затрат на каждую культуру и вид работ в этом случае определяются технологическими картами. Они должны составляться с учетом применения передовых приемов технологии производства, обеспечивающих наименьшие затраты производства. Технологические карты целесообразно составлять с учетом конкретных условий производства. В течение года по периодам выполнения сельскохозяйственных работ разрабатываются уточненные нормативы на каждый вид работ. При этом очень важное значение имеет правильное исчисление норм затрат. Завышение норм приводит к необоснованной экономии, а занижение - к необоснованному перерасходу. Нормы должны быть оптимальными и учитывать конкретные условия производства.

В СПК «Колхоз «Ногир» нет разработанных технологических карт и в связи с этим, в организации не проводится работа по уточнению данных с нормативами по каждому виду работ.

При применении нормативного метода учета производственных затрат отклонения фактических затрат от установленных норм выявляются непосредственно в накопительной ведомости учета затрат (ф. N 301-АПК).

В этом случае здесь осуществляется систематизированный учет работ затрат в разрезе сельскохозяйственных культур. Правильное ведение этого регистра позволяет контролировать выполнение технологических требований и соблюдение норм затрат. С этой целью в начале года в накопительной ведомости на каждую культуру и вид незавершенного производства открывают счет в соответствии с производственным планом, внутри которого затраты отражают по основным видам работ на основании технологических карт. В первой строке ведомости следует записывать нормативные показатели из технологических карт по укрупненным видам работ. Фактические данные отражаются на основании учетных листов трактористов-машинистов, учетных листов труда и выполненных работ, нарядов, актов, накладных, лимитно-заборных ведомостей и других первичных документов. Путем сопоставления фактических показателей с нормами определяют отклонения в технологии производства и затратах по выращиванию культур. По выявленным отклонениям принимают соответствующие управленческие решения.

При ведении накопительной ведомости учета затрат необходимо иметь в виду следующие особенности. Если предусматривается отражение информации по укрупненным видам работ (например, посев объединяет работы: подвоз, протравливание, воздушный оборот семян, предпосевное боронование и т.д.), то следует суммировать необходимые данные. Указание в данном регистре по каждому виду работ нормативных затрат улучшает последующий контроль за их выполнением.

Можно вести записи в ведомости и в хронологическом порядке, т.е. по мере выполнения работ. В этом случае сопоставление и определение отклонений от нормативных показателей осуществляется в ходе производственного процесса непосредственно. Это позволяет, не ожидая конца месяца, выявлять причины отклонений от норм. Однако такой учет ведет к дублированию одних и тех же показателей в учетных листах и ведомости. Вместе с тем этот способ записей усиливает ежедневный контроль за выполнением работ и формированием затрат. Можно так же переносить в накопительную ведомость итоговые показатели документов после окончания тех или иных работ, что значительно сокращает количество записей.

Таким образом, по существу ведение обобщающего документального учета фактических затрат в сопоставлении с нормативными в накопительной ведомости (журнале учета работ и затрат) представляет собой выражение попроцессно-нормативного или операционного способа формирования информации, где систематизируются затраты вначале по выполненным работам, а затем по результатам. В современных условиях, когда значительно возрастает роль затрат на производство, как средства контроля за ходом производства, рассмотренный способ обобщения затрат может являться действенным инструментом, наиболее достоверно и оперативно отражающим уровень издержек производства и формирующим итоговый показатель производства - себестоимость продукции.

Несмотря на промежуточный характер этого приема систематизации производственных затрат в растениеводстве, на основании итоговых данных этой сводной формы можно подводить окончательные итоговые результаты - составляя внутренние отчеты по затратам на производство продукции растениеводства. В отчете по каждой культуре в разрезе видов работ отражают фактический объем выполненных работ и затрат за отчетный период и с начала года. В это же время в этом отчете отражаются и отклонения от установленных норм затрат, определенных технологической картой. Отклонения рассчитывают исходя из фактического объема выполненных работ на нормативные (плановые) затраты на 1 га. Анализ отклонений по затратам позволяет выявить причины, повлиявшие на их образование.

Такое построение внутреннего отчета в разрезе мест формирования затрат (бригады, участка, цеха) или же в целом по организации позволяет осуществлять систематический анализ за формированием затрат, принимать соответствующие меры к недопущению перерасхода средств. Целесообразно на все отклонения давать краткие пояснения.

Данный отчет составляет руководитель соответствующего производственного подразделения (бригадир или учетчик) в зависимости от того, кто ведет первичный учет. Отчет ежемесячно представляется в бухгалтерию организации. После проверки с данными первичных документов фактические показатели отчета включаются в Производственный отчет по растениеводству (ф. N 83-АПК).

