· прибыль (убыток) до налогообложения (стр. 2300) представляет собой сумму прибыли (убытка) от продаж товаров, продукции, работ, услуг, прочих доходов, уменьшенных на сумму аналогичных расходов. Данный показатель характеризует общий финансовый результат, полученный от всех видов деятельности и операций;

· чистая прибыль(убыток) отчетного периода (стр. 2400) формируется исходя из прибыли (убытка) до налогообложения с учетом влияния на результат текущего налога на прибыль, рассчитанного по правилам налогового учета, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств. Она характеризует величину прибыли, остающейся в распоряжении собственника организации, т.е. конечный финансовый результата её деятельности.

Финансовый результат представляет собой прирост (или уменьшение) стоимости собственного капитала организации, образовавшийся в процессе предпринимательской деятельности за отчетный период. В бухгалтерском учете результат такой деятельности определяют путем подсчета и балансирования всех прибылей и убытков (потерь) за отчетный период.

Для формирования финансовых результатов предусмотрены следующие счета бухгалтерского учета:

счет 90 «Продажи» - для учета доходов и расходов от обычных видов деятельности;

счет 91 «Прочие доходы и расходы» - для учета доходов и расходов от прочих операций;

счет 99 «Прибыли и убытки» - для формирования конечного финансового результата деятельности организации (рис.1.1).

Рис. 1.1. Формирование финансового результата

Данные о доходах и расходах организации по обычным видам деятельности собираются в течение года на счете 90, где формируется финансовый результат от экономической деятельности, составляющей основную цель создания организации.

По кредиту счета 90 отражаются доходы, а по дебету - расходы организации, а также вычеты из выручки (НДС, экспортные пошлины, акцизы и др.).

К счету 90 «Продажи» отрываются субсчета:

90-1 «Выручка» - для учета поступления активов, признаваемых выручкой;

90-2 «Себестоимость продаж» - для учета себестоимости продаж, по которым на субсчете 90-1 «Выручка» признана выручка;

90-3 «Налог на добавленную стоимость» - для учета суммы налога на добавленную стоимость, причитающегося к получению от покупателя (заказчика);

90-4 «Акцизы» - для учета суммы акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров) .

В течение месяца операции по учету доходов и расходов на счете 90 «Продажи отражаются следующим образом:

Таблица 1.2

Корреспонденция счетов по счету 90 «Продажи»

Первичный документ	Содержание операций	Корреспондирующие счета
		Дебет	Кредит
Товарная накладная	Признана выручка от продажи продукции	62	90-1
Бухгалтерская справка-расчет	Отражено списание себестоимости проданных товаров	90-2	41, 44
Счет-фактура	Отражена сумма налоговых обязательств организации по НДС	90-3	69
Счет-фактура, Налоговая декларация, бухгалтерская справка-расчет	Отражена сумма акциза	90-4	68
Грузовая таможенная декларация, выписка банка по расчетному счету	Отражена сумма таможенных платежей	90-5	44, 76

Организации - плательщики экспортных пошлин могут открывать к счету 90 субсчет 90-5 «Экспортные пошлины» для учета сумм экспортных пошлин. В таком же порядке может предусматриваться субсчет для учета налога с продаж, расходов на продажу и других целевых составляющих цены. Для отражения финансового результата, представляющего собой разницу между выручкой от продажи и себестоимостью продукции (работ, услуг), используется субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

По окончании каждого месяца бухгалтер сопоставляет сумму дебетовых оборотов по субсчетам с 90-2 по 90-8 с кредитовым оборотом по субсчету 90-1. Выявленный результат представляет собой прибыль или убыток от продаж за месяц. Эта сумма записывается заключительным оборотом отчетного месяца по дебету счета 90-9 и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» - в случае прибыли или по дебету счета 99 и кредиту счета 90-9 - в случае убытка. Таким образом, по окончании каждого месяца синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет. Однако все субсчета имеют дебетовое и кредитовое сальдо, величина которого накапливается начиная с января отчетного года. До конца отчетного года никаких списаний по субсчетам счета 90 «продажи», как правило, быть не должно.

Таблица 1.3

Соотношение субсчетов по счету 90 «Продажи»

Содержание операцій	Корреспондирующие счета
	Дебет	Кредит
По окончании каждого месяца сопоставляются итоги дебетовых оборотов субсчетов с итогом кредитового оборота субсчета	90-2 90-3 90-4 90-5	90-1
Выявленный результат представляет собой прибыль или убыток от продаж за месяц. Эта сумма записывается заключительным оборотом отчетного месяца: - прибыль - убуток	90-9 99	99 90-9

В конце отчетного года, после списания финансового результата за декабрь внутри счета 90 закрывают все субсчета. При этом остатки по ним переносятся на субсчет 90-9:

Дебет субсчета 90-1 Кредит субсчета 90- списано сальдо субсчета «Выручка»;

Дебет субсчета 90-9 Кредит субсчетов 90-2, 90-3, 90-4, 90-5, 90-6, 90-7, 90-8 - списано сальдо субсчетов счета 90.

В результате этих записей по состоянию на 1 января нового отчетного года субсчета 90 сальдо не имеют.

Счет 91 предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода.

К счету 91 открываются субсчета:

91-1 «Прочие доходы» - для учета поступления активов, признаваемых прочими доходами;

91-2 «Прочие расходы» - для учета прочих доходов и расходов;

91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» - для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный период.

Корреспонденция счетов по учету прочих доходов и расходов представлена в таблице 1.4.

