Методика аудиторской проверки расчетов с бюджетом

Транзитные:

- признание для целей налогообложения расходов на оплату труда, не предусмотренных трудовым договором, приводящих к завышению базы нормирования расходов на страхование работников, представительских расходов и др.);

- неправильное формирование стоимости амортизируемого имущества (включение в состав прочих косвенных расходов затрат на его доставку) приводит к завышению прочих косвенных расходов и занижению амортизационных отчислений [8, c. 30].

По значимости -- ошибки в расчетах сумм налогов, имеющие последующее значение на результаты деятельности и финансовое положение аудируемого лица.

Существенные -- ошибки в налоговой отчетности, приводящие к значительным штрафным санкциям или пеням по налогам, и ошибки на уровне финансовой отчетности в целом, которые могут повлиять на экономические решения пользователей этой отчетности.

Несущественные -- ошибки в налоговой и финансовой отчетности, не влекущие за собой существенных последствий как для деятельности аудируемого лица, так и для третьих лиц.

Аудиторская организация ответственна за:

- выражение объективного и обоснованного мнения о достоверности бухгалтерской отчетности, представленного в письменном виде в аудиторском заключении и (или) отчете руководству проверяемого экономического субъекта;

- правильность и полноту данных, отраженных в заключении и (или) отчете аудитора, о выявленных им существенных искажениях бухгалтерской отчетности;

- несоблюдение конфиденциальности коммерческой информации экономического субъекта, выразившееся в разглашении сведений о выявленных искажениях бухгалтерской отчетности третьим лицам (за исключением случаев, прямо предусмотренных действующим законодательством).



ГЛАВА 2. УЧЕТ РАСЧЕТОВ С БЮДЖЕТОМ В НОУ СПО «УЧЕБНЫЙ ЦЕНТР»

2.1 Экономическая характеристика объекта исследования

Негосударственное образовательное учреждение среднего профессионального образования «Учебный центр» зарегистрировано Инспекцией федеральной налоговой службы №1 по Центральному Административному округу г. Омска 09.11.1997г., является юридическим лицом и действует на основании Устава (Приложение 1) и законодательства России.

Местонахождение: 644007, г. Омск, ул. Фрунзе, 80 .

Исследуемая организация имеет самостоятельный баланс, расчетный счет, фирменное наименование, круглую печать. НОУ СПО «Учебный центр» приобрел права юридического лица с момента государственной регистрации и для достижения своих целей вправе от своего имени совершать сделки, приобретать имущественные права и нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде, а также отвечать по своим обязательствам всем своим имуществом.

НОУ СПО «Учебный цент» (далее НОУ СПО «РУКЦ») действует в условиях полной самостоятельности и самоуправления, хозрасчета и самофинансирования. Экономическую основу предприятия составляет собственность, приобретенная на средства от оказания услуг. Численность работающих на предприятии - 8 человек. Годовой оборот компании составляет около 1 млн. руб.

Основной целью деятельности предприятия является извлечение чистого дохода, а также удовлетворение общественных потребностей в работах и услугах, а именно - всестороннее удовлетворение образовательных потребностей граждан в области компьютерной грамотности.

НОУ СПО «РУКЦ» реализует следующие образовательные программы:

1. Начального профессионального образования (НПО);

2. Среднего профессионального образования (СПО);

3. Общеобразовательные дополнительные программы;

4. Профессиональные дополнительные программы;

Также в составе организации есть структурное подразделение «Полиграфический услуги», расположенное в зале дополнительных услуг Торгового Центра «Омский».

Оперативная полиграфия выполняет следующие виды работ:

1) тиражирование на ризографе;

2) ксерокопирование;

3) ламинирование;

4) распечатка на принтере;

5) сканирование;

6) переплет;

7) резка;

Рассматриваемое учреждение выполняет следующие функции:

- закупка материалов;

- доставка и хранение;

- выполнение работ;

- оказание услуг;

НОУ СПО «РУКЦ» не является монополистом в сфере образования, существуют около двух десятков подобных учебных заведений, предлагающих условно однотипный спектр услуг. Ситуация осложнилась с появлением компьютерных курсов на базе институтов и колледжей, имеющих возможность выдавать дипломы и свидетельства государственного образца, что является явным преимуществом в конкурентной среде. (Институт сервиса, Авиационный колледж). Инфраструктура рынка диктует необходимость постоянного обновления номенклатуры специальностей в сторону совершенствования предлагаемых дисциплин. Например, в текущем году основной акцент сконцентрирован на дизайн и программирование, в следующем, по прогнозу, на логистику и повышение квалификации бухгалтеров.

Организационная структура НОУ СПО «РУКЦ» представлена на рисунке 2.

Рис.2. Организационная структура НОУ СПО «РУКЦ»

Управлением предприятия в целом занимается директор. В его ведении находятся вопросы стратегического характера.

Заместитель директора подчиняется непосредственно директору и фактически управляет деятельностью компании на оперативном уровне. Он контролирует деятельность всех отделов. Также в его компетенции вопросы движения финансовых потоков.

Центральная проблема организации заключается в грамотном распределении ресурсов и рабочей силы между двумя основными подразделениями, расположенными на разных объектах и нуждающихся в постоянном техническом обслуживании, а также контроле со стороны руководства. Сложность для бухгалтера, как для лица ответственного за расчет заработной платы, а впоследствии и единого социального налога и налога на доходы физических лиц, заключается в своевременном получении документов, подтверждающих отработанное время сотрудников и отклонения от режима работы (не выходы, простои, больничные листы).

Бухгалтерия непосредственно занята учетом всей хозяйственной деятельности предприятия. В отдел бухгалтерии входит помощник бухгалтера, который занимается обработкой первичной документации.

Бухгалтерская служба (бухгалтерия) в НОУ СПО «РУКЦ» организована в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» и требованиями «Учетной политики» организации. Ее задачей является обеспечение формирования полной и достоверной информации о производственно-хозяйственных процессах и финансовых результатах деятельности НОУ СПО «РУКЦ», необходимой для управления предприятием.

