Судебно-бухгалтерская экспертиза

Предъявляемые эксперту материалы уголовного дела должны быть подшиты и пронумерованы следователем в том виде, в каком они будут храниться постоянно (с тем чтобы в своем заключении эксперт имел возможность ссылаться на конкретные тома и листы дела). Бухгалтерские документы эксперт может изучать в течение всего экспертного исследования. Иные материалы дела следователь передает эксперту по мере надобности. В процессе экспертизы следователь может знакомить эксперта с новыми данными, которые получены в ходе продолжающегося исследования. При необходимости эксперт может знакомиться с нужными ему материалами повторно.

Следователь вправе присутствовать при производстве экспертизы, однако он не является ее участником или соисполнителем.

Эксперту следует избегать неформальных контактов с участвующими в деле в качестве свидетелей, подозреваемых, обвиняемых лицами как при проведении следственных действий, так и за их пределами.

3. Комиссионная экспертиза

В случаях, когда объем материалов, подлежащих изучению в ходе экспертизы, велик и работа над ним требует значительных временных затрат, для ускорения проведения экспертизы по инициативе следователя или руководителя экспертного учреждения к проведению экспертизы могут быть привлечены несколько экспертов одной специальности (комиссионная экспертиза). Каждый из этих экспертов пользуется полной самостоятельностью в оценке изученных им материалов. Эксперты перед дачей заключения совещаются между собой и при наличии общих выводов составляют и подписывают совместное заключение. При возникновении разногласий между экспертами каждый из них имеет право давать самостоятельное заключение, что закреплено в ст. 232 УПК.

Существуют 2 формы совместной работы нескольких экс-пертов - бухгалтеров.

Первая форма работы заключается в том, что назначаемые эксперты изучают все эпизоды дела, совместно исследуют материалы и дают общее заключение. Каждый из экспертов несет ответственность за содержание заключения в полном объеме.

Преимущество рассматриваемой формы работы состоит в том, что любой из экспертов в каждой стадии процесса может заменить отсутствующих. В то же время она имеет существенный недостаток: каждый из экспертов должен знать все обстоятельства дела и изучить подробно все документальные и следственные материалы. Такая коллективная обработка материалов и дача общего заключения могут затянуть время проведения экспертизы, а следовательно, и сроки следствия.

Вторая форма работы состоит в том, что после совместного изучения материалов дела эксперты делят между собой работу по отдельным вопросам задания, соответственно распределяя и материалы дела. Преимущество названной формы заключается в том, что она значительно сокращает сроки проведения экспертизы, а отсюда и следствия. Недостатком ее является относительная незаменимость экспертов в пределах тех вопросов задания, которые исследованы каждым из них.

В случаях, если для производства исследований необходимы познания в разных отраслях, назначается комплексная экспертиза, которая проводится экспертами различных специальностей в пределах своей компетенции. В заключении комплексной экспертизы должно быть указано, какие исследования, в каком объеме провел каждый эксперт и к каким выводам пришел. Каждый эксперт подписывает ту часть заключения, в которой содержатся его исследования и выводы (ст. 233 УПК).

Следователь, получив заключение экспертизы, обязан предъявить его для ознакомления обвиняемому. Последний вправе дать свои объяснения и заявить возражения по существу заклю-чения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и назначении дополнительной либо повторной экспертизы. Решение по результатам ознакомления обвиняемого с заключением принимает следователь.

4. Сроки проведения экспертизы и вознаграждение эксперта-бухгалтера

Сроки проведения СБЭ зависят от объема представленных для исследования материалов, сложности исследуемых вопросов и количества привлеченных экспертов-бухгалтеров. Предельный срок установлен Инструкцией о порядке производства СЭ и специальных исследований и не должен превышать 1 месяц. Срок исчисляется со следующего дня поступления материалов в экспертное учреждение и истекает в день возврата их назначившему СЭ органу.

Сроки производства экспертизы устанавливаются руково-дителем экспертного учреждения в пределах 20 дней после предварительного ознакомления эксперта с материалами дела. Предварительное ознакомление должно продолжаться не более 5 дней.

Если эксперт-бухгалтер заявляет ходатайство о предоставлении дополнительных материалов, то срок производства СЭ приостанавливается до момента получения ответа.

Если экспертиза не может быть выполнена в установленный срок, руководитель экспертного учреждения ставит об этом в известность лицо, назначившее экспертизу, и устанавливает по согласованию с ним дополнительный срок.

Законом не оговорена конкретная продолжительность экспертного исследования, однако она связана с необходимостью оперативного завер-шения следствия и возможностями экспертного учреждения.

Согласно действующего законодательства, эксперт-бухгалтер имеет право на вознаграждение. Порядок и размеры возмещения затрат, связанных с проведением СБЭ, определены Постановлением Совета Министров РБ от 15.12.2003 г. №1624, которым утверждено Положение о порядке и размерах возмещения затрат, связанных с проведением СЭ, вступившее в силу с 01.01.2004 г.

5. Основания для проведения повторной и дополнительной экспертиз

Назначение и производство дополнительной и повторной экспертизы регламентируется соответствующими статьями Уголовно-процессуального кодекса. В Республике Беларусь это статьи 239 и 337 УПК.