Таблица 1.4

Корреспонденция счетов по учету прочих доходов и расходов

Содержание операции	Дебет	Кредит
Выявлена прибыль от реализации, основных средств, материальных ценностей и прочих активов	91/9	99
Получены доходы от долевого участия в других предприятиях, доходы по ценным бумагам, от сдачи имущества в аренду	51, 52	91/1
Поступили суммы в погашение дебиторской задолженности, списанной в убыток в прошлые годы	50, 51	91/1
Получены штрафы, пени по хозяйственным договорам	76	91/1
Присоединение к прибыли отчетного года неизрасходованной суммы резерва под обесценение вложений в ценные бумаги	59	91/1
Присоединен к прибыли отчетного года неизрасходованный резерв по сомнительным долгам	63	91/1
Отнесены положительные курсовые разницы:
- по поступившим денежным средствам в оплату отгруженной продукции, полученных векселей, при взносах в уставный фонд в иностранной валюте	52	91/1
- по денежным документам в иностранной валюте	50/3	91/1
- по подотчетным суммам	71	91/1
Затраты на содержание законсервированных объектов	91/2	10, 51, 69, 70
Затраты по аннулированным заказам, затраты на производство, не давшее продукции	91/2	20
Убытки от списания дебиторской задолженности с пропущенным сроком исковой давности	91/2	76
Убытки от списания присужденных долгов вследствие несостоятельности ответчика	91/2	73
Убытки по операциям прошлых лет, выявленные в отчетном году	91/2	51
Судебные издержки и арбитражные сборы	91/2	76
Уплаченные штрафы и пени по хозяйственным договорам.	91/2	76
Создан оценочный резерв	91/2	59
Создан резерв по сомнительным долгам	91/2	63
Списаны отрицательные курсовые разницы	91/2	66, 67, 60, 76
Начислен налог на имущество	91/2	68

Записи по субсчетам 91-1 «Прочие доходы» и 91-2 «Прочие расходы» производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 «Прочие расходы» и кредитового оборота по субсчету 91-1 «Прочие доходы» определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

Сальдированный результат 91 «Прочие доходы и расходы» в виде прибыли или убытка ежемесячно (заключительными оборотами) списывается, как и сальдо счета 90 «Продажи», на итоговый накопительный счет финансовых результатов 99 «Прибыли и убытки».

Таким образом, синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо по окончании каждого месяца не имеет, но у субсчетов этого счета остается дебетовый или кредитовый остаток. По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы», закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»[30].

Таблица 1.5

Корреспонденция счетов по закрытию субсчетов к счету 91 «Прочие доходы и расходы»

Содержание операцій	Корреспондирующие счета
	Дебет	Кредит
По окончании каждого месяца сопоставляются итоги дебетовых оборотов субсчетов с итогом кредитового оборота субсчета	90-2 90-3 90-4 90-5	90-1
Выявленный результат представляет собой прибыль или убыток от продаж за месяц. Эта сумма записывается заключительным оборотом отчетного месяца: - прибыль - убуток	90-9 99	99 90-9

Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.

Счет 99 «Прибыли и убытки» - синтетический финансово-результатный счет, предназначенный для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году.

Основным назначением счета 99 является определение чистой прибыли (чистого убытка) организации за отчетный период (месяц, квартал, полугодие, год). Кроме того, непосредственно по кредиту (дебету) счета 99 отражаются чрезвычайные доходы и расходы. Записи на нем ведутся накопительно в течение года. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода .

Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из:

(+/-) финансового результата от обычных видов деятельности;

(+/-) прочих доходов и расходов;

(+/-) чрезвычайных расходов и доходов;

(-) налога на прибыль, штрафных налоговых и приравненных к ним санкций.

По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту - прибыли (доходы) организации. На первое число нового года остатка по этому счету быть не должно.

Для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли предприятия или непокрытого убытка предназначен счет 84 «Нераспределенная прибыль (Непокрытый убыток)». Счет - активно-пассивный, фондовый, имеет сальдо, показывающее сумму нераспределенной прибыли предприятия или непокрытого убытка. Оборот по дебету показывает зачисление чистого убытка отчетного года или использование нераспределенной прибыли, оборот по кредиту - зачисление чистой прибыли отчетного года или списание непокрытого убытка.

На субсчетах происходит движение средств, но сальдо по синтетическому счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» сохраняет свою величину и не меняется в течение года.

Сумма чистой прибыли, сформированная в установленном нормативными документами по бухгалтерскому учету порядке на счете 99 «Прибыли и убытки», списывается заключительными оборотами декабря в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (Непокрытый убыток)».

Корреспонденция счетов по операциям формирования конечного финансового результата деятельности организации и его использовании представлена в таблице 1.5. Также в таблице отражены первичные документы, на основании которых осуществляется формирование и распределение финансового результата.

Прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия после уплаты налогов, может быть использована на определенные цели, такие как:

- выплата вознаграждения собственникам, она отражается записью по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту счетов 75 «Расчеты с учредителями», если учредители не состоят в штате предприятия и 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», если состоят в штате;

- формирование резервного капитала. В бухгалтерском учете отчисления в резервный капитал из нераспределенной прибыли отчетного года при его формировании или пополнении производится следующей записью:

Дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

Кредит счета 82 «Резервный капитал»;

Таблица 1.6

Корреспонденция счетов по формированию и распределению конечного финансового результата предприятия

Содержание операции	Документ	Дебет	Кредит
Получена прибыль от основной деятельности	Расчет	90/9	99
Получен убыток от основной деятельности	Расчет	99	90/9
Получена прибыль от прочей деятельности	Расчет	91/9	99
Получен убыток от прочей деятельности	Расчет	99	91/9
Начислен налог на прибыль	Расчет	99	68
Проведена реформация баланса (по окончании отчетного года)	Расчет	99	84
На погашение убытка направлена сумма нераспределенной прибыли прошлых лет	Расчет	84	99
Отчислено от прибыли в резервный капитал	Расчет	84	82
Начислены дивиденды от участия в предприятииработникам, являющимся акционерами	Расчетная ведомость	84	70
Головной организацией определена сумма нераспределенной прибыли, причитающейся обособленному подразделению, находящемуся на отдельном балансе	Расчет	84	79
Направление доли чистой прибыли на увеличение уставного капитала	Расчет	84	80
Использование прибыли на модернизацию основных средств	Расчет	84	83
Начислены дивиденды от участия в предприятии, проценты по облигоблигациям предприятия	Расчетная ведомость	84	75

1.3 Методика анализа финансовых результатов

Функционирование предприятия независимо от видов деятельности и форм собственности в условиях рынка определяется его финансовыми результатами.

