Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

ОГЛАВЛЕНИЕ

Введение

Глава 1. Роль, назначение и содержание международных стандартов финансовой отчетности в банковской сфере

1.1 Исторические аспекты перехода российских кредитных организаций на международные стандарты финансовой отчетности

1.2 Общие принципы и концепция международных стандартов финансовой отчетности

1.3 Особенности представления и раскрытия информации кредитными организациями

Глава 2. Анализ процесса перехода банковского сектора Российской Федерации на международные стандарты финансовой отчетности

2.1 Особенности принципов учета и составления отчетности по МСФО, их отличие от российских правил составления отчетности

2.2 Проблемы перехода российских банков на международные стандарты финансовой отчетности

Глава 3. Применение международных стандартов финансовой отчетности для совершенствования качества инспекционных проверок

3.1 Сравнительная характеристика основных показателей деятельности кредитных организаций, рассчитанных по МСФО и российским правилам

3.2 Применение МСФО в инспекционной деятельности

Заключение

Список использованной литературы

ВВЕДЕНИЕ

Формирование в России рыночной экономики открытого типа и интеграция российской экономики и предпринимательства в систему мирового хозяйства обусловили необходимость внедрения в российскую практику международных подходов к ведению бизнеса, оценке финансового положения, характеристике работы, финансовых потоков хозяйствующего субъекта.

В начале 90-х годов Россия приняла решение о переходе на международные стандарты финансовой отчетности и последовательно продвигается по этому пути.

Банк России, несущий ответственность за обеспечение устойчивости банковской системы страны, признал, что введение МСФО является одним из приоритетных направлений совершенствования банковской системы.

Переход на МСФО должен способствовать повышению эффективности регулирования и банковского надзора, обеспечению надлежащей прозрачности деятельности банков, повышению конкурентоспособности банковского сектора России и интеграции его в мировую экономику. Не смотря на принятые официальные решения о переходе России на МСФО, продолжаются дискуссии по поводу перспектив внедрения международных стандартов финансовой отчетности в российскую экономику.

В настоящей дипломной работе поднимается проблема дальнейшего совершенствования банковского надзора при применении МСФО.

Целью дипломной работы является рассмотрение международных стандартов финансовой отчетности и определение перспектив их применения для совершенствования качества инспекционных проверок кредитных организаций (их филиалов).

Для достижения указанной цели необходимо решить следующие задачи:

- раскрыть содержание основных принципов и методов, используемых при составлении отчетности в соответствии с МСФО, в том числе рассмотреть особенности представления и раскрытия информации кредитными организациями;

- провести сравнительный анализ российских и международных принципов учета и составления финансовой отчетности;

- раскрыть проблемы перехода российских банков на международные стандарты финансовой отчетности;

- провести сравнительный анализ основных показателей деятельности банка, рассчитанных по МСФО и российским правилам;

- рассмотреть перспективы применения МСФО в инспекционной деятельности.

В качестве объекта исследования выступают кредитные организации Удмуртской Республики в процессе их перехода на МСФО.

Результаты проведенного исследования позволили определить качественно новые подходы к оценке деятельности кредитных организаций, использовать международный опыт в области банковского дела.

ГЛАВА 1. РОЛЬ, НАЗНАЧЕНИЕ И СОДЕРЖАНИЕ МЕЖДУНАРОДНЫХ СТАНДАРТОВ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ В БАНКОВСКОЙ СФЕРЕ

1.1 Исторические аспекты перехода российских кредитных организаций на международные стандарты финансовой отчетности

кредитный международный финансовый отчетность

Международные стандарты финансовой отчетности (далее по тексту МСФО) (International Financial Reporting Standards, IFRS) представляют собой систему принятых в общественных интересах положений о порядке подготовки и представления финансовой отчетности. Международные стандарты финансовой отчетности создаются в результате работы Комитета по международным стандартам (International Accounting Standards Board, IASB) и многочисленных международных организаций, в задачу которых входит унификация систем бухгалтерского учета во всем мировом сообществе. В общей сложности на текущий момент разработано свыше сорока международных стандартов и интерпретаций -- и это не предел: с каждым годом в систему добавляются новые, при этом уже принятые стандарты регулярно пересматриваются, отменяются или объединяются.

Внедрение международных стандартов финансовой отчетности в России началось еще в 1992 году. Тогда была принята Государственная программа перехода России на систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики. Постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г. №283 была утверждена «Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности». Основным направлением данной программы стало принятие Правительственной программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и в разработке концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России. Все это стало важным шагом на пути совершенствования бухгалтерского учета в России. Распоряжением Правительства РФ от 22.05.98 №587-р был утвержден План внедрения положений (стандартов) бухгалтерского учета в практику.

В 2002-2003 г.г. Россия значительно продвинулась во внедрении международных стандартов финансовой отчетности. Министерство экономического развития и торговли Российской Федерации и Федеральная комиссия по ценным бумагам (ФКЦБ) предложили вводить МСФО по этапам. На каждый - отводить два-три года. Так, с 2004 г. перевести на международные стандарты все банки и акционерные общества, чьи акции котируются на биржах. С 2006 г. - публичные компании, ценные бумаги которых обращаются на фондовом рынке, и государственные унитарные предприятия. С 2010 г. - компании, не размещающие акции, плюс те, кто использует US GAAP (Общепринятые принципы и правила бухгалтерского учета в США, применяемые как международная система). Малому бизнесу предлагалось ограничиваться составлением только фискальной отчетности.