В действующей учетной практике сельскохозяйственных организаций имеют место различные варианты организации учета затрат в растениеводстве, наиболее распространенным из которых является накопительный характер затрат каждого вида.



Схема 1. Организация учета затрат в растениеводстве по накопительному характеру затрат каждого вида

При такой организации учета затрат на производство Накопительные ведомости учета затрат (ф. N 301-АПК), производственные отчеты (ф. N 83-АПК) не применяют, вместо них в качестве регистров используют так называемые накопительные многографные ведомости.

К числу недостатков данного варианта организации учета затрат на производство следует отнести многочисленность разнообразных накопительных форм сводного учета, которые не систематизируют отдельные показатели в одном сводном документе, что вполне естественно вызывает дополнительные затраты труда персонала работников бухгалтерских служб организаций. Кроме того, как правило, производственные отчеты надлежащим образом в хозяйствах не ведутся. Они далеко не всегда содержат полную и ясную информацию, т.е. не все реквизиты заполняются. Такая неполная информация не может обеспечить проведение достаточно глубокого анализа.

Поэтому нами предлагается следующий способ организации первичного учета, представленный в схеме 2.

Схема 2- Рекомендуемая система ведения учета затрат на производство в растениеводстве

В этом варианте соблюдаются все требования, предъявляемые к процессу учета затрат: оперативность, полнота и достоверность информации о каждой операции, технологической стадии и процесса производства в целом.

Отражение информации по объектам учета затрат и одновременно в разрезе структурных подразделений достигается здесь при помощи техники ведения записей на основе производственных отчетов - лицевых счетов конкретных подразделений (ф. N 83-АПК).

2.4 Синтетический и аналитический учет затрат и выхода продукции растениеводства

Обобщающим регистром о затратах и выходе продукции по соответствующему отделению является лицевой счёт (производственный отчёт) отделения (см. приложение М). Он состоит из двух разделов: I. Затраты на производство (дебет счёта); II. Выход продукции (кредит счёта).

В первом разделе лицевого счёта (производственного отчёта) на каждый объект учёта (культура, группа культур или вид незавершённого производства) отведена отдельная графа. В строках указывают затраты по их конкретным видам, сгруппированные согласно установленной номенклатуре статей затрат в растениеводстве. Виды затрат в статьях выделены в соответствии с корреспонденцией счетов. Отдельные графы в нём предназначены для учёта затрат, подлежащих распределению (снегозадержание и др.). Их также учитывают по статьям затрат, но по мере окончания этих работ и установления объектов, к которым они относятся, распределяют на другие объекты учёта затрат по принадлежности.

Записи в первом разделе лицевого счёта (производственного отчёта) делают на основании накопительных ведомостей. По затратам, которые не отражаются в накопительных ведомостях, записи осуществляются на основании соответствующих сводных и первичных документов. Так суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым в растениеводстве, отражают на основании ведомости расчёта амортизации; материальные затраты - на основании надлежащим образом сгруппированных первичных документов, а также отчётов материально-ответственных лиц.

Во втором разделе лицевого счёта (производственного отчёта) отражают выход продукции, т.е. кредит счёта.

В целом по хозяйству аналитический учёт затрат и выхода продукции ведут в сводном лицевом счёте (сводном производственном отчёте) по хозяйству в целом. Его открывают на отдельном бланке лицевого счёта (производственного отчёта). В сводном лицевом счёте (производственном отчёте) по каждой строке и графе суммируют соответствующие данные лицевых счетов (производственных отчётов).

Сводный учёт затрат на производство обеспечивает их группировку по производственным подразделениям, объектам учёта и в целом по предприятию. Сводный учёт затрат на производство при журнально-ордерной форме учёта ведётся в журнале-ордере № 10-АПК в разрезе счетов (субсчетов). В этом журнале-ордере объединён синтетический учёт по счетам материальных ценностей, затрат на производство, расходов на оплату труда, резервов, основных средств и др.

Журнал-ордер № 10-АПК является регистром для учёта дебетовых и кредитовых оборотов по счёту 20-1. В нём дебетовые и кредитовые обороты накапливаются по корреспондирующим счетам на основании отчётов движения продукции и материалов, производственных отчётов и других регистров.

Сгруппированные по корреспондирующим счетам обороты журнала-ордера № 10-АПК сверяют с другими регистрами бухгалтерского учета, после чего кредитовые обороты его переносят в Главную книгу.

