Налоговое право
Налог как правовая категория: понятие, признаки, сущность. Соотношение налогов и иных обязательных платежей, их функции и классификация. Правовой механизм налога и его элементы. Понятие, предмет и методы правового регулирования налогового права России.
| Рубрика | Финансы, деньги и налоги |
| Вид | учебное пособие |
| Язык | русский |
| Дата добавления | 01.10.2014 |
| Размер файла | 490,8 K |
Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже
Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.
Как юридические факты сроки могут выступать только в качестве элементов фактического состава. Срок сам по себе, вне связи с иными событиями и фактами в налоговой сфере, никакого содержания не несет: он значим только как срок чего-либо.
Общий порядок исчисления сроков, установленных законодательством о налогах и сборах, определен ст. 61 НК РФ. В налоговом праве характерной чертой сроков является определенность его начального и конечного моментов. Начало течения срока зависит от установленных в налоговом законодательстве фактов. Статья 61 НК РФ определяет, что течение срока, исчисляемого годами, месяцами, неделями или днями, начинается на следующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало. Так, согласно ст. 84 НК РФ налоговый орган обязан осуществить постановку на учет налогоплательщика в течение пяти дней со дня представления им всех необходимых документов и в тот же срок выдать налогоплательщику уведомление о постановке на учет в налоговом органе. В приведенном примере началом течения срока постановки на учет будет день, следующий за днем, в котором налогоплательщик представил в налоговый орган все необходимые документы.
По такому же принципу в налоговом законодательстве исчисляется срок давности привлечения к налоговой ответственности -- согласно п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года.
Конец срока определяется истечением некоторого количества единиц времени. Например, п. 2 ст. 204 НК РФ установлено, что уплата акциза при совершении операций с нефтепродуктами производится не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Элементом срока является сознательно выбранный законодателем масштаб времени. В налоговом праве, как и в большинстве иных отраслей права, закреплены универсальные масштабы времени -- год, квартал, месяц, неделя, день. Кроме точно определенных временных промежутков юридическими фактами в налоговом праве могут выступать и другие характеристики времени -- сезонный характер работ, срок проведения налоговой проверки, срок уклонения от уплаты налогов, срок действия лицензии (разрешения) на пользование объектами животного мира и т.д. В соответствии со ст. 61 НК РФ срок может определяться также указанием на событие, которое неизбежно должно наступить. Например, датой получения внереализационных доходов признается дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (п. 4 ст. 271 НК РФ), датой окончания действия льгот для родителей по уплате подоходного налога -- достижение их ребенком 18-летнего возраста, а если он является студентом дневной формы обучения -- 24-летнего возраста (п. 4 ст. 218 НК РФ).
Функции фактов-сроков в налоговом праве чрезвычайно многообразны. Они выполняют предупредительную, пресекательную, стимулирующую функции, служат юридической гарантией защиты прав субъектов налогового права и надлежащего исполнения ими обязанностей, стабилизируют налогово-правовое регулирование.
Действия -- это факты, зависящие от воли людей, совершаемые людьми и направленные на появление юридических последствий. В налоговом праве действия проявляются в двух аспектах -- правомерном (установление налога, подача налоговой декларации, постановка на налоговый учет и т.д.) и неправомерном (налоговые правонарушения). Правомерные действия соответствуют предписаниям налогово-правовых норм, в них выражается правомерное (с позиций законодателя) поведение субъектов налогового права. Правомерные действия -- это волеизъявление субъекта налогового права, выражающееся в таких формах, как жалоба, заявление, договор и т.д. К числу правомерных действий, оказывающих влияние на динамику налоговых правоотношений, относятся и акты-документы различных государственных органов и должностных лиц -- приказы Министерства финансов РФ, разъяснения Федеральной налоговой службы, решение налогового органа о взыскании налоговой недоимки, о предоставлении отсрочки по уплате налога и т.д.
В налоговом праве юридические факты в виде правомерных действий разнообразны и играют значимую роль в механизме налогово-правового регулирования. В целях эффективного регулирования налоговых отношений правомерные юридические факты-действия можно подразделить по различным основаниям:
• по субъекту -- действия налогоплательщиков, налоговых органов, налоговых агентов и т.д.;
• по юридической направленности -- действия-акты, действия- поступки;
• по способу совершения -- лично либо через налогового агента или налогового представителя.
Неправомерные действия противоречат налогово-правовым предписаниям, причиняют вред фискальным правам государства. Подобными юридическими фактами выступают все виды налоговых правонарушений и иное поведение правообязанного субъекта, противоречащее нормативным предписаниям. В этой связи для налогового права наибольшее значение имеет подразделение юридических фактов в виде неправомерных действий по форме вины (умышленные и неосторожные).
Следует также иметь в виду, что к разновидности действия как юридического факта относится и бездействие. Таких юридических фактов в налоговом праве достаточно много. Например, субъект налогового права вместо действий бездействует, не выполняет свои обязанности, причиняет бездействием вред и т.д. Как правило, бездействие приводит к нарушению финансовой дисциплины и поэтому становится юридическим фактом для возникновения охранительных налоговых правоотношений. Так, в форме бездействия совершаются такие правонарушения, как неуплата налогов, непредставление налоговым органам документов, невыполнение банком поручения налогового органа о списании налоговой недоимки, отсутствие ведения бухгалтерского учета, неявка свидетеля в налоговые органы и т.д.
В налоговом праве к юридическим фактам также относятся правовые состояния -- состояние гражданства, нахождение в должности, которая обязывает нести ответственность за состояние бухгалтерского учета на предприятии, состояние в браке или родстве, нахождение во взаимозависимости от иного лица (организации) и т.д.