2 июня 2003 г. Центральный банк Российской Федерации опубликовал официальное сообщение о переходе на международные стандарты всех российских кредитных организаций параллельно с ведением ими учета по российским правилам бухгалтерского учета (РПБУ), начиная с 2004 г. Этот шаг, который, безусловно, подтолкнет реформу, был уже четвертым на пути внедрения МСФО в банковскую практику.

Первым шагом стало принятие «Временной инструкции по составлению общей финансовой отчетности коммерческими банками» от 24 августа 1993 г. № 17, отразившей многие рекомендации Международного координационного комитета: метод начисления, метод консолидации, разделение отчетных периодов. Совет директоров Банка России 1 апреля 1996 г. утвердил Концепцию Плана счетов. Планы счетов банков Российской Федерации были утверждены 31 октября 1996 г. приказом Банка России № 02-399, а Правила ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях Российской Федерации были утверждены 18 июня 1997 г. Эти документы, еще больше приближенные к МСФО, вступили в действие с 1 января 1998 г. Следующим, третьим шагом было добровольное составление отчетности по международным нормам рядом ведущих коммерческих банков и самим банком России, который первым среди центральных банков в мире подвел итоги 1999 г. по новым правилам, но без использования МСФО 29 («Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции») и МСФО 39 («Финансовые инструменты: признание и оценка»). Начиная с 2000 г. банк России применял уже все стандарты при составлении консолидированной и неконсолидированной отчетности. В 2000 - 2002 гг. в рамках проекта ТАСИС «Содействие реформе бухгалтерского учета и финансовой отчетности в банковской системе Российской Федерации» были разработаны и представлены для международной экспертизы шестнадцать проектов нормативных документов, обеспечивающих внедрение МСФО в российскую банковскую практику.

В 2002 г. создан Комитет Банка России по МСФО. В него вошли представители Центрального банка, Минфина, ФКЦБ, Минтруда, парламента, банковских ассоциаций. Помимо рассмотрения методологических вопросов Комитет призван рассматривать вопросы по совершенствованию законодательства, регулирующего правила бухгалтерского учета и финансовой отчетности.

В соответствии с установленным порядком российские банки должны обеспечить составление финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами с 1 января 2004 года:

- за период, заканчивающийся 30 сентября 2004 года;

- за период, заканчивающийся 31 декабря 2004 года.

В 2004 - 2005 гг. финансовая отчетность по международным стандартам финансовой отчетности будет использоваться только для анализа деятельности банков и лишь с 1 января 2006 г. - для применения мер надзорного реагирования в процессе надзора.

После поступления отчетности банков по МСФО за девять месяцев, надзорные органы Центрального банка рассмотрят отклонения в отчетности по российским стандартам бухгалтерского учета и международных стандартов по каждому банку. Основное назначение этой работы - определить справедливую стоимость активов и пассивов банков и выявить, насколько сильно результаты их работы по российской и международной отчетности отличаются друг от друга.

Центральным банком Российской Федерации проведена значительная подготовительная работа по переходу банковского сектора экономики на МСФО. Под руководством Банка России в рамках Международного координационного комитета по развитию банковского дела в России была создана рабочая группа по совершенствованию бухгалтерского учета и отчетности в банковской системе России. Осуществлена исследовательская и аналитическая работа по определению и анализу существенных различий российских правил бухгалтерского учета и отчетности в кредитных организациях и МСФО, разработке методологии перехода на МСФО и апробации ее в ряде кредитных организаций.

Подробные указания по порядку составления и представления кредитными организациями отчетности по международным стандартам были изложены в нормативных актах Банка России от 25.12.2003 №1363-У «О составлении и представлении финансовой отчетности кредитными организациями», №181-Т «О Методических рекомендациях «О порядке составления и представления кредитными организациями финансовой отчетности» и №182-Т «О применении в работе Указания по раскрытию информации по МСФО, опубликованных ЗАО «ПрайсвотерхаусКуперс».

Переход на МСФО для российских банков начался. Банки обязаны готовить отчетность двух видов - по привычным российским стандартам и новым международным. Как следует из доклада Первого заместителя Председателя Банка России Татьяны Парамоновой на конференции «Переход банковского сектора на подготовку финансовой отчетности по МСФО - путь к повышению конкурентоспособности российских банков», проведенной 22 ноября 2004г., банкам необходимо как можно быстрее не только составить отчетность по МСФО, но и начать применять ее результаты в работе.

1.2 Общие принципы и концепция международных стандартов финансовой отчетности

К настоящему времени разработано и рекомендовано к применению 42 стандарта, уже действуют 35 стандартов и 29 разъяснений (Interpretations of IAS). Каждый стандарт регулирует определенную область формирования финансовой информации, необходимой к раскрытию для внешних пользователей. Концептуальной основой МСФО являются «Принципы подготовки и представления финансовой отчетности» (в дальнейшем «Принципы»), которые не являются стандартами, но обязательны к применению при подготовке и представлении финансовой отчетности.

