Как вернуть НДС: вычеты и возмещение

Размещено на http://www.allbest.ru/

Глава 1. ЛИЦА, ПРИЗНАВАЕМЫЕ ПЛАТЕЛЬЩИКАМИ НДС И ОСВОБОЖДЕННЫЕ ОТ ЕГО УПЛАТЫ

1.1 Кто обязан платить НДС

Статья 143 Налогового кодекса РФ определяет круг плательщиков налога на добавленную стоимость. Это:

- организации;

- индивидуальные предприниматели;

- лица, которые должны заплатить налог при перемещении товаров через таможенную границу России.

Определение организаций и предпринимателей приведено в ст. 11 части первой Налогового кодекса РФ.

Организации - это юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории России.

Индивидуальные предприниматели - это физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и занимающиеся бизнесом без образования юридического лица, а также частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты.

И наконец, платить НДС при перемещении товаров через таможенную границу России должны лица, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ. Согласно ст. 320 Таможенного кодекса РФ плательщиком налогов по общему правилу является декларант.

Однако есть случаи, когда в качестве плательщика пошлин, налогов, включая "таможенный" НДС, кроме декларанта, могут выступать:

1. Таможенный брокер (представитель) - когда он оформляет таможенную декларацию и уплачивает таможенные пошлины, налоги. Конечно, если таможенный режим, определенный для декларирования товаров, предусматривает их уплату.

2. Владелец склада временного хранения, владелец таможенного склада, перевозчик, лица, на которые возложена обязанность по соблюдению таможенного режима. Указанные лица являются ответственными за уплату таможенных пошлин, налогов при наличии двух условий:

- допущено несоблюдение требований о пользовании и распоряжении товарами или о выполнении иных положений для применения таможенных процедур и таможенных режимов, содержание которых предусматривает полное или частичное освобождение от уплаты таможенных пошлин, налогов;

- ответственность прямо предусмотрена Таможенным кодексом РФ.

3. Лица, незаконно перемещающие товары и транспортные средства, либо лица, участвующие в незаконном перемещении, если они знали или должны были знать о незаконности такого перемещения. Кроме того, при незаконном ввозе ответственность за уплату таможенных пошлин, налогов несут также лица, которые приобрели в собственность или во владение незаконно ввезенные товары и транспортные средства, если в момент приобретения они знали или должны были знать о незаконности ввоза.

Федеральный закон от 1 декабря 2007 г. N 310-ФЗ внес уточнения в ст. 143 Налогового кодекса РФ. Напомним: указанная статья определяет круг плательщиков налога на добавленную стоимость. Это организации, индивидуальные предприниматели и лица, которые должны заплатить налог при перемещении товаров через таможенную границу России.

Согласно поправкам не признаются налогоплательщиками НДС организации, которые являются иностранными организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр в отношении операций, совершаемых в рамках организации и проведения XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи.

Речь идет о следующих иностранных организаторах: Международный олимпийский комитет, Международный паралимпийский комитет и компании, в деятельности которых прямо или косвенно участвует Международный олимпийский комитет либо которые контролируются Международным олимпийским комитетом в соответствии с перечнем, утверждаемым Правительством Российской Федерации. Пока такого перечня нет. плательщик ндс налогообложение льгота

Пункт 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ дополнен пп. 9. Согласно ему не признаются объектом налогообложения по НДС операции по реализации налогоплательщиками, являющимися российскими организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр, товаров (работ, услуг) и имущественных прав, осуществляемые по согласованию с лицами, являющимися иностранными организаторами Олимпийских игр и Паралимпийских игр в рамках исполнения обязательств по соглашению, заключенному Международным олимпийским комитетом с Олимпийским комитетом России и г. Сочи на проведение XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи.

