Налогообложение внешнеэкономической деятельности

5 июля 2007 года истекло 183 дня пребывания работника в Российской Федерации. Это можно подтвердить трудовым договором и табелями учета рабочего времени. Поэтому бухгалтер ООО «Заря» пересчитал налог исходя из ставки 13 процентов.

Вопрос: Каким образом иностранец может вернуть излишне уплаченный налог?

Решение:

Таким образом, ежемесячная сумма налога составила: 10 000 руб. х 30% = 3000 руб.

В учете бухгалтер организации ежемесячно (с января по июнь 2008 года) делал такие записи:

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 70

- 10 000 руб. - начислена зарплата иностранному работнику;

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на доходы физических лиц»

- 3000 руб. - удержан налог на доходы физических лиц;

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 50

- 7000 руб. (10 000 - 3000) - выплачена зарплата за минусом удержанного налога на доходы физических лиц.

5 июля 2007 года истекло 183 дня пребывания работника в Российской Федерации. Это можно подтвердить трудовым договором и табелями учета рабочего времени. Поэтому бухгалтер ООО «Заря» пересчитал налог исходя из ставки 13 процентов. Кроме того, теперь работнику могут быть предоставлены стандартные налоговые вычеты в сумме 400 руб. в месяц

При этом сумма налога за период с января по июнь составит:

(10 000 руб. х 6 мес. - 400 руб. х 2 мес.) х 13% = 7696 руб.

То есть переплата такова:

3000 руб. х 6 мес. - 7696 руб. = 10 304 руб.

На эту сумму бухгалтер сделал такую проводку:

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на доходы физических лиц»

- 10 304 руб. - сторнирована сумма переплаченного налога.

Начиная с июля, при расчете заработной платы бухгалтер будет исходить из того, что доходы от исполнения трудовых обязанностей налогоплательщиков - резидентов РФ облагаются налогом по ставке 13 процентов. Сумма переплаты может быть возвращена работнику. Для этого иностранец должен написать соответствующее заявление (п. 1 ст. 231 Налогового кодекса РФ).

Обоснование:

Налоговым резидентом признается тот, кто находится на территории России не менее 183 дней в календарном году (п. 2 и 3 ст. 207 Налогового кодекса РФ). При этом при рассмотрении вопроса о налоговом статусе физического лица следует учитывать любой непрерывный 12-месячный период, в том числе начавшийся в одном налоговом периоде (календарном году) и продолжающийся в другом налоговом периоде (календарном году).

Таким образом, при выплате организацией доходов своему сотруднику наличие у него статуса налогового резидента на соответствующие даты выплаты дохода в 2008 году следует определять исходя из периода нахождения в Российской Федерации, начинающегося с 2007 года, с учетом выполнения условия пребывания за этот период в Российской Федерации не менее 183 календарных дней. При определении налогового статуса имеет значение только фактическое время нахождения физического лица в Российской Федерации. Намерения физического лица относительно времени нахождения в Российской Федерации при определении его налогового статуса в расчет не принимаются.

Чтобы правильно определить срок пребывания иностранца на территории России, необходимо использовать правила, установленные статьей 6.1 Налогового кодекса РФ. Так, согласно этой статье, «течение срока, исчисляемого годами, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало».

Вернуть налог работодатель теоретически может двумя способами.

Первый - сразу вернуть иностранцу весь долг. Правда, прежде искомую сумму необходимо вернуть из бюджета, подав в налоговую инспекцию соответствующее заявление. Как вы понимаете, эта процедура может оказаться достаточно сложной, поскольку налоговая инспекция, скорее всего, предложит зачесть переплату в счет будущих платежей. А возвращать налог за счет собственных средств работодатель не может, поскольку это запрещено законодательством (п. 9 ст. 226 Налогового кодекса РФ). То есть на практике первый способ может свестись ко второму.

Второй способ - самый простой - заключается в том, что организация перестает удерживать налог, пока задолженность перед работником не будет погашена.

Если же до конца календарного года предприятию не удастся вернуть сотруднику весь налог, иностранец сможет это сделать самостоятельно, подав по итогам года в налоговую инспекцию декларацию.

Продолжать возвращать налог за 2007 год из доходов, полученных иностранцем в 2008 году (при условии, что трудовые отношения с ним будут продолжены), организация не сможет, поскольку это уже будут начисления другого налогового периода.

Такие же разъяснения приведены в письме Минфина России от 7 ноября 2007 г. № 03-04-06-01/377.

В данной ситуации начиная с июля, при расчете заработной платы бухгалтер будет исходить из того, что доходы от исполнения трудовых обязанностей налогоплательщиков - резидентов РФ облагаются налогом по ставке 13 процентов. Сумма переплаты может быть возвращена работнику. Для этого иностранец должен написать соответствующее заявление (п. 1 ст. 231 Налогового кодекса РФ).

Ситуация 2

Общее собрание ЗАО приняло решение о выплате дивидендов 3 руб. на 1 акцию. Акционеры ЗАО:

1. Иванов (нерезидент, республика Беларусь) - 300 акций;

2. Петров (резидент, не работает в ЗАО) - 200 акций;

3. Сидоров (резидент, работает в ЗАО) - 500 акций.

ЗАО получило доход от долевого участия в другой организации 1 000 руб.

Вопрос: Каким образом будет производиться налогообложение дивидендов?

Решение:

1. Общая сумма начисленных дивидендов:

3 руб. x (300 + 200 + 500) = 3 000 руб.

Иванову: 3 руб. x 300 = 900 руб.

Петрову: 3 руб. x 200 = 600 руб.

Сидорову: 3 руб. x 500 = 1 500 руб.

2. Удерживаем налог с нерезидента Иванова:

900 руб. / 0,30 = 270 руб.