Информация в бухгалтерию поступает в первичных документах и отчетах отражающих дневную выручку по каждому виду деятельности.

Ответственность за организацию бухгалтерского учета субъекта, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет руководитель.

Общее руководство бухгалтерским учетом и отчетностью осуществляет главный бухгалтер. Главный бухгалтер полностью отвечает за состояние дел организационного характера: организацию учета, своевременность отчетности, анализ динамики дебиторской и кредиторской задолженности, финансовых показателей, начисление заработной платы и другие. По функциональной части он непосредственно занимается ведением главной книги, составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности, ответственен за взаимоотношения с бюджетом, ведет учет внеоборотных активов и капитала предприятия, а также доводит до подчиненных инструкции и указания управленческого характера.

Персонал бухгалтерии должен хорошо знать всю систему учета и отчетности для того, чтобы уметь быстро и безошибочно ориентироваться в хозяйственной обстановке, понимать рыночную ситуацию и ее тенденции. Они должны строго соблюдать положения, инструкции и другие нормативные акты, регламентирующие деятельность предприятия, организацию бухгалтерского и налогового учета.

2.2. Организация бухгалтерского и налогового учета расчетов с бюджетом

В соответствии с приказом № 55 от 31.12.07 «Об учетной политике организации» НОУ СПО «РУКЦ» не выделяет на отдельный баланс филиалы (Приложение 2). Первичные учетные документы и регистры учета и отчетности, оформляемые структурными подразделениями, необходимые для составления налоговых деклараций, бухгалтерской и статистической отчетности в целом по юридическому лицу предоставляются в центральную бухгалтерию организации в сроки согласно положению о внутренней отчетности организации.

Бухгалтерский учет ведется на персональном компьютере с использованием программы 1С: Бухгалтерия. Главный бухгалтер ежемесячно распечатывает журнал регистрации хозяйственных операций, оборотно-сальдовую ведомость, формирует главную книгу.

Журнал регистрации первичных документов (приходных и расходных кассовых ордеров, авансовых отчетов, платежных поручений, счетов - фактур и так далее) распечатывается ежемесячно.

В конце года журналы регистрации первичных документов распечатывают за год, нумеруют, прошнуровывают и скрепляют печатью организации.

Кассовая книга в конце каждого месяца прошнуровывается и скрепляется печатью предприятия.

При приеме наличных денежных средств от населения и юридических лиц за реализованные услуги НОУ СПО «РУКЦ» применяет ККМ и бланки строгой отчетности по форме, утвержденной Минфином России.

В организации используются типовые формы первичных документов. Документация хранится в соответствии с требованиями статьи 17 Федерального Закона «О бухгалтерском учете» и статьями 313, 314 НК РФ. Выдача наличных денежных средств под отчет осуществляется на срок не более 15 дней при ознакомлении подотчетных лиц с Порядком выдачи наличных денежных средств под отчет и оформления авансовых отчетов по их использованию и полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному авансу.

В целях обеспечения сохранности материальных ценностей и достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности организация проводит инвентаризацию в случаях, установленных пунктом 2 статьи 12 Федерального Закона «О бухгалтерском учете».

Объекты основных средств, стоимостью не более 20 000 рублей за единицу НОУ СПО «РУКЦ» списывает их на общехозяйственные расходы по мере ввода в эксплуатацию (как для целей бухгалтерского, так и для целей налогового учета). При приобретении объектов основных средств, бывших в употреблении (в том случае, если по такому имуществу принято решение о применении линейного метода начисления амортизации). Определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.

Имущество (компьютеры и оргтехника), закрепленное учредителем за образовательным учреждением, находится в оперативном управлении и является собственностью учредителя - учитывается на забалансовом счете 001 (износ не начисляется).

Приобретенные основные средства для целей налогового учета оценивать по фактической стоимости приобретения.

Издержки обращения учитываются на счете 44 «Расходы на продажу». В конце каждого месяца издержки обращения списываются в качестве расходов текущего периода.

Оценка готовой продукции (изготовленной, произведенной в собственном производстве) отражается по фактической производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, энергии, трудовых затрат и других затрат на производство продукции.

Все расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на объекты калькуляции (косвенные) накапливаются на счете 25 «Общепроизводственные расходы» и счете 26 «Общехозяйственные расходы». В конце месяца расходы, подлежащие в соответствии со статьей 318 НК РФ включаться в состав расходов текущего периода, списываются в дебет счета 90 «Продажи».

Распределение косвенных расходов между объектами калькуляции осуществляется пропорционально объему реализованной продукции, оказанных услуг (выручки от реализации продукции, услуг) как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогового учета.

В соответствии с пунктом 1 статьи 283 НК РФ исследуемая организация вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму понесенного убытка в предыдущем периоде. При этом перенос убытка на будущее возможен в течение 10 лет, следующих за периодом в котором получен убыток.

НОУ СПО «РУКЦ» находится на обычной системе налогообложения, следовательно, является плательщиком налога на прибыль организации. Так как организация осуществляет выплаты в пользу физических лиц, то является плательщиком единого социального налога и налога на доходы физических лиц.

В 2008 г. исследуемое предприятие воспользовалось правом продления освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость в соответствии с п.4 п.6 ст. 145 НК РФ, т.к. за последние 3 календарных месяца сумма выручки от реализации работ и услуг без учета налога не превысила 2 млн. рублей.

Вместе с тем, в I квартале 2008 года НОУ СПО «РУКЦ» являлось арендатором федерального имущества, что повлекло обязанности связанные с исчислением и уплатой налога в качестве налогового агента в соответствии с п. 2 ст. 161 НК РФ. Налоговый агент исчисляет, удерживает у налогоплательщика и уплачивает в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняет ли он обязанности налогоплательщика, установленные гл. 21 НК РФ.