Основными задачами анализа финансовых результатов являются:

1) оценка выполнения плана по прибыли в целом по организации и её внутренним структурным подразделением;

2) определение плановых и фактических темпов роста показателей прибыли от продаж, бухгалтерской и чистой прибыли к уровню предыдущего периода. Определение плановых темпов роста позволяет оценить напряженность плановых заданий, а фактических темпов роста дает возможность наблюдать динамикой показателей прибыли от продаж, бухгалтерской и чистой прибыли;

3) анализ факторов, обусловливающих степень выполнения бизнес-плана и динамику показателей прибыли от продаж, бухгалтерской и чистой прибыли;

4) выявление влияния результатов деятельности отдельных внутренних структурных подразделений на показатели выполнения бизнес-плана организации, а также динамику показателей прибыли от продаж, бухгалтерской и чистой прибыли;

5) установление возможных резервов увеличения сумм прибыли т продаж, бухгалтерской и чистой прибыли;

6) выявление и организация использования внутренних резервов повышения эффективности производства, подготовка управленческих решений.

Экономический анализ призван организовать работу по использованию внутренних резервов производства. В связи с этим им нужно дать экономическую оценку, а затем приступить к стадии подготовки управленческих решений. Экономист, занимающийся анализом, обязан подготовить варианты решений по управлению производством. Для этого нужно знать, какие произошли отклонения и какой характер они имеют. Необходимо также следить за их тенденцией. Отклонения могут быть положительные и нарастающие, такую тенденцию надо поддерживать. Они могут быть отрицательные и нарастающие, тогда нужно вырабатывать меры, которые будут препятствовать развитию этой тенденции и в итоге приведут к погашению таких отклонений. Могут быть отклонения, которые носят отрицательный, но затухающий характер. Это означает, что в ходе управления производством ранее принятые меры способствуют улучшению положения в организации. В этом случае надо продолжать и поддерживать проведение таких мероприятий и при необходимости усиливать их воздействие[31].

При экономическом анализе финансовых результатов используется следующая система показателей прибыли, представленная в Отчете о финансовых результатах

· валовая прибыль;

· прибыль (убыток) от продаж;

· прибыль (убыток) до налогообложения;

· чистую прибыль (убыток) отчетного периода

Валовая прибыль по экономическому смыслу близка к показателю маржинального дохода. Она рассчитывается как разница между выручкой (нетто) от продаж товаров, продукции, работ, услуг и себестоимостью проданных товаров, продукции, работ, услуг

В Отчете о финансовых результатах приводятся данные о составе бухгалтерской прибыли (до налогообложения) в разрезе слагаемых за два аналогичных периода времени. При анализе эти данные сопоставляются и можно рассчитать, как повлияло каждое слагаемое на изменение бухгалтерской прибыли в сумме и процентах.

Дальнейший анализ должен быть направлен на детальное изучение каждого слагаемого бухгалтерской прибыли. Анализ доходов и расходов проводится по следующим направлениям :

1) выявляется динамика отдельных видов доходов и расходов и общей их суммы в отчетном периоде по сравнению с предыдущим. При этом темпы роста доходов необходимо сопоставить с темпами роста соответствующих расходов (горизонтальный анализ);

2) рассчитывается удельный вес отдельных доходов и расходов в общей их величине и оценивается динамика структуры этих показателей в отчетном периоде по сравнению с предыдущим (вертикальный анализ);

3) при наличии информации за несколько периодов проводится трендовый анализ доходов и расходов;

4) определяются различные соотношения доходов и расходов организации (коэффициентный анализ):

· соотношение общей суммы доходов и расходов;

· соотношение доходов и расходов по обычным видам деятельности;

· соотношение прочих доходов и расходов.

Расчет этих соотношений проводится за предыдущий и отчетный период, что позволяет выявить уровень и динамику доходности деятельности организации.

Доходы от обычных видов деятельности следует рассматривать как основной, определяющий вид доходов предприятия, который при нормальных условиях деятельности имеет наибольший удельный вес в общей величине доходов. Если прочие доходы преобладают в структуре доходов предприятия, то в ходе анализа данный факт должен быть объяснен конкретными изменениями условий деятельности. В случае, когда преобладание удельного веса некоторых прочих поступлений приобретает устойчивый характер, т.е. повторяется в течение ряда смежных отчетных периодов, может иметь место изменение содержания обычных видов деятельности, не отраженное в уставе организации[22].

В ходе анализа важно не только установить структуру доходов предприятия в отчетном периоде и ее изменение по сравнению с предыдущим периодом, но и определить тип структурной динамики доходов и причин, его обусловившие.

Дальнейший анализ должен быть направлен на оценку влияния сложившейся динамики и структуры доходов и расходов на показатели финансовых результатов деятельности организации, в том числе прибыль от продаж, прибыль до налогообложения и чистую прибыль[41].

