Бюджетная система России

Порядок проверки. Период проверки охватывает время, прошедшее с последней документальной проверки, но он не может превышать пяти лет, поскольку это срок хранения бухгалтерских документов, установленный ст. 17 федерального закона РФ «О бухгалтерском учете» (от 21 ноября 1996 № 129-ФЗ)

Подготовка к проведению документальной проверки заключается в составлении программы и изучении сведений об объекте документальной проверки. Программа утверждается руководством налоговой инспекции.

В обязательном порядке в программу включается проверка:

* правильности отражения в бухгалтерском учете и отчетности фактической прибыли (убытков) от реализации продукции (работ, услуг);

* достоверности данных учета о фактической себестоимости продукции (работ, услуг), полноты и правильности отражения в учете фактических затрат на ее производство и реализацию и соблюдения порядка учета затрат и калькулирование себестоимости готовой продукции;

* достоверности и законности отражения в бухгалтерской отчетности прибыли (убытков) от прочей реализации;

* достоверности и законности отражения в бухгалтерской отчетности прибыли (убытков) от внереализационных операций;

* правильности расчетов по налогу на прибыль, определения объекта обложения отдельных видов деятельности предприятий и соблюдения порядка зачисления дохода (прибыли) в бюджет;

* особенностей исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль организаций различных организационно-правовых форм.

Подготовка к поверке включает также ознакомление с учредительными документами проверяемого объекта с целью получения сведений о его организационно-правовой форме, учредителях, размере уставного капитала, уставной деятельности, порядке распределения прибыли, образования резервного капитала, покрытия убытков и т. п. Проверяющие также должны предварительно изучить материалы предшествующих проверок, решения по ним о наложенных взысканиях и экономических санкциях. Это тем более необходимо сделать, поскольку к повторным нарушениям применяются повышенные санкции. Повторными считаются нарушения, допущенные в течение одного года со дня наложения санкции за аналогичное нарушение. В период подготовки к проверке необходимо также изучить динамику налоговых платежей проверяемого объекта и выявить сумму недоимки по данным отчетности.

Последовательность проведения документальной проверки зависит от программы и включает следующие этапы:

1) ознакомление с учетной политикой организации, которая должна быть оформлена в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 1/98* приказом или распоряжением по предприятию;

2) сверка показателей бухгалтерской отчетности (баланса и приложения к нему по форме 2 «Отчет о прибылях и убытках») с данными Главной книги или оборотной ведомости (если Главная книга в организации не ведется);

3) сверка данных Главной книги с данными бухгалтерского учета, отраженных в бухгалтерских регистрах (журналах-ордерах, ведомостях и др.);

4) сверка данных, отраженных в бухгалтерских регистрах с данными, содержащимися в первичных документах;

5) ознакомление с условиями договоров, контрактов и другими обязательствами с целью выявления нарушений этих условий или факта осуществления незаконных сделок;

6) проверка документов, дающих основания для применения льгот по налогообложению.

При необходимости уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющие документальную проверку, могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также производить осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения.

При наличии у проверяющих лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены, проводится изъятие этих документов по акту, составленному этими должностными лицами. В акте об изъятии документов должна быть обоснована необходимость изъятия и приведен перечень изымаемых документов. Налогоплательщик имеет право при изъятии документов делать замечания, которые должны быть по его требованию внесены в акт. Изъятые документы должны быть пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью или подписью налогоплательщика. В случае отказа налогоплательщика скрепить печатью или подписью изымаемые документы об этом делается специальная отметка. Копия акта об изъятии документов передается налогоплательщику.

По результатам проверок составляется акт, в котором проверяющие сотрудники налоговой инспекции отражают, все претензии к налогоплательщику по выявленным нарушениям налогового законодательства и правил ведения бухгалтерского учета. По каждому конкретному нарушению указываются последствия в виде суммы занижения или сокрытия налогооблагаемой базы и налогов, причем раздельно по каждому налогу. Каждый пункт акта должен содержать ссылку на соответствующий нормативный документ. Кроме того, акт может и должен содержать требование к налогоплательщику по устранению отмеченных нарушений. Акт подписывается всеми проверяющими лицами, а также должностными лицами проверяемого предприятия. Если полномочные представители налогоплательщика не согласны с отдельными положениями и выводами акта, то они должны составить мотивированное возражение по всем пунктам разногласий, однако акт подписать обязаны. В случае отказа от подписи под актом, проверяющие делают надпись: «Налогоплательщик от подписи отказался без объяснений и обоснования мотива отказа».

Материалы проверок должны быть зарегистрированы в налоговой инспекции в специальном журнале.

Ответственность налогоплательщика за нарушения налогового законодательства определена Налоговым кодексом РФ и классифицирована в соответствии с видом допущенного нарушения. Она также может быть представлена следующими видами: административная, финансовая, уголовная. В отдельный вид нарушений, а соответственно и ответственности за них, могут быть выделены нарушения установленного законом порядка денежного обращения в стране.