Порядок сбора и обработки информации начинается со сдачи главному бухгалтеру отчетов кассира, в которых указана дневная выручка по пяти отделам, отвечающим каждый за определенную услугу (ксерокопирование, распечатка). После этого бухгалтер формирует приходный кассовый ордер (Приложение 3) и проставляет счет 90.1.1 «Выручка не облагаемая ЕНВД», а сама программа ставит счет 50.1 «Касса организации в рублях», таким образом, оформляется поступление выручки от населения.

В конце дня кассир формирует кассовую книгу (Приложение 4), где отражается сумма на начало дня, поступление денег, выдача (в подотчет, выплата аванса), и сумма на конец дня.

В НОУ СПО «РУКЦ» лимит остатка кассы на 2008 год составляет 7 000 рублей (Приложение 5) и разрешено расходование наличных денег из выручки, поступающей в кассу на заработную плату и социальные выплаты, на командировочные расходы, на оплату товаров (кроме ценных бумаг), работ, услуг.

Кроме услуг, оказываемых населению в отделе «Оперативная полиграфия», нередко поступают заказы на обучение сотрудников от организаций-юридических лиц, в таком случае бухгалтер выставляет счет на оплату, на его основании акт об оказании услуг (Приложение 6), в котором программа автоматически, не выдавая запрос о согласии пользователя, формирует бухгалтерскую проводку Д 62.1 К 90.1.1. После этой операции появляется дебиторская задолженность и увеличивается размер выручки в целях налогообложения прибыли.

Таким образом, НОУ СПО «РУКЦ» оказывает услуги как юридическим, так и физическим лицам, поэтому в разных случаях отражение выручки происходит либо с использованием 62 счета «Расчеты с покупателями и заказчиками» либо сразу на счет 90.1.1 «Выручка не облагаемая ЕНВД».

В соответствии с пунктом 1 статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Доходами признается выручка от реализации товаров (работ, услуг), а под расходами затраты, подтвержденные документально, при условии, что они произведены для осуществления деятельности направленной на получение прибыли.

В связи с вышесказанным на формирование налоговой базы по налогу на прибыль влияют операции по:

Составлению авансовых отчетов;

Отражению услуг производственного характера (реклама, аренда, услуги связи);

Начислению заработной платы;

Расчет единого социального налога;

Поступление и перемещение материалов;

Во всех указанных случаях, при формировании операций используются затратные счета (20, 25, 26, 44 - в зависимости от ситуации), которые впоследствии закрываются на счет 90.2 «Себестоимость продаж», 90.7 «Расходы на продажу», 90.8 «Управленческие расходы» и в итоге на счете 90.9 образуется прибыль (убыток) от продаж.

Рассмотрим подробнее процесс формирования расходов. Выдача наличных денежных средств подотчет осуществляется на срок не более 15 дней при ознакомлении подотчетных лиц с Порядком выдачи наличных денежных средств под отчет и оформления авансовых отчетов по их использованию и полного отчета конкретного подотчетного лица по ранее выданному авансу. Бухгалтер проверяет целесообразность произведенных расходов, а директор принимает решение по утверждению авансового отчета.

При проведении этого документа в программе 1С: Бухгалтерия бухгалтер на лицевой стороне проставляет суммы выданные работнику, а на оборотной - израсходованные, и проставляет к каждой операции корреспондирующий счет (Приложение 7). Например, при приобретении материалов счет 10, при оплате поставщику 60.1, при приобретении канцелярских товаров счет 26 и т.д.

Поступающие в бухгалтерию документы, подтверждающие факт выполнения работ или оказания услуг, чаще всего это услуги за телефонные переговоры, охрану, коммунальные платежи, обслуживание кассы, также проводятся бухгалтером автоматизированным способом в месяце, в котором произведены расходы. Например, поступила счет-фактура № 22 от 25.09.08 на оплату аренды за октябрь. Оплата произведена авансом, в сентябре, чего требуют условия договора, а сумма отражена документом «Услуги сторонних организаций» в октябре. Бухгалтерская запись, увеличивающая величину расходов, выглядит следующим образом: Д26 К60.1.

Материалы для выполнения полиграфических услуг (краска, пленка для ламинирования, бумага и т.д.) приобретаются как за наличный (авансовые отчеты - Д10.1 К71.1), так и за безналичный расчет (приходный ордер Д10.1 К60.1) (Приложение 8). Обе эти операции вызывают увеличение остатка материалов на складе. Для передачи их в производство существует специальный документ, «Перемещение материалов», формирующий проводку Д20 К 10.1 (Приложение 9). Эта операция также увеличивает величину расходов учреждения.

При формировании налоговой базы по единому социальному налогу НОУ СПО «РУКЦ» руководствовалось пунктом 1 статьи 236 НК РФ, в которой разъяснено, что объектом налогообложения являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по определенным видам договоров: трудовым, гражданско-правовым, авторским.

Таким образом, общим условием признания исследуемой организации налогоплательщиком является факт осуществления выплат физическим лицам. Если выплаты физическим лицам по трудовым, гражданско-правовым и авторским договорам не производятся, объект по ЕСН отсутствует.

В проверяемом периоде НОУ СПО «РУКЦ» осуществляло выплаты государственных пособий, в том числе по уходу за ребенком до полутора лет, а также компенсационных выплат за неиспользованный отпуск, которые в соответствии с пунктом 1 статьи 238 НК РФ не подлежат налогообложению.

При выплате денежных средств физическому лицу из наличной выручки предприятие сначала осуществляет необходимые удержания, а остальная часть причитающейся выплаты передается физическому лицу.

Следует признать, что под начислением выплат подразумеваются не суммы, непосредственно попадающие в распоряжение физического лица, а вся совокупность начислений за вычетом законодательно установленных расходов, но до удержания налога на доходы физических лиц, отчислений по исполнительным листам либо перечислений по распоряжению налогоплательщика третьим лицам.

