Організація та шляхи удосконалення обліку розрахунків з постачальниками та підрядниками в філії "Клементівська ДЕД" ДП "Сумський облавтодор"

Заключним етапом фінансового аналізу підприємства є оцінка його ділової активності, яка проявляється насамперед в швидкості обертання активів і пасивів. Дослідженні рівня й динаміки різноманітних показників обертання філії «Климентівська ДЕД» наведено в таблиці 2.5.

Таблиця 2.5 - Аналіз ділової активності філії «Климентівська ДЕД»

Показники	Роки	Відхилення від 2010 р., (+,-)
	2010	2011	2012	2011 р.	2012 р.
				абс., +/-	відн., %	абс., +/-	відн.,%
Загальний коефіцієнт обертання капіталу	1,6	1,6	1,8	0,0	Ч	0,2	Ч
Фондовіддача необоротних активів, грн.	2,8	3,3	3,7	0,5	17,9	0,9	32,1
Коефіцієнт обертання оборотних активів	4,0	3,2	3,4	-0,8	Ч	-0,6	Ч
Тривалість одного обороту оборотних активів, дні	90,0	112,5	105,9	22,5	25,0	15,9	17,7
Коефіцієнт обертання оборотних виробничих фондів	4,6	3,5	3,7	-1,1	Ч	-0,9	Ч
Тривалість одного обороту оборотних виробничих фондів, дні	78,3	102,9	97,3	24,6	31,4	19,0	24,3
Коефіцієнт обертання поточної дебіторської заборгованості	48,0	52,3	43,2	4,3	Ч	-4,8	Ч
Тривалість одного обороту поточної дебіторської заборгованості, дні	7,5	6,9	8,3	-0,6	-8,0	0,8	10,7
Коефіцієнт обертання власного капіталу	7,2	7,4	7,5	0,2	Ч	0,3	Ч
Тривалість одного обороту власного капіталу, дні	50,0	48,6	48,0	-1,4	-2,8	-2,0	-4,0
Коефіцієнт обертання кредиторської заборгованості	4,1	3,1	3,1	-1,0	Ч	-1,0	Ч
Тривалість одного обороту кредиторської заборгованості, дні	87,8	116,1	116,1	28,3	32,2	28,3	32,2

Дані таблиці 2.5 показують зменшення на протязі трьох років, що аналізуються, кількості оборотів оборотних активів, їх виробничої складової кредиторської заборгованості. У той же час оборотність загального капіталу, необоротних активів и власного капіталу підвищилася. Але ділова активність підприємства визначається насамперед оборотністю його оборотних активів. При уповільненні їх оборотності виникає необхідність в додатковому залученні оборотних коштів для обслуговування тієї ж самої суми обороту. Величина відносного додаткового залучення в оборот оборотних активів визначається добуток одноденного обороту у звітному періоді на різницю тривалості одного обороту у звітному і базовому періодах.

Таким чином, в 2011 р. в порівнянні з 2010 р. сума додаткового залучення оборотних коштів в оборот філії «Климентівська ДЕД» за рахунок збільшення тривалість одного їх обороту в середньому на 22,5 дня склала:

тис. грн.

В 2012 р. уповільнення в порівнянні з 2010 р. оборотності оборотних активів на 15,9 днів визвало необхідність додатково залучити в оборот:

тис. грн.

Негативним є і незбалансованість оборотності кредиторської й дебіторської заборгованості. В 2010 р. тривалість одного обороту дебіторської заборгованості нижча за тривалість одного обороту кредиторської заборгованості на 80,3 днів, в 2011 р. - на 109,2 дня, в 2012 р. - на 107,8 днів. Але дана ситуація є переважною для підприємства, так як воно отримує відстрочку платежу на термін більший ніж період надання комерційного кредиту для його покупців. Тобто підприємство мало можливість використовувати безкоштовно надані йому позикові засоби на протязі 80,3 днів в 2010 р., 109,2 днів - в 2011 р. та 107,8 днів - в 2012 р.

Виконана фінансово-економічна характеристика філії «Климентівська ДЕД» дозволяє зробити висновок, що основні показники, які характеризують її фінансовий стан, в 2010-2012 рр. були переважно негативними.



3. Організація і методика обліку розрахунків з постачальниками та підрядниками в філії «Климентівська ДЕД» ДП «Сумський облавтодор»

3.1 Організація обліку розрахунків з постачальниками та підрядниками

В наказі про облікову політику повинні бути зазначені наступні основні положення щодо обліку розрахунків з постачальниками та підрядниками (рис. 3.1).

Рисунок 3.1 - Основні положення щодо обліку розрахунків з постачальниками та підрядниками, що наводяться в наказі про облікову політику

Побудова аналітичного обліку розрахунків з постачальниками має забезпечити можливість отримання необхідних даних по:

акцептованих та інших розрахункових документах, термін оплати яких не настав;

неоплачених в строк розрахункових документах постачальникам за невідфактурованими поставками;

виданих векселях, термін оплати яких не настав;

прострочених оплатою векселях;

Аналітичний облік організується окремо за кожним постачальником та підрядником в розрізі кожного документа (рахунку) на сплату. На субрахунку 632 аналітичний облік ведеться в гривнях та в валюті, обумовленій в договорі.

Аналітичний облік розрахунків по імпортних операціях можна здійснювати в розрізі країн, а всередині їх - в розрізі постачальників або номерів контрактів. В будь-якому випадку повинен бути забезпечений чіткий контроль своєчасності розрахунків по кожній поставці товарів. Аналітичний облік ведеться за місцями зберігання і обліковими (товарними) партіями, при визначенні ознак яких береться до уваги: характер товару, можливість зберігання партії в процесі перевезення, перевалки, зберігання вантажу [16].

