Учет валютных операций

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

валютный бухгалтерский учет

Развитие рыночной экономики в России создает широкие возможности для осуществления внешнеэкономической деятельности и валютно - хозяйственной самостоятельности предприятий, именно наличие внешнеэкономической деятельности обуславливает появление валютных операций. Согласно Указу Президента РФ от 15.11.91 г. №213 «О либерализации внешнеэкономической деятельности на территории РФ», с последующими изменениями и дополнениями, всем предприятиям, зарегистрированным на территории России независимо от форм собственности разрешено без ограничений заниматься внешнеэкономической деятельностью. При исполнении этого права все больше предприятий вступает в прямой контакт с иностранными партнерами. Субъектами внешнеэкономической деятельности становятся промышленные, горнодобывающие, сельскохозяйственные и прочие предприятия, посреднические организации, торговые дома и прочие организации. С каждым годом расширяется сфера функционирования валютного рынка: идет создание зон свободного предпринимательства, растет количество предприятий с участием иностранного капитала, привлекаются иностранные инвестиции в различные производственно - социальные инфраструктуры. Происходит постепенное вовлечение российской экономики в международное разделение труда. В этих условиях первостепенное значение приобретают вопросы организации, регулирования и технологии валютно - финансовой деятельности. На начальном этапе реформирования нашей экономики либерализация внешней торговли, а также предоставление необоснованных льгот определенным экономическим субъектам отрицательно отразились на торговом балансе нашей страны: участились случаи «бегства капитала» за границу, сокрытия валютной выручки.

Нормативно - правовое регулирование внешнеэкономической деятельности среди других направлений финансово - хозяйственной деятельности предприятий и организаций представляется наиболее противоречивым и объемным. По подсчетам специалистов перечень действующих нормативных актов, именуемый таможенным законодательством, представлен следующими документами: 4 основополагающих закона, помимо них таможенные вопросы излагаются еще примерно в 20 законах, около 50 указов Президента РФ, почти 300 постановлений и распоряжений Правительства РФ, свыше 3500 документов ГТК РФ, не принимая во внимание индивидуальные и внутриведомственные акты, правовые акты региональных таможенных управлений и таможен.

Изменить такую тенденцию стало возможным только при более жестком со стороны государства контроле за участниками внешнеэкономической деятельности. Принятые в последние годы в в этой области нормативные документы почти полностью отменили предоставленные в прошлом льготы и определили более четкие правила для российских и зарубежных партнеров на внешнеторговом рынке.

Соблюдение правовых норм во внешнеэкономической деятельности находится в прямой зависимости от постановки и организации бухгалтерского учета и контроля валютных операций. Дальнейший процесс интеграции российской экономики и мировой экономической системы прежде всего требует более совершенной системы бухгалтерского учета и контроля во внешнеэкономической деятельности.

Неустойчивость российского рубля, вызванная прежде всего спадом производства, ведет к образованию в бухгалтерском учете валютных операций как положительной, так и отрицательной курсовой разницы по отношению курса рубля к другим иностранным валютам. В практике ведения учета валютных операций исчисление результата курсовой разницы представляет определенные сложности. Они в известной мере обусловлены тем, что различен характер операций, затрагивающих момент пересчета сумм в иностранной валюте на российские рубли. Чтобы избежать ошибок, надо иметь четкое представление о действующих нормативных актах и сложившейся практике с учетом международных стандартов. Вопрос отражения курсовых разниц в учете в последние годы претерпел определенные изменения, завершившиеся четким указанием законодателя о месте курсовых разниц в формировании финансовых результатов организации имеющей активы и обязательства в иностранной валюте.

Поэтому тема учета и анализа валютных операций является важной и актуальной в настоящее время.

Целью выпускной квалификационной работы является разработка рекомендаций по совершенствованию учета и анализа валютных операций.

Для достижения данной цели потребовалось решение ряда задач:

- изучить нормативные и законодательные акты в области валютного регулирования внешнеэкономической деятельности и валютного контроля, а также основные нормативные документы устанавливающие правила ведения бухгалтерского учета валютных операций;

- раскрыть теоретические аспекты бухгалтерского учета и анализа валютных операций на материалах предприятия ЗАО «-».

1. Валютные операции

валютный бухгалтерский учет

1.1 Общие положения по валютным операциям

Основы правового регулирования денежного обращения в России закреплены в ст. 75 Конституции РФ, в которой устанавливается, что денежной единицей в России является рубль. Введение и эмиссия других денег в Российской Федерации не допускается.

Случаи, порядок и условия использования иностранной валюты на территории РФ регламентируется законом в установленном им порядке. При этом виды имущества, признаваемого валютными ценностями, и порядок совершения сделок с ним определяются Законом РФ «О валютном регулировании и валютном контроле». Он выделяет понятия «иностранная валюта», «валютные ценности» и «свободно конвертируемая валюта».

Иностранная валюта-это денежные знаки в виде банкнот, казначейских билетов, монеты находящиеся в обращении и являющиеся законным платежным средством в соответствующем иностранном государстве или группе государств, изъятые или изымаемые из обращения, но подлежащие обмену денежные знаки, а также средства на счетах в денежных единицах иностранных государств и международных или расчетных единицах.

К валютным ценностям относятся: иностранная валюта; ценные бумаги, номинированные в иностранной валюте - платежные документы (чеки, векселя, аккредитивы и др), эмиссионные ценные бумаги (включая акции и облигации), ценные бумаги, производные от эмиссионных ценных бумаг (включая депозитарные расписки, опционы дающие право на приобретение эмиссионных ценных бумаг, фондовые ценности (сертификаты о заключении валютных сделок) и другие долговые обязательства, выраженные в иностранной валюте (депозиты и сберегательные сертификаты, гарантийные письма); драгоценные металлы; природные драгоценные камни. Свободно конвертируемая валюта - иностранная валюта, без ограничений обмениваемая на валюту другого иностранного государства при осуществлении текущих валютных операций.