Таблица 31.1. Виды налоговых правонарушений и размеры ответственности за них

Нарушение налогового законодательства	Виды и размеры финансовой ответственности
1. Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе	Штраф в размере 5 тыс. руб.
2. Уклонение от постановки на учет в налоговом органе	Штраф в размере 10% от доходов, по лученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 20 тыс. руб.
3. Нарушение срока представления сведении об открытии и закрытии счета в банке: если это не повлекло за собой неуплату налогов если это повлекло за собой неуплату налогов	Штраф в размере 5 тыс. руб. Штраф в размере 10% от общей суммы денежных средств, поступивших на счет за период задержки представления или непредставления сведений об открытии этого счета
4. Нарушение срока представления налоговой декларации или иных документов до 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации	Штраф в размере 5% от суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 25% от указанной суммы
5. Нарушение налогоплательщиком установленного срока представления или отказ представить лицу, проводящему налоговую проверку, документы (иные сведения), необходимые для проведения в установленном порядке такой проверки, а также уклонение от представления указанных документов и (или) иных сведений	Штраф в размере 50 руб. за каждый не представленный документ
6. Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения1: если эти деяния совершены в течение одного налогового периода если они совершены в течение более одного налогового периода если они повлекли занижение дохода	Штраф в размере 5 тыс. руб. Штраф в размере 15 тыс. руб. Штраф в размере 10% от суммы неуплаченного налога, но не менее 15 тыс.руб.
7. Нарушение правил составления налоговой декларации, выразившееся в несвоевременном или неправильном отражении в декларации доходов и расходов налогоплательщика, источников доходов, исчисленной суммы налога и (или) других данных, связанных с исчислением и уплатой налога	Штраф в размере 3 тыс. руб.
8. Нарушение правил составления налоговой декларации	Штраф в размере 5 тыс. руб.
9. Неуплата или неполная уплата сумм налога	Штраф в размере 20% от неуплаченных сумм налога
10. Те же действия, совершенные умышленно	Штраф в размере 40% от неуплаченных сумм налога
11. Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов	Штраф в размере 20% от суммы, подлежащей удержанию и перечислению
12. Незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа на территорию или в помещение	Штраф в размере 5 тыс. руб.
13. Несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест	Штраф в размере 10 тыс. руб.
14. Непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике Те же деяния, совершенные физическим лицом	Штраф в размере 5 тыс. руб. Штраф в размере 500 руб.
15. Отказ от представления документов и предметов по запросу налогового органа	Штраф в размере 5 тыс. руб.

¹⁾ Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета, систематическое несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых, вложений налогоплательщика.

Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете финансовых результатов от реализации продукции (работ, услуг, товаров). При проверке фактической прибыли организаций налоговый инспектор должен использовать первичные документы, учетные регистры и другие данные, подтверждающие получение организацией прибыли, отраженной в бухгалтерском учете и отчетности:

Основными вопросами проверки облагаемой прибыли являются установление правильности отражения в отчетности

* фактической выручки (валового дохода) от реализации основной продукции (работ, услуг);

* фактических затрат на производство реализованной продукции;

* прибыли от прочей реализации;

* внереализационных доходов.

Для проведения проверки налоговой службой фактической выручки (валового дохода) от реализации основной продукции (работ, услуг) используются следующие первичные документы, учетные регистры и отчетность:

* приказ организации об учетной политике на отчетный год, исходя из условий хозяйствования и заключенных договоров;

* форма бухгалтерского отчета №2 «Отчет о прибылях и убытках»;

* Главная книга или оборотный баланс;

* журнал-ордер №1, 2, 11, 11-с, 11-сн (при применении журнально-ордерной формы счетоводства);

* первичные документы на отпуск готовой продукции со складов (расходные накладные склада готовой продукции, товарно-транспортные накладные на перевозку грузов автомобильным транспортом, транспортные накладные на перевозку грузов железнодорожным, водным и воздушным транспортом и др.);

* банковские выписки по движению денежных средств по расчетному счету;

* приходные кассовые ордера на приход денежной наличности в кассу организации в оплату счетов за отгруженную продукцию;

* платежные требования и платежные поручения на оплату отгруженной продукции;

* пропуск на вынос (вывоз) готовой продукции с территории организации.

На основании вышеперечисленных документов, учетных регистров, отчетных данных и первичных документов проверяющий при определении фактической выручки от реализации основной продукции производит проверку в следующем порядке:

1) сверяет данные, отраженные в отчетной форме №2 «Отчет о прибылях и убытках» по статье «Выручка (валовой доход) от реализации продукции (работ, услуг)», с данными по Главной книге (оборотного баланса) по кредиту счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)».

2) сверяет данные по Главной книге (оборотному балансу) с данными журналов-ордеров №11, №11-с, №11-сн (при ведении журнально-ордерной формы счетоводства) или с учетными регистрами, отражающими сумму реализации готовой продукции (при других формах счетоводства) по кредиту счета 46.

После проведения сверки отчетных данных и данных, отраженных в учетных регистрах, проверяющий приступает к проверке правильности и законности оформления операций по оплате и отгрузке готовой продукции (работ, услуг). Приступая к проверке первичных документов, проверяющий должен предварительно ознакомиться с учетной политикой, принятой предприятием на проверяемый период. Действующим налоговым законодательством допускается применение для целей налогообложения одного из двух методов отражения момента реализации -- кассовый метод и метод начислений. Кассовый метод предполагает отражение момента реализации по мере оплаты (при безналичных расчетах -- по поступлении средств за отгруженные товары (работы, услуги) на счета в учреждения банков, а при расчетах наличными деньгами -- по поступлении средств в кассу), метод начислений -- по мере отгрузки товаров (выполнению работ, услуг) и предъявлению покупателю (заказчику) расчетных документов.

Метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) устанавливается предприятием самостоятельно и отражается в документе о принятии учетной политики. При проверках следует иметь в виду, что договора на поставку готовой продукции (выполнение работ, услуг) должны соответствовать утвержденной учетной политике.

Основанием для отражения в учетных регистрах отгруженной продукции (работ, услуг) являются следующие первичные документы:

а) при определении выручки от реализации по мере оплаты:

* выписки банка и платежные документы о поступлении денежных средств на расчетный счет (валютный или другие специальные счета);

* приходные кассовые ордера на оприходование наличных денежных средств в кассу предприятия (организации);

* ведомости учета сумм, числящихся на счете 57 «Переводы в пути».

б) при определении выручки от реализации по мере отгрузки готовой продукции:

* ведомости учета средств, поступивших по предварительной оплате, выданных на поставку продукции (выполнение работ и услуг) авансов, средств по оплате продукции, принятой от заказчиков по частичной готовности, средств, поступивших за реализованную готовую продукцию, произведенную дочерними предприятиями, филиалами, представительствами, отделениями и другими обособленными подразделениями предприятия (организации), как являющимися, так и не являющимися юридическими лицами;

* расходные накладные склада готовой продукции, товарно-транспортные накладные на перевозку груза автомобильным транспортом, транспортные накладные на перевозку груза железнодорожным, водным и воздушным транспортом, акт приемки-передачи готовой продукции (при приемке поставщиком продукции на ответственное хранение без ее отгрузки, а также пропуск на вынос (вывоз) продукции.

Если реализуется на сторону часть незавершенного производства (строительства), то, поскольку бухгалтер имеет возможность оценивать незавершенное производство по фактической или нормативной (плановой) себестоимости, проверяющий должен установить соответствие списания реализованного незавершенного производства принятому в учетной политике способу оценки.

При проверке предприятий, осуществляющих прямой обмен товарами, работами или услугами, цена сделки признается рыночной при условии, что она не отклоняется в ту или иную сторону более чем на 30% от рыночных цен реализации аналогичной продукции (работ, услуг), применявшихся на момент исполнения сделки, с учетом НДС.

При обмене оборудования и основных средств оценка их производится по восстановительной стоимости, определенной при проведении последней перед реализацией переоценки.

При проверке выручки от реализации без участия посредника, полученной в иностранной валюте, следует иметь в виду, что эта сумма должна соответствовать сумме, отраженной по отгрузочным документам по кредиту счета 46, увеличенной (уменьшенной) на сумму курсовой разницы (разница между суммой, полученной в иностранной валюте и пересчитанной в рублевый эквивалент на дату совершения операции).

При осуществлении бартерных сделок, связанных с определением стоимости товаров в иностранной валюте, выручка должна определяться и отражаться в балансе в рублях по курсу на дату заполнения таможенной декларации.

По предприятиям, которые для целей налогообложения применяют метод определения выручки от реализации по моменту отгрузки продукции (выполнения работ, услуг), выручка должна быть отражена на счете 46 «Реализация продукции» в размере стоимости отгруженной продукции на дату составления отгрузочных документов. Основанием для включения в выручку является дата пропуска на вынос (вывоз) продукции с территории предприятия.

Предприятия, осуществляющие свою деятельность в сферах торговли и общественного питания, по кредиту счета 46 отражают сумму фактического объема реализованных товаров по продажной цене. Выявление расхождений по этим суммам может быть установлено по показаниям контрольной ленты или фискальной памяти кассового аппарата.

Проверка достоверности данных учета и фактической себестоимости продукции (работ, услуг), полноты и правильности отражения в учете фактических затрат на ее производство и реализацию. Одним из основных направлений проведения проверки налоговыми органами является контроль за правильностью формирования издержек производства и обращения.

Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. Это определение дано в Положении о составе затрат по производству продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. № 552.

При осуществлении документальной проверки налоговыми органами учитывается вышеуказанное Положение со всеми дополнениями и изменениями, внесенными в последующий период. Кроме того, следует иметь в виду, что ряд министерств и ведомств реализовали свое право определять отраслевые особенности состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) с учетом специфики, подведомственных им производств и видов деятельности.

Основная задача проверяющих на этом этапе -- определить законность включения затрат в себестоимость продукции, учитывая при этом, что в себестоимость не включаются главным образом затраты непроизводственного и капитального характера. Первые из них должны производиться за счет прибыли предприятия, а вторые -- включаться в себестоимость путем начисления амортизации.

Проверка правильности, достоверности и законности отражения в бухгалтерской отчетности прибыли (убытков) от прочей реализации. В соответствии с действующим положением к прочей реализации относятся доходы, полученные от реализации и выбытия основных средств, учитываемых на счете 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств», и от реализации прочих активов, учитываемых на счете 48 «Реализация прочих активов». Налогооблагаемой базой служит разница между полученной выручкой от реализации без учета налога на добавленную стоимость и фактической себестоимостью (остаточной стоимостью) реализованного имущества. При безвозмездной передаче имущества убытки от передачи не учитываются при исчислении налогооблагаемой прибыли.