Главным признаком дополнительной экспертизы является необходимость дополнения и разъяснения данного экспертом заключения. Дополнительная СБЭ назначается в случаях, если:

1) данное заключение недостаточно ясно или неполно;

2) возникли новые вопросы в отношении ранее исследованных обстоятельств.

Недостаточно полным признается заключение, базирующееся на изучении не всех представленных эксперту документов или не содержащих ответов эксперта на поставленные вопросы.

Дополнительная экспертиза поручается тому же или другому эксперту.

Повторная экспертиза назначается в случае необоснованности заключения эксперта, наличия сомнений в его правильности.

Повторное заключение эксперта-бухгалтера необходимо, если первоначальное заключение находится в противоречии с документами и материалами дела, если обвиняемый опорочил заключение эксперта-бухгалтера, если первоначальное заключение составлено лицом, квалификация и деловые качества которого ставятся под сомнение следователем или судом, а также если по окончании работы эксперта-бухгалтера у следователя появляются новые материалы, противоречащие тем, которые первоначально были исследованы и положены в основу заключения. Повторное заключение требуется в том случае, если эксперт-бухгалтер нарушил свои процессуальные права и вышел за пределы своей компетенции.

Производство повторной экспертизы поручается другому эксперту или другим экспертам.

При назначении повторной или дополнительной экспертизы следователь выносит об этом постановление, а суд -- определение, которые по своей структуре схожи с постановлением (определением) о назначении первичной экспертизы.

Главная особенность постановления (определения) о назна-чении повторной или дополнительной экспертизы состоит в том, что в нем подробно излагаются причины, обусловившие необ-ходимость назначения и проведения последних. Подробно указывается, в чем неясность или неполнота заключения первичной экспертизы, в результате каких обстоятельств возникли дополнительные вопросы, поставленные на рассмотрение эксперту, и появились сомнения в правильности предыдущего заключения эксперта, формулируются вопросы, по которым должно быть дано заключение.

К постановлению о назначении дополнительной или повтор-ной экспертизы приобщается заключение первичной экспертизы со всеми приложениями к нему. Постановление (определение) о назначении дополнительной или повторной экспертизы оглашается обвиняемому, при этом поясняются его права.

Заключения по повторной или дополнительной экспертизе не обладают преимуществами перед другими доказательствами и, как все иные доказательства, подлежат рассмотрению и объективной оценке следователем (судом).

Тема 7. Методика исследования хозяйственных и финансовых операций при проведении судебно-бухгалтерской экспертизы

1. Исследование кассовых операций

2. Исследование операций по расчетному и валютным счетам

3. Исследование операций с подотчетными лицами

4. Исследование операций по оплате труда

5. Исследование операций с товарно-материальными ценностями

6. Исследование операций с основными средствами

7.Исследование операций состояния бухгалтерского учета и контроля

1. Исследование кассовых операций

Методика исследования э-б кассовых операций зависит от способа злоупотреблений с наличными деньгами. Основными нарушениями являются:

- неоприходывание или частичное оприходывание ДС, полученных из банка

- оприходывание и списание ДС без оправдательных документов, по подложным документам, в больших размерах, чем следовало по документам

- повторное списание ДС по одним и тем же оправдательным документам

При исследовании операций с ДС э-б использует следующие документы: акты инвентаризации кассовой наличности за период в котором по данным следствия или суда образовалась или могла образоваться недостача; кассовая книга за тот же период; отчеты кассира с приложенными ПД; накопительные ведомости по кассовым операциям; документы, подтверждающие получение неоприходованных или несвоевременно оприходованных денег кассиром; журналы регистрации ПКО и РКО; чеки, корешки чеков; протоколы допросов кассира, главного бухгалтера, членов инвентаризационной комиссии, бухгалтера ведущего учет кассы по вопросам учета денег и качества проведения инвентаризации кассы.

При исследовании операций отражающих движение ДС в кассе э-б проверяет соответствия записей в кассовом отчете и кассовой книге, которые должны быть равны, так как документы заполняются под копирку. Их данные могут не совпадать, если кассир исправил допущенную ошибку в кассовом отчете и не исправил ее в кассовой книге. Если кассир, совершивший злоупотребление, представил искаженный кассовый отчет, не внося изменений в кассовую книгу; если бухгалтер, проверяя кассовый отчет, внес в него исправления и не проследил за внесением исправлений в кассовую книгу кассиром. При обнаружении экспертом расхождений между записями в кассовой книге и кассовом отчете он устанавливает причины их возникновения. Затем э-б проверяет соответствие оборотов по кассовым отчетам и накопительной ведомости. При проверке оборотов особое внимание следует уделить на сторнировочные записи, так как в практике встречаются исправительные проводки записей, которых в действительности не было, что производится в целях сокрытия разного рода нарушений и злоупотреблений. При установлении несоответствия оборотов, отраженных в накопительной ведомости, оборотам по кассовым отчетам выявляются проводки, в которых допущены неправильные записи и производится исследование ПД, послуживших основанием для их проставления.