Данные этих отчетов позволяют выявить результаты работы отдельных производственных единиц, служат регистром по группировке и накапливанию затрат подразделений или цехов, источником будущего анализа их работы. Свод затрат в производственном отчете устраняет разрыв между синтетическим и аналитическим учетом затрат (данные его являются одновременно и аналитическими, а получают их перед разноской по синтетическим счетам (по счету 20-1). Это способствует ускорению текущего анализа. Данные для текущего анализа отдельных производств и производственных единиц (цеха, отделения и т.д.) получают здесь еще до разноски по синтетическому счету 20.1 "Растениеводство". Ценность производственного отчета как сводного аналитического регистра тем выше, чем точнее отражены в нем затраты в разделе конкретных структурных подразделений. Однако необходимость выделения такого информационного блока в производственном отчете должна быть обусловлена требованиями условий развития внутрихозяйственных экономических отношений, проявление которых заключается в поиске резервов снижения затрат путем оперативного контроля за их формированием. Т.е. в соответствии с современными требованиями реформирования организационной структуры организации места затрат, или центры формирования затрат (структурные производственные подразделения) должны быть, в конечном счете, трансформированы в "центры ответственности". Уровень организации внутрипроизводственной хозрасчетной деятельности подразделений в этом случае будет определяться должной организацией планирования, что предполагает соответствующую постановку учета, анализа и контроля за их деятельностью.

Построение сводного учета затрат и выхода продукции растениеводства неразрывно связано с применяемой формой бухгалтерского учета, что определяется каждой организацией самостоятельно в рамках ее учетной политики, исходя из размеров и структуры производства, обеспечения кадрами, средствами оргтехники и автоматизации. Формы бухгалтерского учета отличаются строением регистров, количеством и внешним видом, взаимосвязью синтетического и аналитического учета, последовательностью и способами записей в регистры, уровнем обработки экономической информации. В настоящее время в сельскохозяйственных организациях различных организационно-правовых форм применяется преимущественно журнально-ордерная форма счетоводства, как одна из основных форм при ручной технике ведения записей. При этой форме процесс учета затрат практически унифицирован

Независимо от изложенного порядка ведения регистров аналитического учета затрат система производственного учета дает полную информацию об их суммах и выхода продукции растениеводства по каждому объекту в целом по организации и нарастающих суммах с начала года. Данный порядок регистрации, накопления и обобщения информации обеспечивает необходимую основу для контроля за формированием себестоимости продукции по каждому объекту учета затрат в текущем порядке и является исходной базой данных для закрытия аналитических счетов затрат растениеводства и исчисления фактической производственной себестоимости продукции в конце отчетного года.

В сельскохозяйственных организациях продукция растениеводства в значительной части используется на внутрихозяйственные нужды (так называемый внутренний оборот, не включаемый в процесс продаж): на семена, корма, переработку в собственных промышленных производствах. В связи с этим кредитовый оборот счета 43 "Готовая продукция", субсчета 1 "Растениеводства" и других субсчетов также первоначально отражают в журнале-ордере (ф. N 10-АПК) (за исключением оборотов, перенесенных в другие журналы-ордера и включенных из других журналов-ордеров (графы - 16, 18, 23 - 27), ежемесячно в установленном порядке переносят в систематический синтетический регистр бухгалтерского учета - главную книгу. Предварительно по корреспондирующим счетам осуществляют сверку оборотов с данными других регистров, где соответственно отражены дебетовые обороты корреспондирующих счетов.

Правильная организация аналитического учета и выхода затрат продукции растениеводства для последующего ее калькулирования требует точного определения объектов такого учета и разграничения затрат по производству каждого вида продукции. Однако отнесение затрат непосредственно на каждый вид продукции не всегда возможно и целесообразно. В растениеводстве это обусловлено тем, что от одной культуры получают несколько видов продукции. С точки зрения технологии производства и хозяйственной целесообразности возможно объединение произведенных затрат на группы однородных культур. Отсюда вытекает, что для прямого отнесения затрат на отдельные культуры, производства, виды продукции имеется определенный предел. Поэтому все затраты на производство продукции учитываются по определенным объектам.

В растениеводстве объектами учета затрат и выхода продукции являются отдельные культуры, группы однородных культур, виды незавершенного производства, отдельные производства и затраты. В разрезе объектов учета строится аналитический учет затрат и выхода продукции.

Перечень объектов учета затрат и выхода продукции растениеводства обуславливается особенностями производственного процесса и его результатами (видами продукции), специализацией сельскохозяйственных предприятий, организацией и разновидностью внутрихозяйственных экономических отношений, целесообразностью детализации объектов учета затрат, глубиной экономического анализа производственных издержек и себестоимостью продукции, технической возможности организаций по ведению учета затрат.

Обусловленность объекта учета особенностями производственного процесса и видами получаемой продукции связана с их экономической обоснованностью и правильной систематизацией их по каждой культуре (группе культур). Причем под группой культур подразумевается такой их родственный набор, связанный общностью технологического процесса в рамках одной подотрасли (полеводства, овощеводства, плодотворные насаждения и др.).