Согласно ст. 3 Федерального закона N 310-ФЗ российскими организаторами игр являются:

- автономная некоммерческая организация "Организационный комитет XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи";

- созданные Федеральным законом организации, которые осуществляют управленческие и иные общественно полезные функции, связанные с инженерными изысканиями при строительстве, с проектированием, со строительством и с реконструкцией, организацией эксплуатации объектов, необходимых для проведения Олимпийских игр и Паралимпийских игр и развития г. Сочи как горноклиматического курорта.

Наконец, ст. 150 Налогового кодекса РФ дополнена пп. 14. По новым правилам не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) ввоз на территорию Российской Федерации товаров, за исключением подакцизных, по перечню, утверждаемому Правительством РФ, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации для их использования в целях проведения XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи при условии представления в таможенные органы подтверждения Организационного комитета XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 г. в г. Сочи, согласованного с Международным олимпийским комитетом и содержащего сведения о номенклатуре, количестве, стоимости товаров и об организациях, которые осуществляют ввоз таких товаров.

Все эти изменения вступили в силу с 1 января 2008 г.

1.2 В каком порядке учитывают плательщиков НДС

Согласно ст. ст. 83 и 84 Налогового кодекса налогоплательщики обязаны встать на учет в налоговую инспекцию по месту:

- нахождения организации;

- обособленных подразделений организации;

- жительства физического лица;

- нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств (п. 1 ст. 83 Налогового кодекса РФ).

Что касается иностранных компаний, то в соответствии с п. 2 ст. 144 Налогового кодекса РФ они вправе встать на учет в налоговых инспекциях как плательщики НДС по месту нахождения своих постоянных представительств в Российской Федерации.

Если иностранная организация имеет в России несколько подразделений, то она может выбрать одно подразделение, через которое будет представлять налоговые декларации и уплачивать НДС в целом по операциям всех российских подразделений. Об этом сказано в п. 3 ст. 144 Налогового кодекса РФ.

1.3 Кто освобожден от уплаты НДС

Организации и предприниматели не обязаны платить НДС, если:

- применяют систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (п. 3 ст. 346.1 Налогового кодекса РФ);

- работают по упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности (п. п. 2 и 3 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ);

- переведены на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (п. 4 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ);

- получили освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС в соответствии со ст. 145 Налогового кодекса РФ.

Из приведенного правила есть исключения.

Во-первых, если организации и предприниматели ввозят из-за рубежа товары, то при их перемещении через таможенную границу Российской Федерации указанные лица обязаны перечислить налог в бюджет.

Во-вторых, организации и предприниматели, применяющие специальные налоговые режимы или пользующиеся освобождением от уплаты НДС, обязаны заплатить этот налог в бюджет, если выставят покупателям счета-фактуры и выделят в этих документах сумму налога (п. 5 ст. 173 Налогового кодекса РФ).



Глава 2. ОСВОБОЖДЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НДС

Статья 145 Налогового кодекса РФ дает возможность при определенных условиях получить освобождение от обязанностей плательщика НДС на срок 12 календарных месяцев. При этом налогоплательщик вправе не представлять в инспекцию декларацию по НДС. Это подтвердил ВАС РФ в Решении от 13 февраля 2003 г. N 10462/02. С таким подходом согласны и налоговики. В качестве примера можно привести Письмо УМНС России по г. Москве от 4 августа 2004 г. N 2411/51163.

2.1 Какие условия нужно выполнить, чтобы получить освобождение

Первое. Организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций или индивидуальных предпринимателей не превысила в совокупности 2 000 000 руб. (без учета НДС).

Второе. В соответствии с п. 2 ст. 145 Налогового кодекса РФ освобождением не вправе пользоваться налогоплательщики, реализующие подакцизные товары. Однако здесь следует учитывать мнение Конституционного Суда РФ, изложенное в Определении от 10 ноября 2002 г. N 313-О. Судьи заявили, что норма п. 2 ст. 145 Налогового кодекса РФ не может служить основанием для отказа лицу, осуществляющему одновременно реализацию подакцизных и неподакцизных товаров, в предоставлении освобождения от исполнения обязанностей плательщика НДС по операциям с неподакцизными товарами.