В исследуемой организации заработная плата рассчитывается на основании табелей отработанного времени предоставляемых главному бухгалтеру в конце отчетного месяца. Расчет производится автоматизированным способом в программе 1С: Бухгалтерия. Расчетная ведомость заполняется отдельно по каждому отделу и виду начислений (больничные листки, компенсации при увольнении) последним числом месяца. Но для контроля за формированием налоговой базы указанный расчет дублируется в программе Excel (Приложение 10).

Пособие по временной нетрудоспособности рассчитывается на основании средней заработной платы за последние 12 месяцев с учетом страхового стажа:

- менее 5 лет - 60%;

- от 5 до 8 лет - 80%;

- свыше 8 лет - 100%.;

В средний заработок уже включен размер северной надбавки, поэтому при расчете больничного листа районный коэффициент не применялся.

Одновременно с формированием расчетной ведомости в программе автоматически производится удержание налога на доходы физических лиц с учетом стандартных налоговых вычетов, заранее введенных пользователем.

Что касается ЕСН, то он также рассчитывается автоматически, но уже документом «Закрытие месяца».

Выплата заработной платы осуществляется на основании платежной ведомости (Приложение 11) два раза в месяц: в виде аванса и самой заработной платы. Одновременно с платежной ведомостью бухгалтер выписывает расходный кассовый ордер, но уже не на каждого работника, а на общую сумму. Выплата производится до 15 числа месяца, следующего за отчетным после уплаты налогов с заработной платы.

2.3 Автоматизация учетного процесса

Учреждение перешло на автоматизированную форму учета с 2003 года, с использованием программы 1С: Бухгалтерия 7.7 (Типовая конфигурация).

Компьютерная программа используется субъектом для обработки экономической информации во всех аспектах хозяйственной деятельности и ее учета, а не только для автоматизации обработки информации по отдельным видам факторов хозяйственной жизни, отдельным участкам учета. Например, существуют программы для учета только торговых операций или по учету заработной платы, данные из которых, в последствии выгружаются в основную версию. В программе применяемой НОУ СПО «РУКЦ», из-за небольших объемов, весь учет ведется в комплексе, начиная от кадровой документации и заканчивая составлением баланса, что уменьшает риск искажения информации в процессе передачи.

Приобретенная версия программы является лицензионной, что дает возможность правообладателю на техническую поддержку со стороны 1С Франчайзи (услуги телефонной линии консультаций, услуги сертифицированных программистов, бесплатное получение новых форм отчетности), это повысило качество учета в связи с постоянно меняющимся законодательством.

На момент внедрения 1С: Бухгалтерии НОУ СПО «Учебный центр» осуществляло хозяйственную деятельность, поэтому для правильного отражения текущих остатков по счетам бухгалтерского и налогового учета были введены начальные остатки по этим счетам.

Особое внимание следует уделить вопросу хранения информации. Часть документов, из-за специфики учета, существуют только в электронном виде (закрытие счетов, расчет налогов), в связи с чем повышается риск утраты данных. Поэтому, по приказу руководителя, бухгалтер ежемесячно формирует архивную копию базы данных, помещая ее отдельно от рабочего места (на Flach-накопитель) и в случае потери основной базы возможен процесс восстановления.

Вход в программу возможен только после верно введенного пароля, которым располагают главный бухгалтер и директор, что практически сводит к нулю доступ к базе данных несанкционированных пользователей.

Следует отметить, что преимущество автоматизированного вида учета заключается в том, что после ввода первичной документации довольно легко можно проанализировать любой участок учета или конкретный счет за необходимый период времени. К примеру, если для составления статистической отчетности необходимо определить размер выручки за 3 квартал 2008 года отдельно по оказанным услугам и отдельно по произведенным работам, то нет необходимости в трудоемком подсчете отчетов кассира. Возможность программ позволяет сформировать Анализ счета 90.1.1 с указанием аналитики (субконто) - услуги или работы.

В программе 1С: Бухгалтерия ежемесячно происходит автоматическое формирование следующих операций, предшествующих формированию налоговых деклараций:

расчет (корректировка) фактической стоимости материалов, товаров;

расчет и корректировка себестоимости готовой продукции;

начисление налогов с фонда оплаты труда;

учет постоянных и временных разниц;

закрытие следующих счетов: 16, 25, 26, 44, 90, 91, 97;

расчет налога на прибыль;

реформация баланса;

начисление амортизации основных средств и нематериальных активов для целей бухгалтерского и налогового учета;

погашение стоимости спецодежды и спецоснастки;

переоценка валюты;

При необходимости в программе существует возможность составления следующих отчетов:

1) бухгалтерского баланса;

2) налоговой отчетности;

3) статистических форм отчетности;

4) сведений о среднесписочной численности;

5) подготовка сведений для персонифицированного учета данных по каждому работнику в Пенсионный фонд России;

6) заполнение индивидуальных карточек ЕСН и справок 2-НДФЛ;

7) формирование актов сверок и инвентаризации расчетов;

8) заполнение книги покупок и книги продаж;

9) технологический анализ бухгалтерского учета.

В заключение всего сказанного, можно сделать вывод, что риск аудитора в случае проведения аудиторской проверки в НОУ СПО «РУКЦ» снизится, если:

1. Система автоматизации является лицензированной;

2. Существует возможность углубить некоторые виды контроля благодаря программному обеспечению;

3. Все подразделения работают в единой среде кодирования информации;

4. Имеется долгосрочный план развития компьютерной обработки данных экономического субъекта;

5. Имеет место высокий уровень бухгалтерского персонала в области информационных технологий;

6. Бухгалтерская среда централизована;

7. Существует возможность наблюдения за разноской данных.