По характеру последствий в налоговом праве следует различать правообразующие, правопрекращающие и правоизменяющие факты. Например, регистрация юридического лица порождает обязанность встать на налоговый учет, ликвидация этого лица -- прекращает налоговые обязанности, а реорганизация -- видоизменяет ранее возникшие налоговые правоотношения с его участием.
С точки зрения связи с соответствующими правовыми отношениями юридические факты подразделяются на материальные и процессуальные. К числу первых принадлежат фактические обстоятельства, являющиеся основаниями наступления материальных налоговых правоотношений. Вторые связаны с налоговым процессом, его движением и развитием. Так, материальным юридическим фактом будет получение предприятием прибыли, поскольку данное явление влечет возникновение налоговых правоотношений по исчислению и уплате налога на прибыль, процессуальным юридическим фактом -- решение руководителя налогового органа о назначении налоговой проверки у индивидуально-определенного налогоплательщика. На основе вынесенного решения возникают налогово-контрольные правоотношения.
По признаку их документального закрепления юридические факты могут быть подразделены на оформленные и неоформленные. Как уже отмечалось, в налоговом праве подавляющее большинство юридических фактов существует в оформленном, документально зафиксированном виде. Иного, учитывая публичный характер налоговых правоотношений и их изначальную предопределенность государством, и не должно быть. Вместе с тем определенные фактические обстоятельства существуют в неоформленном виде. В налоговом праве к таким юридическим фактам прежде всего следует отнести скрытые, т.е. латентные, налоговые правонарушения.
Большое значение в налоговом праве имеют такие юридические факты, как презумпции и фикции.
Кроме реальных жизненных обстоятельств налоговое право выделяет и те ситуации, которые имеют вероятностный характер, могут наступить с той или иной степенью вероятности. Эти вероятностные обстоятельства -- презумпции -- имеют юридическое значение для возникновения и движения многих налоговых правоотношений. Так, предположение законодателя о наличии дохода у индивидуального предпринимателя влечет установление обязанности уплачивать единый налог на вмененный доход. Само понятие «вмененный доход» является презумпцией, так как законодатель только предполагает о наличии (да и то в будущем!) у налогоплательщика какого-либо дохода и предписывает ему уплачивать налог не с фактически полученного, а только с предполагаемого дохода. Презумпция невиновности налогоплательщика влечет обязанность налоговых органов доказывать его вину в судебных органах. Презумпция правомерности актов налоговых органов порождает обязанность налогоплательщиков выполнять содержащиеся в них предписания.
Юридические факты-фикции -- это те несуществующие положения, которые, однако, налоговым правом признаются существующими и имеющими юридическое значение. Одними из наиболее значимых по правовым последствиям являются фикции терминов «организация» и «юридическое лицо», используемых для целей налогообложения. Существующая в налоговом законодательстве фикция в виде приравнивания адвокатов к индивидуальным предпринимателям влечет возникновение у адвокатов всех налоговых обязанностей, присущих последним. Фикции как юридические факты часто порождают процессуальные налоговые правоотношения. Так, согласно п. 4 ст. 100 НК РФ если акт налоговой проверки направляется налоговым органом по почте заказным письмом, то датой вручения акта налогоплательщику считается шестой день начиная с даты его отправки. Еще одна, но далеко не последняя, фикция в налоговом праве -- признание налогоплательщика не привлекавшимся к налоговой ответственности, если он в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговой санкции не совершил нового налогового правонарушения.
Все вышерассмотренные юридические факты способны сами по себе, «в одиночку», вызывать к жизни, изменять или прекращать налоговые правоотношения. Вместе с тем для функционирования многих налоговых правоотношений таких фактов бывает недостаточно, им требуется не одно, а несколько условий. Поэтому кроме обычных «односложных» юридических фактов на возникновение и развитие налоговых правоотношений большое влияние оказывают сложные, комплексные юридические факты -- фактические составы.
Фактический состав представляет собой совокупность (систему) юридических фактов, необходимых для наступления налогово-правовых последствий. Например, для возникновения правоотношения по предоставлению налогового кредита необходимо:
1) наличие одного из оснований, указанных в ст. 64 НК РФ: причинение налогоплательщику ущерба в результате стихийного бедствия, задержки финансирования из бюджета или оплаты выполненного государственного заказа, угрозы банкротства в случае единовременной выплаты налога, тяжелое имущественное положение физического лица, сезонный характер производства и (или) реализации товаров, работ или услуг;
2) заявление налогоплательщика о предоставлении налогового кредита;
3) решение уполномоченного органа о предоставлении налогового кредита;
4) заключение договора между уполномоченным органом и налогоплательщиком о предоставлении кредита.
Обычно каждый из фактов, входящих в юридический состав, имеет относительно самостоятельное правовое значение и порождает промежуточные юридические последствия. Однако для возникновения, изменения или прекращения полноценного налогового правоотношения, достижения конечного результата требуется комплекс (система) всех юридических фактов.
Юридические факты в налоговом праве играют важную роль, отражающую взаимосвязь налогово-правовой нормы с событиями и фактами реальной жизни. Налоговое право не может, да и не должно регулировать все стороны финансовой деятельности налогоплательщиков. Правовое регулирование должно быть направлено на упорядочение только тех фискальных процессов, которые объективно необходимы для формирования доходной части бюджетов. В этой связи необходимо правильно выбирать факты, могущие вызывать налоговозначимые последствия и в силу этого требующие юридического оформления. С помощью грамотно продуманного набора юридических фактов, своеобразной «шкалы ценностей» реальной жизни для налогового права, государство способно адекватно регулировать финансовые отношения, формировать государственную казну и не нарушать финансовые интересы частных лиц.