Концепция финансового учета и отчетности - это основные теоретические и методологические принципы ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности. Принципы подготовки и представления отчетности в соответствии с МСФО, утвержденные Комитетом по международным стандартам и опубликованные в 1989 году, определяют концепции, заложенные в основе подготовки и представления финансовой отчетности, помогают органам стандартизации в разработке стандартов, помогают бухгалтерам, аудиторам и пользователям финансовой отчетности в интерпретации МСФО, а также рассматривают вопросы, еще не охваченные МСФО.

Принципы определяют:

· цели финансовой отчетности,

· качественные характеристики финансовой отчетности,

· элементы финансовой отчетности,

· концепции капитала и поддержания капитала.

Концепция (Принципы МСФО):

1) является основой для разработки новых и пересмотра действующих стандартов;

2) является основой для принятия решений по сближению МСФО и национальных стандартов;

3) помогает пользователям информации в понимании данных финансовой отчетности;

Одним из важнейших элементов основ подготовки финансовой информации является учет того, кем и для каких целей она будет использоваться.

К пользователям финансовой отчетности «Принципы» относят: инвесторов, работников, кредиторов, поставщиков, покупателей, государственные органы, общественные организации.

Финансовая отчетность существует в различных формах. Отчеты для внутреннего пользователя (работников, менеджеров, владельцев компании) по месячной зарплате, продажам, затратам, дебиторской и кредиторской задолженности являются примерами финансовой информации, подготовленной для внутреннего использования и принятия экономических и управленческих решений. Финансовая отчетность, представляемая внешним пользователям включает: баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях в капитале и примечания к финансовой отчетности.

Банковская деятельность имеет широкий круг потребителей информации, поскольку с ней связано значительное количество физических и юридических лиц, выступающих часто и как вкладчики и как заемщики. Все потребители финансовых и банковских услуг заинтересованы в получении наиболее полной, надежной и достоверной информации о состоянии дел того или иного банка или другого финансового института, его надежности и стабильности.

Целью составления финансовой отчетности является обеспечение полезной и достоверной информации о финансовом положении банка, о результатах деятельности, об изменениях в финансовом положении.

В основе процесса подготовки отчетности лежат два основополагающих допущения:

1. Принцип начисления. Согласно этому принципу результаты операций и прочих событий признаются по факту их совершения, а не тогда, когда денежные средства или их эквиваленты получены или выплачены. Результаты операций отражаются в учетных записях и включаются в финансовую отчетность кредитных организаций тех периодов, к которым они относятся. Финансовая отчетность, составленная по принципу начисления, информирует пользователя не только о прошлых операциях, но также об обязательствах перечислить денежные средства в будущем и о ресурсах, которые будут получены в будущем. Таким образом, принцип начисления призван обеспечить пользователя более полной информацией для анализа финансовой отчетности при принятии экономических решений.

Периодичность подобного начисления зависит от того, насколько существенны суммы перечисленных доходов и расходов и как часто используются промежуточные отчеты для принятия решений. Основными статьями, по которым производится начисление в банках следующие: доходы по процентам, доходы от операций с ценными бумагами, причитающиеся комиссии, расходы по процентам, расходы по операциям с ценными бумагами, комиссионные, административные расходы и т.д.

Начисление должно производиться по каждой операции отдельно в соответствии с конкретными условиями сделок. При начислении дата фактического дохода не является принципиальной. Следует отметить, что при возникновении противоречия между принципом начисления и принципом осмотрительности, приоритет отдается последнему. Например, при начислении процентов по кредитам (особенно долгосрочным с погашением процентов в конце срока), если получение процентов вызывает сомнение, не следует относить начисленную сумму на доходы отчетного периода.

2. Принцип непрерывности деятельности.

В международной практике этот принцип заключается в том, что финансовая отчетность составляется на основе допущения о том, что компания будет действовать в обозримом будущем, по крайней мере, в течение одного года. Применение этого принципа предполагает, что компания не будет ликвидирована или существенно не сократит масштабы своей деятельности. Таким образом, до тех пор, пока нет никаких признаков прекращения деятельности предприятия, бухгалтер должен исходить из того, что оно будет существовать в течение неопределенного периода времени. Только исходя из данного допущения, финансовая отчетность будет иметь значение для оценки деятельности предприятия в будущем. Одна из целей финансовой отчетности - обеспечение разработки прогнозов инвесторами или другими лицами. Информация о конкретном предприятии должна быть представлена таким образом, чтобы пользователи финансовой отчетности могли делать собственные оценки перспектив этого предприятия.

В случае ожидания прекращения деятельности предприятия стоимость его активов, как правило, оказывается значительно ниже, чем в случае его нормального функционирования. Поэтому, если у бухгалтера есть основания полагать, что предприятие прекратит свое существование, он должен изменить учетные процедуры. В случае банкротства бухгалтер должен составить отчетность, исходя из предположения, что все его активы будут проданы по ликвидационной стоимости.

Если существует намерение или необходимость прекращения деятельности, к финансовой отчетности должны применяться иные требования.

Например:

- имущество отражается по ликвидационной стоимости;

- ресурсы, которые не могут в полном объеме обеспечить приток экономических выгод, должны быть списаны;

- обязательства должны быть начислены в связи с прерыванием договоров и экономическими санкциями.