Наиболее часто в операциях с наличными деньгами встречается такой вид злоупотреблений, как оприходывание и списание ДС по подложным документам. Если э-б представлен фальсифицированный документ, то он должен проверить, не является ли такой документ одновременно подложным и по содержанию. В таком случае э-б применяет встречную проверку операции, оформленной подложным документом, с иными, бесспорно, правильными документами или другими операциями, оформленными бесспорными документами. Одним из наиболее распространенных способов совершения злоупотреблений является полное или частичное неоприходывание по кассе наличных денег, полученных из банка, или от отдельных лиц за разные услуги. Размер недостач в подобных случаях э-б устанавливает путем сопоставления записей о поступлении ДС. В случае несовпадения оприходованных сумм с фактически внесенными плательщиками э-б необходимо проанализировать все экземпляры документов, включая находящиеся на руках у плательщиков.

2. Исследование операций по расчетному и валютным счетам

Экспертиза проводится на основании выписок из лицевых счетов и приложенным к ним оправдательным документам, а также журналы-ордера по 51, 52 и 55 счетам. Вначале проверяют остатки ДС, отраженных в выписках банка по соответствующим счетам с остатками средств по данным счетам. Полноту банковских выписок устанавливают по их постраничной нумерации и переносу остатков на счета. Остаток ДС на конец периода в предыдущей выписке по соответствующему счету должен равняться их остатку на начало периода в следующей выписке. При установлении в выписке неоговоренных исправлений и подчисток проводят встречную проверку данных выписки с записями в первом экземпляре лицевого счета, находящемся в банке. Дальше следует убедиться, все ли проведенные через банк операции являются достоверными и подтверждены соответствующими подлинными документами. Следует иметь в виду, что иногда злоупотребления могут быть обнаружены при составлении неправильных корреспонденций счетов, искажении записей в учетных регистрах, а также бухгалтерских записей, не обоснованных документами, составлении сторнировочных проводок без документальных подтверждений и действительной необходимости, неправильном подсчете и переносе итогов с одной страницы регистра на другую.

Присвоение наличных денег, полученных из банка путем фальсификации выписок, раскрываются проверкой подлинности выписок в банке. Кроме того большую пользу приносит сверка записей по расчетному счету с корешками чековой книжки и записями по счету 50.

Наблюдаются случаи использования ДС в личных целях, например, для оплаты с расчетного счета предприятия штрафов, носящих персональный характер, а также для оплаты работ услуг неслужебного характера.

3. Исследование операций с подотчетными лицами

При исследовании операций с подотчетными лицами э-б использует следующие документы: отчеты кассира и приложенные к нему ПД в части выдачи и возврата подотчетных сумм; кассовая книга за тот же период; авансовые отчеты подотчетных лиц; список лиц, имеющих право получать в подотчет деньги на хозяйственные операционные нужды; ЖО №7-АПК или соответствующая машинограмма; Протоколы допросов подотчетных лиц, совершивших злоупотребление и бухгалтера, ведущего учет расчетов

Наиболее часто встречается такой вид злоупотреблений, как списание денег по подложным документам. В случае, если криминалистом доказана подложность документа, э-б необходимо произвести встречную проверку или взаимный контроль документов, отражающих эту же хозяйственную операцию.

Одним из наиболее распространенных способов злоупотреблений является неудержание подотчетных сумм из оплаты труда при их невозврате. В этом случае э-б проверяет РПВ, по которой должно производиться удержание из оплаты труда работников. Проверяются также платежные ведомости, составленные на основании данных РПВ. В результате данного исследования э-б выявляет факты:

§ Расхождение между записями по кассе выданных в подотчет и отражении этих операций по ЖО№ 7-АПК

§ Расхождение между записями по ЖО №7 -АПК в части удержания из ОТ и взноса наличными деньгами в кассу с данными по кассе и РПВ или платежной ведомости

§ Необоснованности списания подотчетных сумм на затраты производства

§ Недооприходывание ТМЦ, приобретенных за наличный расчет через подотчетных лиц.

4. Исследование операций по оплате труда

При исследовании операций по ОТ э-б исследует следующие документы: РПВ по начислению ОТ; Платежные ведомости, РКО на выдачу заработной платы; Первичные документы по начислению ОТ; Лицевые счета работников; Приказы, распоряжения администрации организации; Данные А и СУ по счету 70; Протоколы допросов обвиняемых, свидетелей и бухгалтера, ведущего учет по ОТ.

Наиболее часто в операциях по ОТ встречаются следующие злоупотребления:

§ Производится начисления ОТ за невыполненный объем работ, неполученную продукцию

§ Производится начисление ОТ подставным лицам

§ Неправильно производится удержание из ОТ

§ Злоупотребления с выдачей ОТ

Э-б при проверке правильности начисления ОТ сверяет данные первичных документов по начислению ОТ с документами на оприходование продукции, выполнение объема работ , за который производились данная оплата. Он сверяет табель учета рабочего времени и начисления заработка работникам животноводства с данными карточек или журналов надоя молока, актами оприходования приплода, расчета определения прироста и устанавливает соответствие или не соответствие данных документов.