5. Специальные налогово-правовые режимы в регулировании налоговых отношений
Налоговый кодекс РФ широко использует понятие «правовой режим» в целях установления особого порядка правового регулирования налоговых отношений. В общей теории права правовой режим определен как особый порядок правового регулирования, выражающийся в определенном сочетании юридических средств, создающий желаемое социальное состояние и конкретную степень благоприятности либо неблагоприятности для удовлетворения интересов субъектов права.
В ст. 18 НК РФ раскрыто содержится содержание специального налогового режима, а также дается перечень специальных налоговых режимов. Там же установлено, что специальные налоговые режимы могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанностей по уплате отдельных налогов и сборов, предусмотренных ст. 13--15 НК РФ.
Целесообразно использовать в данных налоговых отношениях термин «специальный налогово-правовой режим», а не «специальный налоговый режим». Это связано с тем, что специальный режим выражает взаимосвязь правовой формы и содержания налоговых отношений, что свидетельствует о большей точности и логичности использования именно термина «специальный налогово-правовой режим».
Специальный налогово-правовой режим -- это особый порядок правового регулирования налоговых отношений, выражающийся в определенном сочетании юридических средств и создающий определенную степень благоприятности для удовлетворения интересов субъектов налогового права.
Специальные налогово-правовые режимы по отношению к общему налогово-правовому режиму имеют отличия.
Во-первых, конкретный специальный налогово-правовой режим затрагивает определенную, более узкую область налоговых отношений, что позволяет рассматривать его содержание в рамках общего режима регулирования налоговых отношений.
Во-вторых, установление специальных налогово-правовых режимов основывается на специальных налогово-правовых нормах, отличающихся от правовых норм, регулирующих общий режим налоговых отношений. При этом приоритетом в отношениях между общими и специальными налогово-правовыми нормами обладают специальные нормы налогового права.
В соответствии с п. 1 ст. 18 НК РФ основаниями применения специальных налогово-правовых режимов являются положения НК РФ и иных актов законодательства о налогах и сборах.
Пункт 2 ст. 18 НК РФ содержит закрытый перечень специальных налоговых режимов, к которым относятся:
1) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог);
2) упрощенная система налогообложения;
3) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;
4) система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.
Часть вторая НК РФ посвящает им отдельный раздел VIII1: глава 261 «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)»; глава 262 «Упрощенная система налогообложения»; глава 263 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности»; глава 264 «Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции».
Законом о налогах и сборах Российской Федерации может предусматриваться такая модель регулирования налоговых отношений, как режим перехода налогового закона. Несмотря на отсутствие прямого указания в Налоговом кодексе РФ на существование данного режима, из смысла п. 4 ст. 5 НК РФ следует, что для подпадающих под действие данной нормы фискально обязанных лиц в случае изменения законодательства о налогах и сборах не в пользу указанных лиц сохраняется определенный налоговый режим. Важным условием применения режима перехода налогового закона является необходимость его предусмотрения в законодательном акте.
Однако правило перехода налогового закона оценивается неоднозначно. Например, его рассматривают не как специальный налоговый режим, а как достаточно масштабную налоговую льготу.
С принятием Налогового кодекса РФ в правовом режиме налоговых отношений произошли существенные изменения, вызывающие спорные ситуации в практике налогообложения. Так, Конституционный Суд РФ указал, что впервые сформулированное требование п. 1 ст. 17 НК РФ об установлении всех существенных элементов налогообложения являлось обязательным для всех налогов, которые были установлены и введены в действие после 1 января 1999 г. Прежние акты законодательства о налогах и сборах, принятые в соответствии с Законом РФ об основах налоговой системы, действовали, а все налоги, установленные ст. 21 Закона, подлежали взиманию в обычном порядке вплоть до введения в действие части второй Налогового кодекса РФ, т.е. до 1 января 2001 г. Таким образом, законодатель обеспечил постепенный переход от одной налоговой системы к другой. Наличие переходного периода связано с необходимостью как адаптации налогоплательщиков к новым условиям налогообложения, так и подготовки организационных, материальных и иных условий для взимания налогов.
В соответствии со ст. 33 Федерального закона «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ и письмом Пенсионного фонда РФ «О направлении методических рекомендаций о порядке начисления и уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование» от 11 марта 2002 г. для страхователей, выступающих в качестве работодателей для лиц 1967 г. рождения и моложе, в 2002--2005 гг. применялись особые ставки платежей, т.е. тариф переходного периода, а с 2006 г. применяется тариф, установленный для иных групп страхователей, т.е. общий.
Статья 9 Федерального закона «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации» от 9 июля 1999 г. № 160-ФЗ устанавливает, что если вступают в силу новые федеральные нормативные правовые акты Российской Федерации, изменяющие размеры федеральных налогов, либо вносятся изменения и дополнения, которые приводят к увеличению совокупной налоговой нагрузки или устанавливают режим запретов и ограничений в отношении иностранных инвестиций в Российской Федерации по сравнению с совокупной налоговой нагрузкой и режимом, действовавшими на день начала финансирования инвестиционного проекта, то такие новые федеральные законы и иные нормативные правовые акты Российской Федерации, а также изменения и дополнения не применяются в течение определенных сроков. Это означает, что если после начала реализации инвестиционного проекта происходит изменение в налоговом законодательстве, то объекты, подпадающие под новые правила налогообложения, могут в соответствии с этими правилами быть выведены из-под действия новой налоговой нормы.
Неотъемлемым элементом каждого специального налогового режима выступает непосредственный носитель конкретного специального налогово-правового режима.
Носителем режима могут выступать определенные территории, например особые экономические зоны, а также закрытые административно-территориальные образования. Носителями налогово-правового режима могут быть отдельные категории налогоплательщиков, например субъекты малого предпринимательства при упрощенной системе налогообложения, налогоплательщики, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями.