Иванову нужно выплатить:

900 руб. - 270 руб. = 630 руб.

3. Расчет общей суммы налога с резидентов Петрова и Сидорова:

Н = 9 % x (ДВ - ДНР - ДП) = 9 % x (3 000 - 900 - 1 000) = 99 руб.

4. Сумма налога:

а) с Петрова

Hi = H x D1 / (D1 + D2) = 99 x 600 / (600 + 1 500) = 28,29 руб.

Дебет 75-2 Кредит 68

б) с Сидорова

Hi = H x D2 / (D1 + D2) = 99 x 1 500 / (600 + 1 500) = 70,71 руб.

5. Причитается к выплате:

а) Петрову: 600 - 28,29 = 571,71 руб.

б) Сидорову: 1 500 - 70,71 = 1 429,29 руб.

Обоснование:

Порядок налогообложения дивидендов, полученных юридическими лицами, регулируется нормами главы 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций", а дивидендов, полученных физическими лицами - нормами главы 23 НК РФ "Налог на доходы физических лиц".

Ставки налога указаны в НК РФ:

а) для иностранных организаций - 15 % (подп. 2 п.3 ст. 284);

б) для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ* - 30 % (п. 3 ст. 224);

в) для российских организаций и физических лиц - налоговых резидентов РФ - 9 % (подп. 1 п. 3 ст. 284 и п. 4 ст. 224).

В пункте 1 статьи 275 НК РФ сказано, что если источником дохода от долевого участия в деятельности организаций (дивидендов) является иностранная организация, сумма налога с дивидендов определяется их получателем самостоятельно, исходя из суммы полученных дивидендов и ставки налога, предусмотренной подпунктом 2 пункта 3 статьи 284 НК. При этом организация, получающая дивиденды, не вправе уменьшить сумму налога, исчисленную вышеуказанным способом, на сумму налога, уплаченного по месту нахождения источника дохода (если иное не предусмотрено международным договором).

В пункте 2 статьи 275 НК РФ говорится, что если источником дохода является российская организация, она признается налоговым агентом, т.е. должна с суммы начисленных дивидендов удержать налог. Общая сумма налога определяется как произведение ставки налога на разницу между суммой всех начисленных дивидендов, уменьшенной на суммы дивидендов, начисленных иностранным организациям и/или физическим лицам, не являющимися резидентами РФ, и суммой дивидендов, полученных самим налоговым агентом (если данные суммы не участвовали в расчете при определении облагаемого налогом дохода в виде дивидендов). Если полученная при этом разница окажется отрицательной, обязанность по уплате налога не возникает, и возмещение из бюджета не производится.

Налоговые агенты представляют в налоговые органы по месту своего учета сведения о суммах дивидендов, начисленных физическим лицам - налоговым резидентам РФ, и суммах налогов, удержанных с этих дивидендов.

Налоговые органы агента направляют эти сведения налоговым органам по месту жительства физических лиц.

Тест 1

Российская организация закупила оборудование у канадской фирмы. Канадская фирма, имеющая постоянное представительство в Российской Федерации, направила в Россию консультанта по наладке оборудования, который является налоговым резидентом Канады, на период с декабря 2007 года по март 2008 года. Вознаграждение консультанту было выплачено канадской фирмой не из средств постоянного представительства.

А) канадскому гражданину не может быть предоставлено освобождение от уплаты налога на доходы физических лиц на территории РФ

Б) канадскому гражданину может быть предоставлено освобождение от уплаты налога на доходы физических лиц на территории Канады

В) канадскому гражданину может быть предоставлено освобождение от уплаты налога на доходы физических лиц на территории РФ

Г) нет правильного ответа

Ответ: В) канадскому гражданину может быть предоставлено освобождение от уплаты налога на доходы физических лиц на территории РФ

Обоснование: Работник (канадский гражданин) фактически находился на территории РФ менее 183 дней в течение двенадцатимесячного периода со дня его прибытия в Россию. Кроме того, вознаграждение ему выплачено нанимателем (канадской фирмой), который является нерезидентом РФ. Расходы по выплате вознаграждения не несет постоянное представительство канадской фирмы.

В данном случае соблюдены все условия п. 2 ст. 15 Соглашения об избежании двойного налогообложения, заключенного между Российской Федерацией и Канадой. Следовательно, канадскому гражданину может быть предоставлено освобождение от уплаты налога на доходы физических лиц на территории РФ или возвращен налог в случае его уплаты.

Следует отметить, что такое освобождение может быть предоставлено канадскому гражданину на основании официального подтверждения, что он является резидентом Канады, то есть государства, с которым Российская Федерация заключила договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения, а также документа о полученном доходе и об уплате им налога за пределами Российской Федерации. Подтверждение представляется в налоговые органы МНС России до уплаты налога или в течение одного года после окончания того налогового периода, по результатам которого налогоплательщик претендует на получение освобождения от уплаты налога (п. 2 ст. 232 НК РФ).

Тест 2

Гражданин Королевства Испания получил доход в виде вознаграждения за использование авторских прав на издание литературного произведения в Российской Федерации.

А) Такой доход не относится к доходам от источников в Российской Федерации

Б) Такой доход относится к доходам от источников в Российской Федерации

В) Такой доход относится к доходам от источников в Королевстве Испания

Г) Такой доход относится к доходам от источников в другой стране

Ответ: Б) Такой доход относится к доходам от источников в Российской Федерации

Обоснование: В соответствии со статьей 208 НК РФ доходы для целей исчисления НДФЛ классифицируются на:

- доходы от источников в Российской Федерации;

- доходы от источников за пределами Российской Федерации.