Цель анализа структуры и динамики чистой прибыли организации - выявление тенденций изменения этого показателя и всех элементов (статей) его формирования.

Анализ чистой прибыли включает три этапа.

Этап 1 предусматривает расчет и анализ динамики (абсолютного изменения и темпов роста) чистой прибыли в отчетном году по сравнению с предыдущим и всех статей её формирования (горизонтальный анализ). В процессе такого анализа необходимо обратить внимание на сокращение доходов и прибылей, а также увеличение расходов и убытков, полученных от различных операций и видов деятельности.

Этап 2 включает расчет и анализ структуры чистой прибыли в отчетном и предыдущем периоде, т.е. удельного веса отдельных её элементов в общей величине прибыли. При этом выявляются приоритетные составляющие доходов, расходов и соответственно финансовых результатов для того, чтобы в дальнейшем провести их углубленный анализ, выявить причины снижения доходов и увеличения расходов.

На этапе 3 проводится расчет и оценка изменений в структуре чистой прибыли, что позволяет выявить структурные сдвиги в статьях формирования прибыли.

Второй и третий этапы означают проведение вертикального анализа.

Следует заметить, что поскольку источником формирования чистой прибыли является прибыль до налогообложения, представляющая собой суммарный финансовый результат всех операций и видов деятельности организации, нередко в ходе анализа структуры финансовых результатов за 100% принимают последний показатель, т.е. находят удельный вес отдельных формирования чистой прибыли в общей сумме прибыли до налогообложения[42].

Наиболее крупной статьей формирования чистой прибыли, как правило, является прибыль от продаж товаров, продукции, работ, услуг. Поэтому в процессе анализа важно оценить влияние факторов, вызвавших изменение этого показателя.

Цель факторного анализа прибыли от продаж - выявление резервов её повышения.В целом на прибыль от продаж оказывают влияние следующие основные факторы:

· объём продаж (чем больше организация продает рентабельной продукции, тем больше она получает прибыли);

· структура продаж (отдельные виды продаваемой продукции, работ, услуг имеют различную рентабельность. Некоторые из них могут оказаться убыточными для предприятия. Поэтому от того, каков ассортимент продаваемой продукции, во многом зависит величина прибыли организации);

· цены на продаваемую продукции, работы и услуги (их повышение позволяет предприятию получить дополнительную прибыль. Однако изменение этого показателя имеет ограничения в условиях высокой конкуренции, так как продавцы строят свою ценовую политику исходя не столько из уровня приемлемой для себя рентабельности, сколько из среднего уровня цен на аналогичные товары, работы, услуги);

· уровень затрат, включаемых в себестоимость продукции (их рост приводит к уменьшению прибыли в том же размере).

Для оценки влияния этих факторов помимо информации Отчета о финансовых результатах используются данные специального расчета, в результате которого натуральные объёмы продаж отчетного периода пересчитываются в средние цены и затраты предыдущего.

Методика факторного анализа прибыли от продаж включает следующие расчеты:

1) Расчет общего изменения прибыли от продаж (ДР):

Р1 - прибыль отчетного года, тыс.руб.

Р0 - прибыль предыдущего года, тыс.руб.

2) Расчет влияния на прибыль изменений объёма продаж (ДР1):

N1,0 - выручка от продаж отчетного периода в ценах предыдущего, тыс.руб.

N0 - выручка от продаж предыдущего периода, тыс.руб.

3) Расчет влияния на прибыль изменений отпускных цен на продукцию(ДР2)

N1 - выручка от продаж отчетного периода, тыс.руб.

4) Расчет влияния на прибыль изменения себестоимости продукции (ДР3):



S1.0 - полная себестоимость проданной продукции отчетного периода в ценах и условиях предыдущего, тыс.руб.

S1 - полная себестоимость проданной продукции отчетного периода, тыс.руб.

5) Расчет влияния на прибыль изменения в структуре продаж (ДР4):

6) Расчет совокупного влияния факторов, равного общему изменению прибыли от продаж (ДР):

Цель анализа прочих доходов и расходов - выявление путей увеличения доходов и снижения расходов.

Общая сумма прочих доходов и расходов представлена в Отчете о финансовых результатах, а уточненный их состав может быть представлен в расшифровке к Отчету о финансовых результатах и в Пояснительной записке.

Прочие доходы и расходы отражают, прежде всего, результаты от инвестиционной, финансовой деятельности организации и операций с имуществом организации.

В результате анализа структуры прочих доходов и расходов можно сделать некоторые предварительные выводы о финансовой ситуации на предприятии. Например, высокий уровень и положительная динамика процентов к получению в составе прочих доходов может свидетельствовать об относительном избытке денежных средств на предприятии, что позволяет отвлекать их в предоставленные займы, банковские депозиты, ценные бумаги других организаций. Напротив, высокий уровень и положительная динамика процентов к уплате в составе прочих расходов могут быть связаны со значительной ролью заемных средств в финансировании деятельности предприятия.

Причиной образования убытков от продажи основных средств, материальных ценностей является, как правило, снижение их качества и потребительский свойств вследствие длительного и небрежного хранения.

В современных условиях существенного расширения самостоятельности коммерчески организаций в построении взаимоотношений со своими контрагентами приводит к возрастанию влияния на формирование конечного финансового результата деятельности организации другой группы прочих доходов и расходов, включающей штрафы, пени, неустойки за нарушение условий хозяйственных договоров, прибыли (убытки) прошлых лет, выявленные в отчетном году, дебиторскую и кредиторскую задолженность, по которой истек срок исковой давности и др. Их анализ сводится к сравнению сумм доходов и расходов в динамике за несколько периодов. В определенной мере такое сравнение позволяет судить об организации работы маркетинговой финансовой, бухгалтерской служб предприятия, платежной дисциплине, соблюдении условий хозяйственных договоров со стороны дебиторов и самого предприятия, уровне контроля состояния и сохранности активов и обязательств.