Для проверки начисления ОТ подставным лицам э-б использует данные отдела кадров о данном работнике. Приказ о зачислении его на работу , наличие трудовой книжки, ведомости на выплату заработной платы з а предыдущий месяц.

При проверке правильности удержаний из ОТ э-б руководствуется действующим законодательством по налогообложению граждан, проверяет законность всех удержаний, производимых из ОТ работников, изучает есть ли согласие работника на удержание из его ОТ той или иной суммы.

5. Исследование операций с товарно-материальными ценностями

Основными задачами э-б при исследовании операций с МЦ являются:

§ проверка документальной обоснованности и правильности отражения в учете поступления и расхода сырья и материалов;

§ определение по материалам инвентаризации размера недостач(излишков) МЦ;

§ установление размера причиненного учреждению материального ущерба.

Объектами исследования операций с МЦ являются ПД, отражающие движение этих ценностей, данные аналитического и синтетического учета, формы отчетности, материалы инвентаризаций.

Э-б сопоставляет содержание счетов, платежных документов поставщиков с записями в приходных ордерах, приемных актах, карточках складского учета и учетных регистрах. При этом он сличает наличные и суммовые показатели и устанавливает, все ли поступившие материалы оприходованы, соответствуют ли принятые материалы оплаченным по наименованиям, сорту, размеру и другим признакам.

особое внимание уделяется на то, оприходованы ли полностью выявленные при приемке излишки МЦ и возмещен ли ущерб от обнаруженных недостач.

Тщательному исследованию подвергаются документы, которыми оформляется списание недостающих, испорченных или бракованных материалов.

При исследовании учетных данных о реализации материалов э-б устанавливает, не скрыты ли в записях по счету реализации необоснованные списания недостач, поступили ли на расчетный счет ДС за проданные материалы, а если расчеты производились через кассу, то оприходованы ли наличные деньги.

Исследуя данные инвентаризации МЦ, э-б выясняет, насколько полно она проведена, все ли материалы подвергались инвентаризации, каковы результаты, своевременно и правильно ли они отражены в б/у, возмещен ли ущерб от порчи и недостачи МЦ. Объектами исследования при этом являются протоколы инвентаризационных комиссий, сличительные ведомости, оборотные ведомости и другие документы.

Необходимо тщательно проверить обоснованность зачета пересортицы и списания материалов в пределах норм, так как нередко за счет этого покрывают недостачи и потери МЦ.

После исследования результатов инвентаризации э-б устанавливает правильность исчисленного материального ущерба и отражает в своем заключении суммы, взысканные или подлежащие взысканию с виновных лиц, а также неправильно отнесенные на затраты производства или включены в издержки обращения.

6. Исследование операций с основными средствами

Методика исследования операций с ОС зависит от способов злоупотреблений, которые имеют место с данными ОС:

§ неправильная оценка ОС;

§ неоприходывание ОС;

§ неоприходывание МЦ, полученных после ликвидации ОС;

§ неправильное списание ОС;

§ замена дорогостоящих ОС более дешевыми;

§ создание неучтенных резервов.

Экспертиза исследования операции с ОС состоит в проверке и сопоставлении данных отчетов об остатках ОС с данными синтетического и аналитического учета. При этом бухгалтерские записи сверяются с данными ПД о поступлении и выбытии ОС. Правильность оценки ОС э-б устанавливает по ПД, калькуляционным расчетам. Если при этом требуется специальные инженерные знания, э-б ходатайствует перед следователем о назначении технической экспертизы. Наиболее распространенными злоупотреблениями является неоприходывание ОС с целью последующего их изъятия. В подобном случае э-б исследует акты документальной ревизии, ПД и учетные регистры, отражающие операции по оплате приобретенных ОС, их оприходывание и выбытию. При этом проверяют правильность оформления ПД, содержание в них необходимых реквизитов, нет ли в них неоговоренных исправлений и подчисток, арифметических ошибок, соответствие данных документов учетным данным. При исследовании правильности списания с баланса ОС э-б должен убедиться в наличие и правильности оформления соответствующих актов. При этом из документов должно быть видно, как использовались списанные объекты.

Злоупотребления с ОС путем замены объектов более дешевыми того же наименования чаще всего встречаются когда запутан учет, нарушены правила контроля за сохранностью имущества, когда записи в регистрах имеют детализации об АУ, отсутствует техническое списание объектов, не указывается из какого материала они изготовлены и какие их особенности. При исследовании недостач и излишков ОС э-б исследует материалы инвентаризации, при этом он проверяет, был ли соблюден порядок проведения инвентаризации, правильно ли оформлены инвентаризационные материалы, обоснованы ли результаты сличения учетных и фактических данных об остатках ОС. Подтверждение факта недостачи ОС э-б должен определить размер ущерба.

7. Исследование операций состояния бухгалтерского учета и контроля

Экспертиза исследования состояния БУ и контроля состоит в установлении:

§ соответствия постановки БУ теоретическим основам, отраслевым особенностям и предъявленным требованиям;

§ соблюдение основных положений и ведомственных инструкций по организации БУ и О и контроля на исследуемом участке.

Такое исследование осуществляется в несколько этапов:

§ исследование и оценка ПД;

§ исследование и оценка записей в регистрах

§ анализ и оценка бухгалтерской отчетности.