Для целей исчисления НДФЛ к доходам от источников в Российской Федерации относятся:

Дивиденды и проценты, полученные от российской организации, а также проценты, полученные от российских индивидуальных предпринимателей и (или) иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации (подпункт 1 пункта 1 статьи 208 НК РФ).

Страховые выплаты при наступлении страхового случая, полученные от российской организации и (или) от иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации (подпункт 2 пункта 1 статьи 208 НК РФ).

Доходы, полученные от использования в Российской Федерации авторских или иных смежных прав (подпункт 3 пункта 1 статьи 208 НК РФ).

Тест 3

Организация заключила договор с физическим лицом - гражданином Украины о предоставлении о публикации художественного произведения на территории Российской Федерации. При выплате указанному физическому лицу вознаграждения по договору необходимо удержать НДФЛ по ставке

А) 13%

Б) 9%

В) 30%

Г) 10%

Ответ: Г) 10%

Обоснование: В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 208 НК РФ доходы, полученные физическим лицом от использования в Российской Федерации авторских или иных смежных прав, относятся к доходам от источников в Российской Федерации и на основании пункта 2 статьи 209 НК РФ являются объектом налогообложения для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 12 "Доходы от авторских прав и лицензий (роялти)" Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Украины об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов от 08.02.1995 установлено, что если доходы от авторских прав, возникающие в Российской Федерации и выплачиваемые резиденту Украины, подлежат налогообложению в соответствии с российским законодательством о налогах и сборах, то взимаемый налог не может превышать 10 процентов валовой суммы доходов.

Следовательно, выплачиваемые гражданину Украины доходы по указанному договору будут подлежать налогообложению в России по ставке 10 процентов, однако необходимо подтверждение компетентного органа Украины того, что физическое лицо является налоговым резидентом Украины.

Тема 6. Система налоговых льгот для иностранных организаций и физических лиц

Ситуация 1

Ситуация:

Гражданин Латвии Н. Вризаукас 31 августа 2007 года приехал в Россию для работы в иностранном представительстве, расположенном в Москве. Здесь он проработал до 30 апреля 2007 года. Вризаукас выехал за пределы Российской Федерации 1 мая 2008 года и до конца года в Россию больше не возвращался.

Вопрос: может ли Вризаукас применять налоговые вычеты, по НДФЛ?

Решение:

Период пребывания Вризаукаса в России приходится на два налоговых периода:

- 2007 год: со 1 сентября по 31 декабря 2007 года (всего 122 дня);

- 2008 год: с 1 января по 30 апреля 2008 года (всего 120 дней).

Поскольку общее время пребывания Вризаукаса в России составило более 183 дней в течение 12 следующих подряд месяцев, то иностранный гражданин является налоговым резидентом в 2007 и в 2008 годах.

Если иностранный работник признан налоговым резидентом, при налогообложении выплаченных ему доходов применяется налоговая ставка 13 процентов. Кроме того, работник имеет право на налоговые вычеты. В противном случае налог придется удерживать по ставке 30 процентов, а налоговые вычеты работнику не положены

Обоснование:

Налоговым резидентом признается тот, кто находится на территории России не менее 183 дней в календарном году (п. 2 и 3 ст. 207 Налогового кодекса РФ). При этом при рассмотрении вопроса о налоговом статусе физического лица следует учитывать любой непрерывный 12-месячный период, в том числе начавшийся в одном налоговом периоде (календарном году) и продолжающийся в другом налоговом периоде (календарном году).

Таким образом, при выплате организацией доходов своему сотруднику наличие у него статуса налогового резидента на соответствующие даты выплаты дохода в 2008 году следует определять исходя из периода нахождения в Российской Федерации, начинающегося с 2007 года, с учетом выполнения условия пребывания за этот период в Российской Федерации не менее 183 календарных дней. При определении налогового статуса имеет значение только фактическое время нахождения физического лица в Российской Федерации. Намерения физического лица относительно времени нахождения в Российской Федерации при определении его налогового статуса в расчет не принимаются.

Чтобы правильно определить срок пребывания иностранца на территории России, необходимо использовать правила, установленные статьей 6.1 Налогового кодекса РФ. Так, согласно этой статье, «течение срока, исчисляемого годами, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало».

Это означает, что отсчет срока фактического нахождения физического лица на российской территории начинается на следующий день после того дня, как этот человек прибыл в Россию. А отсчет срока нахождения физического лица за пределами территории Российской Федерации начинается со следующего дня после его отъезда за границу.

Даты отъезда и прибытия человека на территорию Российской Федерации устанавливаются по отметкам паспортного контроля в документе, удостоверяющем личность. Для иностранных граждан и лиц без гражданства - это документ, удостоверяющий личность гражданина и признаваемый в Российской Федерации в этом качестве.

Если же отметки паспортного контроля в удостоверяющем личность документе отсутствуют, то могут приниматься любые документы, удостоверяющие фактическое количество дней пребывания человека на территории России.

Если иностранный работник признан налоговым резидентом, при налогообложении выплаченных ему доходов применяется налоговая ставка 13 процентов. Кроме того, работник имеет право на налоговые вычеты. В противном случае налог придется удерживать по ставке 30 процентов, а налоговые вычеты работнику не положены.

В платежном поручении бухгалтер указывает КБК 182 1 01 02030 01 1000 110 - это налог с доходов, получаемых физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации (письму ФНС России от 16 декабря 2005 г. № ММ-6-10/1059@).

Иностранец, который устраивается на работу в начале года, может быть признан налоговым резидентом, если он по состоянию на 1 января имеет вид на жительство или разрешение на временное проживание в России. Следовательно, работодатель может сразу рассматривать такого работника как резидента и, соответственно, удерживать с него налог по ставке 13 процентов (письмо Минфина России от 15 августа 2005 г. № 03-05-01-03/82).