На підприємстві повинен бути організований поточний контроль, що полягає у щоденному перегляді виписок банку, об'яв банку про рахунки постачальників та інших документів, що надійшли до оплати, а також записів у регістри бухгалтерського обліку. Використовуючи їх, бухгалтер контролює платоспроможність підприємства на найближчий період (табл. 3.1).

Таблиця 3.1 - План контролю за здійсненням розрахункової дисципліни на підприємстві

Об'єкт контролю	Джерело контролю	Виконавець	Строк здійснення
Своєчасність оплати рахунків постачальників	Об'яви (повідомлення) банку про документи, що надійшли до оплати	Рахівник розрахункового відділу	На вимогу управління
Виконання фінансового плану по внесках і платежах до бюджету	Фінансовий план і виписка з рахунків у банку	Головний бухгалтер	На вимогу управління
Своєчасність погашення банківських кредитів	Виписки із кредитних рахунків в банку і реєстр термінових зобов'язань по позичках	Заступник головного бухгалтера	На вимогу управління

У Філії «Климентівська ДЕД» ДП «Сумський облавтодор» організований поточний контроль розрахунків з постачальниками та підрядниками. Тобто щоденно головний бухгалтер отримує виписку банку, згідно якої перевіряє оплату рахунків постачальника, а потім звіряє записи у регістрах бухгалтерського обліку.

Порушення договірних зобов'язань тягне за собою значні економічні наслідки для обох учасників договору (табл. 3.2).

Таблиця 3.2 - Можливі причини порушення договірних зобов'язань та їх наслідки [17-20]

Причина порушень	Зміст завданої шкоди	Наслідки порушень договірних зобов'язань
Неритмічна поставка сировини у строки, передбачені договором	Зменшення обсягу виробництва і реалізації продукції (робіт, послуг)	Недоодержання прибутку, збільшення умовних постійних витрат в собівартості продукції, сплата штрафних санкцій (пеня, неустойка)
Перебої з постачанням електроенергії	Простої устаткування і працівників	Додаткові виплати заробітної плати та нарахування на неї (Пенсійний фонд тощо), сплата штрафних санкцій за недопоставку продукції
Поставка некондиційної сировини, матеріалів і комплектуючих деталей	Зниження обсягів виробництва і якості продукції, збільшення трудомісткості технологічних процесів	Перевитрати заробітної плати на технологічних процесах (разом з нарахуванням на неї), штрафні санкції за порушення асортименту і якості продукції
Виробничий брак (внутрішній)	Виявлення виробничого браку продукції (виконаних робіт, послуг)	Витрати на оплату праці та нарахування на неї, матеріальні та енергетичні витрати
Поставка сировини і комплектуючих деталей, не передбачених договором	Вантажно-розвантажувальні роботи і зберігання . на складах, відправлення матеріалів за розпорядженням власника (постачальника)	Витрати на оплату праці та нарахування на неї, використання складських приміщень, транспортні витрати
Зовнішній брак сировини, виявлений у процесі виробництва	Невідповідність стандартам і технічним умовам одержаної від постачальника сировини, матеріалів, заготовок (прихований заводський брак), виявлений у процесі виробництва продукції (робіт, послуг) або при використанні цієї продукції	Собівартість браку, витрати на відшкодування затрат, завданих споживачу у зв'язку з придбанням продукції (робіт, послуг), виготовлення продукції з використанням виробів з прихованим дефектом, витрат на демонтаж виробів, а також транспортні витрати, які з'явилися внаслідок змін бракованої продукції, недоодержаний прибуток, витрати на сплату штрафних. санкцій
Транспортування продукції повітряним транспортом у зв'язку з порушенням графіка поставок	Додаткові витрати на контейнерну упаковку продукції, вантажно-розвантажувальні роботи, страхування вантажів, завищення тарифів на транспортування продукції	Вартість додаткових робіт для поставки продукції повітряним транспортом, подорожчання транспортних послуг, фактичних порівняно з передбаченим планом
Непостачання сировини, деталей, продукції за договором	Придбання сировини, деталей, продукції у іншого постачальника, консервація технологічного процесу	Збитки, пов'язані з придбанням сировини, деталей, продукції у іншого постачальника: витрати на консервацію або закриття виробництва, сплачені штрафні санкції
Розкрадання або пошкодження інструментів, господарського інвентарю	Безгосподарність, незабезпечення внутрішньогосподарського контролю за збереженням цінностей	Вартість інструментів, господарського інвентарю, сума уцінки пошкоджено майна, витрати на ремонт
Заміна асортименту виготовленої продукції (робіт, послуг) на менш рентабельну	Перепрофілювання виробництва у зв'язку з невиконанням договірних зобов'язань по корпоративних поставках сировини або порушенням вимог до якості	Недоодержання прибутку, оплата штрафних санкцій

Також для контролю за строками заборгованості на підприємствах слід вести накопичувальну відомість простроченої заборгованості з постачальниками та підрядниками (табл. 3.3).



Таблиця 3.3 - Накопичувальна відомість простроченої заборгованості з постачальниками та підрядниками.

№ п/п	Назва постачальника	Вид заборгованості	Дата виникнення	Дата платіжного документа	Причини виникнення	Винні особи	Вжиті заходи	При-мітка

До простроченої заборгованості відносяться наступні: прострочена заборгованість; заборгованість, по якій відсутні виправдовуючі документи; заборгованість, яка не підтверджена при інвентаризації актом взаємної перевірки; заборгованість, по якій справи передані до арбітражного суду; безнадійна заборгованість, по якій є рішення суду про відмову в позові.

Розрахунки з постачальниками здійснюють, як правило, після відвантаження товарно-матеріальних цінностей, виконання робіт, надання послуг або одночасно з ними. Обліковим регістром по рахунку 63 є журнал № 3, а аналітичні дані відображаються у відомості 3.3.