Прежде всего э-б по предъявленным материалам знакомится с организацией документооборота. Способы документов разнообразны. ПД могут подвергаться анализу в части своевременности и правильности их оформления, обоснованности бухгалтерских записей ПД, соблюдения типовых корреспонденций счетов, правильности арифметических подсчетов.

В процессе исследования могут быть обнаружены следующие нарушения:

§ составление документов не по установленной форме

§ отсутствие распоряжения на оформление операций или отсутствие исполнительного документа при распорядительном

§ отсутствие при документах необходимых приложений и наличие расхождений

§ расхождение в нескольких экземплярах одного и того же документа

§ составление бухгалтерских записей с нарушением типовой корреспонденции

§ несвоевременное составление бухгалтерских записей.

При выявлении указанных нарушений э-б анализирует содержание отраженных в документе хозяйственных операций. При исследовании регистров БУ э-б устанавливает

§ отсутствие АУ по балансовым счетам, по которым он должен вестись

§ открытие и ведение счетов, не предусмотренным счетным планом

§ отсутствие необходимых записей в книгах и карточках АУ, оборотных ведомостях, главной книге и несогласованность записей по однородных ХО в различных учетных регистрах

§ наличие в регистрах записей необоснованных ПД

§ наличие кредитового сальдо по активным счетам, и дебетового по пассивным счетам

§ наличие в регистрах необоснованных и неоговоренных исправлений

§ неправильный подсчет итогов и перенос их со страницы на страницу

При исследовании бухгалтерской отчетности выявляют:

§ полнота отраженных в БУ всех хозяйственных и финансовых операций, совершенных в отчетном периоде

§ соответствие данных СУ данным АУ

§ своевременность и полнота проведения инвентаризации статей баланса и отражение ее результатов в учете.

Тема 8. Заключение по результатам судебно-бухгалтерской экспертизы и его реализация

1. Понятие, значение и структура заключения, составляемого экспертом-бухгалтером.

2. Содержание заключения.

3. Требования к содержанию заключения.

4. Реализация заключения в судебно-бухгалтерской экспертизы в судебном процессе.

5. Отказ эксперта-бухгалтера от выдачи заключения по результатам экспертизы.

В.1. Понятие, значение и структура заключения, составляемого экспертом-бухгалтером

По результатам проведенной экономической экспертизы экспертом составляется заключение.

Заключение - это письменный мотивированный ответ на поставленные вопросы, сформулированный на основе специальных знаний в области бухгалтерского учета, анализа и контроля финансово-хозяйственной деятельности по результатам всестороннего, полного и объективного исследования предоставленных бухгалтерских (финансовых) документов и иных материалов дела.

В соответствии с требованиями уголовно-процессуального законодательства заключение эксперта-бухгалтера состоит из трех частей: вводной, исследовательской части и выводов.

Заключение эксперта, работающего в экспертном учреждении, составляется на соответствующем бланке.

Каждая страница подписывается экспертом-бухгалтером, после выводов подпись заверяется оттиском круглой печати экспертного учреждения.

Предметы и документы, являющиеся объектами судебно-бухгалтерской экспертизы, включая образцы, должны быть, упакованы, опечатаны экспертом-бухгалтером и вместе с его заключением или сообщением о невозможности его выдачи возвращены органу (лицу), назначившему производство судебно-бухгалтерской экспертизы.

Каждая страница заключения и приложений к нему в виде фототаблиц, чертежей, диаграмм, ведомостей и тому подобного подписывается судебным экспертом, осуществлявшим проведение экспертизы, и удостоверяется печатью лицензиата.

Заключение и приложения к нему составляются в двух экземплярах, первый из которых направляется органу (лицу), назначившему экспертизу, а второй - вместе с учетной карточкой хранится в наблюдательном производстве.

В.2.Содержание заключения

Во вводной части заключения эксперта указываются:

наименование экспертизы, ее номер, дата составления и место проведения;

номер и дата выдачи лицензии с указанием составляющей лицензируемый вид деятельности услуги - судебно-экспертная деятельность;

дата поступления материалов на экспертизу к лицензиату;

наименование органа (лица), назначившего экспертизу;

основание для проведения экспертизы;

наименование поступивших на экспертизу материалов, способ доставки, вид упаковки и реквизиты исследуемых объектов;

сведения о судебном эксперте (судебных экспертах): фамилия, имя, отчество, образование, специальность (общая и экспертная), ученая степень, ученое звание, должность, стаж работы по специальности, номер свидетельства о присвоении квалификации судебного эксперта;

обстоятельства дела, имеющие значение для дачи заключения и принятые судебным экспертом в качестве исходных данных;

сведения о лицах, присутствующих при проведении экспертизы (фамилия, инициалы, процессуальное положение), основания их присутствия;

вопросы, поставленные на разрешение лицензиата, которые приводятся в формулировке постановления;

ходатайства судебного эксперта с указанием даты их заявления и получения ответов, результаты их рассмотрения.

При наличии нескольких вопросов судебный эксперт вправе сгруппировать их, а также изложить в той последовательности, которая обеспечивает наиболее целесообразный порядок проведения исследования.