Ситуация 2

Российское предприятие заключило договоры с фирмами - резидентами Австрии и Германии на оказание на территории Российской Федерации услуг по сервисному обслуживанию оборудования. Сотрудники иностранных фирм 1 - 2 раза в год приезжают на предприятие и в течение 2 - 3 дней оказывают услуги, предусмотренные условиями договоров.

Вопрос: Определить порядок налогообложения

Решение:

В рассматриваемом случае необходимо руководствоваться определениями термина "постоянное представительство", которые приведены в ст. 5 Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Австрийской Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 13 апреля 2000 г. и в ст. 5 Соглашения между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29 мая 1996 г.

Обоснование:

В указанных статьях Соглашений определено, что выражение "постоянное представительство" означает постоянное место предпринимательской деятельности, через которое деятельность предприятия осуществляется полностью или частично. При этом Соглашения не определяют период времени, по истечении которого деятельность иностранной организации на территории другого государства приводит к образованию постоянного представительства (исключение составляют строительные площадки), а также сроки начала и завершения деятельности постоянного представительства. Поэтому при определении сроков начала и завершения деятельности постоянного представительства следует руководствоваться п. 3 ст. 306 НК РФ, т.е. критерием регулярности деятельности.

Признание деятельности регулярной осуществляется на основании п. 2.1 Положения, т.е. если иностранная организация осуществляет или намеревается осуществлять деятельность в Российской Федерации через отделение в течение периода, превышающего 30 календарных дней в году (непрерывно или по совокупности).

Учитывая изложенное, деятельность фирм - резидентов Австрии и Германии по оказанию на территории Российской Федерации услуг по сервисному обслуживанию оборудования, если такие услуги оказываются сотрудниками иностранных фирм один раз в год в течение 23 дней, не является регулярной и не приводит к образованию постоянных представительств этих фирм в Российской Федерации (Письмо УМНС России по г. Москве от 18.06.2003 г. N 26-12/32420).

Тест 1.

В сентябре 2007 г. российская организация ООО "Жемчуг" приняла на работу гражданина Австрии Вилли Цвирнманна и заключила с ним трудовой договор. В паспорте работника имеется отметка, подтверждающая разрешение на временное проживание в России сроком на три года. У организации оформлено разрешение на привлечение и использование иностранных работников, а у В. Цвирнманна есть соответствующее персональное разрешение на работу в России (пластиковая карточка). В мае 2008 г. работник болел и принес в бухгалтерию больничный лист, выданный городской поликлиникой N 15 Центрального административного округа г. Москвы. Работнику

А) выплачивается пособие по временной нетрудоспособности в размере 40% среднего заработка.

Б) выплачивается пособие по временной нетрудоспособности в размере 60% среднего заработка.

В) выплачивается пособие по временной нетрудоспособности в размере 100% среднего заработка.

Г) не выплачивается пособие по временной нетрудоспособности

Ответ: Б) выплачивается пособие по временной нетрудоспособности в размере 60% среднего заработка.

Обоснование: Размер пособия по временной нетрудоспособности зависит от продолжительности страхового стажа работника. Об этом говорится в ст. 7 Закона N 255-ФЗ. Правила подсчета и подтверждения страхового стажа для определения размеров пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам (далее - Правила) утверждены Приказом Минздравсоцразвития России от 06.02.2007 N 91.

В страховой стаж включаются периоды работы застрахованного лица по трудовому договору, время государственной гражданской или муниципальной службы, а также периоды иной деятельности, в течение которой гражданин подлежал обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности (п. 2 Правил и п. 1 ст. 16 Закона N 255-ФЗ). Значит, применительно к иностранным гражданам в страховой стаж можно включить только время их работы на территории РФ. Поскольку В. Цвирнманн является временно проживающим в России, он имеет право на получение пособия по временной нетрудоспособности. Чтобы определить размер пособия, ООО "Жемчуг" рассчитало страховой стаж иностранного работника. В него включается только время работы В. Цвирнманна на территории Российской Федерации, то есть период с сентября 2007 г. по май 2008 г. Страховой стаж работника к моменту наступления нетрудоспособности составил восемь месяцев. Согласно ст. 7 Закона N 255-ФЗ ему выплачивается пособие по временной нетрудоспособности в размере 60% среднего заработка.

Тест 2

В феврале 2007 г. российская компания ЗАО "Янтарь" (г. Москва) заключила трудовой договор с гражданкой Республики Беларусь Н.П. Коломейчук, которая не имеет ни вида на жительство, ни разрешения на временное проживание в Российской Федерации. В апреле 2008 г. работница болела и представила в бухгалтерию листок нетрудоспособности, выданный городской поликлиникой N 140 Западного административного округа г. Москвы. До заключения трудового договора с ЗАО "Янтарь" Н.П. Коломейчук работала в г. Минске с августа 1999 по январь 2007 г. Работнику

А) выплачивается пособие по временной нетрудоспособности в размере 40% среднего заработка.

Б) выплачивается пособие по временной нетрудоспособности в размере 60% среднего заработка.

В) выплачивается пособие по временной нетрудоспособности в размере 100% среднего заработка.

Г) не выплачивается пособие по временной нетрудоспособности

Ответ: В) выплачивается пособие по временной нетрудоспособности в размере 100% среднего заработка.

Обоснование: между Российской Федерацией и Республикой Беларусь были заключены отдельные международные договоры. В соответствии со ст. 7 Договора о сотрудничестве и ст. 7 Договора от 25.12.1998 "О равных правах граждан" в страховом (трудовом) стаже белорусского работника полностью учитывается время его работы на территориях обоих государств - и России, и Белоруссии. Исключение - случаи, когда эти периоды работы совпадают. Тогда в страховой стаж включается период работы в одной из стран. Выбор делается самим застрахованным лицом и подтверждается его письменным заявлением (п. 22 Правил).