Одним з методів бухгалтерського контролю є інвентаризація. При інвентаризації розрахунків інвентаризаційна комісія на основі документів (рахунку-фактури, відомості по відвантаженню продукції, відомості по розрахунках з різними постачальниками, книги обліку депонентів, журналів) перевіряє залишки сум, які знаходяться на рахунках. Потім визначається строк визначення заборгованості по рахунках і встановлюються особи, винні в недотриманні сплати і пропущенні строків позовної давності [21].

Інвентаризаційна комісія шляхом документальної перевірки повинна також визначити:

правильність розрахунків з банками, фінансовими, податковими органами, позабюджетними фондами, вищою установою, іншими установами, а також зі структурними підрозділами установи, виділеними на окремі баланси;

правильність і обґрунтованість сум заборгованості, строк оплати якої не настав, та заборгованості, щодо якої минув строк позовної давності.

Для перевірки розрахунків з постачальниками підприємство повинно обмінятись виписками з рахунків. Виписки надсилають підприємства-кредитори своїм дебіторам. Дебітори зобов'язані перевірити одержані виписки в декадний термін, підтвердити суму заборгованості чи повідомити кредиторам свої мотивовані заперечення. Таким чином, в результаті взаємної перевірки заборгованості на рахунках повинні залишатися погоджені суми та складений акт.

Якщо при звірці розрахунків виникли розбіжності чи нез'ясовані розходження в розрахунках, які не вдалося усунути до кінця звітного періоду, кожна з сторін залишає на своєму балансі ті суми заборгованості, які підтверджуються документами і вважаються нею правильними.

При інвентаризації розрахунків інвентаризаційні описи слід складати в розрізі кожного виду заборгованості: нормальна, сумнівна, безнадійна, - і по шифрах бухгалтерських рахунків. По кожному виду розрахунків виявляються причини утворення заборгованості, встановлюється, з чиєї вини вона допущена, термін утворення, чи реальна вона до отримання, тобто чи є акти порівняння розрахунків, чи не пропущені строки позовної давності, які заходи застосовуються для погашення або стягнення заборгованості.

Інвентаризації підлягають також всі векселі: як ті, що знаходяться в портфелі, так і ті, що вилучили з нього (на інкасо, в забезпечення, відображені в обліку та бланкіровані). По кожній категорії векселів слід складати окремий опис. При великій кількості векселів бажане завчасне складання описів, що суттєво прискорює роботу комісії. По векселях, що знаходяться в банках, до описів необхідно додавати письмові довідки банків. З метою досягнення реальності балансу, вексельні зобов'язання дебіторів слід пильно переглянути. Часто серед них знаходяться сумнівні, а також безнадійні зобов'язання. Завдання комісії - визначити реальну оцінку таких векселів [22].

Представники Філії «Климентівська ДЕД» проводили інвентаризацію розрахунків з центром занятості. При інвентаризації розрахунків був складений акт звірки взаємних розрахунків, в якому була визначена сума заборгованості.

Організація обліку розрахунків з постачальниками та підрядниками повинна забезпечити своєчасну перевірку розрахунків з постачальниками та підрядниками та попередження прострочення заборгованості.

Безнадійній заборгованості слід приділити особливу увагу при організації бухгалтерського обліку зобов'язань (при закінченні терміну позовної давності, банкрутстві чи ліквідації підприємства, виникненні форс-мажорних обставин). Заборгованість, по якій минув строк позовної давності, відноситься до доходу звітного періоду в першому наступному місяці після пройденого строку позовної давності (при розрахунках між підприємствами недержавної форми власності).

Організація обліку заборгованості з постачальниками повита забезпечити:

своєчасну перевірку розрахунків з постачальниками;

додержання строків розрахунків;

віднесення доходів на звітний період.

Етапи організації бухгалтерського обліку тісно пов'язані між собою та повністю залежать від якості первинних даних, відображених в документах.

Керівники великих підприємств в організації обліку зобов'язань покладаються на розрахункові відділи бухгалтерії. Тут же повинен здійснюватися контроль за дотриманням строків оплати рахунків постачальників, за своєчасністю розрахунків з бюджетом, органами соціального страхування, працівниками з оплати праці, погашенням позик та відсотків по них та з іншими кредиторами [23].

3.2 Документування господарських операцій з обліку розрахунків з постачальниками та підрядниками

Основними джерелами інформації для контролю розрахункових відносин по товарних операціях служать первинні документи з обліку розрахунків з постачальниками і підрядчиками. При купівлі товарів укладається договір купівлі-продажу. Розрахунки з вітчизняними постачальниками та підрядниками при виникненні заборгованості проводяться на підставі документів постачальника: накладних, рахунків-фактур, рахунків, актів приймання-передачі виконаних робіт, наданих послуг, податкових накладних, товарно-транспортних накладних.

Погашенні заборгованості перед постачальниками та підрядниками здійснюються на підставі платіжних доручень, акредитивів, інкасо, видаткових косових ордерів, розрахункових чеків.

Розрахункові документи, які надає підприємство-постачальник на суму оплати за отриману продукцію, виконані роботи та надані послуги, повинні бути акцептовані. Для забезпечення оплати підприємством-покупцем бажаних цінностей на його адресу від постачальника виставляється «Рахунок-фактура», в якому вказується кількість, ціна і загальна сума (з урахуванням ПДВ) щодо їх оплати. В свою чергу перерахування коштів на розрахунковий рахунок постачальника здійснюється за допомогою документа «Платіжне доручення». Підтвердженням здійснення оплати постачальнику є виписка банку по розрахунковому рахунку підприємства.

Для отримання у постачальника придбаних цінностей само вивозом, представнику підприємства-покупця повинна бути видана «Довіреність на одержання цінностей». Видача покупцю із складу постачальника товарно-матеріальних цінностей здійснюється на підставі документа «Товарно-транспортна накладна». Вантажі, які надходять на підприємство від постачальників, реєструють у «Журнал обліку вантажів, що надійшли».