Кроме отмеченных выше допущений финансовая отчетность должна отвечать определенным качественным характеристикам:

1. Понятность (understandability) - доступность для понимания широкому кругу пользователей;

2. Уместность (relevance) - наличие всей необходимой информации для тех, кто принимает решение на основе данных финансовой отчетности. Информация является уместной, если она влияет на экономические решение пользователей, помогает им оценивать прошлые, настоящие и будущие события.

3. Надежность (nature reliability) - т.е. правдиво представлять финансовые операции и прочие операции; быть полной с учетом существенности затрат на нее;

4. Сопоставимость (comparability) - наличие возможности сравнивать с информацией, представленной компанией в финансовой отчетности за разные периоды и информацией, представленной в финансовой отчетности в разных компаниях.

5. Существенность (materiality) - указывает на относительную важность того или иного события или операции. Событие считается существенным, если его игнорирование или искажение могут повлиять на решение пользователей финансовых отчетов. Существенность определяется в денежном выражении относительно суммы всех активов или прибыли за определенный период времени.

6. Нейтральность (neutrality) - независимость представления финансовой информации от интересов каких-либо лиц или их групп. Данные в финансовой отчетности должны беспристрастно отражать хозяйственную деятельность предприятия.

7. Осмотрительность (prudence) - определенная степень осторожности при формировании суждений о фактах и событиях в условиях неопределенности. В случае, когда трудно определить финансовые показатели, то по активам и доходам выбирают наименьшую оценку из возможных вариантов, по обязательствам и расходам - наибольшую.

8. Преобладание сущности над формой (substance over form) - учет экономической сущности операций и фактов при их отражении, а не только их юридической формы.

Представление уместной и надежной информации имеет следующие ограничения:

- Своевременность. Чрезмерная задержка представления отчетности может привести к повышению ее надежности, но потере ее уместности.

- Баланс между выгодами и затратами. Выгоды, извлекаемые из информации, должны превышать затраты на ее получение.

- Баланс между качественными характеристиками. Необходимо стремиться достичь соответствующего соотношения между качественными характеристиками для выполнения основного предназначения финансовой отчетности.

Элементами, непосредственно связанными с измерением финансового положения компании, являются:

Активы. Ресурсы, контролируемые хозяйствующим субъектом, которые образовались в результате событий прошлых периодов и от которых компания ожидает экономические выгоды в будущем.

Обязательства. Текущая задолженность компании, которая образовалась в результате событий прошлых периодов, погашение которой приведет к оттоку из компании ресурсов, содержащих экономическую выгоду.

Капитал. Активы за вычетом обязательств.

Элементами, имеющими непосредственное отношение к оценке результатов деятельности, являются:

Доходы. Приращение экономических выгод в форме притока или увеличения активов, либо сокращения обязательств, что выражается в увеличении капитала (отличного от увеличения, связанного с вкладами собственников).

Расходы. Сокращение экономических выгод в виде выбытия активов или исчерпания ресурсов, либо в виде увеличения обязательств, ведущих к уменьшению капитала (отличного от уменьшения, связанного с распределением капитала между собственниками).

Все элементы отражаются в финансовой отчетности только тогда, когда они отвечают критериям признания объекта учета, который состоит в том, что объект должен признаваться только при одновременном выполнении следующих условий:

существует обоснованная вероятность того, что будущая экономическая выгода, связанная со статьей, будет поступать или выбывать из компании, т.е. она получит или потеряет экономические выгоды;

имеется возможность надежной оценки стоимости элемента.

Соответствие между элементами обусловливает взаимосвязь в их признании. Так, признание определенного актива требует признания соответствующего дохода или обязательства.

Важным является также вопрос оценки элементов финансовой отчетности. Согласно «Принципам» оценка элементов отчетности - это процесс определения денежной величины, по которой элемент должен отражаться в финансовой отчетности. Концептуальные основы определяют несколько методов оценки:

фактическая стоимость приобретения;

восстановительная стоимость;

дисконтированная стоимость;

возможная цена продажи;

справедливая стоимость.

Далее будет сделан сравнительный анализ принципов учета и составления отчетности по МСФО, их отличия от российских правил составления отчетности (раздел 2.1.).

1.3 Особенности представления и раскрытия информации кредитными организациями

Составление финансовой отчетности в соответствии с МСФО - это составление отчетности в соответствии с принципами бухгалтерского учета, которые значительно отличаются от национальных правил ведения бухгалтерского учета. Поэтому подготовку отчетности в соответствии с МСФО следует рассматривать как отдельную задачу.

МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» приводит общие правила составления финансовой отчетности банка в соответствии с МСФО с тем, чтобы обеспечить ее сопоставимость с собственной отчетностью за предшествующие периоды и с финансовой отчетностью других банков. В МСФО 1 указывается, что основы оценки и отражения в отчетности отдельных специфических операций приводятся в других МСФО. В частности, дополнительные требования по раскрытию информации для банков и финансовых институтов, согласующиеся с требованиями МСФО 1, рассматриваются в МСФО 30 «Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтов».

МСФО 1 представляет информацию о назначении финансовой отчетности, о лицах, ответственных за подготовку и представление финансовой отчетности, приводит полный перечень форм, которые должны быть представлены в финансовой отчетности, составленной в соответствии с МСФО, рассматривает понятия существенности и достоверности представления финансовой отчетности, определяет требования по представлению сравнительной информации, а также требования к раскрытию информации, включая порядок выбора и последовательность применения учетной политики.