Детализация объектов учета затрат и выхода продукции растениеводства должна быть целесообразной, то есть исходя из потребностей практики и технических возможностей по ведению учета. Например, в один объект учета затрат входят все озимые зерновые культуры. Это однородные культуры с одинаковой технологией. Однако эффективность возделывания озимой ржи и озимой пшеницы весьма различна. Неодинакова их урожайность и соотношение зерна и соломы. Поэтому в целях определения экономической эффективности может оказаться целесообразным учитывать затраты отдельно по каждой озимой культуре. Кроме того, представляется возможным делить затраты на две фазы: затраты до обмолота культур и затраты после обмолота. В свою очередь затраты после обмолота культуры отражать по видам продукции (зерну и соломе).

Чем больше детализированы указанные объекты учета затрат, тем выше информативность и действенность учетной информации. Однако это приводит к увеличению учетной информации и трудоемкости ее получения. Поэтому степень детализации объектов учета затрат и выхода продукции растениеводства обуславливается, наряду с другими факторами, техническими средствами ведения учета. Внедрение компьютерной обработки данных с учетом четкой привязки программного обеспечения к особенностям организации производственного процесса дает возможность целесообразной детализации объектов учета затрат.

Таким образом, в зависимости от особенностей организации, объектами учета затрат и выхода продукции растениеводства в этих случаях могут быть культуры или даже сорта, а в других - группы культур и даже отдельные подотрасли. В многоотраслевых производствах сельскохозяйственных организаций следует руководствоваться отраслевой номенклатурой (перечнем) объектов учета в растениеводстве, изложенных в "Методических рекомендациях по бухгалтерскому учету затрат и калькулированию себестоимости продукции в сельскохозяйственных организациях", утвержденных Приказом Минсельхоза России от 06.06.2003 N 792.

Наряду с культурами в растениеводстве отдельную группу объектов аналитического учета составляют затраты, которые в момент их совершения не могут быть сразу отнесены на те или иные культуры или другие объекты учета.

В качестве таких самостоятельных объектов учета выделяются: затраты по орошению, подлежащие распределению; затраты по осушению, подлежащие распределению; нераспределенные амортизационные отчисления по основным средствам, используемые в растениеводстве; расход на ремонт основных средств, используемых в растениеводстве, подлежавшие распределению; силосование; затраты по приготовлению сенажа; затраты по приготовлению витаминно-травяной муки; известкование и гипсование почвы; полезащитные полосы.

При этом затраты по орошению, подлежащие распределению, выделяются для учета в течение года издержек по орошению, которые не могут быть отнесены непосредственно на орошаемые культуры (по отдельным статьям - горючее и смазочные материалы, другие материальные затраты, основная и дополнительная оплата труда, отчисленная на социальные нужды работников, занятых на содержании ирригационной сети и другие прямые затраты).

Эти издержки по орошению распределяются на соответствующие орошаемые культуры по отдельным статьям пропорционально числу поливо-гектаров по соответствующим культурам.

Затраты по орошению, которые можно отнести непосредственно на культуру (группу культур), на отдельном аналитическом счете не учитываются, а постатейно относятся непосредственно в затраты по соответствующей орошаемой культуре (полив с помощью дождевальных установок, планировка полей, нарезка борозд, ломка корки и т.д.).

Затраты по осушению, подлежащие распределению, также в момент возникновения не могут быть отнесены на соответствующие культуры, возделываемые на этих землях, в связи с чем их учитывают отдельно в разрезе статей, предусмотренных для отрасли растениеводства.

В данную группу расходов включают затраты на содержание каналов, мелиоративных и гидротехнических сооружений. Такие затраты списываются на соответствующие культуры, а также пастбища, сенокосы и т.д. путем их распределения по отдельным статьям пропорционально посевным площадям.

В конце года суммы, учтенные по этому аналитическому счету, распределяются по культурам (группам однородных культур) и видам незавершенного производства в установленном порядке (объему выполненных работ, посевной площади и другим показателям).

Аналитический счет "Затраты на ремонт основных средств, используемых в растениеводстве" предназначен для учета в течение года затрат на проведение всех видов ремонта основных средств растениеводства (зданий, сооружений, отдельных сельскохозяйственных машин, используемых в растениеводстве, кроме основных средств машинно-тракторного парка).

В конце года эти затраты распределяются по культурам (группам однородных культур) и видам незавершенного производства в порядке, установленном для распределения амортизации основных средств.