Записи у «Картки складського обліку» цінностей, що надійшли, здійснюються на підставі товарно-транспортних накладних або «Прибуткового ордера», який оформляється комірником по факту їх надходження. Узагальнення інформації щодо розрахунків із постачальниками та підрядниками знаходить своє відображення при журнально-ордерній формі обліку у журналі-ордері №3, а при спрощеній формі обліку - у розділі І Відомості 3-М [24].

Акцепт розрахункових документів - надпис уповноваженої особи (акцептант) на рахунку, який засвідчує згоду оплатити рахунок. Після цього покупець надає своєму банку платіжне дорученій на оплату придбаного товару і отримує виписку уповноваженого банку про списання грошових коштів з поточного рахунку. Якщо оплата товару проводиться готівкою через підзвітну особу, то заповнюють видатковий касовий ордер на видачу готівки під звіт та авансовий звіт про використаній виданої готівки (з квитанцією до прибуткового ордеру, чеком, копію розрахункової квитанції з відміткою «сплачено»). Оприбуткування товару від постачальника залежить від наявності розбіжностей між фактичними даними, та даними, зазначеними в документах постачальника, і оформлюється: прибутковою накладною чи поставленням штампу «оприбутковано» на документі постачальника (якщо розбіжності відсутні), або актом приймання (якщо є розбіжності). Підставою для оприбуткування та оплати придбаного товару також є документ, що підтверджує його якість.

Оприбуткування імпортних товарів на складі покупця проводиться на підставі зовнішньоекономічного договору купівлі-продажу, вантажної митної декларації, приймального акту і акту експертизи торговельно-промислової палати, комерційних документів рахунків-фактур («invoice», що підтверджують митну вартість товару); транспортних накладних, залізничної накладної, авіа накладної, коносаменту, товарно-транспортної накладної, пакувальних листів). При здійсненні розрахунків в іноземній валюті складається довідка бухгалтерії про наявність курсових різниць при перерахуванні заборгованості. При виявленні недостачі або дефекту товарів приймання не припиняється, а складається рекламаційний акт, в якому зазначаються наступні реквізити: особи, які беруть участь в прийманні: дата, час початку і закінчення приймання, місце складання акту; номер контракту, місця партії; найменування, адреса, країна постачальника; найменування товару, номер коносамента, номер накладної та інших документів; найменування покупця; кількість товару по кожній позиції асортименту; невідповідність якості, комплектності та іншим даним супровідних документів; стан тари, упаковки і маркування тари.

Рекламаційні акти складаються окремо по кожному іноземному постачальнику на кожну партію товару, що надійшла по одному транспортному документу. Документи, що оформлюються при перерахуванні коштів, залежать від форми розрахунків: платіжне доручення, акредитив, інкасо та інші платіжні документи [25].

Основним постачальником Філії «Климентівська ДЕД» являється «Агро-Союз-Суми», підприємство, яка надає товарно-матеріальні цінності, а саме запасні частини. На початку року філія заключає договір на поставку продукції. При замовлені продукції постачальник пред'являє рахунок, в якому зазначається перелік продукції, кількість, вартість та загальна сума, згідно якого через банківську установу здійснюється оплата за зазначеним рахунком. На основі доручення, яке видане на матеріальну відповідальну особу, особа отримує згідно накладної продукцію. При цьому одночасно виписується податкова накладна.

Постачальником основних матеріалів, необхідних для виробничого процесу, являється головне підприємство ДП «Сумський облавтодор», яке централізовано закуповує матеріали у постачальників, а потім згідно рахунку-фактури відпускає матеріали філії. Розрахунки проводяться по внутрішньогосподарським розрахункам через авізо. Для отримання матеріалів на матеріально-відповідальну особу виписується довіреність, згідно якої особа отримує матеріальні цінності. Довіреність реєструється в Журналі реєстрації довіреностей.

Узагальнення інформації щодо розрахунків з постачальниками та підрядниками заносять до журналу-ордеру № 3 та головної книги. На підприємстві щокварталу здійснюється Акт звірки між ДП «Сумський облавтодор», в якому зазначається дата проведення операції, номер, зміст операції, а також дебетові і кредитові обороти за квартал на основі яких виводиться сальдо підприємства на кінець кварталу.

До інших постачальників філії відносять: ПП «Тесля С. В», ПП «Кравченко М. І», а також ПП «Кузовенко», ТОВ «Нафтопродукт», ПП «Біленко».

3.3 Характеристика рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» та аналітичний облік операцій

Рахунок 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» призначений для обліку поточних зобов'язань по розрахунках з постачальниками та підрядниками за одержані товарно-матеріальні цінності, виконані роботи і надані послуги. Рахунок балансовий, розрахунковий, пасивний. По кредиту рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» відображається заборгованість за одержані від постачальників та підрядників товарно-матеріальні цінності, прийняті роботи, надані послуги, по дебету - її погашення, списання тощо.

Рахунок 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» має такі субрахунки:

631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»;

632 «Розрахунки з іноземними постачальниками»;

633 «Розрахунки з учасниками промислово-фінансової групи (ПФГ)».

На субрахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» ведеться облік розрахунків з вітчизняними постачальниками та підрядниками, на субрахунку 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками» - з іноземними постачальниками за одержані товарно-матеріальні цінності, виконані роботи, надані послуги. На субрахунку 633 «Розрахунки з учасниками ПФГ» ведеться облік розрахунків за одержані від учасників ПФГ товарно-матеріальні цінності , роботи, послуги. Кореспонденція рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» приведена на рисунку 3.2.

Побудова аналітичного обліку розрахунків з постачальниками та підрядниками має забезпечити можливість отримання необхідних даних по:

акцептованих та інших розрахункових документах термін оплати, яких не настав;

неоплачених в строк розрахункових документах постачальникам за невідфактурованими поставками;

виданих векселів, термін оплати, яких не настав;

прострочених оплатою векселів.