ГЛАВА 3. МЕТОДИКА АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ УЧЕТА РАСЧЕТОВ С БЮДЖЕТОМ В НОУ СПО «УЧЕБНЫЙ ЦЕНТР»

3.1 Порядок планирования аудиторской проверки

НОУ СПО «РУКЦ» не подвергается обязательному аудиту, но может провести аудит по инициативе администрации. В связи с тем, что исследуемое учреждение является плательщиком многих налогов и сборов, то в рамках данной работы рассматривается порядок осуществления аудиторской проверки учета расчетов с бюджетом по единому социальному налогу за 9 месяцев 2008 года, в ходе которой определяется наличие источников информации для проведения проверки, проводится тестирование средств внутреннего контроля, рассчитывается уровень существенности, разрабатывается план и программа аудита.

На ознакомительном этапе необходимо изучить и оценить систему внутреннего контроля организации. Оценка такого контроля играет важную роль в проведении выборочного обследования.

Система внутреннего контроля включает две составляющие:

1. Контрольную среду (стиль и основные принципы управления организацией; её организационную структуру; распределение ответственности и полномочий; осуществленную кадровую политику; порядок подготовки отчетности для внешних пользователей; порядок осуществления управленческого учета).

2. Отдельные средства контроля:

- все операции фиксируются в учете на надлежащих счетах, с одобрения руководства, в правильном временном периоде в соответствии с учетной политикой;

- доступ к активам возможен только с разрешения соответствующего руководства;

Основными источниками информации при проведении проверки ЕСН являются следующие документы, наличие которых аудитору следует проверить в таблице 2.

Таблица 2 Источники информации для проведения проверки по ЕСН

Наименование документа	Наличие
	Да	Нет
1. Утвержденная учетная политика	Да
2. Рабочий план счетов	Да
3. Положение о премировании		Нет
4. Приказ (распоряжение) о приеме на работу (ф. Т-1)	Да
5. График документооборота	Да
6. Приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска (ф. Т-6)		Нет
7. Личная карточка (ф. Т-12)	Да
8. Табель учета использования рабочего времени и расчета заработной платы		Нет
9. Расчетно-платежная ведомость (ф. Т-49)	Да
10. Расчетная ведомость (ф. Т-53)	Да
11. Авансовые отчеты	Да
12. Налоговые карточки по учету ЕСН	Да
13. Индивидуальная карточка по обязательному пенсионному страхованию		Нет
13. Платежные поручения и выписки банка	Да
14. Сводные ведомости распределения заработной платы		Нет
15. Расчет авансовых платежей по Единому социальному налогу	Да
16. Правила внутреннего трудового распорядка	Да

Тестами средств контроля являются аудиторские процедуры, проводимые для проверки работоспособности и надежности системы внутреннего контроля (таблица 3).

Таблица 3 Тестирование средств внутреннего контроля

Вопросы	Ответы
1. Ответственный за составление регистров бухгалтерского учета	Главный бухгалтер
2. Применяются ли унифицированные формы учетной документации	Да
3. Как часто проводится сверка платежей с налоговыми органами	1 раз в год
4. Применяется ли способ сдачи отчетности через интернет	Нет
5. Ограничен ли доступ посторонних лиц к документации бухгалтерии	Частично
6. Предусмотрено ли специализированное место для хранения архива	Нет
7. Какое образование у главного бухгалтера на данный момент времени	Высшее экономическое
8. Имело ли место в проверяемом периоде без акцептное списание платежей в бюджет (инкассо)	Да
9. Применяется ли компьютерная программа для учета расчетов по налогам и сборам	Да
10. Есть ли основания для использования льгот по ЕСН	Нет
11. Применялась ли отсрочка по налогу у экономического субъекта в проверяемом периоде	Нет

Для проведения тестов средств контроля очень важно определить, какими характеристиками должно обладать средство контроля, чтобы его можно было считать надежным (критерии надежности). В качестве таких критериев могут быть наличие подписей, нумерации, соответствие операции определенным требованиям. Таким образом, при первоначальной оценке результатов проведенного тестирования, систему внутреннего контроля можно признать достаточно эффективной.

Аудитору следует убедиться, что в организации применяются процедуры внутреннего контроля:

- арифметическая проверка правильности бухгалтерской записи;

- проверка сверок расчетов;

- проверка правильности осуществления документооборота;

- использование для целей контроля информации из источников, находящихся вне аудируемого лица;

- осуществление мер, направленных на ограничение доступа случайных лиц к активам предприятия.

Аудиторский риск означает вероятность того, что бухгалтерская отчетность аудируемого субъекта может содержать не выявленные существенные ошибки и (или) искажения после подтверждения ее достоверности, или, что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений нет.

Для анализа представим аудиторский риск в виде упрощенной модели, представленной в формуле 1:

АР=НР*РК*РН, (1)

где АР - аудиторский риск;

HP - неотъемлемый риск;

РК - риск средств контроля;

РН - риск необнаружения.

Можно оценить план с точки зрения уровня квалификации аудитора. Например, можно предположить, что неотъемлемый риск составляет 90%, риск средств контроля 40% и риск необнаружения - 10%.

Аудиторский риск вычисляется по формуле:

АР = ((0,9*0,4*0,1)* 100) = 3,6 (2)

Полученное значение приемлемого аудиторского риска равно 3,6%, то есть в пределах от 3 до 4%. Таким образом, если аудитор пришел к заключению, что приемлемый уровень аудиторского риска в данном случае должен быть не выше 4%, то он может считать план приемлемым.

Средства внутреннего контроля можно оценить как средние. Планируемый аудиторский риск 4%.

Планирование аудиторской проверки расчетов по налогам и сбором осуществляется на основе сводного общего плана и сводной программы аудита экономического субъекта.

Существенность нарушений и отклонений, допущенных клиентом, является для аудитора критерием того, может ли он подтвердить достоверность бухгалтерской отчетности проверяемой организации.

Расчет уровня существенности рассчитывается в разделе «Уровень существенности» бланка III-А «Данные по планированию аудита». В общих случаях расчет представляется в таблице (таблица 3).