5 Валютными считаются следующие операции:

- связанные с переходом права собственности и иных прав собственности ивалютные ценности, в том числе с использованием в качестве средств платежа иностранной валюты и платежных документов в иностранной валюте;

- ввоз и пересылка в Российскую Федерацию, а также вывоз и пересылка из неё валютных ценностей;

- осуществление международных денежных переводов, а также операций по открытию и ведению российскими банками рублевых счетов нерезидентов.

Есть целый ряд операций, не влекущих в результате их осуществления перехода права собственности на иностранную валюту, хотя они и отражаются в бухгалтерском учете как валютные: получение в кассу с валютного счета иностранной валюты, выдача её под отчет работнику на расходы по зарубежной командировке и другие не приводят к переходу права собственности на иностранную валюту (собственником её остается организация), но для бухгалтера эти операции являются валютными.

Закон подразделяет валютные операции, осуществляемые организациями на две группы:

- текущие валютные операции;

- валютные операции, связанные с движением капитала К текущим валютным операциям относятся:

- переводы в РФ и из РФ иностранной валюты для осуществления платежей по экспорту и импорту товаров, (работ и услуг, результатов интелектуальной собственноси), а также платежей, связанных с кредитованием экспортно-импортнных операций продолжительностью не более 90 дней;

- получение и предоставление финансовых кредитов не более, чем на 180 дней;

- операции, связанные с перемещением в обоих направлениях через таможенную территорию РФ сумм по процентам, дивидендам и другим доходам по вкладам, инвестициям, кредитам и другим операциям, связанным с движением капитала;

- выплаты заработной платы, стипендий, пенсий, алиментов и других переводов неторгового характера в РФ и из РФ (государственных пособий, доплат и компенсаций, выплат по возмещению вреда, причиненного работникам в силу профессиональных заболеваний или несчастных случаев при исполнении ими трудовых обязанностей и т.п.).

Валютными операциями, связанными с движением капитала, считаются:

- вклады в уставные капиталы организаций, рассматриваемые как прямые инвестиции;

- переводы в оплату на право собственности на объекты недвижимости, включая землю и ее недра;

- портфельные инвестиции (приобретение ценных бумаг);

- предоставление и получение отсрочки в погашении обязательств участниками ВЭД на срок свыше 90 дней;

- предоставление и получение кредитов на срок более 180 дней;

Законом устанавливаются специальные правила осуществления валютных операций резидентами РФ. К резидентам как участникам валютных операций относят:

- физических лиц, имеющих постоянное местожительство в России, в том числе временно находящихся за пределами РФ;

- юридических лиц, находящихся на территории РФ и зарегистрированных в соответствии с законодательством РФ, в том числе предприятия с участием иностранных инвестиций;

- дипломатические, торговые и иные официальные представительства РФ, находящиеся за её пределами;

- представительства и филиалы российских предприятий и организаций (юридических лиц), находящиеся за пределами РФ, созданные в соответствии с законодательством РФ.

Текущие валютные операции могут осуществляться резидентами без ограничений. Валютные операции, связанные с движением капитала, осуществляют ся резидентами только на основании лицензии Центрального банка России.

Внешнеэкономическая деятельность подразумевает собой:

- вывоз продукции за пределы данного государства в другие страны-экспорт;

- ввоз товаров в данную страну из-за рубежа- импорт;

- провоз через данную страну товаров из одного государства в третье - реэкспорт.

Внешнеэкономическая сделка оформляется контрактом, содержащим права, обязанности и ответственность партнеров по сделке, которые сгруппированы в особых разделах: определение сторон сделки; предмет договора; цена товара или услуги и общая сумма контракта; вид и сроки поставки товара; условия платежа и форма расчетов; упаковка и маркировка товара; гарантия продавца; штрафные санкции при нарушении условий контракта и возмещение убытка; страхование; обстоятельства непреодалимой силы, арбитраж. В контракте могут содержаться и другие разделы в зависимости от характера товара и условий поставки.

После заключения контракта возникают требования исполнения сделки (поставки товара, оказания услуг, исполнения работ): отправка груза продавцом и оплата его покупателем. Поставка-это возмездная передача товара продавцом (поставщиком) покупателю (заказчику) во исполнение договора купли-продажи (контракта). Документы, с передачей которых продавцом покупателю право собственности на товар переходит к покупателю, называются товарно-распорядительными. К ним относятся: дубликат накладной международного грузового сообщения, квитанция накладной внутреннего грузового сообщения, акт приемки на склад, доковая расписка, варрант и др. При заключении контрактов на поставки товаров оговариваются условия поставок.

Для правильного оформления внешнеторговых сделок рекомендуется пользоваться международными правилами толкования торговых терминов («Инкотермс»), разработанными Международной торговой палатой. Цель «Ин-котермс» - разъяснить наиболее часто используемые условия поставок во внешней торговле, чтобы свести до минимума различия в интерпретации этих терминов в разных странах. «Инкотермс» носит рекомендательный характер, и его применение в полном объеме или в определенной части зависит от соглашения сторон. При несовпадении толкования базисных условий поставки в контракте и в «Инкотермс» предпочтение отдается контракту.

Контракт должен содержать: уникальный номер; место и дату его подписания; наименование и полные юридические адреса резидента импортера / экспортера и иностранного партнера; должность и инициалы лица, подписывающего контракт от имени российской стороны, а также документ на основании которого оно действует; банковские реквизиты резидента- импортера / экспортера и иностранного партнера; срок действия контракта (календарную дату или срок от даты подписания контракта); в заключительной части-инициалы, подписи и печати договаривающихся сторон, свидетельствующие о согласовании всех условий договора. Детальное описание товара, особенно при поставке неоднородного товара, его различных видов, марок, количества и так далее можно представить в виде спецификации, которая оформляется в качестве неотъемлемого приложения к контракту.