Аналітичний облік ведеться окремо за кожним постачальником та підрядником в розрізі кожного документа (рахунку) на сплату. На субрахунку 632 аналітичний облік, крім того, ведеться в гривнях та у валюті, обумовленій в договорі. Аналітичний облік розрахунків по імпортних операціях можна здійснювати в розрізі країн, а всередині їх - в розрізі постачальників або номерів контрактів. В будь-якому випадку повинен бути забезпечений чіткий контроль своєчасності розрахунків по кожній поставці товарів.

За дебетом рахунок 63 кореспондує з кредитом рахунків	За кредитом рахунок 63 кореспондує з дебетом рахунків:
24	«Брак у виробництві»	15	«Капітальні інвестиції»
30	«Каса»	20	«Виробничі запаси»
31	«Рахунки в банках»	21	«Тварини на вирощуванні та відгодівлі»
34	«Короткострокові векселі одержані»	22	«Малоцінні та швидкозношувані предмети»
36	«Розрахунки з покупцями та замовниками»	23	«Виробництво»
37	«Розрахунки з різними дебіторами»	24	«Брак у виробництві»
41	«Пайовий капітал»	28	«Товари»
46	«Неоплачений капітал»	30	«Каса»
48	«Цільове фінансування і цільові надходження»	31	«Рахунки в банках»
50	«Довгострокові позики»	39	«Витрати майбутніх періодів»
51	«Довгострокові векселі видані»	47	«Забезпечення майбутніх витрат і платежів»
52	«Довгострокові зобов'язання за облігаціями»	64	«Розрахунки за податками й платежами»
55	«Інші довгострокові зобов'язання»	68	«Розрахунки за іншими операціями»
60	«Короткострокові позики»	80	«Матеріальні витрати»
62	«Короткострокові векселі видані»	84	«Інші операційні витрати»
68	«Розрахунки за іншими операціями»	85	«Інші затрати»
70	«Доходи від реалізації»	91	«Загальновиробничі витрати»
71	«Інший операційний дохід»	92	«Адміністративні витрати»
74	«Інші доходи»	93	«Витрати на збут»
		94	«Інші витрати операційної діяльності»
		99	«Надзвичайні витрати»

Рисунок 3.2 - Кореспонденція рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»

Аналітичний облік ведеться за місцями зберігання і обліковими (товарними) партіями, при визначенні ознак яких береться до уваги: характер товару, можливість зберігання партії в процесі перевезення, перевалки, зберігання вантажу. Якщо з іноземним постачальником є домовленість про пред'явлення рахунку на кожну транспортну партію, то за облікову партію приймається партія, оформлена одним рахунком постачальника [10].

3.4 Відображення в облікових регістрах операцій з постачальниками та підрядниками

Розрахунки з постачальниками ведуть, як правило, після відвантаження товарно-матеріальних цінностей, виконання робіт, надання послуг або одночасно з ними. Торговельні рахунки до сплати виникають через придбання товарів для подальшого продажу і отримання послуг протягом нормальної операційної діяльності підприємства, Термін «рахунки до сплати» застосовують в обліку саме у значенні «торговельні рахунки до сплати». Типові бухгалтерські проводки по рахунках до сплати мають такий вигляд (табл. 3.4).



Таблиця 3.4 - Відображення заборгованості перед постачальниками

Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки
	Дебет	Кредит
1 Оприбутковано від постачальника необоротні активи, які потребують додаткових витрат зі встановлення	15 «Капітальні інвестиції»	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
2 Оприбутковано виробничі запаси, МШП, товари від постачальників	20 «Виробничі запаси», 22 «МШП», 28 «Товари»	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
3 Акцептовано рахунок постачальника за виконані роботи, надані послуги виробничого характеру	23 «Виробництво»	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
4 Виставлено претензію постачальнику за невиконання умов договору	374 «Роахунки за претензіями»	63 «Розрахунки з постачальникам и та підрядниками»
5 Відображено вартість послуг, наданих підприємству постачальниками, у зв'язку з виконанням гарантійних зобов'язань	47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів»	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
6 Відображено суму податкового кредиту з ПДВ на одержані ТМЦ, роботи, послуги	64 «Розрахунки за податками і платежами»	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
7 Відображено послуги, надані підрядниками: - пов'язані з організацією виробництва	91 «Загально- виробничі витрати»	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
- пов'язані з організацією управління підприємства	92 «Адміністративні витрати»
- пов'язані з ліквідацією наслідків надзвичайних подій	99 «Надзвичайні витрати»
8 Відображено в обліку нарахування фінансових санкцій за невиконання договору перед постачальником	948 «Визнані штрафи, нені, неустойки»	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»

Вартість отриманих товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ), виконаних робіт, наданих послуг відображається на рахунках обліку ТМЦ або витрат без врахування суми ПДВ, вказаної в документах постачальника. Операції по оплаті рахунків постачальників відображаються по дебету рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» (табл. 3.5).



Таблиця 3.5 - Відображення погашення заборгованості перед постачальниками

Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки
	Дебет	Кредит
1 Оплачено рахунки постачальників: - готівкою з каси	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	30 «Каса»
- з поточного рахунку в національній валюті або з валютного рахунку	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	311 «Поточні рахунки в національній валюті», 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті»
- акредитивами або чеками лімітованих чекових книжок	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	313 «Інші, рахунки в банку в національній валюті», 314 «Інші рахунки в банку в іноземній валюті»
- з підзвітних сум	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	372 «Розрахунки з підзвітними особами»
- довгостроковими позиками	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	50 «Довгострокові позики»
2 Зменшено суму заборгованості перед постачальником на суму браку, який виник у зв'язку з поставкою неякісних матеріалів	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	24 «Брак у виробництві»
3 Погашено заборгованість перед постачальником за рахунок векселя одержаного	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	34 «Короткострокові векселі одержані»
4 Проведено взаємозалік заборгованості за бартерною угодою	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	36 «Розрахунки з покупцями і замовниками»
5 Проведено зарахування заборгованості з раніше виданого авансу	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	371 «Розрахунки за виданими авансами»
6 Зменшено заборгованість перед постачальником в обмін на пай	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	41 «Пайовий капітал»
7 Видано довгостроковий вексель в погашення заборгованості перед постачальником	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	51 «Довгострокові векселі видані»
8 Видано облігацію постачальнику в рахунок погашення заборгованості	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»	52 «Довгострокові зобов'язання за облігаціями»