Вопрос, поставленный по инициативе судебного эксперта, излагается также во вводной части, но после вопросов, указанных в постановлении.

Во вводной части заключения дополнительной или повторной экспертизы отмечается, что экспертиза является дополнительной или повторной, излагаются сведения о предыдущей экспертизе: номер и дата заключения, фамилии и инициалы экспертов, наименование экспертного учреждения, выводы предыдущей (предыдущих) экспертизы (экспертиз) и мотивы назначения дополнительной или повторной экспертизы (экспертиз).

В исследовательской части заключения описывается процесс исследования и его результаты, дается научное обоснование установленным фактам. Описание должно соответствовать решаемым вопросам по своей структуре.

В исследовательской части указываются:

состояние объектов исследования;

методы исследования и технические условия их применения, полученные результаты;

цели, условия, результаты проведения эксперимента (если таковой проводился) и получения образцов;

ссылки на материалы, которыми судебный эксперт руководствовался при разрешении поставленных вопросов, в том числе литературные источники (автор, наименование работы, место и год издания, страницы);

результаты процессуальных действий (допросов, осмотров, экспериментов и иных действий), если они имели значение исходных данных при обосновании выводов для решения поставленных перед судебным экспертом вопросов;

ссылки на иллюстрации, приложения и необходимые пояснения к ним;

оценка отдельных этапов экспертизы и всех полученных результатов в целом в качестве оснований для формулирования соответствующих выводов.

Если на некоторые из поставленных вопросов не представилось возможным дать ответы, в исследовательской части указываются соответствующие причины.

Исследовательская часть излагается языком, понятным для лиц, не имеющих специальных знаний. Использованные специальные термины должны разъясняться либо судебный эксперт должен указать источник, где такого рода разъяснения содержатся.

Комиссионное заключение

Комиссия судебных экспертов по возможности одновременно знакомится с материалами экспертизы, производит осмотр объектов и образцов.

Результаты всех проведенных исследований по комплексной экспертизе оцениваются судебными экспертами в ходе проведения совещания.

Комиссия дает общее заключение при условии согласия с ним каждого из судебного экспертов, участвующих в исследовании.

В случае разногласия между судебными экспертами каждый из них или часть судебных экспертов дают отдельное заключение либо судебный эксперт, мнение которого расходится с выводами большинства, формулирует его в заключении отдельно.

В исследовательской части этого заключения исследования каждого из судебных экспертов излагаются отдельно. Результаты оценки единоличных исследований и частные выводы, сделанные на этой основе, также излагаются раздельно (промежуточная синтезирующая часть). Совместная оценка результатов комплексного исследования излагается в конце исследовательской части непосредственно перед выводами (общая синтезирующая часть).

Каждый судебный эксперт вправе подписать общее заключение либо ту его часть, которая отражает ход и результаты проведенного им лично исследования.

Выводы излагаются в виде ответов на поставленные вопросы.

На каждый из поставленных вопросов дается ответ по существу либо указывается на невозможность его разрешения.

При проведении комплексных экспертиз общему выводу комиссии (или части комиссии) судебных экспертов могут предшествовать частные выводы отдельных судебных экспертов, сформулированные по результатам лично проведенных исследований. Такие же частные выводы формулируют и судебные эксперты, не принявшие участие в формулировке общего (синтезированного) вывода по экспертизе.

Последовательность выводов должна соответствовать порядку проведенного исследования.

В.3. Требования к содержанию заключения

Изложение результатов экономической экспертизы следует начинать с описания объектов экономической экспертизы, раскрытия значения исследуемых обстоятельств, отражения их в учете, кратких ссылок на другие, кроме учетных, данные и материалы (акты проверок финансово-хозяйственной деятельности, показания обвиняемых, свидетелей и потерпевших, заключения экспертов других специализаций и иные материалы).

При отражении обстоятельств дела, в частности описании нарушений, допущенных должностными лицами в связи с исследуемыми обстоятельствами, необходимо указать период, в течение которого данные нарушения совершались, размеры и характер причиненного вреда, а также факторы, способствовавшие совершению или сокрытию нарушений. Экспертом должны делаться ссылки на нормативные правовые акты и иные документы, которыми он руководствовался при разрешении поставленных вопросов, а также при необходимости приводиться методики исследования материалов дела.

Обосновывая свои выводы документальными учетными данными, эксперт может ссылаться на показания обвиняемых, свидетелей и потерпевших с указанием номеров томов и листов дела.

Ссылки на показания обвиняемых, свидетелей и потерпевших делаются в следующих случаях:

при необходимости обратить внимание на противоречия между документально обоснованными выводами эксперта и показаниями обвиняемых, свидетелей и потерпевших;

если лицо (орган), назначившее экспертизу, считает необходимым проверить достоверность и получить документальное подтверждение или опровержение показаний обвиняемых, свидетелей и потерпевших, в связи с чем ставит эксперту соответствующий вопрос;

когда обвиняемые оспаривают документально оформленные операции и настаивают на принятии во внимание отдельных документов, уменьшающих установленную недостачу материальных ценностей или причиненный вред;

при необходимости представить расчет суммы причиненного вреда, вытекающий из сопоставления учетных данных и данных, приведенных в показаниях, в связи с постановкой соответствующего вопроса.