Условия поставки фиксируют порядок перехода риска на товар, разделение между продавцом и покупателем обязанностей по реализации контракта, в частности, определение основных типов базисных условий поставки, учитывающих транспортные расходы в цене товара. Цена контракта определяет общую сумму контракта и цену за единицу товара в валюте цены.

Условия платежа идентифицируют валюту, в которой будет производиться расчет по контракту, а также обязательный перечень документов, передаваемых продавцом покупателю, подтверждающий факт отгрузки, стоимость и номенклатуру отгруженных товаров.

При осуществлении внешнеторговых операций особое значение придается определяемым в контрактах валютно-финансовым условиям. Под валютными условиями понимаются: валюта цены, которой может быть любая иностранная валюта, в которой фиксируются цены на импортируемый товар (работы, услуги); валюта платежа - валюта, в которой производится расчет по внешнеэкономической сделке согласно контракта; установление курса пересчета - в случае если валюты цены и платежа не совпадают, то для пересчета используется текущий рыночный курс валют.

Финансовые условия контракта должны предусматривать: виды и условия расчетов; формы расчетов; защитные меры, обеспечивающие надежность и своевременное осуществление платежей; средства платежа, применяемые в расчетах.

В зависимости от видов поставок возникают соответственно различные варианты расчетов:

- оплата деньгами за экспортную, импортную продукцию, или услуги по реэкспорту, путем перечисления денежных средств через банки в безналичной форме;

- оплата товаром за товар - товарообменные (бартерные) операции;

- в смешанных видах - платежи осуществляются частично в денежной форме, частично в форме поставок товаров;

- предоставление товарного кредита с гашением его после реализации товара (договор консигнации).

Во внешнеэкономической деятельности применяют следующие основные формы валютных расчетов: аккредитивами, банковскими переводами, инкассовыми поручениями, в форме коммерческого кредита.

Предоплата - банковский перевод импортером валюты до поставки товара экспортером. Форма расчетов выгодная для продавца (экспортера), но не выгодная покупателю (импортеру). У последнего существует риск не поставки товара, что импортер может устранить получением от поставщика гарантии от солидного банка.

Инкассо - предприятие-экспортер, отгрузив товар в адрес иностранного покупателя, представляет в уполномоченный банк при инкассовом поручении счет - фактуру за товар с приложением всех документов, обусловленных контрактом.

Расчеты через аккредитивы. Обеспечительная значимость аккредитива состоит в том, что платеж с аккредитива экспортеру осуществляется тогда, когда он открыт в его банке, после отгрузки и предоставления банку отгрузочных документов.

Особенностью внешнеэкономической деятельности является требование отслеживания движения товаров (учет товародвижения), учет реализации и расчетов с партнерами, учет прочих расчетов (реализация, покупка валюты, ценных бумаг, инвестиций и др.). Возникает ситуация, при которой должен быть налажен учет движения товаров, учет расчетов по ним и учет чисто валютных операций.

1.2 Нормативные документы регулирующие ведение и учет валютных операций

Осуществление и учет валютных, экспортных и импортных операций регламентируется нормативными документами, которые можно разделить на две группы. Первая группа - законодательные и нормативные акты в области валютного регулирования внешнеэкономической деятельности и валютного контроля на территории России. Вторую группу составляют документы, определяющие методологию бухгалтерского учета валютных операций и внешнеэкономической деятельности.

Общеустанавливающими нормативными документами, регулирующими осуществление валютных операций, являются:

- Гражданский кодекс Российской Федерации (ПС РФ), Он регламентирует случаи, порядок и условия использования иностранной валюты на территории Российской Федерации.

- Федеральный закон РФ «О валютном регулировании и валютном контроле» от 09.10.92 г. №3615-1 (в ред. от 31.05.01 г. №72-ФЗ), является базовым документом, определяющим валютное регулирование в стране. Он устанавливает, что основным органом валютного регулирования в РФ является ЦБ РФ, в функции которого входит:

- определение сфер и порядка обращения иностранной валюты и ценных бумаг в иностранной валюте;

- осуществление и нормативное регулирование всех видов валютных операций;

- разработка правил проведения резидентами и нерезидентами в РФ операций с иностранной валютой и ценными бумагами в иностранной валюте;

- разработка правил обязательного перевода, ввоза и пересылки в РФ иностранной валюты и ценных бумаг в этой валюте, принадлежащих резидентам;

- предоставление резидентам условий, в рамках соблюдения которых они вправе открывать счета в иностранной валюте за пределами страны;

- установление единых форм учета, отчетности, документации и статистики валютных операций, а также порядок и сроки их предоставления. Содержание данного закона определяет основные принципы осуществления валютных операций в стране, полномочия и функции органов валютного регулирования и валютного контроля, а также права, обязанности и ответственность юридических и физических лиц в сфере валютных операций.

- Федеральный закон РФ «О государственном регулировании внешнеторговой деятельности» №157-ФЗ от 13.10.95 г. (с изм. от 08.07.97 г., 10.02.99 г.)

ФЗ РФ №157-ФЗ впервые разграничены полномочия (права, обязанности и ответственность) федеральных и региональных органов управления, определены основы государственного регулирования внешнеторговой деятельности и порядок ее осуществления российскими и иностранными экономическими субъектами. Закон дает четкие определения основных понятий, применяемых во внешнеторговой деятельности (товар, услуги, экспорт, импорт и др.). Основная цель данного Закона - обеспечить экономические интересы и экономический суверенитет России, создать условия для ее успешной интеграции с мировой экономикой.