Незалежно від методу оцінки ТМЦ, прийнятого на підприємстві, рахунок 63 кредитується згідно з документами постачальника в межах суми акцепту. У випадку, коли рахунок постачальника був акцептований і оплачений до надходження вантажу, а при прийманні ТМЦ виявилась їх недостача проти відфактурованої кількості, невідповідність цін та якісних показників, обумовлених в угоді, арифметичні помилки, брак отриманих ТМЦ, то постачальнику виставляється претензія [24].

Невідфактурованою вважається поставка матеріальних цінностей від постачальника до пред'явлення розрахункового документу, на підставі якого здійснюється оплата. У цьому випадку матеріальні цінності оприбутковують за купівельними (або обліковими) цінами: дебет рахунку 20 «Виробничі запаси», рахунку 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети» - кредит рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками». Суми ПДВ по цих матеріалах будуть обліковуватися в тому звітному періоді, в якому надійдуть розрахункові документи: дебет рахунку 64 «Розрахунки за податками й платежами» - кредит рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками». При надходженні розрахункового документу постачальника раніше зроблений запис вартості матеріальних цінностей за купівельними (обліковими) цінами сторнують і здійснюють додатковий запис на суму рахунку, що пред'явлений до оплати.

Невідфактуровані поставки визначаються в кінці місяця на підставі даних про фактичні надходження матеріальних цінностей і розрахункових документів, пред'явлених для оплати. Постачальника терміново повідомляють про таку поставку: йому висилають лист та акт про приймання матеріалів (форма № М-7). Будівельні організації відображають в обліку невідфактуровані поставки за планово-розрахунковими (обліковими) цінами.

Матеріальні цінності вважаються такими, що перебувають в дорозі, якщо вони оплачені, але до кінця місяця не надійшли (або знаходяться на відповідальному зберіганні у постачальника). Такі матеріальні цінності бухгалтерія підприємства оприбутковує умовно з метою відображення їх в балансі підприємства в складі виробничих запасів - дебет рахунку 20 «Виробничі запаси», рахунку 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети»; кредит рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками». В наступному місяці вказані матеріальні цінності відновлюються на рахунку 63 стернуючи записом з такою ж кореспонденцією. В міру надходження виробничих запасів, які вважаються в дорозі, їх оприбутковують в кількості, що фактично надійшла.

У випадку закінчення строків позовної давності кредиторська заборгованість буде віднесена на доходи шляхом зменшення зобов'язань. У випадку розрахунків з попередньою оплатою або бартером заборгованість не переоцінюється і курсові різниці не визначаються. У випадку закінчення строку позовної давності (загальний - 3 роки) кредиторська заборгованість повинна бути віднесена на доходи шляхом зменшення зобов'язань. Облік невідфактурованих поставок наведений в таблиці 3.6.

Таблиця 3.6 - Відображення в обліку операцій по невідфактурованим поставкам

Зміст господарської операції	Кореспондуючі рахунки
	Дебет	Кредит
1 Оприбутковано ТМЦ за невідфактурованою поставкою (за обліковими цінами)	20 «Виробничі запаси» 22 «Малоцінні та швидкозношувальні предмети» 28 «Товари»	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
2 Відкоригована вартість одержаних ТМЦ при одержанні розрахункових документів: - при збільшенні вартості	20 «Виробничі запаси» 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети» 28 «Товари»	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»
- при зменшенні вартості («сторно»)	20 «Виробничі запаси» 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети» 28 «Товари»
3 Відображено суму ПДВ	641 «Розрахунки за податками»	63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками»

На субрахунку 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками» ведеться облік розрахунків з іноземними постачальниками та підрядниками за одержані товарно-матеріальні цінності, виконані роботи, надані послуги. Аналітичний облік ведеться окремо за кожним постачальником та підрядником в розрізі кожного документа (рахунку) на сплату. Облік розрахунків з іноземними постачальниками наведений в таблиці 3.7 [24].

Таблиця 3.7 - Облік розрахунків з іноземними постачальниками

Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
	Дебет	Кредит
1 Сплачено суму ввізного мита та митних зборів	642 «Розрахунки за обов'язковими платежами»	311 «Поточні рахунки в національній валюті»
2 Нараховано ПДВ під час митного оформлення	644 «Податковий кредит»	641 «Розрахунки за податками»
3 Сплачено ПДВ під час митного оформлення	641 «Розрахунки за податками»	311 «Поточні рахунки в національній валюті»
4 Оприбутковано товари від іноземного постачальника	281 «Товари на складі»	632 «Розрахунки з іноземними постачальниками»
5 Віднесено на вартість імпортних товарів суми фактично сплачених ввізного мита та митних зборів	281 «Товари на складі»	642 «Розрахунки за обов'язковими платежами»
6 Включено до податкового кредиту ПДВ, сплачений під час митного оформлення	641 «Розрахунки за податками»	644 «Податковий кредит»
7 Перераховано іноземну валюту в рахунок погашення заборгованості перед іноземним постачальником	632 «Розрахунки з іноземними постачальниками»	312 «Поточні рахунки в іноземній валюті»
8 Відображено курсову різницю з кредиторської заборгованості на дату погашення заборгованості	945 «Втрати від операційної курсової різниці»	632 «Розрахунки з іноземними постачальниками»
9 Списано суму втрат від курсової різниці на фінансові результати	791 «Результат операційної діяльності»	945 «Втрати від операційної курсової різниці»

У Філії «Климентівська ДЕД» ДП «Сумський облавтодор» облік розрахунків з іноземними постачальниками та підрядниками не ведеться.