Схема анализа третьей группы прочих доходов и расходов, связанных с возникновением чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности и в мировой практике именуемых экстраординарными, аналогична той, которая используется при исследовании всех остальных прочих доходов и расходов.

Относительными показателями финансовых результатов деятельности организации являются показатели рентабельности.

Для расчета показателей рентабельности, как правило, используется прибыль от продаж. Однако в отдельных случаях, например, при оценке рентабельности отдельных операционных сегментов (видов деятельности), целесообразно использовать валовую прибыль .

Для оценки рентабельности обычных видов деятельности рассчитывают и анализируют в динамике следующие показатели:

1) рентабельность продаж (рN) - отражает величину прибыли, полученной с каждого рубля выручки от продаж товаров, продукции, работ, услуг:

где Рп - прибыль от продаж товаров, продукции, работ, услуг.

2) рентабельность расходов по обычной деятельности (рS) - позволяет оценить сколько прибыли получено организацией с каждого рубля затрат на производство и продажу продукции, работ, услуг:

где S - общая сумма расходов по обычным видам деятельности (полная себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг);

3) рентабельность производственных расходов (рSп) - характеризует величину прибыли с каждого рубля расходов, связанных с производством продукции, работ, услуг:

где Sп - себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, которая включает расходы, связанные с производством и его организацией ;

4) рентабельность управленческих расходов (рУР) - показывает величину прибыли, полученную с каждого рубля управленческих расходов:

5) рентабельность коммерческих расходов (рКР) - позволяет оценить величину прибыли, полученную с каждого рубля коммерческих расходов:

В ходе анализа необходимо выявить влияние различных факторов на рентабельность обычных видов деятельности. Для этого используется следующая факторная модель:

где Z - затраты на один рубль проданной продукции, руб.

Расчет влияния факторов на исследуемый показатель можно осуществить интегральным методом или методом цепных подстановок:

В завершение анализа следует рассчитать влияние рентабельности обычных видов деятельности на изменение прибыли от продаж, используя следующую факторную модель:

В целом основными факторами, оказывающими влияние на рентабельность продаж, являются следующие:

· структуры продукции;

· цены на продаваемые товары, продукцию, работы, услуги;

· уровень расходов на производство и продажу продукции, работ, услуг;

· эффективность использования производственных и финансовых ресурсов;

· качество продукции;

· уровень организации и управления производством и продажами;

· отраслевые особенности, внешние условия функционирования организации (экономическая ситуация в стране, развитие внешнеэкономических связей, цены на энерго- и другие ресурсы, обеспеченность ими региона и т.д.).

Таким образом, мы рассмотрели теоретические аспекты бухгалтерского учета и анализа финансовых результатов и выяснили, что в условиях рыночной экономики получение прибыли является непосредственной целью деятельности предприятия. Прибыль создает гарантии для его существования и развития. Определили, что финансовый результат - это комплексное понятие, которое отражает совместный результат от производственной и коммерческой деятельности предприятия в виде выручки от реализации, а также конечный результат финансовой деятельности в виде прибыли и чистой прибыли. Финансовое положение предприятий в настоящее время во многом зависит от его способности приносить необходимую прибыль.

Глава 2. Бухгалтерский учет и анализ финансовых результатов в ЗАО «Газойл Корпорация»

2.1 Характеристика предприятия ЗАО «Газойл Корпорация»

Закрытое акционерное общество «Газойл Корпорация» - российская компания, образованная специалистами в области продвижения оборудования и сопутствующих услуг с более чем восьмилетним опытом работы в нефтегазовой и энергетической отраслях промышленности.

Организационная структура ЗАО «Газойл Корпорация» наглядно изображена на рис.2.1

Рис.2.1 Организационная структура ЗАО «Газойл Корпорация»

С момента своего основания «Газойл Корпорация» руководствуется не только бизнес-целями, но и принципами мирового гражданства, уделяя пристальное внимание корпоративной ответственности перед заказчиками, партнерами и сотрудниками, являющимися целевой аудиторией компании. Все это необходимо, чтобы воплотить в жизнь основную цель компании - дать людям и предприятиям возможность в полной мере реализовать свой потенциал путем предоставления высококлассного оборудования и технического сопровождения для решения их задач.

Компания специализируется на комплексном снабжении промышленных предприятий технологическим оборудованием и предоставлении инжинирингового сопровождения сделок.

Обладая достаточными ресурсами для осуществления бесперебойной комплектации крупных предприятий нефтегазового и химического сектора, а также индустрии ТЭК, компания предлагает сотрудничество по следующим направлениям:

· Проработка технических заданий заказчика

· Консалтинговые услуги, подбор и реализация проектов по нестандартному оборудованию совместно с российскими и зарубежными партнерами

· Комплексное обеспечение оборудованием и сопутствующими условиями предприятий различных секторов промышленности

· Поставка оборудования «под ключ», включающая в себя:

· Доставка оборудования до места, указанного грузополучателем

· Оформление необходимых документов

· Сертификация оборудования в соответствии с действующим законодательством

· Локализация поставляемого вместе с оборудованием программного обеспечения, инструкций, методик

· Выполнение шеф-монтажных и пуско-наладочных работ

· Организация обучения персонала заказчика

· Представление интересов зарубежных компаний/производителей оборудования и услуг в России и странах СНГ

ЗАО «Газойл Корпорация» - многопрофильная инжиниринговая компания, основным направлением деятельности которой является поставка оборудования для различных отраслей промышленности:

НЕФТЕГАЗОВЫЙ КОМПЛЕКС

· Оборудование для разведки и бурения

· Оборудование для добычи

· Оборудование для переработки

· Оборудование для складирования

· Оборудование для транспортировки

ЭНЕРГЕТИЧЕСКАЯ ПРОМЫШЛЕННОСТЬ

· Оборудование для ТЭС, ГЭС

· Оборудование для электростанций, использующих альтернативные источники энергии

ХИМИЧЕСКАЯ ПРОМЫШЛЕННОСТЬ

· Оборудование для горно-химической промышленности

· Оборудование для химии органического синтеза

· Оборудование для химии полимеров и переработки полимерных материалов

· Оборудование для производства синтетических красителей и химических веществ

МАШИНОСТРОЕНИЕ

· Оборудование для транспортного машиностроения

· Оборудование для автоматизации производства

· Оборудования для КИПиА

Компания «Газойл корпорация» - это индивидуальный подход к конечному заказчику, высокое качество комплекса выполняемых работ, оперативная техническая и сервисная поддержка.

Участие компании в крупнейших тематических выставках и симпозиумах в России и за рубежом, упор на постоянное повышение профессиональной квалификации сотрудников, участие в технических семинарах и стажировки в учебных центрах компаний-производителей, - все это позволяет компании внедрять наиболее современные технологии в области нефтегазовой и теплоэнергетической отраслей промышленности.

В основе стратегии ЗАО «Газойл корпорация» лежат четыре принципа:

· Профессионализм персонала

· Высокое качество поставляемого оборудования

· Непрестанный рост и расширение

· Внимательность к конечному заказчику и желание помочь ему на любом из этапов работы

Стратегическая цель заключается в устойчивом и эффективном наращивании объемов поставляемого на российский рынок оборудования путем развития новых направлений, предложения конечному заказчику экономичных и эргономичных вариантов поставки и монтажа оборудования, а также придавая особое значение вопросам экологической и социальной ответственности.

По состоянию на 2015г. аффилированными лицами являются:

-Амелин В.В., владеющий 50% долей в уставном капитале общества,что составляет 50тысяч обыкновенных именных бездокументарных акций стоимостью 1 руб./шт.,

-Логвиненко А.Н.,владеющий 50% долей в уставном капитале общества,что составляет 50тысяч обыкновенных именных бездокументарных акций стоимостью 1 руб./шт.,

Все акции полностью оплачены. Базовая прибыль на одну акцию в отчетном периоде составила 102,4руб.,в 2014г. базовая прибыль на акцию составила 422,9руб.

Исполнительным органом является генеральный директор, в лице Верткова А.С., ревизионная комиссия отсутствует.

Учетная политика организации для целей бухгалтерского учета разработана в соответствии с Федеральным законом от 6 декабря 2011г. №402-ФЗ «О бухгалтерском учете», Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998г. №34н),ПБУ 1/2008 «Учетная политика организаций»( утверждено приказом Минфина России от 6 октября 2008г. №106н),Планом счетов бухгалтерского учета и Инструкций по его применению (утверждено приказом Минфина России от 31 октября 2000г. №94н), приказом Минфина России от 02 июля 2010г. №66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».

Бухгалтерский учет ведется структурным подразделением (бухгалтерией), возглавляемым главным бухгалтером. Схематично структуру бухгалтерии можно отразить следующим образом:

Рис.2.2 Структура отдела бухгалтерии ЗАО «Газойл Корпорация»

Бухгалтерский учет ведется автоматизировано с использованием рабочего Плана счетов согласно приложению №1.Бухгалтерский учет ведется с использованием регистров бухгалтерского учета, формируемых в электронном виде на основе хозяйственных операций. Основными регистрами учета являются оборотно - сальдовые ведомости, формы которых определены в версии программы 1С:7, используемой организацией для ведения учета. Также могут использоваться иные регистры, которые позволяет формировать программа учета.

В состав собственных основных средств организации входит мебель, компьютерная техника, хозяйственный инвентарь

Состояние собственных основных средств на 31.12.2015г. представлено в следующей таблице:

Таблица 2.1

Состояние собственных основных средств на 31.12.2015г.

	Балансовая стоимость,тыс.руб.	Износ, тыс.руб.	Остаточная стоимость,тыс.руб.
Собственные основные средства	4 525	3 737	613

Амортизация начисляется линейным способом. Переоценка основных средств не производится.

Средняя численность работников списочного и несписочного состава составила 24 человека, фонд заработной платы составил 16 144 тыс. руб. Средняя заработная плата в расчете на одного сотрудника составила в месяц составляет 56,06 тыс. руб. Выплаты управленческому персоналу (генеральный, коммерческий и исполнительный директора) производятся в соответствии с трудовым договором и локальными актами по оплате труда. В течение отчетного периода в отношении управленческого персонала произведены следующие выплаты:

Таблица 2.2

Выплаты управленческому персоналу в 2015г.

Заработная плата,тыс.руб.	В т.ч. отпускные, тыс.руб.	НДФЛ,в тыс.руб.	Взносы, в тыс.руб.
3 470	274	449	825

Иные краткосрочные, а также долгосрочные вознаграждения не выплачивались управленческому персоналу и в последующих отчетных периодах к выплате не ожидаются.

Основным видом деятельности ЗАО «Газойл Корпорация» является оптовая торговля машинами и оборудованием. В отчетном периоде выручка составила 283 839 тыс. руб., без учета НДС. Это нашло отражение в строке 2110 отчета о финансовых результатах.

Себестоимость реализованной продукции сложилась из затрат текущего года, относящихся к покупной стоимости товара и составила 227 276 тыс. руб.