- Таможенный кодекс РФ (ТК РФ), принятый постановлением ВС РФ №5223-1 от 18.06.93 г. (с изм. от 10.02.99 г.), впервые четко регламентировал правовую основу внешнеэкономических отношений в стране, установил механизм и порядок таможенного контроля, а также устанавливает основной состав таможенных платежей, уплачиваемый участниками ВЭД при перемещении товаров и транспортных средств через таможенную границу РФ.

- Закон РФ «О таможенном тарифе» (ТТ) №5003-1 от 21.05.93 г. (с изм. от 08.08.01 г.), признает приоритет международного права над национальным в области внешней торговли,

С вводом в действие Таможенного кодекса РФ и Закона РФ «О таможенном тарифе» таможенная система получила стабильную основу для правового регулирования экспортных и импортных операций.

На базе всех вышеназванных законов органами исполнительной власти различного уровня - от Правительства РФ до ГТК РФ, Минфина РФ, МНС РФ и других органов - формируются и создаются подзаконные акты. Соблюдение правовых норм во внешнеэкономической деятельности, организация системы-валютного регулирования и контроля находятся в прямой зависимости от постановки и организации бухгалтерского учета.

Общие правила бухгалтерского учета валютных операций устанавливают следующие документы:

- Налоговый кодекс РФ, Часть I. ФЗ РФ от 31.07.1998 г. №146-ФЗ (с изм. от 29.12.2000 г., от 08.08.2001 г.);

- ФЗ РФ «О введении в действие части второй налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах» от 05.08.2000 г. №118-ФЗ (с изм. от 29.12.00 №166-ФЗ);

- ФЗ РФ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» от 06.08.2001 г. №110-ФЗ;

- ФЗ РФ «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. №129-ФЗ (с изм. от 23.07.1998 г.);

- Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное приказом Минфина РФ ОТ 29.07.1998 г. №34н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обяза-тельств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ №3/2000), утвержденное приказом Минфина РФ от 10.01.2000 г. №2н, является нормативным актом, вобравшим в себя правила ведения бухгалтерского учета в данной сфере, которые ранее были разбросаны по другим нормативным документам. Однако его применение не исключает использования других положений по бухгалтерскому учету.

- Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» (ПБУ №1/98), утвержденное приказом Минфина РФ №60н от 09.12.98 г. (с изм. отЗО. 12.1999 г.);

- Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ №9/99), утвержденное приказом Минфина РФ №32н от 06.05.1999 г. (с изм. от 30.03.2001 г.);

- Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ №10/99), утвержденное приказом Минфина РФ №ЗЗн от 06.05.1999 г. (с изм. и допол. от 30.12.1999 г.);

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально - производственных запасов» (ПБУ №5/01), утвержденное приказом Минфина РФ №44н от 09.06.2001 г.;

- Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденное постановлением Правительства РФ №552 от 05.08.1992 г. (с изм. от 31.05.2000 г.);

- План счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. №94н.

Все эти документы являются частью системы регулирования бухгалтерского учета в реализации Государственной программы перехода Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики, утвержденной постановлением ВС РФ №3708-1 от 23.10.92 г. и программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства РФ №283 от 6.03.98 г.

1.3 Технико-экономическая характеристика предприятия ЗАО «-»

Объектом исследования по выбранной теме является Закрытое акционерное общество «-». Предприятие создано в 1991 году и специализируется на разработке технологий обработки и внедрению их в производство товарной железной руды (сырья, подготовленного металлургической плавке: производство металлизованных окатышей с высоким содержанием железа), а также на выплавке губчатой стали минуя процесс образования чугуна.

Все виды работ выполняются согласно государственным лицензиям на производство вышеуказанных работ.

Постоянными заказчиками ЗАО «-» являются: Челябинский и Магнитогорский металлургические комбинаты, а также различные предприятия машиностроения. С 1994 года предприятие имеет внешнеэкономические связи со странами СНГ, а с 1996 года выход на мировой внешнеторговый рынок, прежде всего в качестве экспортера.

ЗАО «-» имеет производственную базу на территории Челябинского металлургического комбината, которая включает в себя: сталеплавильный цех, цех по обогащению железной руды, лабораторию по сертификационным испытаниям, складские помещения.

Учредителями предприятия являются физические лица, в количестве 3 человек.

ЗАО «-» имеет постоянный кадровый состав высоко квалифицированных специалистов. Среднесписочная численность по состоянию на 01.01.02 г. составила 97 человек

В структуру управления входят отделы: производственно - технологический, сметно - договорной, диспетчерская служба, бухгалтерия и отдел кадров. Бухгалтерия предприятия состоит из 4 человек.

Экономическая служба и отдел маркетинга на предприятии отсутствуют.

В учетной политике предприятия определена дата возникновения налогового обязательства при определении выручки - по мере поступления денежных средств. Бухгалтерский учет ведется в программе «1С - Бухгалтерия» 7.7

За 2001 год выручка от продажи товаров на экспорт составила 16678 тыс. рублей. Эффективность продаж по экспорту составила 365,3 рубля на каждые 100 рублей затрат.

2. Бухгалтерский учет валютных операций

2.1 Учет операций по валютному счету

В бухгалтерском учете валютных операций, основная специфика правил их отражения связанна с вопросами оценки валютных операций.

В соответствии с Законом «О бухгалтерском учете» оценка имущества и обязательств производится организацией для их отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в денежном выражении: в валюте Российской Федерации- в рублях.

Основным нормативным документом, устанавливающим правила бухгалтерского учета валютных операций, является ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте «утвержденное приказом Минфина РФ от 10.01 2000 №2н.