Для управленческого учета и отчетности с использованием МСФО в бухгалтерский баланс, а также отчет о прибылях и убытках российских банков вносятся следующие коррективы: перенос сумм начисленного износа и резервов на возможные потери по ссудам из пассивов баланса в актив; отражение начисленных процентов на счете прибылей и убытков; внесение изменений, раскрывающих экономическую суть сделок; взаимозачет связанных активов и пассивов, не несущих процентного риска, с одновременным отражением в отчете о прибылях и убытках нетто-дохода как комиссионного; отражение рыночной переоценки торгуемых финансовых инструментов; создание резервов по международным стандартам на возможные потери по ссудной и приравненной к ней задолженности; учет активов, которые не только являются собственностью банка, но и подконтрольны ему; зачет взаимных обязательств между филиалами одного банка и другие.

МСФО 30 «Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых организаций» не устанавливает конкретные критерии признания или оценки, поскольку к регистрации операций и фактов должны применяться те же принципы учета, которые описаны в других стандартах. Настоящий стандарт рассматривает исключительно вопросы раскрытия информации.

МСФО 30 применяется к банкам и отражает их специфические операции. Например, баланс банка группирует активы и пассивы по их характеру. Он должен составляться в порядке, отражающем их относительную ликвидность.

Под ликвидностью в МСФО 30 понимается наличие достаточных средств для обеспечения изъятий вкладов и других финансовых обязательств по мере наступления их сроков. Банк подвержен риску ликвидности и рискам, возникающим в результате колебаний валютных курсов, изменений процентных ставок, рыночных цен, а также в результате невыполнения обязательств партнером. Эти риски могут отражаться в финансовой отчетности, но они более понятны пользователям, если руководство сопровождает финансовую отчетность соответствующими комментариями, описывающими способ управления рисками, связанными с операциями банка.

Этот стандарт раскрывает дополнительную информацию, представленную в соответствии с требованиями других МСФО, а также определяет основные статьи активов и пассивов банка. В состав активов входят:

- денежные средства и остатки на счетах в Центральном банке;

- казначейские и прочие векселя, принимаемые для переучета в Центральном банке;

- правительственные и другие ценные бумаги, хранимые для последующих операций с ними;

- размещения средств в других банках, ссуды и авансы им;

- прочие размещения на денежном рынке;

- ссуды и авансы клиентам;

- инвестиционные ценные бумаги.

В состав пассивов входят:

- депозиты других банков;

- другие депозиты денежного рынка;

- суммы задолженности другим вкладчикам;

- депозитные сертификаты;

- простые векселя и прочие пассивы, подтвержденные документально;

- прочие заемные средства банка.

Наиболее удобный метод классификации активов и пассивов банка -- это их группировка по характеру происхождения и расположение в примерном порядке ликвидности, который может совпадать со сроком их погашения. Краткосрочные и долгосрочные статьи в балансе банка (в отличие от утвержденной Минфином Российской Федерации формы баланса предприятия) не представляются отдельно. Ведь большинство активов и пассивов банка может быть реализовано или погашено в ближайшем будущем.

Различие между остатками на счетах в других банках и результатами расчетов с другими участниками денежного рынка и вкладчиками является важной информацией. Эти данные позволяют понять отношения банка с другими банками и денежным рынком, его зависимость от них.

Конкретные статьи баланса банка включают раскрытие информации, касающейся:

- справедливой стоимости каждого класса его финансовых активов и обязательств (в соответствии с требованиями МСФО 32 и МСФО 39);

- анализа активов и пассивов с группировкой их в соответствии со сроком платежа;

- распределения активов, пассивов и забалансовых статей по географическим регионам, клиентам, отраслевым группам или другим источникам риска, а также детального анализа убытков по ссудам.

В своей финансовой отчетности в целях признания и оценки статей кредитные организации используют различные методы. Хотя унификация этих методов желательна, это выходит за рамки требований МСФО 30. Однако для того чтобы соответствовать требованиям МСФО 1 и таким образом обеспечивать пользователям понимание метода, на основе которого составляется финансовая отчетность того или иного банка, в ней может потребоваться раскрытие учетной политики в отношении:

- признания основных видов дохода;

- оценки инвестиционных и коммерческих ценных бумаг;

- различий между операциями и другими событиями, которые приводят к признанию активов и обязательств в балансе, и теми операциями и событиями, которые вызывают лишь потенциальные обязательства и условные события;

- метода определения убытков по ссудам и авансам и их списания;

- метода определения начислений на общие банковские риски и учетного отражения этих начислений.

Некоторые из перечисленных аспектов являются предметом рассмотрения соответствующих Международных стандартов бухгалтерского учета, другие рассматриваются в рамках данного стандарта.

Банк должен раскрывать справедливую стоимость каждого класса своих финансовых активов и обязательств, как того требует МСФО 32 «Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации». В МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» предусматривается четыре категории финансовых активов: ссуды и дебиторская задолженность, удерживаемые до погашения инвестиции, финансовые активы, оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток, и имеющиеся в наличии для продажи финансовые активы. Банк раскрывает справедливую стоимость своих финансовых активов, распределенных, как минимум, по этим четырем категориям. Банк должен раскрывать следующую информацию:

· учетную политику, описывающую основу, на которой безнадежные ссуды и авансы признаются в качестве расхода и списываются;

· подробности изменений в любом оценочном резерве на покрытие убытков от обесценения по ссудам и кредитам в течение периода. Отдельно раскрывается сумма, признанная в качестве расхода за период для убытков от обесценения по ссудам и кредитам, сумма, дебетуемая за период для списанных ссуд и кредитов, и сумма, кредитуемая за период для компенсации списанных ранее ссуд и кредитов;

· совокупную сумму любого оценочного резерва на покрытие убытков от обесценения по ссудам и кредитам на отчетную дату.