Ряд таких сельскохозяйственных работ (пахота, посев, уборка и т.д.) фигурируют как учетные, а в ряде случаев - как калькуляционно-учетные единицы и измеряются в гектарах. Культивацию, дискование и боронование, например, учитывают в гектарах в переводе на один след. Если пробороновано, допустим, 140 га в два следа (два раза), то площадь боронования в переводе на один след составит 280 га.

Рассев минеральных удобрений, вывозку и разбрасывание торфа, компостов и навоза учитывают по количеству удобренной площади, а стоимость удобрений относят на культуры или незавершенное производство по количеству внесенных удобрений или количеству удобренной площади.

В организациях с установившимися севооборотами учет всех производственных затрат можно ведется непосредственно по культурам (группам культур), а не по отдельным технологическим работам, что значительно сокращает учетную работу.

Вместе с тем нередко в начале осенних и весенних полевых работ бывает трудно заранее определить, на какую культуру будет отнесена стоимость тех или иных видов сельскохозяйственных работ. Целесообразно на каждый вид технологических работ в развитие субсчета 20-1 "Растениеводство" открыть отдельные аналитические счета (подъем зяби, снегозадержание, весенняя пахота, боронование, дискование, внесение минеральных удобрений и т.д.), на которых учитывать все производственные издержки в разрезе статей затрат. Затраты по отдельным сельскохозяйственным работам, производимым под урожай будущих лет, учитывают в таком же порядке, как и затраты текущего года.

По полученной от главного агронома организации "Ведомости распределения посевных площадей и количества произведенных на них технологических (сельскохозяйственных) работ" бухгалтерия хозяйства закрывает аналитические счета полевых технологических работ путем перенесения издержек (по статьям производственных затрат) на аналитические счета сельскохозяйственных культур. При этом в пределах субсчета 20-1 "Растениеводство" делается внутренняя бухгалтерская запись: дебет аналитических счетов по отдельным сельскохозяйственным культурам (яровой ячмень, горох, картофель и т.д.), кредит аналитических счетов по отдельным работам.

Для сокращения учетной работы однородные технологические работы, предназначенные для дальнейшего использования под отдельные культуры, целесообразно обезличивать в том случае, если себестоимость их производства одинакова.

В соответствии с действующим порядком стоимость забракованных технологических работ (мелкая пахота, огрехи, некачественный посев и др.), а также потери от гибели отдельных культур в результате халатности и бесхозяйственности, на возмещение виновными лицами, отражается в составе общехозяйственных расходов по растениеводству по отдельной статье затрат, в конце года вышеуказанные издержки распределяют равномерно на все сельскохозяйственные культуры (за исключением незавершенного производства).

В конце года, после распределения и списания по назначению расходов, закрываются следующие аналитические счета: "Затраты по орошению, подлежащие распределению", "Затраты по осушению, подлежащие распределению", "Нераспределенные амортизационные отчисления по основным средствам растениеводства", "Расходы на ремонт основных средств, используемых в растениеводстве, подлежащие распределению", "Полезащитные полосы".

После закрытия этих счетов счета аналитического учета по культурам (группам однородных культур) будут показывать затраты, относимые в себестоимость полученной продукции. После составления отчетных калькуляций и отражения на счетах разницы между плановой и фактической себестоимостью продукции закрываются счета аналитического учета по культурам (группам однородных культур), а также счета "силосования", "заготовка (производство) сенажа", "заготовка (производство) витаминно-травяной муки".

Данные аналитических счетов по работам и посевам под урожай будущих лет на 1-е января показывают размер незавершенного производства в растениеводстве. В следующем году эти затраты (незавершенное производство) распределяются по культурам (группам однородных культур) пропорционально посевной площади. Распределение затрат производится по каждой калькуляционной статье.

2.5 Калькуляция себестоимости продукции растениеводства

Исчисление себестоимости - важный и ответственный этап в учетной работе. Поэтому ей предшествует подготовительная работа: проверяют разграничение затрат по годам и правильность отнесения на аналитические счета затрат прошлых лет; проверяют правильность списания затрат по погибшим посевам; уточняют все количественные показатели, отраженные по счету 20, субсчету 1 «Растениеводство».

Таблица 9 - Корреспонденция счетов по синтетическому счету 20 «Основное производство», субсчет «Растениеводство», аналитический счет «Озимая пшеница» за 2016 год.

Nп/п	Статьи затрат и выход продукции	Сумма, тыс. руб.	Корреспондирующий счет, субсчет.
1.	Оплата труда с отчислениями	37 015	70
2.	Семена	198 650	10.6
3.	Удобрения	386 640	10.1
4.	Содержание основных средств:	229 252
5.	нефтепродукты	211 452	10.3
	амортизация	17 800	02
	Ремонт		10.5, 23.1,
6.	Прочие расходы	65933	23.3, 25/1,26,60
	Итого по дебету:	932 133	X
	Оприходовано в течении года (по плановой себестоимости) Зерно - 3880 ц	1 693 000	43
	Солома- 0 ц.	0	10.6
	Итого:	1 693 000	X
	В конце года плановая себестоимость доводится до фактической Зерно	780 867	43, 10.6, 20.2
	Всего по кредиту:	932 133	X

Объектами калькуляции себестоимости является основная продукция, а также побочная продукция, используемая в хозяйстве.