Обратите внимание: согласно п. 3 ст. 145 Налогового кодекса РФ освобождение от обязанностей плательщика НДС не распространяется на случай ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации. Другими словами, в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ импортеры должны уплачивать НДС по этим операциям, даже получив освобождение.

2.2 Какие документы нужно представить в налоговую инспекцию

В соответствии с п. 3 ст. 145 Налогового кодекса РФ организация или предприниматель, претендующие на освобождение, должны представить в налоговую инспекцию по месту своего учета следующие документы:

- соответствующее письменное уведомление;

- выписку из бухгалтерского баланса (представляют организации);

- выписку из книги продаж;

- выписку из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели);

- копию журнала полученных и выставленных счетов-фактур.

Документы представляются не позднее 20 числа месяца, начиная с которого налогоплательщик хочет воспользоваться освобождением. Форма утверждена Приказом МНС России от 4 июля 2002 г. N БГ-3-03/342.

Пункт 7 ст. 145 Налогового кодекса РФ позволяет перечислить документы лично или направить в налоговую инспекцию по почте заказным письмом. В этом случае днем их представления считается шестой день со дня направления заказного письма. Поэтому отправить документы по почте вам следует за шесть рабочих дней до истечения срока.

Добавим, что освобождение носит уведомительный, а не разрешительный характер.

Изменения, внесенные в п. 6 ст. 145 Налогового кодекса РФ Федеральным законом N 85-ФЗ, касаются организаций и индивидуальных предпринимателей, которые перешли с "упрощенки" на общий режим налогообложения. Если такие фирмы собираются воспользоваться предусмотренным правом и получить освобождение от уплаты НДС, уже будучи на общем режиме, то представить в налоговую инспекцию выписку из бухгалтерского баланса (представляют организации), книги продаж и копию журнала полученных и выставленных счетов-фактур они не могут. Таких документов у бывших "спецрежимников" попросту нет. В этом случае документом, подтверждающим право на освобождение, является выписка из книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения. Напомним: ее форма утверждена Приказом Минфина России от 30 декабря 2005 г. N 167н (в ред. Приказа Минфина России от 27 ноября 2006 г. N 152н).

Для индивидуальных предпринимателей, перешедших на общий режим налогообложения с системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единого сельскохозяйственного налога), документом, подтверждающим право на освобождение, является выписка из книги учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих

систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог). Для плательщиков единого сельхозналога форма книги утверждена Приказом Минфина России от 11 декабря 2006 г. N 169н.

Надо сказать, что до внесения поправок чиновники разъясняли, что если бывший "упрощенец", скажем, с 1 января 2007 г. перешел на общий режим, то воспользоваться правом на освобождение от уплаты НДС по ст. 145 Налогового кодекса РФ он может не раньше, чем истечет три месяца (то есть в описанной ситуации с 1 апреля). В качестве примера можно привести Письмо МНС России от 13 января 2003 г. N 03-1-08/523/13-Е763.

Налоговики рассуждают так. Пунктом 3 ст. 145 Кодекса определено, что лица, использующие право на освобождение, должны представить соответствующее письменное уведомление и документы, которые подтверждают право на такое освобождение, в налоговую инспекцию по месту своего учета. Среди документов поименованы выписка из бухгалтерского баланса, книги продаж и копия журнала полученных и выставленных счетов-фактур. Таким образом, освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика может быть предоставлено только при выполнении вышеуказанных условий. Непредставление хотя бы одного из указанных в п. 6 ст. 145 Налогового кодекса РФ документов является основанием для отказа организации в использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика. Поскольку что лица, применяющие упрощенную систему налогообложения, не ведут книгу продаж и журнал полученных и выставленных счетов-фактур, у них нет возможности представить все документы, необходимые для подтверждения права на освобождение. То есть освобождение от обязанностей налогоплательщика для данных лиц правомерно только с 1 апреля 2003 г., то есть после представления всех поименованных в Кодексе в качестве подтверждающих право на освобождение документов.