Любые суммы, отложенные в отношении убытков по ссудам и кредитам в дополнение к убыткам от обесценения, признанным в соответствии с МСФО 39 по ссудам и кредитам, должны учитываться как распределение нераспределенной прибыли. Любые кредитуемые суммы, возникающие в результате сокращения этих величин, ведут к увеличению нераспределенной прибыли и не включаются в расчеты прибыли или убытка за период.

Отчет о прибылях и убытках отражает различные виды доходов и расходов по операциям банка. Доходы состоят из процентов по ссудам, комиссий по оказанным услугам и торгового дохода по операциям с ценными благами (результатов биржевых сделок), непредвиденного дохода и прочих доходов. Расходы состоят из процентов по депозитам, вознаграждений, комиссий по выполненным услугам, потерь по ссудам и выданным авансом суммам, потерь в результате обесценения ценных бумаг, общих расходов банка, включая расходы на оплату труда, и прочих расходов.

В пояснительной записке к отчету о прибылях и убытках руководство банка должно представить дополнительную информацию о средних процентных ставках по кредитам, выданным банком по решению Правительства Российской Федерации за счет ресурсов Банка России.

В соответствии с МСФО банк также должен представлять отчет о прибылях и убытках, который группирует доходы и расходы по их характеру и раскрывает основные виды доходов и расходов.

В дополнение к информации, представляемой в соответствии с требованиями других Международных стандартов финансовой отчетности, раскрытия в отчете о прибылях и убытках или примечания к финансовой отчетности должны включать в том числе следующие статьи доходов и расходов:

· проценты и аналогичные доходы;

· процентные и аналогичные расходы;

· доход в форме дивидендов;

· доход в форме гонораров и комиссионных;

· расходы на выплату гонораров и комиссионных;

· прибыль за вычетом убытков по коммерческим бумагам;

· прибыль за вычетом убытков по инвестиционным бумагам;

· прибыль за вычетом убытков от валютных операций;

· прочий операционный доход;

· убытки от обесценения по ссудам и кредитам;

· общие административные расходы;

· прочие операционные расходы.

Статьи доходов и расходов не подлежат взаимозачету, за исключением статей, относящихся к хеджированию и активам и обязательствам, взаимозачет по которым произведен в соответствии с МСФО 32. Проведение зачета в случаях, не связанных с хеджированием и активами и пассивами, зачет которых произведен в соответствии с МСФО 32, не позволяет пользователям оценить эффективность отдельных видов деятельности банка и дохода, который он получает на определенные классы активов.

Таким образом, Международными стандартами финансовой отчетности предусмотрен ряд качественных характеристик для составления финансовой отчетности кредитными организациями для лучшего понимания особых условий работы каждого банка, его платежеспособности и ликвидности, степени принятого риска.

ГЛАВА 2. АНАЛИЗ ПРОЦЕССА ПЕРЕХОДА БАНКОВСКОГО СЕКТОРА РФ НА МЕЖДУНАРОДНЫЕСТАНДАРТЫ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

2.1 Особенности принципов учета и составления отчетности по МСФО, их отличие от российских правил составления отчетности

Целью финансовой отчетности является представление информации о финансовом положении (бухгалтерский баланс), результатах деятельности (отчет о прибылях и убытках) и изменениях в финансовом положении (отчет о движении денежных средств). Далее рассмотрим основные отличия в принципах составления отчетности по международным стандартам и российским правилам бухгалтерского учета.

1.Принцип начисления

МСФО

В международной практике принято использовать метод начисления, т.е. результаты операций и прочих событий признаются по факту их совершения, а не тогда, когда денежные средства или их эквиваленты получены или выплачены. Реализация принципа начисления обеспечивает признание доходов и расходов по мере возникновения экономических выгод и по мере потребления. Финансовые отчеты, подготовленные на его основе, информируют пользователя не только о прошлых, но и будущих обязательствах. Это дает возможность прогнозировать влияние совершенных операций на финансовую устойчивость кредитных организаций. Таким образом, принцип начисления обеспечивает пользователя более полной информацией об осуществленных операциях, которая чрезвычайно важна для анализа финансовой отчетности при принятии экономических решений.

РСФО

Для кредитных организаций согласно Положению Банка России от 05 декабря 2002 года «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» отнесение сумм на счета учета доходов (расходов) осуществляется по фактическому (кассовому) методу их получения (совершения) (п.1.12.4.). Однако, в определенных случаях, предусмотренных нормативными документами Банка России, принцип начисления находит своё частичное отражение при учете доходов (расходов) с использованием счетов доходов (расходов) будущих периодов. При этом начисленные доходы (расходы) по операциям отчетного периода отражаются на балансе кредитной организации и не учитываются при определении финансовых результатов деятельности за отчетный период (не отражаются в отчете о прибылях и убытках).