1. При определении фактической выручки от прочей реализации и себестоимости реализованных основных средств и прочих активов следует руководствоваться следующим:

1) выручка от реализации имущества предприятия должна исчисляться исходя из рыночной стоимости имущества и его фактической себестоимости (остаточной стоимости). В случае реализации имущества ниже сложившейся в регионе рыночной цены для целей налогообложения применяется рыночная цена. При реализации имущества по цене ниже фактической себестоимости (остаточной стоимости) налогооблагаемая база исчисляется исходя из рыночной цены, но не ниже фактической себестоимости (остаточной стоимости). Реализация по цене ниже себестоимости возможна лишь в исключительных случаях, как-то: утеря потребительских свойств, высокая степень реального износа, как физического, так и морального, невозможность реализации по рыночной цене в связи с отсутствием спроса и т. п. В этих случаях, подтвержденных документально, убытки от реализации недоамортизированных основных средств и имущества по цене ниже фактической себестоимости принимаются во внимание при исчислении налогооблагаемой прибыли;

2) в случае ликвидации недоамортизированных основных средств убытки от их списания учитываются при налогообложении лишь в случае документального отражения результатов от списания, как то: оприходование сумм, вырученных от сдачи металлолома, оприходование на склад материальных ценностей, полученных в результате демонтажа основных средств и т. п.

2. Следует обратить внимание на правильность отражения балансовой стоимости реализованных материальных ценностей и прочих активов по дебету счета 48 «Реализация прочих активов», особенно при реализации сырья, материалов, комплектующих изделий, с целью выявления завышения их балансовой стоимости за счет неоправданного списания затрат, не относящихся к этим ценностям. Незаконное увеличение балансовой стоимости означает сокрытие от налогообложения прибыли (дохода).

3. Такой же подход применяется и при проверке прибыли, полученной от реализации материальных ценностей, полученных от ликвидации основных средств.

4. При реализации прав на паи (долгосрочные вложения в уставные фонды других предприятий как в рублях, так и в валюте), прав на пользование депозитами акций, облигаций и других ценных бумаг и финансовых вложений (как долгосрочных, так и краткосрочных) проверяющий должен выявить, не увеличена ли их номинальная или балансовая стоимость за счет списания не относящихся к ним затрат. Причем следует иметь в виду, что на счетах 06 «Долгосрочные финансовые вложения» и 58 «Краткосрочные финансовые вложения» стоимость акций, облигаций и других ценных бумаг должна соответствовать номинальной их стоимости.

5. При проверке следует убедиться в своевременности отражения хозяйственных операций. Для этого надо сверить даты следующих документов: накладной на отпуск с материального склада товарно-материальных ценностей для реализации их на сторону; пропуска на вынос (вывоз) основных средств и товарно-материальных ценностей с территории предприятия; банковской выписки по движению денежных средств по расчетному счету или приходного кассового ордера на приход денежной наличности в кассу предприятия в оплату счетов по реализации основных средств, материальных ценностей, нематериальных активов, ценных бумаг и других ценностей, принадлежащих предприятию и учтенных на счетах 47 и 48 в Главной книге (оборотном балансе). В случаях выявления фактов несоответствия дат и периодов отражения в бухгалтерском учете этих документов проверяющий анализирует влияние такого несоответствия на общую сумму прибыли от прочей реализации, отраженной в отчетной форме №2 «Отчет о прибылях и убытках» как разница между показателями строки 90 и строки 100.

Проверка достоверности и законности отражения в бухгалтерской отчетности прибыли (убытка) от внереализационных операций. В соответствии с действующим Положением о составе затрат по производству продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. № 552 к внереализационным доходам и расходам относятся суммы:

* кредиторской и депонентской задолженности, по которой срок исковой давности истек;

* уплаченных и полученных штрафов, пени, неустоек и других экономических санкций;

* процентов, полученных по суммам средств, числящихся на расчетных, текущих, валютных и других счетах предприятия;

* доходов, полученных от сумм, находящихся на депозитных счетах;

* доходов (расходов), полученных (уплаченных) по всем видам займов;

* доходов (расходов) по курсовым разницам по операциям с валютой;

* прибылей и убытков прошлых лет, выявленных в отчетном году;

* убытков от стихийных бедствий;

* потерь от списания долгов и дебиторской задолженности, поступлений долгов, ранее списанных как безнадежные;

* доходов (дивидендов, процентов) по акциям, облигациям и другим ценным бумагам, принадлежащим предприятию;

* доходов, полученных от долевого участия в совместной деятельности в других предприятиях;

* доходов от сдачи имущества в аренду;

* затрат на содержание законсервированных мощностей и объектов, погашаемых в соответствии с действующим законодательством за счет прибыли (доходов);

* убытков от списания ранее присужденных долгов по недостачам и хищениям, по которым возвращены исполнительные документы;

* затрат по аннулированным производственным заказам, а также затрат на производство, не давшее продукции;

* судебных издержек и арбитражных сборов;

* некомпенсируемых убытков в результате пожаров, аварий, других чрезвычайных событий, вызванных экстремальными ситуациями,

* других прибылей (убытков), а также других затрат, относимых в соответствии с действующим законодательством на результаты хозяйственной деятельности.

При проведении проверки используются: форма №2 «Отчет о прибылях и убытках», Главная книга (оборотный баланс) и первичные документы, на основании которых производились бухгалтерские записи по дебету и кредиту счета 80 «Прибыли и убытки» и не подлежащие отражению на счетах 46, 47, 48.