2.3 В каких случаях право на освобождение теряется

Организация или предприниматель утрачивают право на освобождение от уплаты НДС, если:

- в течение периода, в который налогоплательщик пользовался освобождением, выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС за каждые три последовательных календарных месяца превысила 2 000 000 руб. Обратите внимание, что при проверке соответствия суммы выручки установленному лимиту налоговые органы могут взять в расчет любые трехмесячные промежутки. К такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в Постановлении от 12 августа 2003 г. N 2500/03;

- начнут продавать только подакцизные товары либо подакцизные товары одновременно с неподакцизными без ведения раздельного учета (п. 5 ст. 145 Налогового кодекса РФ).

В таких ситуациях начиная с 1 числа месяца, в котором имело место такое превышение или торговля подакцизными товарами, организация (предприниматель) утрачивает право на освобождение.

Пример. С 1 января 2007 г. организация пользуется освобождением от НДС.

Сумма выручки за январь - март 2007 г. составила 2 300 000 руб., в том числе:

- за январь - 700 000 руб.;

- за февраль - 800 000 руб.;

- за март - 800 000 руб.

Поскольку сумма выручки за январь - март 2007 г. превысила 2 000 000 руб., начиная с апреля 2007 г. организация лишается права на освобождение. А за март 2007 г. организация должна начислить НДС по реализованным товарам.

2.4 Восстановление НДС

Пункт 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ определяет случаи, когда суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, подлежат восстановлению.

С 1 января 2008 г. восстанавливать НДС придется при передаче имущества участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества. Соответствующие изменения внесены в пп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ.

Добавим, что в случаях, установленных п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ, передающая сторона должна зарегистрировать в книге продаж тот счет-фактуру, на основании которого НДС ранее был принят к вычету. Счет-фактура регистрируется на сумму восстановленного НДС (п. 16

Правил). При этом вносить изменения в книгу покупок не нужно (Письмо Минфина России от 16 ноября 2006 г. N 03-04-09/22).

Однако получающая сторона должна зарегистрировать в книге покупок документы, на основании которых производится передача имущества (имущественного права), и хранить их (либо их копии) в журнале учета полученных счетов-фактур. Регистрация этих документов в книге покупок производится в момент возникновения права на налоговый вычет (п. п. 5, 8 Правил).

В соответствии с п. 8 ст. 145 Налогового кодекса РФ организация, получившая освобождение от обязанностей плательщика НДС, обязана восстановить налог по имуществу, которое не было использовано до освобождения. НДС необходимо восстанавливать в конце месяца, предшествующего освобождению.

Отметим, что налоговые органы требуют восстанавливать НДС, приходящийся на остаточную стоимость основных средств и нематериальных активов, которые налогоплательщик эксплуатировал до получения освобождения. Однако это требование можно оспорить в суде. Примером тому служит Постановление ФАС Центрального округа от 15 апреля 2004 г. N А64- 3454/03-17.

Пример. Организация с 1 января 2007 г. пользуется освобождением от исполнения обязанностей плательщика НДС. По состоянию на 1 января 2007 г. на складе организации хранились товары на сумму 1 000 000 руб. НДС, уплаченный поставщикам этих товаров и принятый к вычету до того, как организация воспользовалась правом на освобождение, составил 180 000 руб.

В декабре 2006 г. этот налог был восстановлен. При этом на счетах бухгалтерского учета были сделаны следующие записи:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 180 000 руб. - восстановлен НДС по товарам, не использованным до 1 января 2006 г.;

Дебет 41 субсчет "НДС, учитываемый в стоимости товаров" Кредит 19

- 180 000 руб. - учтен НДС в стоимости товаров.