Кроме того, не все доходы и расходы отражаются в отчетности в соответствии с методом начисления. Например, накопленные дисконтные доходы или расходы, относящиеся к отчетному периоду вообще не находят отражения в отчетности.

2. Принцип непрерывной деятельности

МСФО

В международной практике принцип непрерывной деятельности заключается в том, что финансовая отчетность составляется на основе допущения о том, что кредитная организация действует, и будет действовать в обозримом будущем. Применение этого принципа предполагает, что кредитная организация не собирается и не нуждается в ликвидации или существенном сокращении масштабов своей деятельности. Если такое намерение или необходимость существуют, то финансовая отчетность должна составляться на другой (обычно ликвидационной) основе, и применяемая основа должна раскрываться.

При оценке того, выполняется ли допущение о непрерывности деятельности, руководство должно учитывать всю имеющуюся информацию на обозримое будущее, которая обычно должна охватывать, по крайней мере, двенадцать месяцев с отчетной даты. Степень, в которой эта информация принимается во внимание, зависит от фактов в каждом конкретном случае. Обычно, если банк имеет свободный доступ к финансовым ресурсам, заключение о том, что допущение о непрерывности деятельности приемлемо, достигается без проведения подробного анализа. В других случаях руководству банка, возможно, потребуется рассмотреть широкий спектр факторов, сопряженных с текущей и предполагаемой рентабельностью, графиками погашения долговых обязательств и потенциальными источниками альтернативного финансирования прежде, чем оно утвердится во мнении относительно применимости допущения о непрерывности деятельности.

На практике предпосылка о непрерывности деятельности может подвергаться сомнению на основе следующих обстоятельств:

а) намерение собственников (руководства) кредитной организации прекратить или существенно сократить свою деятельность;

б) юридическая невозможность продолжать деятельность (например, по причине завершения срока действия или отзыва лицензии);

в) невозможность кредитной организации выполнять свои обязательства (банкротство).

РСФО

В российском законодательстве концепция сохранения юридического лица до недавнего времени не применялась. Впервые об этом упоминается в нормативном акте Министерства финансов Российской Федерации, согласно которому с 1 января 1995 года все предприятия и организации должны определять учетную политику на основе принципа сохранения юридического лица. В Положении Банка России от 05 декабря 2002 года №205-П (п.1.12.1.) указано, что «принцип непрерывности деятельности предполагает, что кредитная организация будет непрерывно осуществлять свою деятельность в будущем».

Принцип непрерывности деятельности в российской практике отражен в Аудиторском стандарте «Применимость допущения непрерывности деятельности», одобренном комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации в 1998 году. Аудиторский стандарт требует от аудитора оценки обоснованности подготовки кредитной организацией финансовой отчетности на основании принципа непрерывности. Но российская нормативная база не рассматривает возможность несоответствия условий отчитывающейся организации требованиям принципа непрерывности. Отсутствуют правила представления отчетности в случае неприменимости принципа непрерывности и порядок составления такой отчетности на основе текущих данных бухгалтерского учета с учетом новой оценки активов, обязательств и непредвиденных расходов, связанных с процессом прекращения деятельности и ликвидации организации.

3. Принцип осторожности

МСФО

Международная практика подготовки финансовой отчетности вводит принцип «осмотрительности» (осторожности), поскольку составители финансовой отчетности сталкиваются с неопределенностью, неизбежно окружающей многие события и обстоятельства, такие, как получение сомнительных долгов, оценка вероятного срока службы машин и оборудования, оценка количества возможных требований по гарантиям и т.д. Такие неопределенности учитываются путем раскрытия их характера и степени их соблюдения, т.е. введения определенной степени осторожности в процесс формирования суждений в условиях неопределенности так, чтобы активы не были завышены, а обязательства или расходы - занижены.

Неполное применение данного принципа в российских правилах бухгалтерского учета является в определенной степени результатом отсутствия в законодательных и нормативных документах, принятых в России, определения активов и обязательств. Данные определения являются основополагающими для большинства национальных систем бухгалтерского учета. Так, МСФО дают следующие определения:

Активы - это ресурсы, контролируемые компанией в результате событий прошлых периодов, от которых компания ожидает экономической выгоды в будущем. Будущая экономическая выгода, заключенная в активе - это потенциал, который войдет, прямо или косвенно, в поток денежных средств или эквивалентов денежных средств компании.

Обязательство - это текущая задолженность компании, возникающая из событий прошлых периодов, урегулирование которой приведет к оттоку из компании ресурсов, содержащих экономическую выгоду.

Собственный капитал - это оставшаяся доля активов предприятия после вычета всех обязательств. Собственный капитал представляет собой вложения собственников и накопленную прибыль.

Данные определения позволяют принимать решения для осторожного отражения активов и обязательств. Например, актив может быть признан только в том случае, если имеется неоспоримое право им распоряжаться, при этом оценка актива должна исходить из текущей оценки стоимости экономических выгод, которые организация получит от данного актива в будущем. В настоящее время полное и последовательное применение данного определения к большинству активов, отраженных в балансе кредитных организаций, может потребовать корректировок или создания резервов, которые могут значительным образом снизить стоимость активов банка и, соответственно, его капитал.

РСФО

Неполное применение данного принципа в российских правилах бухгалтерского учета является в определенной степени результатом отсутствия в законодательных и нормативных документах, принятых в России, определения активов и обязательств.