1. При проведении анализа образования внереализационных доходов (расходов) внимание проверяющих должно быть обращено на следующие особенности:

1) получение штрафов, пени, неустоек и других видов санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, а также по возмещению причиненных убытков должно быть обусловлено договорами;

2) получение процентов по суммам средств, числящихся на расчетном, текущих, валютном и других счетах предприятия. Получение (уплата) таких доходов (расходов) обусловлено только договорами с предприятиями, имеющими лицензии на право заниматься банковскими операциями от Центрального банка РФ. Поэтому проверяющий должен прежде всего определить правомерность получения или уплаты таких процентов путем анализа договоров, заключенных с организацией, где находятся счета предприятия. В случаях отсутствия лицензии все операции, связанные с получением или уплатой процентов, являются неправомерными и подлежат исключению из отчетности. В соответствии с п. 11 статьи 8 Закона «О Государственной налоговой службе Российской Федерации» руководитель налоговой инспекции обязан предъявлять в суде или арбитраже иски о признании таких сделок недействительными и взыскании в доход государства всего дохода, полученного по таким сделкам.

2. При проверке доходов, полученных от сумм, находящихся на депозитных счетах, следует не только проверить наличие договора с учреждением банка, имеющего лицензию ЦБ, но и провести анализ на полноту и своевременность получения этих доходов. При выявлении фактов, когда проценты по депозитным счетам направляются на увеличение основной суммы депозита без перечисления процентов на расчетный счет и оформляется эта операция путем составления дополнительного соглашения к основному договору с банком, следует убедиться, что эта операция отражена в бухгалтерском учете на счете 80 «Прибыли и убытки».

3. Анализируя вопрос достоверности отражения в бухгалтерском учете и отчетности курсовых разниц по валютным операциям, следует исходить из того, что положительная курсовая разница относится на увеличение прибыли, а отрицательная -- на ее уменьшение. При этом следует иметь в виду, что до 20 января 1997 г. для целей налогообложения курсовые разницы исключались из налогооблагаемой базы по налогам на прибыль.

При определении налогооблагаемой базы для исчисления налога по фактической прибыли за 1998 г. курсовые разницы по валютным счетам и операциям в иностранной валюте, образовавшиеся за период с 1 августа 1998 г. по 31 декабря 1998 г., независимо от применяемой учетной политики отражения этих курсовых разниц на счетах бухгалтерского учета учитываются в следующем порядке:

1) в случае, если у предприятий и организаций, включая кредитные организации, при сопоставлении суммы положительных курсовых разниц и суммы отрицательных курсовых разниц возникает превышение суммы положительных курсовых разниц над суммой отрицательных курсовых разниц, налогооблагаемая база для исчисления налога уменьшается на сумму указанного превышения;

2) в случае, если у предприятий и организаций, включая кредитные организации, при сопоставлении суммы положительных курсовых разниц и суммы отрицательных курсовых разниц возникает превышение суммы отрицательных курсовых разниц над суммой положительных курсовых разниц, налогооблагаемая база для исчисления налога определяется в общем порядке без дополнительной корректировки, а указанное превышение признается убытком по курсовым разницам.

5. При наличии у предприятия операций с наличной валютой проверяющий должен установить, имеется ли у предприятия лицензия Центрального банка России на проведение операций с наличной валютой.

6. Проверяя правильность отражения на счете 80 «Прибыли и убытки» доходов (расходов) по операциям прошлых лет, выявленных в отчетном году, следует иметь в виду, что к ним, в частности, относятся суммы, поступившие (уплаченные) по перерасчетам за услуги и материальные ценности, полученные и израсходованные в прошлом году; дополнительные расходы по заказам, расчеты по которым закончены в прошлых годах; возврат сумм по расчетам с покупателями за продукцию, оплаченную в прошлых годах (следует установить, не являлись ли эти суммы в прошлом году беспроцентными займами без составления соответствующего договора).

Проверка правильности расчетов по налогу на прибыль (доход). Согласно Закону РФ от 27 декабря 1991 г. «О налоге на прибыль предприятий и организаций» предприятия и организации (в том числе бюджетные), являющиеся юридическими лицами по законодательству РФ, включая созданные на территории РФ предприятия с иностранными инвестициями, международные объединения и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность, а также филиалы и другие аналогичные подразделения предприятий и организаций, имеющие отдельный баланс и расчетный счет, являются плательщиками налога на прибыль.

1. При проверке расчетов налога от фактической прибыли следует иметь в виду, что расчеты с бюджетом осуществляются из валовой прибыли, исчисляемой исходя из методологии ее определения, то есть объектом налогообложения является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными ст. 2 Закона Российской Федерации «О налоге на прибыль предприятий и организаций».

2. При проверке правильности исчисления налога на прибыль следует проверить право предприятий на исключение из налогооблагаемой базы льготируемых объектов. Неправомерное применение льгот не следует квалифицировать как сокрытие (занижение) объекта налогообложения, в этом случае не применяются штрафные санкции, однако на сумму недоимки начисляется пеня.

3. В случае излишних начислений по налогам, относимым на себестоимость продукции (работ, услуг) и на финансовые результаты, образуется занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. В этом случае также нельзя квалифицировать сокрытие или занижение прибыли (дохода). Налогоплательщик несет ответственность за неполную уплату налога в виде взыскания пени в установленных размерах от неуплаченной суммы.