Также хотелось бы обратить внимание на еще одну опасность, которая подстерегает налогоплательщиков, получивших освобождение. Согласно п. 5 ст. 168 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик, пользующийся освобождением в соответствии со ст. 145 Налогового кодекса РФ, оформляет расчетные документы, первичные учетные документы и счета-фактуры без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)". Если же такой налогоплательщик, уступив просьбе покупателя, выделит в счете-фактуре НДС, этот налог придется перечислить в бюджет. Этого требует п. 5 ст. 173 Налогового кодекса РФ.

Если организация в такой ситуации откажется от уплаты НДС, ей грозит штраф. Согласно ст. 122 Налогового кодекса РФ налогоплательщик за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога будет оштрафован в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога. А если нарушение совершено умышленно, штраф составит 40 процентов от неуплаченных сумм налога.

Тем не менее в арбитражной практике есть прецеденты, когда налогоплательщику, пользующемуся освобождением и при этом выделившему в счете-фактуре НДС, удавалось избежать уплаты налога. Это случается в тех случаях, когда налоговый орган не может предъявить суду указанные счета-фактуры (см., например, Постановление ФАС Восточно Сибирского округа от 21 июня 2005 г. N А33-5517/04-С6-Ф02-2746/05-С1).



2.5 Когда срок освобождения истекает

По истечении 12 календарных месяцев применения освобождения организация или предприниматель должны вновь представить в налоговую инспекцию уведомление и перечисленные выше документы (в срок до 20-го числа месяца, следующего за двенадцатым месяцем) и продлить освобождение еще на 12 месяцев либо отказаться от него.

Продлевая право на освобождение, можно использовать форму уведомления, утвержденную Приказом МНС России от 4 июля 2002 г. N БГ-3-03/342. Выглядит она так:

Утверждено Приказом МНС России от 04.07.2002 N БГ-3-03/342

Инспекцию ФНС России N 7 В

(наименование налогового органа) ЦАО г. Москвы

предпринимателя Волгиной

от

(наименование, Ф.И.О. налогоплательщика) Ирины Станиславовны

770791567813

(ИНН/КПП налогоплательщика) г. Москва, ул. Селезневская, 13,

(адрес налогоплательщика, тел.) кв. 5, т. (495) 111-11-11

УВЕДОМЛЕНИЕ ОБ ИСПОЛЬЗОВАНИИ ПРАВА НА ОСВОБОЖДЕНИЕ ОТ ИСПОЛНЕНИЯ ОБЯЗАННОСТЕЙ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА, СВЯЗАННЫХ С ИСЧИСЛЕНИЕМ И УПЛАТОЙ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

В соответствии со статьей 145 Налогового кодекса Российской Федерации уведомляю об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с

Волгина

исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость,

Ирина Станиславовна

(наименование, Ф.И.О. налогоплательщика-заявителя) на двенадцать последовательных календарных месяцев начиная 1 апреля 2007 г.

с .

(число, месяц, год)

1. За предшествующие три календарных месяца сумма выручки от 1874

реализации товаров (работ, услуг) составила в совокупности

за январь 587 тыс. руб., февраль - 895

тыс. рублей, в том числе

(указывается помесячно)

тыс. руб., март - 392 тыс. руб.

2. Документы, подтверждающие соблюдение условий предоставления освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость, прилагаются на -- листах:

2.1 Выписка из бухгалтерского баланса (представляют организации) (в выписке должна быть отражена сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг), заверенная печатью организации, подписями руководителя и главного бухгалтера) на -- листах.

2.2 Выписка из книги продаж на -- листах.

2.3 Выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели) на -листах.

2.4 Копии журналов полученных и выставленных счетов-фактур 3 на -- листах.

3. Деятельность по реализации подакцизных товаров и (или) подакцизного минерального сырья в течение 3-х предшествующих последовательных календарных месяцев отсутствует.

Руководитель организации, Волгина

индивидуальный предприниматель:

(подпись, Ф.И.О.)

М.П.

Цимферова

Главный бухгалтер

(подпись, Ф.И.О.)

" 7" апреля7

Дата -- 200-г.