3.5 Організація аудиту розрахунків з постачальниками та підрядниками в філії «Климентівська ДЕД» ДП «Сумський облавтодор»

Аудит в Україні стає однією з важливих галузей науки і практики. Він значно розширює і якісно поліпшує традиційні форми контролю. З розвитком ринкової інфраструктури зростає потреба в об'єктивній кількісній та якісній оцінці господарських явищ і фактів при визначенні їх відповідності встановленим критеріям та надання зацікавленим користувачам достовірної інформації про об'єкти господарської діяльності підприємства. В цьому вбачається основна мета аудиту.

Аудит - це процес, за допомогою якого компетентний працівник збирає і накопичує дані про господарські явища і факти з метою їх об'єктивної кількісної та якісної оцінки, визначення відповідності встановленим критеріям і надання зацікавленим користувачам достовірної інформації про об'єкти дослідження [26].

У Філії «Климентівська ДЕД» ДП «Сумський облавтодор» внутрішній аудит не існує, щодо зовнішнього аудиту, він не проводиться, так як підприємство має загальнодержавну форму власності, а тому перевірка виробничої і фінансово-господарської діяльності здійснюється контрольно-ревізійною службою, яка виявляє недоліки і зловживання у господарській діяльності. В результаті проведення ревізії оформляється акт, тобто документ, що узагальнює результат ревізії та фіксує стан виробничої і фінансово-господарської діяльності, а також вказуються порушення, які були виявлені. Проведемо в Філії «Климентівська ДЕД» ДП «Сумський облавтодор» зовнішній аудит розрахунків з постачальниками та підрядниками.

Мета аудиту розрахунків з постачальниками та підрядниками:

перевірка наявності правильності оформлення первинних документів, що є підставою для записів по розрахунках з постачальниками та підрядниками;

оцінка синтетичного і аналітичного обліку, правильності використання рахунків Плану рахунків;

перевірка правильності розрахунків з постачальниками та підрядниками (оплата коштами);

оцінка стану внутрішнього контролю з постачальниками та підрядниками [27].

У результаті аудиту розрахунків з постачальниками та підрядниками в Філії «Климентівська ДЕД» ДП «Сумський облавтодор» слід відзначити наступне:

закупівлі ґрунтуються на дійсних підтверджених запитах, належним чином складених у відношенні, ціни, якості i постачальника;

рахунки-фактури точні (терміни, кількості, ціни i пролонгації), розподіл рахунків правильний, а операції вчасно i точно враховуються у відношенні ремітента, суми і періоду;

усі закупівлі сумуються i точно проводиться по бухгалтерських документах.

Завдання аудиторського контролю поділяються на окремі та загальні. Розв'язання окремих завдань стосується перевірки однієї зі сторін господарської діяльності (використання сировини у виробництві, випуск продукції та її собівартість, збереження цінностей), а загальні - на всю господарську діяльність суб'єкта господарювання зі встановленням рентабельності, конкурентоспроможності продукції, прибутковості підприємства.

Незалежно від підходу до аудиторської перевірки, особливостей використання аудиторських процедур, окрім основних завдань, аудитори зобов'язані виконувати функціональні завдання. До таких завдань належать: коригування, оперативного контролю, стратегічні.

Основними завданнями проведення аудиту розрахунків з постачальниками та підрядниками є:

звірення залишку заборгованості за даними Головної книги з залишками в облікових регістрах;

перевірка наявності актів звірення і відповідності їх даним аналітичного і синтетичного обліків;

визначення постачальників і складання їх переліку;

перевірка наявності договорів, що передбачають авансову оплату;

перевірка правильності оформлення документів на одержання і своєчасне надання їх у бухгалтерію;

перевірка повноти і своєчасності оплати рахунків на основі регістрів обліку;

перевірка результатів проведення інвентаризації розрахунків з постачальниками і підрядниками;

проведення вибіркової перевірки з метою звірення рахунків, накладних, отриманих від постачальників, з даними складського і бухгалтерського обліків;

перелік виявлених помилок і порушень розрахунків з постачальниками і підрядниками;

звернення особливої уваги на закриття розрахунків з постачальниками і підрядниками «незвичайними» бухгалтерськими записам [28].

Об'єктом аудиту являються розрахунки з постачальниками та підрядниками.

При проведені аудиту розрахунків були використані наступні методи:

вибірковий метод, тобто метод згідно якого проводиться вибіркова перевірка бухгалтерських документів, перевіряються первинні документи які більше всього потрібні для проведення аудиту;

тестування, а саме проводився тест внутрішнього контролю, а також тести з питань відображення в обліку операцій з постачальниками та підрядниками;

підрахунок, тобто перевірка арифметичної точності записів у первинних документах, реєстрах бухгалтерського обліку і фінансової звітності [29].

В процесі своєї діяльності господарюючі суб'єкти здійснюють розрахунки з контрагентами різними способами. Найпоширенішими з них є розрахунки через установи банку, тобто безготівковим способом. Крім того, сучасні економічні умови потребують від господарюючих суб'єктів застосування таких форм розрахунків, як розрахунки за готівку, бартер (товарообмін), вексельні розрахунки. При проведенні аудиту розрахунків аудитору треба звертати увагу на всі особливості, які властиві тим чи іншим видам розрахунків.

На рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками» ведеться облік розрахунків із постачальниками та підрядниками за одержані товарно-матеріальні цінності, виконані роботи і надані послуги. За кредитом цього рахунку відображається заборгованість за одержані від постачальників товарно-матеріальні цінності, за дебетом - її погашення.

Аудит здійснюється окремо за кожним постачальником за кожним документом (рахунком) на сплату. Під час одержання матеріалів, товарів необхідно зробити запис: дебет рахунка 20 «Виробничі запаси», 28 «Товари», кредит рахунка 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками».