В соответствии с ПБУ 3/2000 стоимость активов и обязательств (денежных-знаков в кассе организации, средств на счетах в кредитных организациях, денежных и платежных документов, финансовых вложений, средств в расчетах, включая по заемным обязательствам, с юридическими и физическими лицами, основных средств, нематериальных активов, материально - производственных запасов, а также других активов и обязательств организации), выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли. Этот пересчет производится по курсу Центрального банка РФ для этой иностранной валюты по отношению к рублю.

Согласно Закона РФ «О бухгалтерском учете «и ПБУ 3/2000: для целей бухгалтерского учета пересчет стоимости валютных активов и обязательств производится по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операций в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.

При пересчете стоимости денежных средств и расчетов организации в иностранной валюте в рубли при изменении курса Центрального банка РФ возникают курсовые разницы. Согласно нормативному определению, приведенному в ПБУ 3/2000, курсовая разница - разница между рублевой оценкой соответствующего актива или обязательства, стоимость которого выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату исполнения обязательств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этих актива и обязательства, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период.

Курсовая разница отражается в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за которой составлена бухгалтерская отчетность. При этом курсовая разница подлежит зачислению на финансовые результаты организации как внереализационные доходы или внереализационные расходы (кроме случаев, связанных с формированием уставного капитала).

В течение года необходимо отражать положительные курсовые разницы по кредиту счета 91-1 «Прочие доходы» и дебету счетов 50, 52, 57, 58, 60, 62, 66, 67, 71, а отрицательные - по дебету счета 91-2 «Прочие расходы» и кредиту счетов 50, 52, 57, 58, 60, 62, 66, 67, 71.

В новом Плане счетов предусмотрено учитывать на счете 58 «Финансовые вложения» как краткосрочные, так и долгосрочные финансовые вложения. Между тем, переоценке на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности подлежат только краткосрочные ценные бумаги, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Иной порядок отражения курсовой разницы предусмотрен при формировании уставного (складочного) капитала организации. Под курсовой разницей, связанной с формированием уставного (складочного) капитала организации, понимается разность между рублевой оценкой задолженности учредителя (участника) по вкладу в уставный (складочный) капитал организации, оцененному в учредительных документах в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату поступления вкладов, и рублевой оценкой этого вклада в учредительных документах. Такая курсовая разница возникает при погашении задолженности учредителей и подлежит отнесению на счет 83 «Добавочный капитал»,

Пример: Вклад иностранного учредителя в уставный капитал российской организации оценен в соответствии с учредительными документами в сумме 10 000 долларов США.

Курс доллара США, установленный ЦБ РФ, составил:

- на дату государственной регистрации организации - 30,00 руб.;

- на день поступления вклада иностранного учредителя на валютный счет организации 30,50 руб.

В бухгалтерском учете организации данные хозяйственные операции отражаются следующим образом:

1) Отражена задолженность иностранного учредителя по вкладу в уставный капитал организации на момент ее государственной регистрации:

Д 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» К 80 «Уставный капитал» 300 000 руб. (10 000 долл. - 30,00 руб.);

2) Отражено поступление вклада иностранного учредителя на валютный счет организации:

Д 52 «Валютные счета» К 75-1 305 000 руб. (10 000 долл. -30,50 руб.);

3) Отражена курсовая разница, связанная с формированием уставного капитала организации:

Д 75-1 К 83 «Добавочный капитал» 5000 руб. (305 000 руб. - 300 000 руб.) При возникновении отрицательной курсовой разницы делают обратную запись: Д 83 К 75-1

Валютные средства любого юридического лица с местонахождением на территории РФ и зарегистрированного в России хранятся на его валютном счете. Согласно указаниям ЦБ, предприятие может открыть валютный счет в свободно конвертируемой валюте в любом уполномоченном банке (банке, имеющем лицензию на ведение валютных операций) на территории России или в иностранном банке за границей для хранения валютных средств и использовать их по своему усмотрению. Порядок осуществления валютных операций юридическими лицами в РФ и за границей регулируется ЦБ РФ. Для совершения операций по счету за границей необходимо специальное разрешение ЦБ России, выдаваемое с учетом специфики проведения конкретных валютных операций. Валюта счета определяется по выбору клиента. Расчеты на территории России между российскими предприятиями должны осуществляться только в рублях. Расчеты российских предприятий с иностранными партнерами могут осуществляться как в рублях, так и в валюте.

Порядок открытия и ведения валютных счетов в России для резидентов и нерезидентов устанавливает ЦБ РФ. Для открытия валютного счета следует представить в банк следующие документы:

а) заявление на открытие валютного счета по установленной форме;

б) нотариально заверенную копию устава и учредительного договора;

в) нотариально заверенную копию решения о создании или регистрации предприятия;

г) справку о постановке на учет предприятия в налоговой инспекции по месту регистрации;

д) справку о регистрации в пенсионном фонде РФ;

е) карточку установленной формы с образцами подписей и оттиском печати, заверенную нотариально;

ж) выписка из протокола собрания учредителей об открытии валютных счетов на территории РФ и / или за границей.

После издания банком распоряжения на открытие счета с клиентом подписывается договор о расчетно-кассовом обслуживании. В договоре отражаются: перечень услуг взаимных прав и обязанностей, условия размещения средств на счете клиента, тариф комиссионных вознаграждений за оказываемые банком услуги. Платежи со счетов обычно производятся в пределах остатков на счете. Возможности осуществления банком платежей за клиента при временном отсутствии средств на его счете (овердрафт) дополнительно оговариваются в соглашениях между банком и клиентом.

В договоре фиксируется срок, в течение которого клиент вправе опротестовать списание или зачисление средств, по истечении этого срока претензии банком не принимаются.

После заключения договора о банковском обслуживании предприятию открываются сразу два счета: транзитный и текущий, а также специальный транзитный. Эти счета ведутся параллельно. При необходимости и наличии соответствующих документов дополнительно открывается валютный счет за границей.