Оформление акта документальной проверки и предложений к нему. Результаты документальной проверки должны оформляться актом проверки.

1. При отсутствии нарушений налогового законодательства и порядка ведения бухгалтерского учета прибыли (дохода) проверяющие составляют справку с указанием наименования предприятия, его подчиненности, даты проверки, перечня проверенных вопросов, периода, за который она проводилась, данных о соблюдении предприятием налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности внесения в соответствующие бюджеты налога на прибыль, а также соблюдения порядка ведения бухгалтерского учета. Эти же данные приводятся в актах, в которых отражены и нарушения налогового законодательства.

Справка подписывается должностным лицом государственной налоговой инспекции, руководителем и главным бухгалтером проверяемого предприятия. При установлении нарушений налогового законодательства и порядка ведения бухгалтерского учета прибыли (дохода) проверяющие оформляют результаты документальной проверки актом, который подписывается должностным лицом государственной налоговой инспекции, другими участниками проверки и соответственно руководителем и главным бухгалтером проверяемого предприятия.

2. В случаях несогласия с фактами, изложенными в актах (в соответствии с п. 19 «Положения о Государственной налоговой службе Российской Федерации», утвержденного Указом Президента РФ от 31 декабря 1991 г. № 340), руководители и главные бухгалтеры предприятий обязаны подписать акт и имеют право произвести запись о возражениях, прилагая одновременно письменные объяснения и документы, поясняющие мотивы этих возражений. Правильность фактов, изложенных в объяснениях, должна быть проверена и по ним дано письменное заключение проверяющего.

3. Акт, как правило, составляется в двух экземплярах со всеми приложениями, а в отдельных случаях и протоколом изъятия документов и вручается: первый экземпляр -- должностному лицу государственной налоговой инспекции, проводившему проверку, второй -- под расписку руководителям проверяемого предприятия. Возражения по акту не приостанавливают выполнение указаний, данных должностными лицами государственной налоговой инспекции в актах проверок об устранении нарушений и перечислении в бюджет налога на прибыль (доход) и штрафных санкций.

4. При установлении фактов грубых нарушений налогового законодательства и злоупотреблений, за которые предусмотрена уголовная ответственность, акт составляется в трех экземплярах со всеми приложениями, включая и акты встречных проверок, и протоколы изъятия документов, из которых первый направляется вышестоящим органам налогового расследования.

Передаваемые документы должны содержать: заявление (письмо) руководителя государственной налоговой инспекции, в котором должно быть изложено, в чем состоит суть выявленных фактов грубых нарушений налогового законодательства и злоупотреблений, какие законы нарушены, размер причиненного ущерба государству и бюджету, виновные лица; первый экземпляр акта документальной проверки предприятия, подписанный надлежащими лицами; подлинные документы или копии документов, подтверждающие факты выявленных грубых нарушений налогового законодательства и злоупотреблений; объяснения проверяемых, а также других лиц, чьи показания имеют значение для проверки обстоятельств совершения фактов грубых нарушений и злоупотреблений; заключения проверяющих по этим объяснениям.

5. При передаче материалов документальной проверки в органы налогового расследования для привлечения виновных к уголовной ответственности в делах государственной налоговой инспекции должна быть оставлена копия в полном объеме передаваемого материала, одновременно ставится вопрос о привлечении виновных лиц в допущении фактов грубых нарушений налогового законодательства и злоупотреблений к уголовной ответственности и принятии мер к обеспечению гражданских исков к виновным лицам за причиненный ущерб государству и бюджету.

6. Отказ в возбуждении уголовного дела или постановление правоохранительных органов и органов налогового расследования о прекращении уголовного дела, возбужденного по материалам документальной проверки, могут быть обжалованы налоговой инспекцией в установленном законом порядке.

7. Акт документальной проверки составляется в произвольной форме по схеме программы (задания) на проведение проверки предприятия. В изложении акта документальной проверки должна быть соблюдена объективность, ясность, лаконичность и точность описания выявленных фактов нарушения налогового законодательства и порядка ведения бухгалтерского учета прибыли (дохода). При этом по каждому факту нарушения, отраженному в акте проверки, должно быть четко изложено его содержание со ссылкой на соответствующие первичные бухгалтерские документы (с обязательным указанием бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения их в регистрах бухгалтерского учета) и другие материалы, с указанием нарушений отдельных законов или нормативных актов. В отдельных случаях должно быть произведено снятие копий с документов, подтверждающих факт выявления нарушения.

В конце акта проверяющие совместно с руководителем и главным бухгалтером проверяемых предприятий отражают предложения по устранению выявленных нарушений и определяют срок взыскания предусмотренных законодательством санкций. Срок взыскания санкций -- десять календарных дней после подписания акта.

8. При определении факта сокрытия или занижения прибыли следует иметь в виду, что объектом налогообложения не являются:

* суммы выручки от реализации конфискованного имущества, перешедшего по праву наследования к государству;

* суммы по экономическим и штрафным санкциям, взимаемым по постановлениям (решениям) органов Госкомцен Российской Федерации, арбитража и других органов, которым разрешено применение санкций. Эти суммы в бухгалтерском учете относятся на прибыль, остающуюся в распоряжении предприятия;

* платежи, взыскиваемые в государственные внебюджетные фонды.