Несмотря на то что Н.П. Коломейчук является временно пребывающей в Российской Федерации, ЗАО "Янтарь" должно оплатить ей период болезни. Основанием служит Договор о сотрудничестве. Страховой стаж работницы, определяемый при назначении пособия по временной нетрудоспособности, состоит:

- из страхового (трудового) стажа работы на территории Республики Беларусь с августа 1999 по январь 2007 г. - 7 лет 5 месяцев;

- страхового стажа работы на территории России с февраля 2007 по апрель 2008 г. - 1 год 2 месяца.

Общий страховой стаж Н.П. Коломейчук к моменту наступления нетрудоспособности - 8 лет 7 месяцев (7 лет 5 мес. + 1 год 2 мес.). Согласно ст. 7 Закона N 255-ФЗ ей положено пособие по временной нетрудоспособности в размере 100% среднего заработка.

Тест 3.

Российская организация закупила оборудование у канадской фирмы. Канадская фирма, имеющая постоянное представительство в Российской Федерации, направила в Россию консультанта по наладке оборудования, который является налоговым резидентом Канады, на период с декабря 2007 года по март 2008 года.

А) НДФЛ уплачивается по ставке 13%

Б) НДФЛ уплачивается по ставке 30%

В) НДФЛ уплачивается по ставке 9%

Г) НДФЛ не уплачивается

Ответ: Г) НДФЛ не уплачивается

Обоснование: В данном случае соблюдены все условия п. 2 ст. 15 Соглашения об избежании двойного налогообложения, заключенного между Российской Федерацией и Канадой. Следовательно, канадскому гражданину может быть предоставлено освобождение от уплаты налога на доходы физических лиц на территории РФ или возвращен налог в случае его уплаты.

Как правило, доход от работы по найму подлежит налогообложению в том государстве, в котором она фактически осуществляется. Если иностранный гражданин является налоговым резидентом РФ и осуществляет работы по найму на ее территории, указанный доход подлежит налогообложению в РФ в любом случае. При этом согласно ст. 209 НК РФ в Российской Федерации подлежат налогообложению доходы иностранного гражданина, полученные им и от источников за ее пределами.

Тема 7. Урегулирование международного двойного налогообложения. Соглашения между РФ и зарубежными странами в области налоговых отношений

Ситуация 1

Ситуация:

Филиал организации, расположенный в Австралии, распределил дивиденды в пользу своей головной компании в размере 500 000 рублей. Соглашением между Правительством Российской Федерации и Правительством Австралии во избежание двойного налогообложения и предотвращения уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы от 7 сентября 2000 г., установлено, что дивиденды могут облагаться налогом по ставке 5%.

Вопрос: что же необходимо знать организации, получающей дивиденды из-за рубежа и как провести зачет налога?

Решение: Сумма налога с дивидендов в размере -- 25 000 рублей (500 000 Ч 5%) была удержана при их выплате.

В целях зачета сумм налога, уплаченного в иностранном государстве (Австралии), российская организация представила в налоговый орган по месту своей постановки на учет налоговую декларацию о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации.

Рассчитаем сумму налоговых обязательств.

Ставка налога в России по полученным дивидендам (без учета международных договоров) составляет 9%:

500 000 руб. Ч 9 % = 45 000 руб.

Сумма налога, уплаченная в Австралии, составляет 25 000 руб.

Следовательно, организация должна заплатить налог в российский бюджет в размере 20 000 руб. (45 000 руб. - 25 000 руб.).

Если сумма налога, исчисленная и уплаченная в иностранном государстве, больше суммы налога, исчисленного по российским ставкам и обязательного к уплате в России, то зачет не производится.

Обоснование:

Перечень международных договоров РФ во избежание двойного налогообложения, действующих на 1 января 2008 г., приведен в Письме ФНС России № ШТ-6-2/219@ от 25. 03. 2008 г.

Таким образом, зачет сумм налога по доходам в виде дивидендов, уплаченных в иностранном государстве, может быть предоставлен, если Россия и иностранное государство заключили соглашение, содержащее соответствующие положения.

Определение «дивидендов» для целей налогообложения дано в ст. 43 Налогового Кодекса РФ, согласно которому «дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами Российской Федерации, относящиеся к дивидендам в соответствии с законодательствами иностранных государств».

Не признаются дивидендами:

1) выплаты акционеру (участнику) при ликвидации организации в денежной или натуральной форме, не превышающие взноса акционера (участника) в уставный капитал;

2) выплаты акционерам (участникам) организации в виде передачи акций этой же организации в собственность;

3) выплаты некоммерческой организации на ведение ее основной деятельности (не связанной с предпринимательской), произведенные хозяйственными обществами, уставный капитал которых состоит полностью из вкладов этой некоммерческой организации.

Если источником дохода налогоплательщика является иностранная организация, то согласно п. 1 ст. 275 НК РФ, сумма налога в отношении полученных дивидендов определяется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из суммы полученных дивидендов и соответствующей налоговой ставки, предусмотренной п. 3 ст. 284 НК РФ.

Таким образом, российская организация, получившая дивиденды от иностранной организации, и должна самостоятельно определить сумму налога с полученных дивидендов и перечислить его в бюджет. С 2008 г. в отношении дивидендов, полученных от иностранной организации, применяются налоговые ставки 0% или 9%.

В настоящее время определен перечень документов, необходимых для подтверждения права на применение налоговой ставки 0% по налогу на прибыль организаций. В налоговые органы налогоплательщики обязаны предоставить:

1) документы, содержащие сведения о дате (датах) приобретения (получения) права собственности на вклад (долю) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или на депозитарные расписки, дающие право на получение дивидендов;

2) сведения о стоимости приобретения (получения) соответствующего права.