Таблица 3.Расчет уровня существенности

Показатель	Значение базового показателя, руб.	Критерий, %	Значение для расчета уровня существенности
Прибыль до налогообложения	130 680	5	6 534
Выручка от реализации (без НДС)	241 886	2	4 838
Капитал и резервы	212 430	5	10 621
Сумма активов	269 134	2	5 383

Расчет значения уровня существенности представлен в формуле 3:

руб. (3)

Сопоставление наименьшего и наибольшего значения представлено в формулах 4 и 5 соответственно:

(4)

(5)

Полученное значение округляем до 7 000 руб. и используем как показатель уровня существенности. Различие между значением до и после округления составляет 2,2%, что находится в пределах 20%.

Содержание общего плана аудита приведено в таблице 4.

Таблица 4План аудита по ЕСН

Планируемые виды работ	Исполнитель	Примечание
1. Проверка формирования налоговой базы	Михайлова Н.В.	Согласно сводному общему плану аудита экономического субъекта
2. Проверка правильности расчета ЕСН	Михайлова Н.В.
3. Проверка сроков уплаты налога	Михайлова Н.В.

Содержание программы аудиторской проверки по ЕСН приведено в таблице 5.

Таблица 5Программа аудита расчетов с бюджетом по ЕСН

Перечень аудиторских процедур	Период проведения	Рабочие документы аудитора
1	2	3
1. Проверка формирования налоговой базы	По срокам уплаты налога 2	Регистры бухгалтерского учета, налоговые карточки по учету ЕСН, расчетно-платежные ведомости.
2. Проверка объекта налогообложения
3. Проверка сумм, не подлежащих налогообложению
Проверка налогового периода 1
		3
5. Проверка возможности применения налоговых льгот	По срокам уплаты налога	Платежные поручения, выписки банка, расчетные ведомости ФСС, ПФР и ЕСН.
6. Проверка правильности применения налоговых ставок
7. Проверка порядка заполнения платежных поручений и сроков уплаты налога
8. Проверка представления и заполнения расчета авансовых платежей по ЕСН
9. Проверка представления и заполнения расчета авансовых платежей на Обязательное Пенсионное Страхование
10. Проверка представления и заполнения расчетной ведомости по средствам Фонда Социального Страхования

В процессе подготовки программы аудитором приняты во внимание полученные значения аудиторского риска, уровня уверенности, который должен быть обеспечен при процедурах по существу, а также временные рамки тестов средств контроля.



3.2 Аудиторская проверка учета расчетов с бюджетом в НОУ СПО «Учебный центр»

В соответствии с разработанной программой первым этапом является проверка объекта налогообложения. При проверке данного элемента необходимо учесть, что объектом налогообложения по единому социальному налогу для организаций признаются выплаты, произведенные в пользу физических лиц по трудовым договорам. В НОУ СПО «РУКЦ» с каждым работником установлены трудовые отношения, путем заключения трудовых договоров, в которых отражены права и обязанности сторон, особенности режима работы, испытательный срок, а также должностной оклад или тарифная ставка. Под роспись каждый работник ознакомлен с правилами внутреннего трудового распорядка, один экземпляр которого является приложением к договору.

При детальном изучении документов выяснилось, что ряд договоров носит срочный характер (заключены на определенный срок), без каких-либо оснований, предусмотренных статьей 59 ТК РФ. На каждого сотрудника составлен приказ о приеме на работу унифицированной формы №Т-1 и на его основании сделана соответствующая запись в трудовую книжку работника, которые хранятся в недоступном для посторонних лиц месте.

В ходе проверки установлено, что заполнение личной карточки, производилось на бланке унифицированной формы №Т-2, утвержденной постановление Госкомстата РФ от 05 января 2004 года, которая на данный момент является устаревшей.

На следующем этапе аудитору необходимо определить правильность формирования налогооблагаемой базы и начисления ЕСН (взноса) исходя из требований ст. 237 НК РФ путем ознакомления с расчетными ведомостями по начислению оплаты труда и иных доходов работников организации, отраженных по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в корреспонденции с дебетом разных счетов в зависимости от направления произведенных расходов (таблица 6).

Таблица 6 Расчет налоговой базы за 9 месяцев 2008 года, руб.

ФИО	Начислено за отработанное время	Компенсация при увольнении	Больничный лист	Пособие по уходу за ребенком до 1,5 лет	Итого начислено
1	2	3	4	5	6
Ерохина М.Л	40 863		715		41 578
Иванова Л.Н.	26 108				26 108
Кривых О.В.	13 915	1 293			15 208
1	2	3	4	5	6
Петухова И.В.				15 722	15 722
Секерина Н.В.	24 747		1 183		25 930
Чередов В.Ф.	44 850				44 850
Чередова З.И.	27 245				27 245
Итого:	177 729	1 293	1 898	15 722	196 641

Сверка итоговой суммы была произведена с анализом счета 70 за 9 месяцев 2008 года (Приложение 12).

В ходе проверки установлено, что Секерина Наталья Викторовна с 21.01.08 по 31.01.08 находилась на больничном в связи с общим заболеванием. На обратной стороне листка временной нетрудоспособности представлен расчет, в котором оплата произведена в стопроцентном размере без учета семилетнего трудового стажа. Выявленная ошибка повлияет на достоверность указанной информации по строке 1100 «Суммы, не подлежащие налогообложению» в Расчете авансовых платежей за 9 месяцев 2008 года. Таким образом, расчет должен быть скорректирован, путем умножения на 80%. Также установлено, что отсутствует заявление о желании работника, Петуховой Ирины Владимировны, продлить отпуск по уходу за ребенком до 3 лет.

Налоговым периодом по ЕСН признается календарный год, а отчетным - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года, в соответствии с этим НОУ СПО «РУКЦ» представляет расчет авансовых платежей в налоговые органы ежеквартально, а декларацию по итогам календарного года.