Все материалы по документальной проверке предприятия по прибытии проверяющего в государственную налоговую инспекцию после их регистрации в специальном журнале передаются начальникам отделов, а в необходимых случаях -- начальникам государственных налоговых инспекций или их заместителям, которые по результатам рассмотрения этих материалов должны принять письменные решения о применении санкций к налогоплательщику, предусмотренных Законом РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации». О принятии акта документальной проверки предприятия делается отметка на последней странице акта проверки: «Акт документальной проверки принят», указывается дата и ставится подпись лица, принявшего акт документальной проверки.

Акты документальных проверок предприятий хранятся в архиве государственной налоговой инспекции 10 лет.

Порядок рассмотрения материалов документальной проверки. Осуществляя непосредственный контроль за плательщиками налога на прибыль, государственные налоговые инспекции обязаны тщательно рассматривать, анализировать и принимать по материалам документальных проверок предприятий письменные решения (указания) об устранении выявленных нарушений, внесении причитающихся сумм в бюджеты, уплаты за допущенные нарушения штрафных санкций.

Результаты документальных проверок предприятий рассматриваются в следующем порядке:

1) по каждой проведенной документальной проверке предприятия руководитель или заместители государственной налоговой инспекции должны лично в десятидневный срок по получении акта документальной проверки предприятия рассмотреть все материалы проверки и принять соответствующее решение;

2) решение по проверке должно приниматься государственной налоговой инспекцией на основании тщательного изучения акта документальной проверки и приложенных к нему документов (т. е. приложений), объяснений руководителей проверяемого предприятия, а также выводов проверяющего по материалам проверки;

3) проект указания по результатам проверки разрабатывается руководителем отдела совместно с должностным лицом государственной налоговой инспекции, проводившим документальную проверку на предприятии, и представляется на подпись руководителю или заместителям государственной налоговой инспекции. В указании кратко излагаются выявленные нарушения налогового законодательства или порядка ведения бухгалтерского учета прибыли (дохода) и мероприятия по их устранению, обоснованные, реальные по существу и с конкретными сроками по их устранению. В указании обязательно должна делаться ссылка на законы, нормативные акты, инструкции, положения и т. д., по которым отмечены нарушения.

Ответственность налогоплательщика (предприятия) за допущенные нарушения налогового законодательства, ведение учета объекта налогообложения с грубым нарушением установленного порядка и другие нарушения, выявленные по материалам проверки, должна быть объективно определена в указании государственной налоговой инспекции в строгом соответствии с Законом РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» и Законом РСФСР «О Государственной налоговой службе РСФСР».

В указании государственной налоговой инспекции необходимо отметить месячный срок, в который налогоплательщик (предприятие) имеет право в соответствии со статьей 14 Закона РСФСР «О Государственной налоговой службе РСФСР» обжаловать решение (указание) государственной налоговой инспекции по материалам документальной проверки в вышестоящую инстанцию Государственной налоговой службы Российской Федерации, который исчисляется со дня вручения акта на подпись налогоплательщику.

Эффективность мероприятий по устранению нарушений налогового законодательства и порядка ведения бухгалтерского учета объекта налогообложения должна быть обеспечена строгим контролем за выполнением принятых указаний (решений) по материалам документальных проверок предприятий. Этот контроль осуществляется работниками государственной налоговой инспекции путем тщательного рассмотрения письменных сообщений проверенного предприятия о выполнении указания государственной налоговой инспекции по акту документальной проверки.

Проверка на месте выполнения указаний по результатам документальной проверки предприятия производится в случаях, если предприятие продолжает нарушать требования налогового законодательства и порядка ведения учета объекта налогообложения (т. е. прибыли или дохода).

Порядок составления и представления в инстанции заключений по материалам разногласий предприятий с государственными налоговыми инспекциями по актам документальных проверок. В случаях обращения предприятия с разногласиями в вышестоящую государственную налоговую инспекцию областного или республиканского уровня на необоснованное решение (указание) нижестоящей государственной налоговой инспекции по материалам проверки предприятия, необходимо письмо (жалобу) на действия должностных лиц в месячный срок подвергнуть тщательной проверке и составить заключение о перепроверке акта документальной проверки.

Заключение, как правило, должно состоять из нескольких разделов:

1) Описательный, в котором приводятся основания для составления заключения по разногласиям (т. е. запрос вышестоящей инстанции), фамилия, имя, отчество и должности лиц, принимавших участие в составлении заключения; далее в нем перечисляются все материалы, предъявленные составителям заключения по материалу разногласий, и указывается период, к которому относится данное заключение.

2) Исследовательский, где излагаются конкретные факты по каждому нарушению в отдельности и анализируются материалы документальной проверки, явившиеся объектом исследования. В этом разделе заключения необходимо исследовать, основаны ли на документах и других бухгалтерских данных утверждения проверяющих и проверяемых о том, что эти документы и учетные данные являются полноценными с позиций действующего порядка ведения бухгалтерского учета объекта налогообложения (т. е. прибыли или дохода), достаточны ли представленные материалы для выводов проверяющего и проверяемого предприятия о наличии определенных фактов нарушения налогового законодательства и порядка ведения бухгалтерского учета, а также обоснованы ли выводы проверяющего об ответственности проверяемого предприятия.