Объектами исчисления себестоимости продукции зерновых культур является основная продукция- зерно и побочная -солома.

Отнесение затрат на солому производится исходя из норматива затрат в хозяйстве на уборку, транспортировку, скирдование и другие работы по заготовке соломы. Используемые зерноотходы с примесью зерна при расчете переводят в полноценное зерно, исходя из данных лабораторного анализа по определению процента содержания зерна в отходах.

Согласно действующему порядку себестоимость должна рассчитываться по следующей схеме: исходя из расходов, приходящихся на работы по уборке, прессованию, транспортировке, скирдованию и другим работам по заготовки соломы, затраты относят на побочную продукцию. Затем общую сумму затрат (за вычетом стоимости побочной продукции) распределяют на зерно и зерноотходы пропорционально удельному весу содержания в продукции полноценного зерна и зерноотходов. Себестоимость 1ц продукции определяется делением затрат на соответствующую физическую массу зерна и зерноотходов после её очистки и сушки

В СПК «Колхоз «Ногир» расчет себестоимости 1ц зерна производят без отнесения затрат на солому и не рассчитывают себестоимость зерноотходов. Все затраты относят на полноценное зерно (после доработки)

В соответствии производственно-финансовым планом в анализируемом хозяйстве была запланирована себестоимость 1 ц озимой пшеницы на 2016 год на уровне 235,09 рублей. А по данным Книги учета затрат и выхода продукции растениеводства в течение 2016 года приходовалась озимой пшеницы по учетной себестоимости 436,34 руб/ц. В результате все корректирующие операции при закрытии счета 20/1 «Озимая пшеница» проводились именно из расчета 436,34 руб. Причины данного расхождения выяснить не было возможности. В конце отчетного года при проведении операций по закрытию счета 20/1, была определена калькуляционная разницы между фактической и плановой себестоимостью в размере - 201,25 руб. (235,09 - 436,34) на 1 ц. В связи с этим на общую сумму калькуляционной разницы, т.е. на 780 850 руб., поведена корректировка плановой себестоимости до фактического уровня способом «красное сторно», т.е. была дана дополнительная проводка (сторнировано) Дт - 43 К - 20/1 на сумму 780 850 руб.

Для удобства визуального восприятия порядка и последовательности записей по закрытию анализируемого счета приведена в схеме 3.

Дебет Кредит

Оборот: 912 133 руб.	1.Выход продукции по плановой себестоимости озимой пшеницы: 436,34 руб. х 3880ц= 1 693 000руб. 2.Факт себестоимость 1 ц зерна: 912 133 руб./3880 ц=235,09руб. 3.Калькуляционная разница: 235,09 - 436,34=-201,25 руб Всего 201,25руб.х 3880ц = 780 867 руб. 4.Корректировка плановой себестоимость до фактического уровня: 1 693 000 - 780 867 = 912 133 pуб. Оборот: 912 133 руб.

Схема 3 - Закрытия счета 20-1, аналитический счет «Озимая пшеница» в 2016 году в колхозе «Ногир»

По записям в Главной книге за 2016 отражены: общехозяйственные расходы по дебету счету 26 на общую сумму 269 991 руб; общепроизводственные расходы по дебету счету 25/1 на общую сумму 305 183 руб.

В Книге учета затрат и выхода продукции растениеводства не отражены операции по распределению общехозяйственных и общепроизводственных расходов по отдельным видам продукции, в т.ч. и на озимую пшеницу. Таким образом, можно было бы предположить, что себестоимость озимой пшеницы сформировано без учета указанных расходов. Что также искажает данные о себестоимости продукции растениеводства.



Глава 3. Совершенствование учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции растениеводства

3.1 Пути совершенствования учета на производство и калькулирования себестоимости продукции растениеводства

В наши дни бухгалтерские программы и информационно-правовые базы данных стали незаменимым инструментом для бухгалтеров. С их помощью выполнение ежедневных профессиональных обязанностей становится менее рутинным и одновременно более оперативным. Бухгалтерская информация, обработанная современными программными средствами, дает возможность использовать ее для анализа деятельности предприятия и принятия управленческих решений.