Под категорию налогоплательщиков, освобождаемых от уплаты налога, перечисленных в статье 239 НК РФ, исследуемая организация не подпадает и поэтому налоговые льготы в проверяемом периоде не использовались.

Так как налоговая база на каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года не превышает 280 000 рублей, то расчет ЕСН производился по следующим ставкам:

- Федеральный бюджет - 6%;

- Пенсионный фонд - 14% (с разделения на федеральную и накопительную часть пенсии);

- Фонд социального страхования - 2,9%;

- Территориальный фонд обязательного медицинского страхования - 2,9%

- Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 1,1%.

Размер взноса на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний установлен на уровне 0,2% и подтвержден уведомлением о размере страховых взносов.

НОУ СПО «РУКЦ» определяет налоговую базу по единому социальному налогу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца, при этом дата осуществления выплат определяется как день начисления выплат в пользу работника.

При формировании налоговой базы исследуемой организации из расчета исключены следующие выплаты:

- сумма пособия по временной нетрудоспособности;

- компенсационные выплаты за неиспользованный отпуск;

- пособие по уходу за ребенком до 1,5 лет.

Сумма рассчитанной налоговой базы и начисленных взносов по регистрам бухгалтерского учета совпадают с данными указанными в расчете авансовых платежей по строкам 0100 и 0200 Раздела 2 (Приложение 13).

При начислении налога в бухгалтерском учете производились записи:

Дебет счета 26 Кредит счета 69 с соответствующими субсчетами. При этом сумма налога определялась как произведение соответствующей налоговой ставки с учетом права применения регрессивной шкалы, а в части налога, зачисляемого в федеральный бюджет, исчисленная вышеуказанным способом сумма уменьшалась на сумму налогового вычета (сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование). В части налога, зачисляемого в фонд социального страхования, исчисленная сумма налога уменьшалась на величину расходов, осуществляемых за счет средств фонда.

Расчет контрольных сумм единого социального налога по вышеуказанным ставкам приведен в таблице 7.

Таблица 7Расчет ЕСН за 9 месяцев 2008 года

Период	Налоговая база	ФСС	ФБ	Страх. Часть	Накопит. Часть	ФФОМС	ТФОМС
Январь	17 423	505	1 045	1 801	638	192	348
Февраль	18 745	544	1 125	1 907	718	206	375
Март	20 930	607	1 256	2 137	794	230	419
Апрель	20 930	607	1 256	2 137	794	230	419
Май	20 930	607	1 256	2 137	794	230	419
Июнь	18 850	547	1 131	2 018	621	207	377
Июль	20 093	583	1 206	2 146	667	221	402
Август	19 013	551	1 141	2 059	603	209	380
Сентябрь	20 815	604	1 249	2 204	711	229	416
Итого:	177 729	5 154	10 664	18 544	6 338	1 955	3 555

На следующем этапе необходимо провести проверку полноты и своевременности уплаты налога, а также проанализировать данные, указанные в платежных поручениях. В платежных поручениях, представленных организацией для осуществления проверки, проставлен код бюджетной классификации, тип платежа, очередность и статус составителя. Кроме того, оплата всех взносов произошла не позднее 15 числа месяца, следующего за отчетным.

В связи с тем, что в проверяемом периоде были произведены расходы на страхование, т. е образовался дебетовый остаток счета 69.1 (переплата за счет превышения расходов), поэтому платежи в данный фонд не производились.

К тому же на основании заявления, фондом были возмещены деньги на выплату пособий в размере 16 106,29, что отражено в Анализе счета 69.1 и в строке 6 Расчетной ведомости по средствам ФСС (Приложение 14,15).

На данном этапе можно сделать вывод, что НОУ СПО «РУКЦ» правильно формирует налоговую базу по единому социальному налогу, что соответствует требованиям ст. 237 Налогового кодекса Российской Федерации, также подтверждена обоснованность сумм, не подлежащих налогообложению. Исчисление налога производилось по действующим ставкам с учетом изменений вступивших в силу с 2008 года. Взносы перечислялись отдельными платежными поручениями до 15 числа месяца, следующего за отчетным, с правильным указанием всех реквизитов (Приложение 16). Расчет авансовых платежей по страховым взносам осуществлялся на основе данных бухгалтерского учета автоматизированным способом с использованием программы 1С: Бухгалтерия, что снизило вероятность возникновения ошибки и были представлены с соответствующие органы до 20 числа, без нарушения сроков сдачи.

Расчет авансовых платежей по ЕСН заполнялся в соответствии с приказом, утвержденным Министерством финансов от 09.02.07 № 13н «Порядок заполнения налоговой декларации по единому социальному налогу для налогоплательщиков, производящим выплаты физическим лицам».

Расчет предоставлялся в налоговый орган на бумажном носителе и в виде почтового отправления с описью, при этом днем ее представления считается дата отправки.

При заполнении отчета в каждую строку и соответствующие ей графы вписывался только один показатель. В случае отсутствия каких-либо показателей, предусмотренных расчетом, в строке и соответствующей графе ставился прочерк. Все значения показателей отражены в целых числах.

Расчет авансовых платежей представлен налогоплательщиком в следующем составе:

- Титульный лист;

- Раздел 1. «Сумма авансовых платежей по налогу, подлежащая уплате в федеральный бюджет и государственные внебюджетные фонды»;

- Раздел 2. «Расчет авансовых платежей по единому социальному налогу»;

- Раздел 3. «Распределение налоговой базы (строка 0100) и численности физических лиц по интервалам шкалы регрессии».

Страница 002 титульного листа представляется физическими лицами, не признаваемыми индивидуальными предпринимателями, в случае отсутствия у них ИНН. Раздел 2.2 декларации представляется организациями, имеющими обособленные подразделения, исполняющие обязанности организации по исчислению и уплате налога и представлению налоговой декларации. Разделы 3 и 3.1 декларации заполняются налогоплательщиками, применяющими налоговые льготы в соответствии с подпунктами 1 и 2 п. 1 ст. 239 НК РФ.