Если в ходе проведения экономической экспертизы выявлены нарушения требований нормативных правовых актов и иных документов, регулирующих деятельность субъекта предпринимательской деятельности, эксперт делает ссылку на соответствующий документ с указанием его названия, органа принятия, регистрационного номера и даты принятия. При этом цитируется положение из документа, которое подтверждает выводы эксперта. Цитата располагается в тексте заключения и в приложение не выносится.

Когда при ответе на вопрос необходима ссылка на материалы дела и иные документы, использованные при ответе на предыдущие вопросы, то эксперт может указать на это, не прибегая к полному их цитированию. Если эксперт в обоснование своих результатов исследования ссылается на документы и показания, находящиеся в материалах дела, то в обязательном порядке указываются места их расположения (номера томов и листов дела).

При наличии в материалах дела заключений экспертов других специализаций, принятых в качестве исходных данных, эксперт использует их в процессе исследования и основывает на них свои выводы.

Если эксперт приходит к выводу о невозможности дать ответы на некоторые из поставленных вопросов, то в исследовательской части заключения он обязан изложить причины, по которым ему пришлось отказаться от этого.

В целом исследовательская часть заключения должна быть написана простым, понятным языком и обеспечивать лицу (органу), назначившему экспертизу, и участвующим в процессе лицам возможность однозначно определить обоснованность экспертного заключения, его доказательственную ценность. Эксперту следует избегать широкого использования специальной терминологии, а разъяснение примененных специальных терминов располагать либо в начале исследовательской части, либо в логической последовательности по тексту исследования. Не рекомендуется приводить коды бухгалтерских счетов и номера форм бухгалтерской отчетности без их расшифровки.

При формулировании выводов экспертизы эксперт не должен применять оценочных юридических терминов, таких, как «злоупотребление служебным положением», «халатность», «хищение», «присвоение», делать выводы о виновности, умысле должностных лиц или использовать выражения: «бухгалтерский учет ведется небрежно», «эксперт предполагает», «операция проведена с целью вуалирования данных учета и сокрытия недостачи» и так далее.

Давая оценку финансовым и хозяйственным операциям или деятельности должностных лиц, необходимо применять экономическую терминологию: «недостача», «излишки», «причиненный вред», «ответственный за полученные под отчет материальные ценности». Следует конкретно указывать, требования каких нормативных правовых актов не соблюдаются субъектом предпринимательской деятельности, в чем состоит их нарушение, каков размер причиненного вреда либо причины, по которым его невозможно определить.

Выводы об обстоятельствах, имеющих значение для дела, по которым эксперту не были поставлены вопросы, но которые были установлены им в процессе исследования, в том числе изложение предлагаемых мероприятий по устранению причин и условий, способствующих совершению правонарушений в финансово-хозяйственной деятельности субъекта предпринимательской деятельности, приводятся в конце заключения.

В.4. Реализация заключения в судебно-бухгалтерской экспертизы в судебном процессе

Оценка заключения эксперта - это установление его допустимости как доказательства.

Заключение эксперта-бухгалтера оценивается следователем или судом по их внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном рассмотрении всех обстоятельств дела в их совокупности, руководствуясь законом. Наиболее сложным компонентом оценки следователем, судом заключения эксперта является определение его достоверности (правильности, обоснованности).

В отношении заключения эксперта органы следствия и суд должны проверить и оценить.

1) Связь заключения с другими источниками доказательств, в частности:

заключение эксперта-бухгалтера должно быть непосредственно связано с другими источниками доказательств по делу;

в заключении эксперта-бухгалтера все факты должны излагаться объективно, на основе его специальных познаний. Основанием для опорочивания заключения эксперта-бухгалтера может служить использование им в заключении познаний из других областей науки, не имеющих отношения к бухгалтерскому учету;

в заключении эксперта-бухгалтера должно быть основано на исследовании всех имеющихся в деле источников доказательств. Так, заключение эксперта-бухгалтера нельзя считать полноценным, если оно основано только на документах, без учета показаний свидетелей и обвиняемого об изложенных фактах.

2) Факторы процессуального характера. Здесь оценивается:

заключение для данного дела фактов, установленных экспертом-бухгалтером. В данном случае имеется ввиду соотношение этих фактов с предметом доказывания;

заключение эксперта-бухгалтера может быть признано доброкачественным при условии, если в процессе его составления были соблюдены все установленные законом процессуальные нормы;

достоверность и доброкачественность доказательств, положенных в основу заключения эксперта бухгалтера. Заключения эксперта-бухгалтера следует основывать на достоверных и доброкачественных доказательствах, при этом эксперт-бухгалтер не несет ответственности за качество исследуемых им материалов;

доказательства, на которых основано заключение эксперта, и их источники должны находиться в деле. Это необходимо для оценки доказательственного заключения фактической стороны заключения эксперта-бухгалтера.