- транзитный валютный счет служит для зачисления в полном объеме поступлений в иностранной валюте;

- текущий валютный счет служит для учета средств, остающихся в распоряжении предприятий после обязательной продажи части экспортной выручки;

- специальный транзитный валютный счет служит для зачисления купленной за рубли валюты и ее обратной продажи;

- заграничный валютный счет существует для расчетов на территории другой страны за различные услуги.

Счет может быть открыт сразу либо в нескольких валютах, чтобы избежать перевода валюты из одной в другую, либо на каждый вид валюты. Перевод в другие валюты осуществляется без ограничения, но за плату. Курсовые разницы, связанные с пересчетом валют, относятся за счет владельца.

Банк начисляет и выплачивает проценты по валютным счетам раз в квартал в тех валютах, по которым имеет доходы от их размещения на международном валютном рынке. Проценты по остаткам средств на транзитных валютных счетах уполномоченными банками не начисляются.

По экспортно-импортным операциям наиболее часто применяются следующие формы расчетов: банковский перевод; расчеты по открытому счету; расчеты аккредитивами; расчеты по инкассо.

Учет движения иностранной валюты в бухгалтерии предприятия осуществляется на балансовом счете 52 «Валютные счета», к которому открывают отдельные субсчета- 1 «Транзитный валютный счет», субсчет 2 «Текущий валютный счет». Для совершения операций по валютному счету применяются те же первичные документы, что и по расчетному счету.

Валютная выручка, поступающая за экспорт товаров, зачисляется сначала на транзитный счет, а затем, после выполнения обязательных процедур (продажа части на внутреннем рынке), остаток зачисляется на текущий счет предприятия. При поступлении выручки на счет валюта пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на момент её зачисления на транзитный счет. Курсовые разницы по валютному счету выявляются в течение месяца или на первое число каждого месяца в зависимости от положений учетной политики. С принятием Федерального закона «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации, затрагивающие вопросы валютного регулирования» от 8 августа 2001 года №130-ФЗ норма обязательной продажи валютной выручки составляет 50%. При исчислении суммы валюты к продаже не учитываются комиссионные вознаграждения начисленные посредникам, а так же платежи за транспортировку, страхование, экспедирование и др., произведенные в валюте. При зачислении валютной выручки на транзитный валютный счет предприятия уполномоченный банк не позднее следующего рабочего дня извещает об этом предприятие. Последнее дает поручение этому банку на обязательную продажу валюты и на перечисление оставшейся части на свой текущий валютный счет. Уполномоченный банк должен продать полученную от предприятия иностранную валюту на торгах межбанковской валютной биржи в течение семи рабочих дней (включая день зачисления) по курсу, установленному в результате торгов, либо при условии предварительного согласования - в Валютный резерв ЦБ России. В случае непредставления предприятием поручения на обязательную продажу части валютной выручки в течение 7 рабочих дней от даты зачисления средств на транзитный валютный счет предприятия, уполномоченный банк продает указанные средства на торгах межбанковской валютной биржи в течении 7 рабочих дней по курсу, установленному в результате торгов.

Операции по обязательной продаже экспортной выручки в учете отражаются следующим образом.

Предприятие ЗАО - получило выручку от импортера, которая зачислена на его транзитный валютный счет в сумме 10 тыс. долларов по курсу ЦБ РФ 31 руб. 00 коп. за 1 доллар на дату зачисления, или 300 тыс. руб. (10000 долл. х31,0 руб./долл.): Д 521 «Транзитный валютный счет» К 6213 «Расчеты с покупателями и заказчиками по экспортным операциям по открытому счету» 310 тыс. руб.

Из указанной суммы экспортной выручки 50%, или 5 тыс. долларов, банком по поручению экспортера были направлены на продажу на торгах межбанковской валютной биржи по биржевому курсу 31 руб. 20 коп. за 1 доллар, т.е. всего на 156 тыс. руб. (5000 дол. х 31,2 руб./дол.): Д 57 «Переводы в пути» К 521 «Транзитный валютный счет» 156 тыс. руб.

На дату продажи иностранной валюты биржевой курс ее составил 31,40 руб. тогда выручка от продажи будет равна 157 тыс. руб. (5000 дол. -31,4 руб./дол.).

Сумма выручки поступила на расчетный счет экспортера: Д 51 «Расчетные счета» К 9131 «Прочие доходы в иностранной валюте по прочим валютным операциям» 157 тыс. руб.

После данной операции суммы, учтенные по счету 57 «Переводы в пути», подлежат закрытию: Д 9132 «Прочие расходы в иностранной валюте по прочим валютным операциям» К57 «Переводы в пути» 156 тыс. руб.

Комиссионное вознаграждение банку составило 100 дол. или (100 дол. х 31,4 руб./дол.) 3140 руб.

В учете на эту сумму следует сделать запись: Д 913 «Прочие доходы и расходы по прочим валютным операциям» К 52 «Валютные счета» 3140 руб.

Таким образом, организация - экспортер результатом проведенных операций будет иметь убыток на сумму 2140 руб.: Д 993 «Прибыли и убытки по прочим валютным операциям» К 9192 «Прочие доходы и расходы по прочим валютным операциям. Сальдо прочих расходов» 2140 руб.

Полученный убыток в целях налогообложения не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Оставшаяся после обязательной продажи иностранная валюта - 5000 дол. или 155000 руб. (5000 долл. х 31 руб. 00 коп. за 1 долл.) - подлежит зачислению на текущий валютный счет экспортера: Д 522 «Текущий валютный счет» К 521 «Транзитный валютный счет» 155 000 руб.