Носителей специальных налогово-правовых режимов отличает обладание необходимым статусом, с которым связывается право применять особую систему налогообложения. В связи с этим Налоговый кодекс РФ и федеральные законы должны определять четкие критерии, позволяющие относить определенную категорию налогоплательщиков или территорий к носителям режима. Например, для применения упрощенной системы налогообложения субъектов малого предпринимательства необходимо определить круг налогоплательщиков, имеющих статус «субъект малого предпринимательства». Данное понятие раскрывает Федеральный закон «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации» от 14 июня 1995 г. № 88-ФЗ*
Размещено на http://www.allbest.ru
СУБЪЕКТЫ НАЛОГОВОГО ПРАВА
1. Понятие и классификация субъектов налогового права
Общественные отношения, преимущественно образующие предмет налогового права, складываются относительно перехода права собственности на денежные средства. Большинство названных отношений направлены на достижение баланса частных и публичных интересов, поэтому и понятие субъекта налогового права -- носителя интереса является ключевым.
Точное определение субъекта налогового права имеет и практическое значение, поскольку позволяет выявить круг лиц, вступающих в налоговые отношения и действия которых влекут юридически значимые последствия. Наличие критериев, позволяющих относить какое-либо физическое или юридическое лицо к субъектам налогового права, дает возможность установить, какие лица и их действия подпадают под юрисдикцию законодательства о налогах и сборах. Только субъекты налогового права могут иметь права и нести обязанности, предусмотренные Налоговым кодексом РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами.
Государство, регулируя с помощью норм права отношения, складывающиеся в сфере налогообложения, определяет круг субъектов налогового права. Законодательство о налогах и сборах не содержит исчерпывающего перечня лиц, вступающих в налоговые отношения, однако субъекты налогового права могут быть классифицированы по следующим основаниям.
1. По способу нормативной определенности выделяют следующие субъекты:
• зафиксированные налоговым законодательством в качестве субъектов налоговых отношений;
• не зафиксированные налоговым законодательством в качестве субъектов налоговых отношений.
2. По характеру фискального интереса выделяют два вида субъектов:
• частные;
• публичные.
3. По степени имущественной заинтересованности в возникновении налоговых отношений субъекты классифицируются следующим образом:
• имеющие непосредственный собственный имущественный интерес в налоговых отношениях;
• не имеющие непосредственного собственного имущественного интереса в налоговых отношениях.
Налоговый кодекс РФ фиксирует понятие «участники отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах» (ст. 9), к числу которых относятся:
• налогоплательщики и плательщики сборов -- организации и физические лица;
• налоговые агенты,
• налоговые органы -- Федеральная налоговая служба в составе Министерства финансов РФ и ее территориальные подразделения в Российской Федерации;
• таможенные органы -- Федеральная таможенная служба и ее территориальные подразделения;
• сборщики налогов и сборов -- государственные органы исполнительной власти и исполнительные органы местного самоуправления, другие уполномоченные ими органы, должностные лица и организации, осуществляющие в установленном порядке прием от налогоплательщиков (плательщиков сборов) денежных средств в счет уплаты налогов (сборов) и их перечисление (перевод) в бюджеты;
• органы государственных внебюджетных фондов.
Правовой статус участников налоговых отношений, перечисленных в ст. 9 НК РФ, регулируется всей совокупностью нормативных правовых актов о налогах и сборах, включая региональное налоговое законодательство и правовые акты органов местного самоуправления.
Определенный ст. 9 НК РФ круг участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, не охватывает всех потенциальных и реальных субъектов налогового права. Фактически налоговые отношения затрагивают большее количество субъектов, поскольку установление, введение и взимание налогов в доход государства (муниципального образования), осуществление налогового контроля и привлечение к ответственности за совершение налогового правонарушения требуют также привлечения иных физических и юридических лиц, органов власти и местного самоуправления, которые прямо не обозначены в качестве участников налоговых отношений, но наделены налоговым законодательством соответствующими правами и обязанностями и в определенных случаях несут налоговую ответственность.
К числу подобных субъектов относятся эксперты, свидетели, специалисты, понятые и переводчики, принимающие участие в процессе налоговой проверки (ст. 90, 95--98 НК РФ). Налоговые отношения, складывающиеся по поводу учета налогоплательщиков, требуют присутствия регистрационных органов, выполняющих определенные функции (ст. 85 и 86 НК РФ). Отношения, возникающие относительно расчетных операций по перечислению налогов и сборов, реализуются посредством участия банков (ст. 60 НК РФ). Налогоплательщик имеет право вступать в налоговые отношения через законного или уполномоченного представителя (ст. 27 и 29 НК РФ). Правовой статус названных субъектов имеет две особенности: во-первых, факультативный (вспомогательный) характер, поскольку помогают реализовать налогоплательщикам или государству фискальные права или выполнять обязанности; во-вторых, отсутствие собственного имущественного интереса в налоговых отношениях. Следовательно, к субъектам налогового права относятся физические лица и организации, прямо не обозначенные в ст. 9 НК РФ, но являющиеся таковыми в силу наличия прав и обязанностей в налоговых отношениях.
Субъекты налогового права имеют определенные права и несут обязанности, выполнение и соблюдение которых гарантируют нормальное функционирование отношений, складывающихся между государством, налогоплательщиками и иными лицами по поводу установления, введения и взимания налогов в доход государства (муниципального образования), осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Налоговая правосубъектность, таким образом, выступает своеобразным правовым средством включения субъектов налоговых отношений в сферу правового регулирования законодательства о налогах и сборах.
Субъектом налогового правоотношения является индивидуально-определенный реальный участник конкретного правоотношения.
Вступая в конкретные налоговые правоотношения, субъект налогового права приобретает новые свойства, становясь субъектом (участником) финансового правоотношения, но не теряет при этом качеств, которыми он обладал до вступления в них. Следовательно, понятие «субъект налогового права» по своему объему больше, чем понятие «субъект (участник) налогового правоотношения». Статус субъекта (участника) налогового правоотношения содержит в себе определенную правовую характеристику, состояние относительно права.