3) Факторы научно-методического характера, связаны с исследовательской работой эксперта-бухгалтера и с составлением им заключения. При этом учитывается:

степень учета экспертом-бухгалтером соответствующих нормативных актов по бухгалтерскому учету;

правильность методики, примененной экспертом-бухгалтером при исследовании им операций;

соответствие заключения вопросам, поставленным на разрешение эксперта. Заключение эксперта, составленное не в соответствии с поставленными передним вопросам, является неполноценным;

обоснованность заключения документами, записями в счетных регистрах и иными материалами дела. Заключение должно содержать ссылки на листы дела, где находятся такие доказательства, чтобы облегчить его проверку и оценку. При ссылке эксперта-бухгалтера на нормативные акты указывается их наименование, номер и дата. Ссылка на листы дела не подтверждается только та часть заключения, в которой эксперт-бухгалтер оперирует своими знаниями;

отсутствие в заключении внутренних противоречий;

логическое построение заключение, т.е. оно должно быть построено по законам логики;

отсутствие существенных пробелов;

категоричность заключения. Вероятное заключение исключает возможность использовать его в качестве доброкачественного источника доказательств при оценке имеющихся в деле доказательств в их совокупности;

отсутствие в заключении ошибок. Имеются ввиду ошибки, которые не могут быть исправлены путем допроса эксперта-бухгалтера, а также ошибки, влияющие на выводы эксперта и ставящие под сомнение новые факты, излагаемые в заключении.

4) Обстоятельства, относящиеся к субъективным качествам эксперта-бухгалтера. Они должны быть учтены следователем и судом при назначении судебно-бухгалтерской экспертизы.

Собранные по делу доказательства, в том числе и содержащиеся в заключении эксперта-бухгалтера, должны объяснять установленные по делу обстоятельства. Если же возможно различное объяснение всей совокупности имеющихся по делу доказательств, то нельзя расценивать собранные косвенные доказательства, в том числе и заключение эксперта-бухгалтера.

Придя к выводу, что установленные экспертом факты не имеют значение для дела, следователь не производит тщательной проверки заключения. В то же время при проверке он обращает внимание на факты, фигурирующие не только в выводах, но и в исследовательской части заключения, в которой иногда указывается на правильное оформление отдельных операций, допущенные арифметические ошибки и т.п.

Все это эксперт-бухгалтер нередко не увязывает со своими выводами, тогда как следователь, имея материалы дела, может установить связи этих "ошибок" с преступлениями, по поводу которых производится расследование.

Следователь и суд должны установить, допускает ли наука бухгалтерского учета использование тех методов и приемов исследования, которые примет эксперт, обосновано ли его заключение изученными. Здесь, в частности, следует обращать внимание, проверял ли эксперт в необходимых случаях документы, работал ли он над материалами, которые были представлены в его распоряжение, или же сам собирал требуемые для дачи заключения документы.

В случаях, когда эксперт-бухгалтер был лишен возможности основывать заключение на подлинных документах и исследовал лишь их копии, особое внимание следует уделить проверке достоверности содержащихся в них сведений; в частности, рекомендуется произвести криминалистическую экспертизу, чтобы получить ответ на вопрос, в каком состоянии были подлинные документы.

Должна быть проверена также компетентность эксперта (сведения об образовании, стаже работы) и его незаинтересованность в исходе дела.

Очень важно уяснить является ли эксперт лицом беспристрастным, незаинтересованным в исходе дела, не участвует ли он в этом деле в ином процессуальном качестве, несовместимом с положением эксперта (свидетель, потерпевший, следователь, лицо, ведущее дознание, обвинитель, защитник, ревизор, составивший акт ревизии, послуживший основанием к возбуждению уголовного дела), не состоит ли в родственных связях с потерпевшим или обвиняемым, не находится ли в служебной или иной зависимости.

Если предъявленное заключение недостаточно ясно или неполно и выявленные неточности невозможно устранить путем допроса, то назначается дополнительная экспертиза. Перед экспертом-бухгалтером ставятся новые вопросы следователем и судом. Повторная экспертиза назначается в случае необоснованности заключения эксперта-бухгалтера или сомнений в его правильности.

В.5. Отказ эксперта-бухгалтера от выдачи заключения по результатам экспертизы

В случае если ни на один из поставленных перед судебным экспертом вопросов он не смог дать ответ по существу (хотя бы частично), составляется сообщение о невозможности дачи заключения, которое состоит из трех частей: вводной, мотивировочной и заключительной.

В мотивировочной части подробно излагаются причины невозможности дачи заключения.

В заключительной части указывается на невозможность дать ответ по каждому поставленному перед судебным экспертом вопросу.

Органу (лицу), назначившему экспертизу, сообщается о невозможности дачи заключения по поставленному вопросу, если:

представленные материалы непригодны или недостаточны для дачи заключения и устранение этого препятствия оказалось невозможным;

современный уровень методик и методов исследования не позволяет однозначно решить поставленный вопрос;

нет научно разработанной методики решения поставленного вопроса;

выявленные совокупности признаков противоречивы и недостаточны для решения вопроса по существу.

Если по одним вопросам судебный эксперт дает заключение, а по другим имеется основание для сообщения о невозможности дачи заключения, составляется единый документ - заключение эксперта.

Размещено на Allbest.ru

...