Доходы от долевого участия (дивиденды) согласно п. 1 ст. 250 НК РФ признаются внереализационными доходами, учитываемыми при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в РФ.

Организация должна заплатить налог в российский бюджет в размере 20 000 руб. Если сумма налога, исчисленная и уплаченная в иностранном государстве, больше суммы налога, исчисленного по российским ставкам и обязательного к уплате в России, то зачет не производится.

Ситуация:

Между Украиной и Россией заключено и ратифицировано соглашение об избежании двойного налогообложения (от 8 февраля 1995 г. «Об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов»).

Российская компания ООО «РусПолис» приобрела офис на территории Украины в г. Одессе. Общим собранием учредителей решено сдавать офисное помещение в аренду компании «УкрТелеком». Сумма арендной платы составляет 7 000 долларов в месяц. У ООО «РусПолис» на территории Украины нет постоянного представительства, поэтому «УкрТелеком» выступает в роли налогового агента. Украинская компания удерживает и уплачивает в бюджет Украины:

налог на репатриацию доходов (аналогичный налогу на прибыль). Его ставка составляет в данном случае 15% (льготы не учитываются);

- налог на добавленную стоимость -- 20%. Здесь он не рассматривается, но отразить его следует.

Вопрос: проверка на идентичность российскому налогу на прибыль украинского налога на репатриацию

Решение:

Ежемесячно «УкрТелеком» перечисляет на валютный счет ООО «РусПолис» 4 550 долларов США.

За 1-й квартал 2008 года компания «УкрТелеком» уплатила налог на прибыль в бюджет Украины 31 марта 2008 года. А 31 марта курс Национального банка Украины был 4,855 гривны за 1 доллар. Поэтому в бюджет Украины поступило 5097,75 гривны. На эту же дату 10 гривен по курсу Банка России стоили 46,7894 руб. Следовательно, ООО «РусПолис» может зачесть 23 852,07 руб.

Бухгалтер ООО «РусПолис» проверил на идентичность российскому налогу на прибыль украинский налог на репатриацию и сделал вывод, что произвести зачет можно. В России сдача в аренду помещений также облагается налогом на прибыль, поэтому российский бухгалтер также включил их в декларацию по налогу на прибыль организаций. Затем был произведен расчет предельно возможной суммы зачета -- она оказалась больше фактической, поэтому зачесть можно всю сумму налога.

За первый квартал 2008 г. бухгалтер ООО «РусПолис» сдает в свою налоговую инспекцию две декларации по прибыли -- российскую и «иностранную», -- прилагает к ним выдержку из украинского налогового законодательства, налоговые платежки компании «УкрТелеком» и сопроводительное письмо от налогового агента и... получает вычет.

Обоснование: Налоговый кодекс (ст. 311 НК РФ) позволяет российским компаниям зачитывать «иностранные» налоги на доходы при уплате налога на прибыль организаций. Однако следует учитывать, что такой зачет возможен при соблюдении следующих условий:

зачитываемые налоги идентичны;

«иностранный» облагаемый доход включается в «российскую» налоговую базу по налогу на прибыль;

сумма к зачету не превышает предельно возможную величину;

налог был фактически уплачен за границей;

у налогоплательщика собраны все необходимые подтверждающие документы;

с декларацией по «российскому» прибыльному налогу подается специальная декларация по иностранным налогам.

Говоря об идентичности зачитываемых налогов, нельзя не отметить и общность их налоговой базы. Поэтому надо помнить, что зачет может быть предоставлен по зарубежным налогам с доходов, получаемых от источников в иностранном государстве (ст. 311 НК РФ). Для получения зачета недостаточно самой по себе информации о том, что за границей налог уплачен. В соответствии с п. 3 ст. 311 НК РФ фирма обязана предоставить документ, который подтверждает фактическую уплату доходного налога за границей. Если эту операцию производила сама компания, то подтверждение нужно заверить у иностранных налоговиков. Если же в роли налогового агента выступил зарубежный партнер, то именно оформленное им подтверждение об уплате необходимо предоставить российским налоговым органам. Такими документами могут быть платежные поручения об уплате «иностранного» налога за пределами Российской Федерации. Укомплектовать платежки лучше всего сопроводительным письмом от контрагента, переведенным на русский язык. Совсем не лишним (а, может, и обязательным по мнению налоговиков) будет сопроводить документацию как переведенной на русский выпиской из соответствующего закона иностранного государства, так и ее текстом на языке оригинала. Предоставить следует ту часть, где говорится об основных признаках налога и о налоговой ставке.

Однако этих документов налоговикам может показаться недостаточно. Тогда они вполне могут затребовать:

копии договора (контракта), на основании которого российской организации выплачивался зарубежный доход;

копии актов сдачи-приемки «иностранных» работ (услуг);

документальное подтверждение от налогового органа иностранного государства о фактическом поступлении налога, удержанного с доходов российской организации, в бюджет соответствующего иностранного государства.

Так как в России сдача в аренду помещений также облагается налогом на прибыль, российский бухгалтер также включил их в декларацию по налогу на прибыль организаций. Затем был произведен расчет предельно возможной суммы зачета -- она оказалась больше фактической, поэтому зачесть можно всю сумму налога.

За первый квартал 2008 г. бухгалтер ООО «РусПолис» сдает в свою налоговую инспекцию две декларации по прибыли -- российскую и «иностранную», -- прилагает к ним выдержку из украинского налогового законодательства, налоговые платежки компании «УкрТелеком» и сопроводительное письмо от налогового агента и может получить вычет.

Тест 1

Российская организация, занимающаяся производством детских настольных игр, заключила контракт с иностранным юридическим лицом (США) на приобретение авторских прав, которые используются при производстве продукции. Иностранная организация, получающая доход, деятельности на территории РФ через постоянное представительство не осуществляет.