Коммерческие расходы составили:

Наименование статей затрат	По организации в целом, тыс.руб.
Транспортные расходы	6 524
Итого:	6 524

Управленческие расходы составили:

Наименование статей затрат	По организации в целом, тыс.руб.
Амортизация ОС	613
Арендная плата	6 564
Зар.плата и отчисления на соц. Нужды	20 589
Прочие расходы	5 129
Итого:	32 896

Расшифровка прочих доходов и расходов:

Показатели	Сумма, тыс. руб.
Прочие доходы:	15 802
Курсовые разницы(переоценка валюты на отчетные даты	13 929
Курсовые разницы(отклонение курса покупки от официального курса)	4
Процентык получению	1 370
Прочие (субаренда помещения)	413
Прочие	86
Прочие расходы:	20 014
Услуги банка	357
Проценты к уплате	715
Курсовые разницы(переоценка валюты на отчетные даты)	18 266
Прочие	676

Всего за 2015 год получено прибыли в сумме 12 932тыс. руб. В целях налогообложения доходы и расходы признаются по методу начисления. В бухгалтерском учете факты хозяйственной деятельности отражаются в том отчетном периоде, в котором они возникли, независимо от времени фактического поступления (выплаты) денежных средств, связанных с этими фактами. Начислен налог на прибыль в сумме 2 728 тыс.руб. Чистая прибыль по итогам 2015 года составила 10 204 тыс. руб.

2.2 Бухгалтерский учет финансовых результатов деятельности ЗАО «Газойл Корпорация»

Финансовый результат хозяйственной деятельности организации определяется показателем прибыли или убытка, формируемым в течение календарного года. По своей сути он представляет собой разницу от сравнения сумм доходов и расходов организации. Превышение доходов над расходами означает прирост имущества - прибыль, а расходов над доходами - уменьшение имущества - убыток. Полученный организацией за отчетный год финансовый результат в виде прибыли или убытка соответственно приводит к увеличению или уменьшению ее собственного капитала.

Величина финансовых результатов равна разности между соответствующими видами доходов и расходов.

Общая схема формирования конечного финансового результата организации ЗАО «Газойл Корпорация»по счету 99 «Прибыли и убытки» показана в таблице 2.3

Таблица 2.3

Формирование конечного финансового результата организации по счету 99 «Прибыли и убытки» ЗАО «Газойл Корпорация»

Операция	Счет 99 «Прибыли и убытки»
	Дебет	Сумма	Кредит	Сумма
1	2		3
Сальдо на начало отчетного года	Нет		Нет
1.1.Списание со счета 90 «Продажи» финансового результата по обычным видам деятельности	Убыток по обычным видам деятельности (Кт 90 «Продажи»)		Прибыль по обычным видам деятельности (Дт 90 «Продажи»)	17 142 966,98
1.2.Списание со счета 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо прочих доходов и расходов	Отрицательное сальдо прочих доходов и расходов (Кт 91 «Прочие доходы и расходы»)	4 211 390,88	Положительное сальдо операционных доходов и расходов (Дт 91 «Прочие доходы и расходы»)
1.3.Итого промежуточный финансовый результат по разделу 1	Промежуточный убыток (по строкам 1.1., 1.2.)		Промежуточная прибыль (по строкам 1.1., 1.2.)	12 931 576,10
2.Доходы и расходы, отражаемые непосредственно по счету прибылей и убытков
2.1.Потери, расходы и доходы, классифицируемые в качестве чрезвычайных	Чрезвычайные расходы (в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств, материальных ценностей и т.п.)		Чрезвычайные доходы (в корреспонденции с дебетом счетов учета денежных средств, материальных ценностей и т.п.)	0
2.2.Итого конечный финансовый результат до налогообложения	Доналоговый убыток (по строкам 1.3., 2.1.)		До налоговая прибыль (по строкам 1.3., 2.1.)	12 931 576,10
3.Формирование обязательств организации по налогу на прибыль
3.1. Отражение сумм начисленного условного расхода по налогу на прибыль
3.2.Итого конечный финансовый результат отчетного года	Чистый убыток (стр. 2.2. - стр. 3.1.)		Чистая прибыль (стр. 2.2. - стр. 3.1.)	10 204,00
4.Закрытие счета 99 «Прибыли и убытки» последними оборотами отчетного года
4.1. Списание чистой прибыли (убытка) на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток)	Чистая прибыль (Кт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток»)		Чистый убыток (Дт 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток»)	10 204,00
4.2.Сальдо на конец отчетного года	Нет		Нет

Счета, собирающие информацию о доходах и расходах, необходимую для выявления конечного финансового результата ЗАО «Газойл Корпорация»за отчетный год:

90 «Продажи»;

91 «Прочие доходы и расходы»;

99 «Прибыли и убытки».

Финансовый результат от обычных видов деятельности определяется на счете 90 путем сопоставления доходов от обычных видов деятельности - выручки от продаж с расходами по обычным видам деятельности - затратами на производство и реализацию готовой продукции (работ, услуг).

Финансовый результат от прочих видов деятельности определяется путем сопоставления кредитового и дебетового оборотов.

Итак, разница между доходами и расходами определяет финансовый результат деятельности организации - прибыль или убыток. Прибыль образуется, если доходы оказались больше расходов, а убыток - если расходы оказались больше доходов.

Согласно приказу № 44-ОД об учетной политике в ООО «Газойл Корпорация» бухгалтерский учет ведется с использованием регистров бухгалтерского учета, формируемых в электронном виде на основе хозяйственных операций. Основными регистрами учета являются оборотно - сальдовые ведомости, формы которых определены в версии программы 1С:8,используемой организацией для ведения учета.