Однак, коли на підставі виписки банку відбувається списання грошей для розрахунку з постачальником, то робиться запис: дебет 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками», кредит 31 «Рахунки в банках». Аудитор перевіряє правильність і своєчасність виконання договірних зобов'язань постачальниками і підрядниками за виконані роботи чи надані послуги. Аудит починають з аналізу результатів інвентаризації кредиторської заборгованості за відповідними звітними періодами на найближчу дату до початку аудиту. Дані інвентаризації слід звірити із сумами, відображеними у Головній книзі та балансі за рахунком 63 «Розрахунки з постачальниками та підрядниками». Перевірці підлягають залишки кредиторської заборгованості на початок звітного періоду, відображені в регістрах бухгалтерського обліку, із залишками в попередньому звітному періоді, й уточнюється реальність кредиторської заборгованості.

Аналіз матеріалів інвентаризації розрахунків дає аудитору змогу зосередити увагу на сумнівних розрахунках та здійснити перевірку обґрунтованості створення резерву за сумнівними боргами і законність їх списання з балансу. Для перевірки достовірності первинних документів, за якими здійснені розрахункові операції, доцільно провести зустрічні звірки різних документів на даному підприємстві й зробити письмовий запит у відповідні підприємства про стан розрахунків. Доцільно відбирати рахунки, за якими проводилися сторнувальні записи, записи щодо перерахування сум з одного рахунка на інший, а також ті, де складались бухгалтерські проводки на підставі довідок [30].

Кожна сума заборгованості на окремих рахунках розглядається з погляду виникнення боргу, причини і давності створення заборгованості, реальності її одержання. Заборгованість, не сплачена в установлений строк, - це заборгованість зі строком сплати, що минув, яка має бути погашена. Тому необхідно з'ясувати причини її непогашення у визначені терміни.

Під час аудиту розрахунків із постачальниками необхідно встановити наявність договорів поставки товарів, перевірити доцільність придбання, дотримання встановлених договором розрахунків. Щоб встановити повноту оприбуткування матеріальних цінностей, слід зіставити дані про їх кількість і вартість за платіжними документами (платіжним дорученням і вимогами-дорученнями) з даними документів на їх оприбуткування (рахунків, рахунків-фактур, товарно-транспортних накладних) і показниками аналітичного обліку розрахунків з постачальниками (реєстрів операцій за рахунками з постачальниками), книгами, картками складського обліку, звітами руху товарів. Звертається увага на правильність застосування постачальниками цін, тарифів за послуги. Подібні факти виявляють зіставленням цін, вказаних у рахунках постачальників, з цінами, вказаними в договорах.

Під час перевірки розрахунків з підрядниками встановлюють:

чи включено об'єкти, що будуються, до титульного списку;

чи забезпечені вони відповідними джерелами фінансування;

чи є проектно-кошторисна документація на будівельні об'єкти; чи укладені договори з підрядниками і які умови розрахунків;

правильність застосування цін, розцінок, чи немає дописок обсягів виконаних робіт;

достовірність поданих до оплати рахунків із доданими до них актами про виконані роботи.

Складність аудиту розрахунків з постачальниками та підрядниками полягає в тому, що реальність такої заборгованості може бути підтверджена тільки зустрічною звіркою з контрагентами, однак самостійно, без узгодження із замовником, аудитор виконати цю процедуру не може. Перед тим як здійснювати зустрічну звірку, аудитору слід самостійно вибрати тих контрагентів, розрахунки з якими викликають сумніви щодо реальності та достовірності.

Джерелами інформації для проведення аудиту розрахунків з постачальниками та підрядниками є:

регістри синтетичного обліку та звітність (Баланс (форма 1), Головна книга);

регістри синтетичного та аналітичного обліку розрахунків (Журнали-ордери № 3, № 1, відомості аналітичного обліку);

первинні документи з обліку розрахунків (накладні, рахунки-фактури, договори та ін.).

Для проведення аудиту розрахунків з постачальниками та підрядниками нормативною базою є:

Інструкція по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових кошті, документів і розрахунків;

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов'язання», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 р. № 20.

Аудиторську перевірку виконують у кілька етапів.

На першому етапі перевіряють наявність підтверджувальних документів по кожній операції, а також правильність їх оформлення, а саме наявність усіх необхідних реквізитів, підписів відповідальних осіб, печаток. Особливу увагу аудитору слід звернути на вивчення договірної системи на підприємстві.

Другим етапом аудиту розрахунків з постачальниками і підрядниками є оцінка стану претензійної роботи на підприємстві щодо врегулювання нестач при отриманні товарно-матеріальних цінностей, а також претензій щодо невідповідності якісних показників отриманої продукції.

Третім етапом перевірки є вивчення строків існування заборгованості з постачальниками і підрядниками з метою встановлення простроченої. При цьому доцільно складати звірювальні таблиці, в яких мають бути дані про строки існування тієї чи іншої заборгованості. Таке групування дає аудитору змогу виділити сумнівну заборгованість для розрахунку резерву сумнівних боргів та встановити безнадійну заборгованість.

Аудиторська практика засвідчує, що найпоширенішою помилкою при перевірці списання заборгованості підприємства є те, що на підприємстві взагалі не визначається резерв сумнівних боргів, який має бути нарахованим або за кожним боржником окремо, або за строками погашення заборгованості. Це призводить до того, що при відображенні в бухгалтерському обліку списання заборгованості підприємства застосовують нетипову кореспонденцію рахунків.

Документальне оформлення аудиторської перевірки складається з двох видів документації - робочої та підсумкової .

Робочі документи аудитора - це записи аудитора, здійснені ним під час планування, підготовки та проведення перевірок, узагальнення їх даних, а також документально зафіксована інформація, отримана у процесі ауд...