А) платежи, уплачиваемые организации - резиденту США, не подлежат обложению налогом на территории США.

Б) платежи, уплачиваемые организации - резиденту США, подлежат обложению налогом на территории Российской Федерации.

В) платежи, уплачиваемые организации - резиденту США, не подлежат обложению налогом на территории Российской Федерации.

Г) нет правильного ответа

Ответ: В) платежи, уплачиваемые организации - резиденту США, не подлежат обложению налогом на территории Российской Федерации.

Обоснование: Между Российской Федерацией и Соединенными Штатами Америки заключен Договор об избежании двойного налогообложения и предотвращения уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 17 июня 1992 г. (далее - Договор). В соответствии со ст. 12 Договора термин "доходы от авторских прав и лицензий", принятый в настоящей статье, означает платежи любого вида, полученные в качестве вознаграждения за использование или за предоставление права использования авторских прав на любое произведение литературы, искусства и науки, включая кинофильмы и записи для радиовещания и телевидения и видеокассеты, компьютерной программы, любого патента, товарного знака, чертежа или модели, схемы, секретной формулы или процесса, или за информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта (ноу-хау).

Согласно ст. 12 Договора доходы от авторских прав и лицензий, получаемые лицом с постоянным местопребыванием в одном договаривающемся государстве (в США), которое имеет на них фактическое право, облагаются налогом только в этом государстве.

Следовательно, на основании условий Договора платежи, уплачиваемые организации - резиденту США, не подлежат обложению налогом на территории Российской Федерации.

Тест 2.

Согласно условиям договора, заключенного между российским предприятием и резидентом Канады, последний получает доход от предоставления права пользования компьютерной программой. Канадская организация не осуществляет деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство.

А) доходы не должны облагаться налогом в Канаде

Б) доходы должны облагаться налогом в Канаде

В) доходы должны облагаться налогом в России

Г) доходы должны облагаться налогом в другой стране

Ответ: Б) доходы должны облагаться налогом в Канаде

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 12 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Канады от 5 октября 1995 г. "Об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество" доходы от авторских прав и лицензий, возникающие в Российской Федерации и выплачиваемые лицу с постоянным местопребыванием в Канаде, могут подлежать налогообложению в Канаде.

При этом в п. 2 ст. 12 предусмотрено, что такие доходы от авторских прав и лицензий могут также облагаться налогами в Российской Федерации и в соответствии с российским законодательством. Если получатель фактически имеет право на доходы от авторских прав и лицензий, налог, взимаемый таким образом, не может превышать 10% от валовой суммы доходов от авторских прав и лицензий.

Вместе с тем согласно п. 3 ст. 12 положения п. 2 данной статьи не распространяются на доходы от авторских прав и лицензий за использование или предоставление права использования компьютерных программ.

При этом следует иметь в виду, что положения п. п. 2 и 3 не применяются, если лицо, фактически имеющее право на доходы от авторских прав и лицензий, будучи лицом с постоянном местопребыванием в Канаде, осуществляет предпринимательскую деятельность в Российской Федерации через расположенное там постоянное представительство и право или имущество, в отношении которых выплачиваются доходы от авторских прав и лицензий, действительно связаны с постоянным представительством.

Учитывая указанные положения Соглашения, доходы иностранного юридического лица, имеющего постоянное местопребывание в Канаде, от предоставления права использования компьютерной программы российскому предприятию должны облагаться налогом в Канаде, так как канадская организация не осуществляет предпринимательскую деятельность в Российской Федерации через расположенное здесь постоянное представительство.

Тест 3.

Российская организация занимается издательской деятельностью и осуществляет платежи с валютного счета иностранной фирме за получение авторских прав на перевод и издание в Российской Федерации литературных произведений. Иностранные контрагенты имеют постоянное местопребывание в Федеративной Республике Германия и не осуществляют предпринимательскую деятельность в РФ через постоянное представительство.

А) доходы немецкой организации должны облагаться налогом на территории Российской Федерации.

Б) доходы немецкой организации не должны облагаться налогом на территории Германии.

В) доходы немецкой организации должны облагаться налогом на территории США.

Г) доходы немецкой организации не должны облагаться налогом на территории Российской Федерации.

Ответ: Г) доходы немецкой организации не должны облагаться налогом на территории Российской Федерации.

Обоснование: В п. 2 ст. 12 Соглашения между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия от 29 мая 1996 г. "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество" раскрывается понятие "авторское вознаграждение и лицензионные платежи". Авторские вознаграждения и лицензионные платежи означают вознаграждения любого вида, которые выплачиваются за использование или за предоставление права использования авторских прав на произведения литературы, искусства или науки, включая кинематографические фильмы, записи на пленку или другие носители для использования в радио- и телевизионных передачах, или другие средства воспроизведения и распространения информации, компьютерные программы, за патенты, торговые знаки, чертежи или модели, схемы, секретные формулы или технологии, или за использование либо за предоставление права использования промышленного, коммерческого или научного оборудования, или за передачу информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного оборудования, или за передачу информации, касающейся промышленного, коммерческого или научного опыта.

Если получение доходов от авторских прав и лицензий не связано с деятельностью нерезидента через постоянное представительство, то в соответствии с п. 1 ст. 12 вышеуказанного Соглашения авторские вознаграждения и лицензионные платежи, возникающие в Российской Федерации и выплачиваемые резиденту Федеративной Республики Германия, могут облагаться налогом только в Федеративной Республике Германия. Однако получатель авторских вознаграждений и лицензионных платежей должен фактически обладать правом собственности на них.

На основании ст. 12 данного Соглашения доходы немецкой организации в рассматриваемом примере не должны облагаться налогом на территории Российской Федерации.