Финансовый результат от реализации товаров определяется в том отчетном периоде, в котором он имел место. Финансовый результат от реализации товаров отражается на счете 90 «Продажи». Доходами от обычного вида деятельности считают выручку от продажи. Прибыль определяют как разницу между выручкой от реализации товаров без НДС и затратами.

Учет расходов по обычным видам деятельности, связанных с реализацией продукции, работ и услуг, производится на счете 44 «Расходы на продажу».Указанные расходы списываются полностью в отчетном периоде в качестве расходов по обычным видам деятельности с использованием счета 90 «Продажи». В бухгалтерской отчетности выделяются коммерческие расходы, к которым относятся расходы на доставку товаров до покупателя (и от поставщика), т.е. транспортные. К управленческим расходам относят все остальные расходы по обычным видам деятельности, кроме расходов, непосредственно формирующих себестоимость продаж.

В случае выполнения(оказания) обществом работ (услуг) расходы, непосредственно формирующие их себестоимость (например, подрядные работы), учитываются обособленно на счете 20. Сумма расходов, подлежащих списанию со счета 20, определяется в рамках каждого договора по виду работ по мере реализации работ (услуг).Таким образом, себестоимость продаж (учитываемую на одноименном субсчете счета 90 «Продажи» и отражаемую в отчетности в одноименной строке)формируют покупная стоимость товаров, подрядные (строительные, шеф-монтажные и пусконаладочные) работы.

Стоимость готовой продукции, выполненных работ и оказанных услуг отражается в балансе по фактической себестоимости.

В составе товаров учитываются материально-производственные запасы, приобретенные(полученные) организацией для продажи. В соответствии с пунктом 3 ПБУ 5/01 единицей учета товаров признается номенклатурный номер, партия, однородная группа и так далее.

В соответствии с пунктом 5 ПБУ 5/01 товары принимаются к учету по фактической себестоимости, порядок определения которой зависит от способа поступления товара в организацию. В соответствии с пунктом 6 ПБУ 5/01 фактической себестоимостью товаров, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение. Суммы налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых расходов в фактическую себестоимость товаров не включаются.

При этом к фактическим затратам на приобретение товаров относятся:

-суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу)

-суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением товаров

-таможенные пошлины,уплачиваемые при импорте товаров

-невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением товаров, например, НДС, в условиях,если фирма не является его платильщиком

-вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям,через которую приобретены товары

-иные затраты, непосредственно связанные с приобретением товаров.

В случае приобретения товаров за счет заемных средств, проценты, уплачиваемые, организацией за предоставленные в пользование денежные средства, в фактическую себестоимость товаров не включаются, они учитываются компанией в составе прочих расходов.

Не включаются в фактические затраты на приобретение товаров общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением товаров.

Транспортные расходы по товарам:

А)Фактическая себестоимость товаров формируется без учета транспортно-заготовительных расходов (ТЗР), связанных с приобретением товаров, которые учитываются в составе затрат отдельно на субсчете «Издержки обращения» к счету 44 «Расходы на продажу».

Списание ТЗР (связанных с приобретением товаров) производится в дебет счета 90 «Продажи» пропорционально стоимости реализованных товаров.

Б)Иные транспортные расходы, связанные с реализацией товаров (при доставке от склада организации до склада покупателя) согласно условиям договоров, учитываютсяна счете 44 «Расходы на продажу».Их списание производится в дебет счета 90 «Продажи» в полном объеме по окончании отчетного периода.

Транспортные расходы при доставке от склада поставщика организации до склада покупателя (транзитная доставка)также считать связанными непосредственно с реализацией товаров и учитывать в счете затрат на счете 44 «Расходы на продажу».Их списание производится в дебет счета 90 «Продажи» в полном объеме по окончании отчетного периода.

В составе любых: транспортных расходов учитываются

-транспортные услуги сторонних организаций (перевозка товаров, страхование грузов, в.т.ч. добровольное,подача вагонов, взвешивание грузов и тому подобное )

-оплата услуг организаций по погрузке товаров в транспортные средства и выгрузке из них,плата за экспедиционные операции и другие услуги

-стоимость материалов, израсходованных на оборудование транспортных средств и утепление

-плата за временное хранение грузов на станциях,пристанях, в портах, аэропортах и тому подобное

-плата за обслуживание подъездных путей и складов необщего пользования, включая плату железным дорогам согласно заключенным с ними договорам.

Учет товаров ведется по покупным ценам, на счете 41 «Товары» по фактической себестоимости, без использования счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»

Расходами,которые относятся на себестоимость оказываемых услуг, признаются:

-все материальные расходы,кроме общехозяйственных

-расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе оказания услуг(кроме административно-управленческого персонала)

-начисленные суммы взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское)страхование

-суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым в процессе оказания услуг

К счету 90 «Продажи» открыты следующие субсчета:

90-1 «Выручка»

90-2 «Себестоимость продаж»

90-3 «Налог на добавленную стоимость»

90-7 «Расходы на продажу»

90-9 «Прибыль/убыток от продаж»

Субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» предназначен для выявления финансового результата от продаж за отчетный месяц. На субсчет 90-7 «Расходы на продажу» списываются те расходы, которые обобщаются на счете 44 «Расходы на продажу». Запись по субсчетам 90-1, 90-2, 90-7 производится накопительно в течение отчетного периода. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2, 90-7, и кредитового оборота по субсчету 90-1 определяют финансовый результат от продаж за отчетный месяц.

Выявленную прибыль или убыток ежемесячно списывают с субсчета 90-9 на счет 99 «Прибыли и убытки», который предназначен для обобщения информации о формировании конечного результата деятельности организации в отчетном году. Поэтому счет 90 «Продажи» ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет. В конце отчетного периода составляется оборотно-сальдовая ведомость по сч...