Переход (трансформация) субъекта права в субъект правоотношения связан с процессом превращения возможности в действительность, показывает диалектическую природу названных понятий и отражает материальные и процессуальные аспекты установления, введения и взимания налогов в доход государства (муниципального образования), осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Субъект налогового права становится участником налогового правоотношения посредством воплощения предписаний налогово-правовых норм в жизнь, т.е. путем правореализации. Правореализация -- это практическое претворение налогово-правовых норм в правомерных действиях (бездействии) участников налоговых правоотношений. Участники конкретных налоговых правоотношений действуют в строгом соответствии с законодательством о налогах и сборах, выполняют его требования и в конечном счете создают рамки (границы) поведения, которые, по мнению государства, наилучшим образом будут отвечать целям и задачам налогообложения.
Реализация норм налогового права в правомерном поведении участников налоговых правоотношений осуществляется в четырех формах: соблюдение, использование, исполнение и правоприменение.
Соблюдение -- это такая форма реализации налогово-правовых норм, при которой субъекты налогового права воздерживаются от запрещенных налоговым правом действий. Например, не препятствуют сотрудникам налоговых органов при осуществлении ими своих профессиональных обязанностей.
Использование -- т.е. осуществление субъектами налогового права предоставленных им субъективных прав в виде дозволений или правомочий. Дозволения субъект реализует по своему желанию и собственными действиями. Так, органы местного самоуправления наделены правом вводить местные налоги и сборы.
Исполнение представляет собой совершение действий в пользу управомоченного лица. Специфика данной формы реализации налогового права состоит в том, что субъект совершает действия, прямо предусмотренные нормой законодательства о налогах и сборах либо вытекающие из публичного договора, заключенного этим участником с другим субъектом. Например, уплата законно установленных налогов и сборов представляет собой исполнение обязанности, предусмотренной ст. 57 Конституции РФ.
Правоприменение осуществляется компетентными органами государства или местного самоуправления и выражается в виде специального решения, устанавливающего на основе налоговоправовых норм права и обязанности участников конкретных правоотношений. Необходимость такой формы реализации налогового права обусловлена тем, что государство и органы местного самоуправления не остаются безучастными к процессам установления, введения и взимания налогов в доход государства (муниципального образования), осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, а играют ведущую роль в определении круга и статуса субъектов налогового права.
2. Налоговая юрисдикция и налоговое резидентство
Налоговое законодательство распространяет сферу своего применения не на граждан, а на резидентов данной страны (т.е. лиц, постоянно пребывающих или проживающих в данной стране). Поэтому любые внутренние налоговые нормы имеют уже международный характер, поскольку охватывают и граждан, и организации других стран, которые находятся на территории данной страны или осуществляют там определенные виды деятельности. Особенно это характерно для стран Западной Европы, на территории которых временно или постоянно проживают миллионы граждан других стран. Некоторые категории этих граждан, будучи резидентами страны своего местопребывания, полностью подпадают под действие общего налогового законодательства этой страны. На- лотовый статус других категорий регулируется международными налоговыми соглашениями. Развитые страны практически полностью охвачены сетью двусторонних налоговых соглашений, и, учитывая свободу миграции населения, товаров и капитала между ними, роль налоговых соглашений в общем объеме их налогового законодательства очень велика.
Для попадания под юрисдикцию налогового законодательства определенной страны при определении корпорационного налога для юридического лица необходимы два условия. Первое -- это осуществление коммерческой деятельности в данной стране (т.е. деятельности, ориентированной на получение прибыли), и второе -- наличие юридического лица.
Кроме условий ориентации на извлечение прибыли и наличия юридического лица при обложении корпорационным налогом важное значение имеет определение «привязки» налогоплательщика к национальной налоговой компетенции того или иного государства. Этот вопрос решается, как правило, на основе использования двух критериев: резидентства и территориальности.
Критерий резидентства предусматривает, что все резиденты данной страны подлежат в ней налогообложению в отношении абсолютно всех своих доходов, извлекаемых как на территории этой страны, так и за ее пределами (так называемая неограниченная налоговая ответственность), а нерезиденты -- только в отношении доходов, получаемых из источников в этой стране (ограниченная налоговая ответственность).
Критерий территориальности, напротив, устанавливает, что налогообложению в данной стране подлежат доходы, извлекаемые только на ее территории; соответственно, любые доходы, получаемые или извлекаемые за рубежом, освобождаются от налогов в этой стране.
Первый критерий принимает во внимание исключительно характер пребывания (проживания) налогоплательщика на национальной территории, второй основывается на национальной принадлежности источника дохода.
Любой из этих двух критериев при условии его однообразного применения исключал бы всякую возможность международного двойного обложения, т.е. обложения одного и того же объекта (дохода, имущества, сделки и т.д.) в один и тот же период времени аналогичными видами налогов в двух или более странах. Однако вопрос о том, достигается ли устранение двойного обложения путем применения первого или второго критерия, вовсе не безразличен с точки зрения национальных интересов каждой отдельной страны. Так, для стран, граждане и компании которых получают значительные суммы доходов от их зарубежной деятельности и от капиталов, помещенных за рубежом, несомненно, желательнее разграничение налоговых юрисдикций в международном масштабе на основе критерия резидентства, а для стран, в экономике которых значительное место занимают иностранные капиталы, особый интерес приобретает использование критерия территориальности. Поэтому развитые страны предпочитают основывать свои налоговые отношения с другими странами на основе критерия резидентства, а развивающиеся страны защищают свое право обложения иностранных компаний и частных лиц на основе критерия территориальности.