В хозяйстве необходимо ввести автоматизированные рабочие места специалистов и руководителей, при которых все учетно-вычислительные процессы по сбору, обработке, выдаче и использованию учетных данных выполняются его специалистами.

Для достижения возможности детального представления информации по отдельной статье затрат, даже по общепроизводственным и общехозяйственным расходам, приоритетными задачами в организации информационно-аналитической поддержки управления затратами на предприятиях сферы АПК должна быть подготовка управленческой отчетности, направленной на выявление способов использования резервов по повышению экономической эффективности;

Кроме того, особое значение должен иметь оперативный учет затрат, чтобы в ответ на внешние изменения (например, такие как падение рыночных цен на те или иные продукты или снижение заказов), вовремя принять соответствующие управленческие решения.

Для реализации технических настроек по учету затрат необходимо в первую очередь:

регламентировать способы и порядок учета затрат;

установить структуру статей затрат;

определить методы калькулирования себестоимости, базы распределения косвенных затрат;

разработать формы первичных документов для отражения требуемой аналитики;

разработать управленческие отчетные формы;

построить оптимальный график документооборота, позволяющий собирать документы по затратам в сроки до закрытия отчетного периода.

Данные мероприятия являются основой для построения оптимальной системы калькулирования, создание и внедрение которой, позволило бы:

повысить эффективность управления и прозрачность деятельности предприятий;

вести учет и контроль расходования средств;

значительно снизить издержки предприятия в целом;

избавиться от неопределенности и застраховать будущие риски;

стабилизировать деятельность организации.

Еще одной не менее важной рекомендацией является организация детализированного постатейного учета затрат по общепроизводственным и общехозяйственным расходам, поскольку от хорошо организованного аналитического учета затрат и выбора калькуляционных объектов зависит точность определения затрат. Это означает, что организация текущего учета затрат должна быть подчинена процессу калькулирования.

Решение этих и других проблем позволит наладить более действенный и менее трудоемкий учет.

В соответствии с этим в растениеводстве для учета затрат по отдельным культурам, при их значительном удельном весе в общем производстве, либо при существенных различиях в технологии производства должны выделяться отдельные аналитические счета.

То же относится к выделению статей затрат. В случае если данный вид расходов составляет значительный удельный вес в общих затратах не менее 8-10%, то он должен выделяться в самостоятельную статью.

Совершенствование объектов учета и статей диктуется требованиями технологии сельскохозяйственного производства.

В настоящее время затраты по незавершенному производству учитываются на счетах по видам работ и затем при установлении принадлежности площадей к тем или иным культурам производится их распределение. При этом часто допускается многочисленные условности и неточности.

Наиболее рациональный способ учета затрат по незавершенному производству - прямое отнесение затрат под соответствующие объекты учета будущего года. Необходимым условием для этого является значительное улучшение работы агрохимической службы. К моменту производства соответствующих работ под урожай будущего года должно быть известно, под какую культуру эти работы выполняются. Всякая условность в распределении затрат незавершенного производства приводит к неточности в определении себестоимости отдельных видов продукции.

Важным условием совершенствования исчисления себестоимости продукции растениеводства является увеличение круга расходов, относимых на объекты калькуляции прямым путем. В этом направлении в отрасли растениеводства имеются существенные резервы. Исчисление себестоимости уточняется при прямом отнесении на солому расходов, относящихся к ее уборке и скирдованию; на себестоимость зерна - расходов по его доработке и доведению продукции до соответствующих товарных кондиций.

В настоящее время дополнительные расходы, связанные с повышением качества продукции, обезличивается, попадает в общую сумму затрат и на ту продукцию, с производством которой она не связана. Выделение затрат на повышение качества необходимо не только для углубления анализа себестоимости и качества продукции, но и для более обоснованного установления соответствующих надбавок и скидок, а также установления оптовых и розничных цен на продукцию повышенного качества, материального стимулирования выпуска такой продукции.

В последние годы проведен ряд мероприятий по снижению себестоимости, в частности по уменьшению непроизводительных расходов и потерь. Несмотря на это, они еще велики. Поэтому необходимо повысить контроль за этими потерями, для чего целесообразно расширить познавательные свойства структуры себестоимости в направлении более объективного отражения непроизводительных расходов и потерь. Наше предложение сводится к необходимости выделения в номенклатуре статей затрат «Прочие непроизводительные расходы и потери». В состав этих расходов относить потери от простоев, потери от порчи материальных ценностей, недостачи материальных ценностей, а также незавершенного производства.

Целесообразно, на наш взгляд, рассмотреть предложение о выделении синтетического счета «Расходы на содержание аппарата управления», так как одновременные расходы рассредоточены по нескольким синтетическим счетам, что затрудняет контроль за использованием ассигнований на содержание аппарата управления.