Создание резервов на возможные потери по ссудной и приравненной к ней задолженности в соответствии с Положением Банка России от 26 марта 2004 года №254-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери по ссудам, по ссудной и приравненной к ней задолженности» базируется на анализе определенного количества событий, связанных с определенной задолженностью и зачастую регулированием кредитной организацией налогооблагаемой базы. В результате, резервы на возможные потери могут не отражать реальный уровень принятых банком рисков.

Нормативная база Банка России не предусматривает признание и отражение в отчетности всех видов имеющих место в операциях кредитных организаций неопределенностей. Отсутствует нормативная база признания в отчетности рисков обесценения активов и признания рисков реализации условных обязательств.

4. Принцип приоритета содержания над формой

МСФО

Преобладание сущности над формой - при раскрытии информации следует принимать во внимание не столько юридическую форму сделки и иные факты хозяйственной деятельности, сколько их экономическая сущность.

Исходя, из приоритета содержания над формой МСФО предусматривают:

ускоренную амортизацию;

учет инвестиций по разным ценам в зависимости от целей инвестирования;

учет уровня инфляции;

гибкие принципы классификации групп риска;

отражение отсроченных налоговых обязательств;

отражение активов по возмещаемой стоимости, в случае если она меньше балансовой стоимости актива.

РСФО

В Положении Банка России от 05 декабря 2002 №205- П закреплен принцип приоритета содержания над формой «операции отражаются в соответствии с их экономической сущностью, а не юридической формой» (п.1.12.8).

Однако на практике данный принцип не всегда соблюдается. Детальные инструкции Банка России в значительной степени определяют бухгалтерскую трактовку операций кредитных организаций. В результате в российских правилах бухгалтерского учета форма преобладает над сущностью. Все сделки отражаются в учете и отчетности на основе детальных требований ЦБ РФ, а не на основе экономической сущности операций.

В случае, если нормативными документами Банка России не устанавливаются правила учета каких либо операций (например, операции по хеджированию процентных рисков), кредитные организации отражают данные операции так, как им это выгодно, с целью «приукрашивания» отчетности в тот или иной момент. Отклонения от принципа формального выполнения соответствующих инструкций происходят, как правило, при учете: векселей, приобретенных банком; доходов по долговым обязательствам с установленным сроком погашения; расходов, оплачиваемых за счет фондов банка; ценных бумаг, а также затрат на содержание персонала.

5. Принцип оценки

МСФО

Принцип оценки широко используется при ведении учета и составлении финансовой отчетности в соответствии с МСФО. Использование принципа вытекает из неопределенности, присущей экономической деятельности, в результате чего многие статьи финансовых отчетов не могут быть точно измерены, а могут быть лишь оценены. Процесс оценки включает суждения, основанные на имеющейся в наличии последней информации и накопленном опыте. Области деятельности, в которых руководством банка были сделаны существенные допущения и оценки, должны быть раскрыты в финансовых отчетах, с тем, чтобы пользователи отчетности могли сделать свои выводы в отношении использованных оценок.

Одним из основных принципов, исходя из которых, руководство принимает решения и делает определенные оценки, является существенность. Существенность - понятие, которое употребляется практически во всех стандартах, используемых в международной практике. В целом, МСФО применяются только к существенным статьям финансовых отчетов. Применение этого понятия относится к способу раскрытия информации, а также детализации раскрываемой информации в финансовой отчетности. При этом информация считается существенной, если неупоминание, неполное или неверное отражение ее может привести к искажению правильности восприятия информации пользователем. Существенность, как правило, является профессиональным решением, принимаемым руководством, и зависит от множества факторов.

РСФО

На практике принцип оценки используется руководством банков не в полной мере. Происходит это, прежде всего, потому, что все области деятельности банка жестко регламентированы, и практически не допускаются отклонения от нормативных документов.

Положением от 5 декабря 2002 года №205-П предусмотрено, что « активы и пассивы учитываются по их первоначальной стоимости на момент приобретения или возникновения. Первоначальная стоимость не изменяется до момента их списания, реализации или выкупа, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации и нормативными документами Банка России. Однако активы и обязательства в иностранной валюте, драгоценные металлы и природные драгоценные камни должны переоцениваться по мере изменения валютного курса и цены металла в соответствии с нормативными актами Банка России».

Согласно МСФО, руководство банка имеет возможность осуществлять определенные оценки и применять собственный опыт и знания в решении ряда вопросов, касающихся определенных операций.

2.2 Проблемы перехода российских банков на международные стандарты финансовой отчетности

При всей своей привлекательности введение новых стандартов отчетности является довольно непростой задачей и требует от российских банков серьезной перестройки применяемых технологий, разработки методического обеспечения и переподготовки специалистов.

Для адаптации текущего российского бухучета к МСФО требуется серьезная перестройка всей системы формирования бухгалтерской отчетности и введение следующих концептуальных изменений:

· актив должен трактоваться как имущество, которое приносит (или может приносить) доход;

· отражение операций производится в соответствии с их экономической сущностью (приоритет содержания над формой);

· результаты операций признаются по факту их возникновения (метод начисления);

· широкое использование субъективных суждений (оценок);

· принятие разнопланового дисконтирования активов и обязательств;

· использование расшифровок и комментариев.

...