Тема 8. Налоговое регулирование внешнеторговой деятельности

Ситуация 1

Российская организация заключила с иностранной компанией контракт на поставку в Россию партии товара в размере 252 000 долл. Оплата товара российской стороной должна быть произведена в определенный договором срок. При этом контрактом предусмотрено, что в случае нарушения срока платежа покупателю надлежит уплатить пени за каждый день просрочки исходя из ставки 12 процентов годовых. Предположим, что покупателем не были соблюдены сроки платежа и товар был оплачен на 10 дней позже срока, указанного в договоре. Курс доллара США, установленный ЦБ РФ, за период просрочки платежа не менялся и составлял 30 руб.

Вопрос: определить налоговую базу по налогу на прибыль, исходя из суммы пеней за 10 дней просрочки

Решение:

Сумма пеней за каждый день просрочки составит 84 USD (252 000 USD 5 12% : 100% : 360 дней). Налоговая база по налогу на прибыль, исходя из суммы пеней за 10 дней просрочки, будет равна 840 USD (84 USD 5 10 дней).

Таким образом, из доходов иностранного юридического лица должна быть удержана и перечислена в федеральный бюджет сумма налога на прибыль, равная 168 USD (840 USD 5 20% : 100%). Соответственно иностранному партнеру подлежит выплате сумма пеней с учетом удержанного налога в размере 672 USD (840 - 168). Доходы в неденежной форме При выплате дивидендов следует иметь в виду, что объект налогообложения возникает независимо от формы, в которой они получены. Это могут быть выплаты в натуральной форме - путем погашения взаимных обязательств, в виде прощения долга или зачета требований (п. 3 ст. 309 НК РФ). В практической деятельности возможна ситуация, когда иностранная организация получает доход в неденежной форме, соответственно у налогового агента отсутствуют средства, из которых можно удержать налог.

Обоснование:

НК РФ содержит норму, обязывающую налогового агента уплатить в бюджет собственные средства и возместить их за счет дохода иностранной организации. Это предусмотрено пунктом 1 статьи 310 НК РФ. Однако возможность применения такой нормы вызывает сомнения. Согласно статье 24 НК РФ, налоговый агент обязан перечислить в соответствующий бюджет сумму налога, удержанную в установленном порядке из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику. Такой вывод был сделан Пленумом Верховного суда РФ и Высшего арбитражного суда РФ. В частности, суды указали, что, если доход, подлежащий обложению налогом у налогового агента, получен налогоплательщиком в натуральной форме и денежных выплат в данном налоговом периоде налогоплательщику не производилось, у налогового агента отсутствует обязанность удержания налога с плательщика. В этом случае необходимая информация представляется агентом в налоговый орган в порядке, предусмотренном подпунктом 2 пункта 3 статьи 24 НК РФ (п. 10 постановления Пленума Верховного суда РФ и Высшего арбитражного суда РФ от 11.06.99 № 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой НК РФ"). Отчетность По итогам отчетного (налогового) периода налоговый агент представляет информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов за прошедший отчетный (налоговый) период. Информация представляется в налоговый орган по местонахождению организации по форме, установленной МНС России.

Таким образом, из доходов иностранного юридического лица должна быть удержана и перечислена в федеральный бюджет сумма налога на прибыль, равная 168 USD. Соответственно иностранному партнеру подлежит выплате сумма пеней с учетом удержанного налога в размере 672 USD. Доходы в неденежной форме При выплате дивидендов следует иметь в виду, что объект налогообложения возникает независимо от формы, в которой они получены. Это могут быть выплаты в натуральной форме - путем погашения взаимных обязательств, в виде прощения долга или зачета требований (п. 3 ст. 309 НК РФ). В практической деятельности возможна ситуация, когда иностранная организация получает доход в неденежной форме, соответственно у налогового агента отсутствуют средства, из которых можно удержать налог.

Ситуация 2.

Российская организация оказывает услуги белорусской компании на территории республики Беларусь по диагностическому контролю оборудования. Российская организация не имеет постоянного представительства на территории республики Беларусь.

Денежные средства за выполненные работы перечислены российской стороне за вычетом налога на прибыль (доходы), удержанного белорусской стороной у источника выплаты дохода.

Белорусский контрагент предоставил Справку налогового органа по месту постановки на учет налогового агента по форме, утвержденной Министерством по налогам и сборам республики Беларусь, подтверждающей сумму удержанного и перечисленного в бюджет Республики Беларусь налога на доходы иностранных организаций.

Вопрос: Каким образом и на основании чего суммы налога, уплаченные в соответствии с законодательством республики Беларусь российской организацией, засчитываются при уплате налога в РФ либо возвращаются?

Решение: Если на территории иностранного государства при выплате дохода российской организации, которая не имеет там постоянного представительства, удержан налог на прибыль (доходы, подоходный налог с юридических лиц), то существует два механизма учета этого налога российской организацией:

1. зачет уплаченного налога в счет налога на прибыль «российского», исчисленного с тех же доходов,

2. возврат уплаченного налога

Для того чтобы определить, какой механизм применять, нужно понять, существует ли у Российской Федерации международный договор относительно налогообложения с иностранным государством, резидентом которого является контрагент.

Обоснование: По общим правилам, установленным статьей 311 НК РФ доходы, полученные российской организацией от источников за пределами РФ, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в РФ, так и за ее пределами. Суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, засчитываются при уплате этой организацией налога в РФ.

Однако, если международным договором РФ, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров РФ (ст. 7 НК РФ).

Письмом ФНС РФ от 15.01.2009 N ВЕ-22-2/20@ утвержден Перечень действующих двусторонних договоров Российской Федерации об избежании двойного налогообложения по состоянию на 01.01.2009 г.

...