До настоящего времени между странами существуют весьма значительные различия в правилах определения резидентства в отношении некоторых компаний. На практике эти разногласия устраняются благодаря существующим между странами двусторонним соглашениям, в соответствии с которыми решающим и окончательным критерием обычно является место расположения «центра фактического руководства».
3. Правовой статус налогоплательщиков и плательщиков сборов
Участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, являются организации и физические лица, признаваемые налогоплательщиками. Понятие «налогоплательщик» относится к числу специфических терминов законодательства о налогах и сборах и используется исключительно в значениях, определяемых соответствующими статьями Налогового кодекса РФ. Придание ст. 11 НК РФ понятию «налогоплательщик» статуса «специфического» означает, что данная категория присуща в первую очередь налоговому праву. Иными отраслями права или законодательства понятие «налогоплательщик» может использоваться только в том значении, которое ему придается Налоговый кодекса РФ.
Налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых Налоговым кодексом РФ возложена обязанность уплачивать соответствующие налоги или сборы.
Одним из основных критериев отнесения физического лица или организации к числу субъектов налогового права является потенциально возможная обязанность уплачивать причитающиеся налоги. Физические лица и организации приобретают налоговоправовой статус по причине предполагаемой возможности вступления в налоговые правоотношения с государством (муниципальным образованием) относительно уплаты установленных налогов или сборов. Налогоплательщиков в качестве субъектов налогового права характеризует потенциальная возможность быть участником определенного правоотношения по поводу установления, введения или взимания налогов, осуществления налогового контроля или привлечения к налоговой ответственности.
Реальная обязанность налогоплательщика уплачивать какой-либо налог возлагается на физическое лицо либо организацию с момента возникновения обстоятельств, установленных законодательством о налогах и сборах и предусматривающих уплату данного налога. Возникновение обстоятельств, влекущих уплату суммы налога или сбора, служит юридическим фактом, на основании которого субъект налогового права приобретает статус участника налоговых правоотношений. Конкретный перечень субъектов, обязанных производить платежи в доход государства, устанавливается частью второй Налогового кодекса РФ или иным федеральным законодательством отдельно по каждому налогу или сбору.
Налогоплательщики в качестве субъектов налогового права подразделяются на две группы:
• организации;
• физические лица.
1. Налогоплательщики-организации. В налоговом праве понятие организации соотносится с понятием юридического лица, применяемым гражданским законодательством. В целях реализации предписаний Налогового кодекса РФ организации подразделяются на два вида:
• российские организации -- юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ;
• иностранные организации -- иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.
К числу налогоплательщиков-организаций относятся филиалы и иные обособленные подразделения иностранных организаций, расположенные на территории Российской Федерации, при условии, что налоговым законодательством на них возложена обязанность уплачивать конкретные налоги.
Филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций самостоятельными налогоплательщиками не являются, поскольку на основании ч. 2 ст. 19 НК РФ они только исполняют налоговые обязанности головных организаций в месте своего нахождения.
2. Налогоплательщики -- физические лица. Ими могут быть граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства. На правовой статус налогоплательщика не влияет возраст налогоплательщика, поскольку обязанность по уплате налога возникает в момент приобретения объекта налогообложения.
Среди налогоплательщиков -- физических лиц выделяются особые категории субъектов -- индивидуальные предприниматели и налоговые резиденты РФ.
Индивидуальными предпринимателями являются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. К числу индивидуальных предпринимателей Налоговый кодекс РФ также относит частных нотариусов, частных охранников и частных детективов. Индивидуальные предприниматели приобретают правовой статус налогоплательщика независимо от наличия гражданско-правового статуса предпринимателя. Так, п. 2 ст. 11 НК РФ указывает, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства, при исполнении налоговых обязанностей не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.
Налоговыми резидентами Российской Федерации признаются физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в календарном году.
Основой правового статуса налогоплательщика является налоговая правосубъектность, т.е. предусмотренная нормами права возможность или способность быть субъектом налогового права. Налоговая правосубъектность состоит из правоспособности и дееспособности.
Налоговая правоспособность -- это предусмотренная нормами налогового права возможность иметь права и нести обязанности по поводу объектов налоговых правоотношений. Она представляет собой юридическую характеристику лица и предоставляет ему возможность быть участником налоговых правоотношений. Содержанием налоговой правоспособности является совокупность установленных действующим законодательством прав и обязанностей.
Налоговая дееспособность -- это предусмотренная нормами налогового права способность лица своими действиями приобретать и реализовывать принадлежащие ему права и выполнять возложенные обязанности.
Налоговые правоспособность и дееспособность взаимосвязаны и дополняют друг друга. Налоговая правоспособность образуется с момента возникновения (рождения ребенка, вступления в наследство и т.д.), дееспособность -- по достижении определенного условия (регистрация в качестве предпринимателя, достижение определенного возраста и т.д.). В налоговых правоотношениях часто возникновение правоспособности и дееспособности совпадает. Так, одновременно с регистрацией устава юридического лица возникают обязанности по постановке его на учет в налоговые органы и по представлению отчетности о деятельности, а в случае уклонения от исполнения возложенных обязанностей применяются меры государственного принуждения.
Налогоплательщик -- это особый (специальный) правовой статус лица, на которое в соответствии с законом возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы. Обязательными элементами правового статуса налогоплательщика выступают общие, одинаковые для физических лиц и организаций права и обязанности, зафиксированные нормами налогового права, а также ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах.
Перечень прав и обязанностей российских налогоплательщиков и плательщиков сборов содержится в ст. 21--25 НК РФ, что отражает позицию физического лица или организации относительно государства. Практическая реализация правового статуса налогоплательщика происходит в процессе вступления организации или физического лица в различные правоотношения.