Перестройка учета расходов на обслуживание и управление будет способствовать усиление за соблюдением смет этих расходов, повысит аналитическое значение учетных данных и достоверность отчетных калькуляций.

В ликвидации существенных недостатков системы оперативного учета и анализа большую помощь может оказать внедрение нормативного метода учета как действенного орудия повышения качества руководства хозяйством. Большое значение в разрешении этих вопросов имеет совершенствование первичной документации в бригадах по планированию и учету качества и сроков выполнения работ путем сопоставления плановых заданий на эти работы и их нормативной калькуляции.

Внедрение нормативного метода учета затрат в растениеводстве и составление нормативной калькуляции на отдельные работы, выполняемые под те или иные культуры, значительно повышает требования к контролю за качеством и сроками выполнения этих работ, пренебрежение показателями качества и сроками выполнения отдельных работ, а также отсутствие учета брака не могут способствовать повышению эффективности затрат, оперативному контролю за их снижением, вскрытию причин перерасхода по местам их возникновения, определению действительной величины отклонения от установленных норм затрат и выявлению виновников этих отклонений.

Образование различных форм хозяйствования, жесткая конкурентная среда обусловили поиск новых форм организации информационной системы. Важная роль в решении этой задачи отводится бухгалтерско-управленческому учету.

Роль учета в хозяйственной деятельности предприятия обусловливает необходимость его постоянного совершенствования. Не обходит стороной данная проблема и вопрос улучшения учета затрат на производство и выход продукции зерновых.

Анализируя практику организации ведения учета затрат и исчисления ее себестоимости продукции зерновых можно сказать, что для улучшения учета в этой области, необходимо пересмотреть учетную политику хозяйства, в частности, учет затрат на производство, исчисление себестоимости продукции зерновых.

Основой организации управленческого учета является классификация затрат на производство, которая дальше строится на таких принципах, которые способствовали бы формированию информации, удовлетворяющей требования как внутренних, так и внешних пользователей и обеспечивали возможность оперативного воздействия на производственный процесс.

В условиях рыночных отношений велика роль оперативного анализа изменения себестоимости: это одна из причин, способствующих дальнейшему изучению связей себестоимости и объема производства. В этой связи затраты в растениеводстве по отношению к объему производства следует делить на условно-переменные и условно-постоянные. В отдельные статьи следует выделить такие затраты, за которыми необходимо установить тщательный контроль.

Применение такой классификации создать условия для повышения информационной емкости системы управленческого учета, обеспечивает возможность анализа взаимосвязи затрат, объема производства и прибыли. Позволяет руководству хозяйства делать точные прогнозы уровней затрат и доходов.

В состав номенклатуры затрат в расшифровке годового отчета целесообразно ввести такие элементы затрат как расход электроэнергии, газа, топлива на сушку, гербицидов, удобрений, как в физическом весе, так и в пересчете на действующее вещество.

Одной из проблем внедрения управленческого учета в растениеводстве является рационализация первичной учетной документации, которая должна способствовать унификации и сокращению объема форм первичной документации, получению информации о качестве выполненных работ и полученной продукции.

3.2 Мероприятия по совершенствованию учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции растениеводства в СПК «Колхоз «Ногир»

Как показывает практика, для улучшения учета затрат зерновых культур, присущей журнально - ордерной форме учета, необходимо использовать типовые формы в соответствии с Методическими рекомендациями по планированию, учету и калькулированию продукции с сельском хозяйстве, а не приспособленные. Следует обращать внимание на правильное заполнение реквизитов и всех необходимых данных.

Улучшение аналитического учета при ручной форме учета сводится к тому, чтобы одной записью отразить данные по аналитическому учету и в том же регистре накапливать их в целом по счету за месяц и с начала года, использовав лицевой счет формы 83- АПК. В лицевом счете, в хозяйстве выход продукции показывается по каждой культуре, а учет затрат ведется в целом по видам. Необходимо учет затрат отражать тоже по каждой культуре для более точного учета и исчисления себестоимости продукции.

В связи с тем, что поток первичных документов очень велик, а обрабатывать их вручную сложно, необходимо автоматизировать все виды учета, а для этого надо переходить на компьютеризацию учет в СПК "Колхоз "Ногир".

Порядок исчисления себестоимости зерна установлен Методическими рекомендациями по учету, планированию и исчислению себестоимости продукции. Поэтому необходимо их выполнять, соответствующим образом строить учет. Так как в СПК "Колхоз «Ногир» зерноотходы не отражаются в учете, а их получают в оценке полноценного зерна, что искажает себестоимость продукции и растениеводства, то целесообразно разграничить учет затрат и определять себестоимость 1ц полноценного зерна и 1ц зерноотходов.

...