При составлении данного раздела должны соблюдаться следующие требования: объективность изложения, краткость и ясность формулировок, логическая и хронологическая последовательность изложения, документальное обоснование всех изложенных фактов со ссылкой на листы приложения, номера и даты конкретных первичных бухгалтерских и других документов. Если заключение основывается на определенных правилах бухгалтерского учета, то делается ссылка на них. При установлении нарушений закона, инструкции или другого нормативного документа, делается ссылка на них, при этом в обязательном порядке указываются наименования, кем и когда они утверждены, какие параграфы, пункты или подпункты нарушены. В этом же разделе даются ссылки на номера приложений.

3) Выводы. В этом разделе по каждому факту нарушений, поставленных на разрешение в данном заключении, даются выводы, представляющие собой конкретные ответы на поставленные вопросы. Выводы составителей заключения должны быть четкими, краткими, не допускающими различных толкований, ясными, расположенными в той же последовательности, что и в предыдущем разделе. Они должны логически вытекать из анализа исследованных материалов.

В выводах излагаются: 1) факты нарушений и другие обстоятельства, явившиеся предметом данного заключения; 2) заключение о том, характеризует ли собой конкретный факт нарушения налогового законодательства или порядка ведения бухгалтерского учета объекта налогообложения прибыли (дохода), если характеризует, то какого закона или нормативного акта и за какой период, а также на какую сумму нанесен ущерб бюджету и государству, кто из должностных лиц предприятия и какими действиями способствовал нарушению.

4) Приложения, в которых даются таблицы, расчеты и иной справочно-цифровой материал, составленный в процессе оформления заключения. Каждое приложение нумеруется, и в заключении приводятся их порядковые номера и названия. Все приложения должны быть в обязательном порядке подписаны составителями заключения.

Заключение подписывается должностными лицами государственной налоговой инспекции и лицами, принимавшими участие в его составлении. Заключение по вышеприведенной схеме составляется в трех экземплярах: первый экземпляр -- для вышестоящего налогового органа, назначившего проведение дополнительной проверки по материалам разногласий и составление заключения; второй -- для проверяемого предприятия, обратившегося с разногласиями в вышестоящую инстанцию государственной налоговой инспекции; третий -- для нижестоящей государственной налоговой инспекции, с которой проверяемое предприятие имеет разногласия по материалам проверки.

Контрольные вопросы

1. Какие существуют формы финансового контроля?

2. Какие органы осуществляют финансовый контроль в Российской Федерации?

3. В чем заключаются функции и задачи Счетной Палаты?

4. Какие функции в области бюджетно-финансового контроля выполняет Министерство финансов РФ?

5. Назовите задачи контрольно-ревизионного управления Министерства финансов РФ в субъекте Федерации.

6. Какие органы осуществляют налоговый контроль в Российской Федерации?

7. Назовите формы и методы бюджетно-финансового контроля.

8. Перечислите методы налогового контроля.

9. Охарактеризуйте методы, используемые налоговыми органами при проведении выездных проверок?

10. Какие обязательные проверки включаются в программу документальных проверок?

11. Как оформляются акты выездных проверок и заключения по ним?

ГЛАВА 32. Автоматизация информационных потоков в бюджетной системе

32.1 Приоритетная роль информационных технологий в бюджетном процессе

Бюджетная система -- центр пересечения информационных потоков, объем которых согласно оценкам экспертов растет экспоненциально. Для успешной организации больших объемов динамической и стратегически важной для страны информации необходимо решить проблемы управления и широкого доступа на всех уровнях организации бюджетной системы.

Понимание социально-экономической значимости этой проблемы проявляется на уровне правительственных органов России, где в настоящее время подготовлена Концепция формирования и развития единого информационного пространства России и соответствующих государственных информационных ресурсов. Концепция предполагает разработку целевой крупномасштабной общегосударственной комплексной программы дальнейшей информатизации российского общества на основе скоординированного развития его национального информационного потенциала. Решение ключевых проблем развития и эффективного использования информационных и телекоммуникационных технологий предполагает коренной поворот в государственной политике информатизации России, суть которого заключается в переходе от приоритетного развития инструментальных средств информатизации к координации и интеграции информационных ресурсов. Это важный момент, который безусловно не только найдет свое отражение в стратегии эффективного реформирования российской экономики, но и окажет существенное влияние на дальнейшее развитие информатизации в стране.

Опыт развитых стран с рыночной экономикой наглядно подтверждает, что именно потенциал информационных технологий применительно к бюджетному процессу приносит этим странам экономические приоритеты и повышение социальной стабильности.

Что касается России, то в условиях построения правового демократического государства и перехода к рыночной экономике бюджетная информация становится важнейшим фактором развития, значение которого особо проявляется в процессе согласованного функционирования федеральных и региональных органов управления.

Необходимо отметить, что для современного развития управленческих структур российского общества характерно существенное повышение роли региональных и муниципальных органов управления, значительно расширяющих сегодня права и полномочия. Формирование и активное действенное использование региональных бюджетов, разработка и реализация региональных программ и проектов, мероприятий в области социально-экономической политики в регионах -- все это требует активности, проблемно ориентированной информационной поддержки и, следовательно, соответствующих вычислительных и программных средств, а также современных информационных технологий. Вполне правомерно утверждение, что в экономике страны существует социальный заказ на развитие информационных средств и технологий для всех уровней бюджетной системы.

...