Среди прав налогоплательщиков, установленных Налоговым кодексом РФ, особо следует отметить право получать от налоговых органов письменные разъяснения и пояснения по вопросам применения налогового законодательства, а также нормативных документов о налогах и сборах. Налогоплательщики также имеют право получать от налоговых органов по месту своего учета бесплатную информацию о действующих обязательных платежах, а также о правах и обязанностях налогоплательщиков, правах и обязанностях налоговых органов и их должностных лиц.
В ходе осуществления налоговыми органами камеральных и выездных проверок налогоплательщик имеет существенные полномочия по защите своих прав и законных интересов: представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам налоговых проверок; присутствовать при проведении выездной налоговой проверки; получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также требований об уплате налога.
Одним из существенных полномочий налогоплательщика является право обжаловать акты налоговых органов, а также действия или бездействие их должностных лиц. Жалобы подаются в вышестоящий налоговый орган или в суд. Способ защиты своих нарушенных прав и законных интересов налогоплательщик определяет самостоятельно, причем обращение в один орган не исключает возможности подачи жалобы и в другой. Юридические лица и граждане-предприниматели подают исковое заявление в арбитражный суд, физические лица (кроме индивидуальных предпринимателей) -- в суд общей юрисдикции.
Впервые в российском законодательстве появилось право налогоплательщиков требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков, не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов и их должностных лиц, не соответствующие НК РФ и другим федеральным законам, а также требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения налоговой тайны.
Весьма значимым в условиях становления демократических отношений в России является и право налогоплательщиков обращаться с требованиями и получать в установленном порядке возмещение налоговыми органами в полном объеме убытков, причиненных их незаконными решениями, а также незаконными действиями или бездействием должностных лиц этих органов.
В случае наличия оговоренных в законодательстве оснований налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы.
Перечень прав налогоплательщиков, указанных в НК РФ, не является закрытым, т.е. он не ограничен Кодексом и другими актами законодательства о налогах и сборах. Например, налоговым законом субъекта РФ налогоплательщикам могут быть предоставлены другие права.
Субъективное налоговое право представляет собой вид и меру возможного поведения субъектов налогового права. Поскольку субъективному праву всегда противостоит субъективная обязанность -- требуемые законом вид и мера должного поведения, то и субъекты налогового права несут определенные обязанности.
Перечень обязанностей налогоплательщиков (плательщиков сборов) установлен ст. 23 НК РФ. Видовое многообразие обязанностей налогоплательщиков предполагает их классификацию по различным основаниям.
1. В зависимости от юридических фактов, лежащих в основе возникновения обязанности налогоплательщиков (плательщиков сборов), выделяются:
1) обязанности, вытекающие из факта наличия объекта налогообложения,
2) обязанности, не зависящие от факта наличия объекта налогообложения.
Обязанности первой группы:
• уплачивать законно установленные налоги; своевременная и в полном объеме уплата законно установленных налогов в бюджет и во внебюджетные фонды -- основная обязанность налогоплательщика, которая возникает только с момента вступления в законную силу нормативного акта (или норм права), предусматривающего уплату конкретно- определенного вида налога;
• вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения;
• представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать;
• представлять налоговым органам и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов;
• выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах;
• не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей;
• в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы и уплаченные (удержанные) налоги. Организации также обязаны сохранять документы, подтверждающие произведенные расходы.
Обязанности второй группы:
• постановка на учет в налоговых органах;
• предоставление налоговому органу необходимой информации и документов.
2. В зависимости от императивности возложения обязанности налогоплательщиков можно подразделить так:
1) прямо предусмотренные Налоговым кодексом РФ;
2) требующие особого указания на отношение к налогоплательщику.
Большинство обязанностей прямо зафиксировано Налоговом кодексе РФ, входит в состав общего правового статуса налогоплательщика и не требует дополнительных механизмов введения в действие. К таковым, в частности, относится обязанность уплачивать законно установленные налоги. Вместе с тем возложение на налогоплательщика некоторых обязанностей возможно только в силу указания на то иным нормативным правовым актом. К числу таких обязанностей относятся: вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в налоговый орган по месту учета бухгалтерскую отчетность в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете».
3. В зависимости от принадлежности к общему или специальному статусу налогоплательщика налоговые обязанности подразделяются следующим образом:
1) общие для всех категорий налогоплательщиков;
2) специальные, возложенные только на определенные субъекты.
К общим относятся обязанности, перечисленные в п. 1 ст. 23 НК РФ. Наличие специальных обязанностей предусмотрено п. 2 ст. 23 НК РФ, согласно которому налогоплательщики -- организации и индивидуальные предприниматели кроме выполнения общих обязанностей должны сообщать в налоговый орган по месту своего учета следующие сведения:
• об открытии или закрытии счетов в коммерческих банках;
• об участии в российских или иностранных организациях;
• о создании, реорганизации, ликвидации обособленных подразделений, созданных на территории Российской Федерации;
• о принятии решения о прекращении своей деятельности, объявлении несостоятельности (банкротстве), ликвидации или реорганизации;
• об изменении своего места нахождения.
Установленный ст. 23 НК РФ перечень обязанностей налогоплательщиков (плательщиков сборов) не является исчерпывающим. Налогоплательщики могут нести и иные обязанности, установленные федеральным законодательством.
Невыполнение или ненадлежащее выполнение налогоплательщиком возложенных на него обязанностей образует соответствующий состав налогового правонарушения.
4. Правовой статус налоговых агентов
Налоговое законодательство по отдельным видам налогов предусматривает обязанность налогоплательщиков самостоятельно рассчитывать сумму налога и перечислять ее в надлежащий адрес, но по некоторым видам налогов такая обязанность отсутствует. Во втором случае обязанности налогоплательщика делегируются налоговым агентам, которые исполняют поручения налоговых органов по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налогов.