Достоверность и полнота сведений, указанных в отчете, подтверждена НОУ СПО «РУКЦ» в нижней части титульного листа и каждого заполняемого раздела подписью и печатью.

В разделе 1 «Сумма налога, подлежащая уплате в федеральный бюджет и государственные внебюджетные фонды» указана информация об исчисленных суммах налога, подлежащих уплате в федеральный бюджет и бюджеты государственных внебюджетных фондов за налоговый период, в том числе за каждый месяц последнего квартала налогового периода:

- по строке 010 - код административно-территориального образования, на территории которого осуществляется уплата ЕСН, в соответствии с Общероссийским классификатором объектов административно-территориального деления;

по строкам 020 - коды бюджетной классификации, на которые зачисляются суммы налога, подлежащие уплате, в соответствии с законодательством Российской Федерации о бюджетной классификации;

по строкам 030 - суммы налога, подлежащие уплате в федеральный бюджет и государственные внебюджетные фонды за налоговый период.

При изучении раздела 2 «Расчет авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование» обнаружено несоответствие в графе 5 «Всего база для начисления взносов» данным бухгалтерского учета. В частности вместо суммы 177 729 , указана 177 279, что повлекло неправильный расчет страховых взносов для представления в Пенсионный фонд России (Приложение 17). Можно предположить, что ошибка носит случайный и не закономерный характер в связи с зеркальной заменой цифр.

3.3 Выявленные ошибки и рекомендации по их устранению

В ходе исследования НОУ СПО «РУКЦ» в части расчетов по единому социальному налогу выявлены следующие ошибки и отклонения:

1. Отсутствует положение по оплате труда;

2. У ряда трудовых договоров закончен срок действия, вместе с тем работники продолжают трудовую деятельность без установления трудовых отношений;

3. Заполнение лицевых карточек работников производилось на бланках устаревших форм;

4. Отсутствовало заявление работника о желании продлить отпуск по уходу за ребенком до полутора лет;

5. Ошибочное определение размера выплаты по листку временной нетрудоспособности;

6. Допущены арифметические ошибки при заполнении расчета авансовых платежей;

7. Основные регистры бухгалтерского учета существуют только в электронном варианте, что повышает риск их потери.

Для устранения допущенных нарушений исследуемой организации рекомендуется:

? Перезаключить трудовые договора с сотрудниками на неопределенный срок, что установлено Трудовым кодексом РФ;

? Разработать положение по оплате труда, в котором отразить режим работы, условия труда и системы заработной платы, применяемые в организации;

? Разработать график распечатки регистров бухгалтерского и налогового учета (Оборотно-сальдовой ведомости, карточки и анализы счетов) на бумажных носителях с определением места их хранения;

? Выполнить перерасчет по листку временной нетрудоспособности, в соответствии с общим трудовым стажем работника;

? Составить и предоставить в Пенсионный фонд России уточненный расчет авансовых платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 9 месяцев 2008 года с внесенными исправлениями в графе 5 «Всего база для начисления взносов», вместе с письмом, поясняющим характер внесенных изменений;

? Рассмотреть возможность сдачи отчетности и получение выписок из лицевых счетов налогоплательщика по электронным каналам связи с помощью специализированных программ;

? Разработать должностные инструкции для каждого работника, с определением четких обязанностей, с целью повышения системы внутреннего контроля.

В целом при формировании налоговой базы были учтены все выплаты осуществляемые работодателем, за исключением сумм, не подлежащих налогообложению. Расчет единого социального налога производился на основании сумм начисленных выплат в пользу работников. В бухгалтерском учете налогоплательщика суммы начисленного налога отражены на тех же счетах, что и суммы заработной платы. Расчет производился на основании расчетно-платежных ведомостей на заработную плату и справок бухгалтерии об определении налоговой базы.

Исследуемая организация является страховщиком в сфере обязательного социального страхования государственной системы защиты населения, в связи с чем, осуществляет расчет, выплату и отражение в учете сумм по листкам временной нетрудоспособности, единовременных пособий при рождении ребенка, ежемесячных пособий по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет и других.

Единый социальный налог начислялся отдельными суммами в федеральный бюджет, Фонд социального страхования и фонды обязательного медицинского страхования (федеральный и территориальный), а также производился расчет страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Предоставление расчетной ведомости по средствам фонда социального страхования осуществлялось лично бухгалтером на бумажном носителе не позднее 15 числа месяца, следующего за отчетным, а сдача расчетов авансовых платежей по единому социальному налогу и по взносам на обязательное пенсионное страхование осуществлялось в виде почтового отправления не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным периодом.



ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Актуальность темы заключается в том, что в настоящее время применение налогов является одним из экономических методов управления и обеспечения тесной связи общегосударственных интересов с коммерческими интересами предпринимателей, предприятий независимо от их ведомственной подчиненности, видов собственности и организационно-правовой формы. С помощью налогов определяются взаимоотношения предприятий всех видов собственности с государственными бюджетами, с банками, а также с вышестоящими организациями. При помощи налогов регулируется внешнеэкономическая деятельность, включающая привлечение иностранных инвестиций, формируется доход и прибыль предприятий.

Государственный бюджет является финансовым планом страны, утверждаемым Федеральным Собранием РФ как закон. Бюджет - главное звено в формировании государственных финансов. Через бюджет государство концентрирует значительную долю национального дохода для финансирования народного хозяйства, социально - культурной сферы, укрепления обороны страны и содержания органов государственной власти и управления.

С помощью бюджета происходит перераспределение национального дохода, что создает возможность маневрировать денежными средствами и целенаправленно влиять на темпы и уровень развития общественного производства. Это позволяет осуществлять единую экономическую и финансовую политику на всей территории страны.

Доходы бюджетов Российской Федерации формируются в основном из налогов в соответствии с её бюджетным и нал...