По операциям уполномоченных банков, связанных с обязательной продажей части экспортной валютной выручки непосредственно на внутреннем валютном рынке, их комиссионное вознаграждение не должно превышать 1,3% от суммы, продаваемой иностранной валюты (включая расходы по выплате комиссионного вознаграждения межбанковским валютным биржам); комиссионное вознаграждение межбанковских валютных бирж - не более 0,3% от суммы нетто - суммы продажи иностранной валюты, проведенной через биржу. Оставшаяся после обязательной продажи часть валютной выручки может быть реализована на валютном рынке по курсу рубля, устанавливаемому самим предприятием по согласованию с уполномоченным банком или использована на оплату закупаемых предприятием за границей товаров и на другие нужды.

На отдельные суммы в иностранной валюте, поступающие на счета резидента, не распространяется порядок обязательной продажи иностранной валюты, полученной от нерезидентов.

К ним относятся суммы, поступившие:

- в качестве взносов в уставный капитал (фонд), а также доходы (дивиденды) полученные от участия в капитале;

- от продажи ценных бумаг (акций, облигаций), а также доходы (дивиденды) по ним;

- в виде привлеченных кредитов (депозитов, вкладов), а также сумм, поступающих в их погашение, включая начисленные проценты;

- в виде пожертвований на благотворительные цели;

- от реализации гражданам в установленном Банком России порядке товаров (работ, услуг);

- в виде возврата авансовых платежей (предварительной оплаты) по неисполненным импортным контрактам;

- поступившие от резидентов платежи, которые осуществляются за счет средств, оставшихся после обязательной продажи части экспортной выручки;

- средства в иностранной валюте, купленные на внутреннем рынке РФ.

Формы расчетов по различным сделкам определяются внешнеторговыми контрактами.

Учет текущих операций может быть построен в двух вариантах. Если предприятие имеет внешнеэкономические связи с разными странами и на его валютный счет поступает несколько видов валюты, то (в зависимости от технологии банковских операций в обслуживающем банке) по счету 52 будет поступать либо несколько выписок банка (по каждому виду валюты), либо в одной выписке помещены поочередно операции совершенные с разными видами валюты. В этой ситуации правильнее применить первый вариант, при котором операции по каждому виду валюты можно учитывать в специальных карточках (аналитических ведомостях) одновременно в натуре и в инвалютных рублях.

Из выписки банка за определенную дату в графы соответствующих корреспондирующих счетов по одной строке заносят суммы валюты поступившие и израсходованные. После этого по курсу валюты на день предшествующий дню выписки банка или совпадающему с днем выписки выполняют конвертацию валюты в рубли (умножением валюты на курс) и суммы проставляют в соответствующие графы с подзаголовком «Сумма». Если курс рубля на текущую дату упал против курса на дату предыдущей выписки, остаток валюты по предыдущей выписке умножают на новый курс и его, вычитают из рублевого остатка по

Предыдущей выписке и записывают в карточку (аналитическую ведомость) в графу с корреспондирующим счетом 91.

Если курс рубля на текущую дату вырос против курса на дату предыдущей выписки, остаток валюты по предыдущей выписке умножают на новый курс и из этой суммы вычитают рублевый остаток по предыдущей выписке и записывают в карточку (аналитическую ведомость) в графу: Д 52 К 91. В карточке легко отслеживаются движение валюты в натуре и её рублевый эквивалент по источникам поступления и направлениям расхода.

Если предприятие имеет только один валютный счет с одним видом валюты, то применяется второй вариант учета операций. Выписки банка с приложенными первичными документами регистрируются в сальдо-оборотной ведомости к счету 52-2. Порядок обработки записей в СОВ-52 аналогичен порядку обработки данных в валютных карточках.

По окончании месяца итоговые данные строки «Итого» за месяц из всех карточек или из сальдо-оборотной ведомости к счету 52-2 в рублевом исчислении переносятся сразу в регистр счета 52-2.

Одновременно эти же суммы по правилу «двойной записи» заносятся в регистры по корреспондирующим счетам и в аналитические ведомости или карточки, если они открываются к какому-либо синтетическому счету. Дальнейшая обработка информации в регистре 52-2 идентична проводимой по сч. 51 «Расчетный счет».

Порядок совершения и оформления операций по валютным счетам регулируется специальными правилами банков. Этот счет активный, и сальдо показывает, сколько находится иностранной валюты на хранении в банке на определенное число в рублевом эквиваленте, а на поименных карточках аналитического учета - наличие физической иностранной валюты.

Согласно указанию ЦБ РФ №383-У от 20.10.98 г., резиденту для совершенияния покупки иностранной валюты за рубли на валютном рынке уполномоченный банк параллельно с открываемыми текущим валютным и транзитным валютным счетам открывает специальный транзитный валютный счет. Приобретенная иностранная валюта банком не позднее трех рабочих дней со дня исполнения поручения (включая день его исполнения) должна быть переведена им со своего корреспондентского счета на специальный валютный счет резидента. Не позднее 7 календарных дней со дня ее зачисления на указанный счет она подлежит обязательному списанию исполняющим банком

по поручению резидента на цели, ранее указанные им в поручении на покупку. В противном случае иностранная валюта подлежит обратной продаже на валютном рынке.

Покупка и продажа иностранной валюты, минуя уполномоченные банки, согласно действующему валютному законодательству, не допускается. Приобретенная валюта поступает на специальный транзитный валютный счет предприятия в полном объеме.

При приобретении инвалюты для клиента банк выдает ему отчет, в котором указывается: сумма поступивших рублей; сумма приобретенной инвалюты; курс ЦБ РФ на дату сделки; курс сделки; размер комиссионных в инвалюте за услуги.

В процессе отражения в учете операций, связанных с приобретением иностранной валюты, необходимо принимать во внимание курс ЦБ РФ и биржевой (коммерческий) курс соответствующей валюты по отношению к рублю на дату покупки, а также курс ЦБ РФ на дату зачисления валюты на текущий валютный счет предприятия. Результат колебания указанных курсов - курсовые разницы, они и есть объект учета.