...Подобные документы
Понятие налогов как обязательных платежей, взимаемых государственными органами власти на основе законодательства. Реализация налоговой политики через налоговый механизм. Основная задача налогового планирования. Способы и методы налогового регулирования.
презентация [76,7 K], добавлен 08.12.2015Взаимодействие налогового права с другими отраслями. Экономические признаки налога. Фиксированность сроков уплаты. Организационные и материальные налоговые правоотношения. Налогоплательщик как его субъект. Понятие, виды и функции налогового контроля.
курс лекций [89,0 K], добавлен 16.02.2014Анализ правового регулирования налогообложения. Унификация системы налогов в отношении предприятий независимо от формы собственности. Порядок установления налоговых платежей, налоговое право Российской Федерации, права субъектов налоговых правоотношений.
реферат [39,5 K], добавлен 09.06.2010Выяснение роли налогов в системе экономических отношений. Анализ структуры поступлений доходов в федеральный бюджет. Методы (способы) исчисления налога и их правовая классификация, регулирование государством. Стадийный характер исчисления налога.
курсовая работа [62,7 K], добавлен 01.11.2015Предмет налогового права, метод правового регулирования. Объект налогообложения, реализация товаров, работ. Взыскание налога, пени за счет денежных средств находящихся на счетах налогоплательщика. Обеспечение исполнения обязанностей по уплате налогов.
контрольная работа [33,3 K], добавлен 28.02.2010Налоговое право как подотрасль финансового права со своей системой правовых норм (институтов), регулирующих общественные отношения по установлению, введению и взиманию налогов. Предмет и метод налогового права. Налоговое производство: понятие и стадии.
контрольная работа [15,4 K], добавлен 05.11.2009Исследование природы и значения налогов в жизни общества. Изучение теорий налогов. Формирование налогового права. Понятие и принципы налоговой системы. Налоговое бремя. Классификация налогов и сборов. Особенности становления налоговой системы России.
лекция [21,2 K], добавлен 21.10.2013Сущность налогов и их классификация. Понятие, задачи, роль и функции современной налоговой системы государства, ее проблемы. Анализ поступления налогов, сборов и иных обязательных платежей в консолидированный бюджет Российской Федерации в 2010-2012 гг.
курсовая работа [35,0 K], добавлен 24.05.2014Налоговые отношения как предмет налогового права. Место налогового права в правовой системе России. Публичные цели налогово-правового регулирования. Преобладание обязывающих и запрещающих норм. Налоговый кодекс в системе источников налогового права.
дипломная работа [67,3 K], добавлен 04.04.2009Понятие, сущность и элементы налогового планирования. Проблемы разграничения налогового планирования и уклонения от уплаты налогов на примере ООО "Строитель" и ООО "СтороительПлюс". Прикладные вопросы налогового менеджмента. Понятие оффшорного бизнеса.
дипломная работа [170,3 K], добавлен 15.06.2010Понятие, структура и значение законодательства о налогах и сборах. Налог, как правовая категория (понятие, юридические признаки, значение, содержание, функции). Порядок вступления в силу и действие налогового законодательства во времени и по кругу лиц.
курсовая работа [46,6 K], добавлен 16.12.2008Налоговое производство как процесс правового регулирования налоговых правоотношений. Стадии налогового производства: исчисление налогов, их уплата, проведение камеральных и рейдовых проверок. Перспективы правового регулирования налогового производства.
дипломная работа [84,4 K], добавлен 17.06.2013Основные отличительные признаки налога в трактовке Налогового кодекса. Классификация налогов по: способу взимания, целевой направленности введения, уровню бюджета. Главные объекты налогообложения. Расчет НДФЛ у работодателя и у налогового органа.
курсовая работа [43,2 K], добавлен 16.10.2013Правовая основа налогового планирования. Основные этапы и методы налогового планирования. Отличия налогового планирования от уклонения от уплаты налогов. Опасности налогового планирования, его пределы. Методы предотвращения уклонения от уплаты налогов.
реферат [51,6 K], добавлен 03.05.2016Сущность налога и его основные функции. Налоговая система и налоговая политика государства. Элементы налога и методы налогообложения. Осуществление налогового контроля. Права, обязанности и ответственность налогоплательщиков и налоговых органов.
курсовая работа [36,8 K], добавлен 28.12.2015Понятие налога и сбора в соответствии с законодательство Российской Федерации. Классификация налогов и сборов по различным признакам. Налоговое правоотношение: содержание, объект и предмет. Права и обязанности налогоплательщиков и налоговых органов.
реферат [31,7 K], добавлен 30.09.2014Определение налогов и сборов как обязательных, индивидуальных безвозмездных платежей, взимаемых с организаций и физических лиц. Рассмотрение фискальной, регулирующей и контрольной функции пошлин. Классификация налоговых льгот: изъятия, скидки, кредиты.
контрольная работа [18,8 K], добавлен 28.01.2012Функции и виды налогов. Порядок исчисления и уплаты налога. Классификация налогов по объектам налогообложения. Методы определения и расчета налоговых обязательств. Налог с физических лиц. Объект и предмет налога, налоговая база, единица обложения.
контрольная работа [15,9 K], добавлен 13.05.2013Система налогов и сборов в России. Понятие налогового права Российской Федерации. Порядок установления налогов и сборов. Нормативные правовые акты о налогах и сборах. основные принципы налогового законодательства РФ.
реферат [32,0 K], добавлен 02.06.2008Понятие налогов и их экономическая сущность. Понятия налогового администрирования. Контроль за соблюдением налогового законодательства. Анализ государственного регулирования и динамики налоговых поступлений в государственную казну Республики Казахстан.
курсовая работа [690,3 K], добавлен 22.10.2013