Продажная цена иностранной валюты, предлагаемая на межбанковских валютных биржах, а также коммерческими банками, определяется биржевым курсом. В учете же данная операция фиксируется по официальному курсу, определяемому ЦБ РФ. Разница в цене валют выявляется на одну и ту же дату.

Рассмотрим ситуацию покупки иностранной валюты, при которой биржевой курс доллара превышает официальный курс ЦБ РФ.

Коммерческий курс в банке - 31 руб. 63 коп. за 1 долл. Курс ЦБ РФ на дату зачисления на текущий валютный счет - 31 руб. 25 коп. за 1 долл. Приобретено 10 тыс. долл. Комиссионные банку из расчета 1,3% суммы покупки на дату зачисления приобретенной валюты на текущий валютный счет - 130 долл. или 4062 руб. 50 коп. (130 долл. х 31 руб. 25 коп. за 1 долл.).

Исходя из приведенных данных, в учете будут сделаны следующие бухгалтерские проводки:

27

1. На сумму предварительно переведенных банку денежных средств на приобретение валюты - 316300 руб. (31 руб. 63 коп. за 1 долл. х 10000 долл.): Д 57 «Переводы в пути» К 51 «Расчетные счета» 316300 руб.

2. Зачислена на текущий валютный счет приобретенная иностранная валюта 9870 долл. по курсу ЦБ РФ 31 руб. 25 коп. за долл., всего на 308437,5 рублей (31 руб. 25 коп. х 9870 долл.): Д 521 «Текущий валютный счет» К 57 «Переводы в пути» 308437, 5 руб.

3. Отражается комиссионное вознаграждение банку - 4062, 5 руб. (31 руб. 25 коп. за 1 долл. х 130 долл.): Д 9132 «Прочие расходы в иностранной валюте по прочим валютным операциям» К 52 «Валютные счета» 4062, 5 руб.

4. Исчислена отрицательная курсовая разница между биржевым и официальным курсом иностранной валюты по отношению к рублю - 3800 руб.

(316300 руб. - 308437, 5 руб. - 4062, 5 руб.): Д 9132 К 57 3800 руб.

Со своего специального транзитного валютного счета резидент имеет право без всяких ограничений производить обратную продажу приобретенной иностранной валюты за рубли через исполняющий банк. Основанием для такой операции является его поручение на обратную продажу, которое должно быть направлено банку до истечения 7 календарных дней со дня зачисления купленной иностранной валюты на специальный транзитный валютный счет. В системном учете операции по продаже найдут следующее отражение (руб.).

Предприятие ЗАО - продает 5 000 долл. США из расчета в день продажи 31 руб. 06 коп. за 1 долл. при официальном его курсе на дату списания с валютного счета 31 руб. за 1 доллар.

Обменный курс от момента списания с валютного счета до зачисления выручки от продажи ее и зачисления на расчетный счет предприятия не изменился, т.е. курсовые разницы отсутствуют.

1. Списаны доллары с валютного счета предприятия - 155 000 руб. (31 руб. за 1 дол. х 5000 дол.): Д 57 «Переводы в пути» К 521 «Специальный транзитный валютный счет» 155 000 руб.

2. Поступила выручка от реализации валюты - 155 300 руб. (31 руб. 06 коп. за 1 дол. х 5000 дол.): Д 51 «Расчетный счет» К 9131 «Прочие доходы в иностранной валюте по прочим валютным операциям» 155 300 руб.

3. Отражается сумма валюты в оценке по официальному курсу -155 000 инв. руб.: (31 руб. 00 коп. за 1 дол. х 5 000 дол.): Л 9132 «Прочие расходы в иностранной валюте по прочим валютным операциям» К 57 155 000 руб.;

4. Исчисляется финансовый результат от продажи иностранной валюты 300 руб. (155 300 руб. - 155 000 руб.): Д 9191 «Прочие доходы и расходы по прочим валютным операциям. Сальдо прочих доходов» К 99 «Прибыли и убытки» 300 руб.

Продажа иностранной валюты на внутреннем валютном рынке отражается в учете как реализация прочих активов. Отрицательный результат от реализации инвалюты не уменьшает налогооблагаемую прибыль. Предприятие для продажи инвалюты заполняет Заявление на продажу инвалюты и поручением перечисляет валюту со своего валютного счета на спецсчет в банке: Д 57 К 52. Счет 57 «Переводы в пути» до реализации банком инвалюты отражает задолженность банка перед клиентом - продавцом в инвалюте. В учете движение инвалюты по счету 57 подлежит переоценке для отражения в рублях. Если банк реализовал инвалюту, он составляет отчет об исполнении сделки, где указываются: сумма поступившей от клиента валюты, сумма выручки в рублях, курс сделки, курс ЦБ на дату сделки, размер комиссионных (в рублях). Сумма рублевого эквивалента по курсу ЦБ на дату сделки реализованной инвалюты отражается записью: Д 91 К57. Сумма выручки в рублях отражается записью: Д 57 К91.

После реализации банком инвалюты на счете 57 отражается задолженность банка перед клиентом в рублях. Сумма комиссионных взимается исходя из договора в процентах от суммы вырученных рублей с выполнением записи: Д91 К 57. Сумма НДС, входящая в стоимость комиссионного вознаграждения банку, к возмещению не принимается и относится в Д 91. Банк зачисляет на рублевый счет клиента вырученные рубли от продажи инвалюты Д 51 К 57. На сумму комиссионного вознаграждения банку и прочие расходы делаются проводки Д 91 К 57. Расходы, произведенные в иностранной валюте, отражаются в рублевом эквиваленте по курсу ЦБ РФ на дату сделки.

...