отрывная часть

Отметки налогового органа о получении уведомления и документов:

"Получено документов"М.П.

(число листов)

"" 200_ г.

(дата) (подпись, Ф.И.О. должностного лица

налогового органа)

Если налогоплательщик не хочет дальше пользоваться правом на освобождение от уплаты НДС, уведомление представляется в налоговую инспекцию в произвольной форме (Письмо МНС России от 30 сентября 2002 г. N ВГ-6-03/1488@).

Обратите внимание: документы, подтверждающие размер выручки за истекшие 12 календарных месяцев, налогоплательщик обязан представить в налоговую инспекцию независимо от варианта принятого решения.

Если налогоплательщик не представил документы, необходимые для продления срока или отказа от освобождения от обязанностей плательщика НДС, или представил документы, содержащие недостоверные сведения, то суммы НДС, которые организация или предприниматель не платили, подлежат восстановлению и уплате в бюджет.



Глава 3. ОБЪЕКТ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПО НДС

3.1 В каких случаях возникает объект обложения НДС

Согласно ст. 146 Налогового кодекса РФ объектами налогообложения по НДС признаются:

1. Реализация на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав. В свою очередь, реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу. Об этом сказано в п. 1 ст. 39 Налогового кодекса РФ.

В целях гл. 21 Налогового кодекса РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признаются реализацией товаров (работ, услуг).

Кроме того, реализацией признаются продажа предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

2. Передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд. Правда, только в том случае, если расходы на приобретение указанных товаров (работ, услуг) не учитываются при налогообложении прибыли.

Напомним: при расчете налога на прибыль доходы уменьшают только те расходы, которые соответствуют критериям, установленным ст. 252 Налогового кодекса РФ. То есть затраты должны быть обоснованны (экономически оправданны), документально подтверждены и произведены для деятельности, направленной на получение дохода.

Также объект налогообложения по НДС возникает в случае передачи структурным подразделениям имущества, приобретенного для собственных нужд. Такие разъяснения приведены в Письме Минфина России от 16 июня 2005 г. N 03-04-11/132.

3. Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления. При этом налогом облагаются лишь те работы, которые выполнены силами налогоплательщика. Работы же, выполненные подрядчиками, налоговую базу по строительству не увеличивают. Это разъяснено в Письме МНС России от 24 марта 2004 г. N 03-1-08/819/16.

4. Ввоз товаров на территорию Российской Федерации. Под ввозом понимается фактическое пересечение товарами таможенной границы и все последующие предусмотренные Таможенным кодексом действия с товарами до их выпуска таможенными органами. Такое определение приведено в пп. 8 п. 1 ст. 11 Таможенного кодекса РФ.

3.2 Операции, которые не признаются объектом налогообложения

В п. 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ приведены операции, которые не признаются объектом налогообложения. Это:

1. Операции, указанные в п. 3 ст. 39 Налогового кодекса РФ, то есть которые не признаются реализацией, а именно:

- связанные с обращением как российской, так и иностранной валюты (за исключением целей нумизматики);

- передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации;

- передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью;

- передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

Инвестиции - это деньги, ценные бумаги, технологии, машины, оборудование, любое другое имущество или имущественные права, интеллектуальные ценности, вкладываемые в объекты предпринимательской и других видов деятельности в целях получения прибыли (дохода) и (или) достижения иного положительного эффекта. Такое определение содержится в ст. 1 Закона РСФСР от 26 июня 1991 г. N 1488-1 "Об инвестиционной деятельности в РСФСР" и ст. 1 Федерального закона от 25 февраля 1999 г. N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений";

- передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;

- передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;

- передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации;

- изъятие имущества путем конфискации, наследование имущества, а также обращение в собственность иных лиц бесхозяйных и брошенных вещей, бесхозяйных животных, находки, клада в соответствии с нормами Гражданского кодекса РФ;

- иные операции в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ.

2. Передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению).

3. Передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации.

Приватизация государственного и муниципального имущества - это возмездное отчуждение имущества, находящегося в собственности Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований, в собственность физических и (или) юридических лиц.

Так сказано в ст. 1 Федерального закона от 21 декабря 2001 г. N 178-ФЗ "О приватизации государственного и муниципального имущества".

4. Выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления.

Скажем, не облагаются НДС услуги:

- Государственной противопожарной службы по обеспечению пожарной безопасности населенных пунктов и организаций (предприятий) (Письмо МНС России от 2 марта 2001 г. N ВГ-6- 03/184@);

- Государственной фельдъегерской службы РФ, предусмотренные перечнем, приведенном в ст. 2 Федерального закона от 17 декабря 1994 г. N 67-ФЗ "О федеральной фельдъегерской связи" (Письмо Минфина России от 8 апреля 2005 г. N 03-04-11/77);

- по охране имущества физических и юридических лиц на основе заключенных с ними договоров, которые оказывают подразделения вневедомственной охраны (Письмо МНС России от 29 июня 2004 г. N 03-1-08/1462/17@);

- оказываемые территориальными органами Федерального агентства объектов недвижимости за право заключения договора аренды (Письмо МНС России от 10 июня 2002 г. N 03-1-09/1558/16-Х194).

5. Передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям.

6. Реализация земельных участков (долей в них).

7. Передача имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам).

8. Передача денежных средств некоммерческим организациям на формирование целевого капитала, которое осуществляется в порядке, установленном Федеральным законом "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций".

Напомним: положения указанного пп. 8 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 г.

3.3 Спорные ситуации, касаемые объекта налогообложения

Прежде всего споры между налогоплательщиками и чиновниками связаны с условиями, при которых возникает объект налогообложения. Минфин России считает, что если передачи права собственности другому лицу нет (товар похищен, в результате инвентаризации выявлены излишки ТМЦ, товар передан на ответственное хранение по договору и т.п.), то отсутствует и объект налогообложения по НДС. В качестве примера можно привести Письмо Минфина России от 18 ноября 2005 г. N 03-04-11/308 "О восстановлении НДС по товарам, недостача которых выявлена при инвентаризации".

То есть главное при решении вопроса о том, стоит начислять НДС или нет, является то, возникает объект налогообложения или нет. Если происходит формальная передача права собственности, то налог нужно заплатить в бюджет.

Поддерживают такой подход и арбитражные суды. В частности, ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 7 апреля 2005 г. N Ф04-1758/2005(10004-А27-19) пришел к выводу, что при продаже имущества предприятия, объявленного банкротом, НДС начислять нужно. Ведь в данном случае речь идет о реализации. А в силу ст. ст. 39 и 146 Налогового кодекса РФ налицо объект налогообложения НДС.

В другом деле суд согласился с доводами налогоплательщика, который не уплачивал НДС с сумм компенсации заказчиком расходов подрядчика на оплату проезда, питания и проживания. Ведь данные суммы не являются выручкой от реализации, так как подрядчик не выполнял работы, не оказывал услуги (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 30 марта 2004 г. N А79- 4949/2003-СК1-4657). Аналогичные выводы содержатся в Постановлениях ФАС ВосточноСибирского округа от 10 марта 2006 г. N А33-20073/04-С6-Ф02-876/05-С1 по делу N А33-20073/04- С6.

Еще один пример. Суд отказал в начислении НДС при передаче товаров внутри предприятия, так как в данном случае отсутствует реализация товаров (работ, услуг) в том смысле, который придает ей ст. 39 Налогового кодекса РФ (см. Постановление фАс ВосточноСибирского округа от 4 сентября 2001 г. N А33-1437/01-С3-Ф02-2022/01-С1).

Иногда чиновники требуют начислять НДС вообще при отсутствии объекта налогообложения. Суды в данном случае на стороне налогоплательщиков. Так, ФАС СевероКавказского округа пришел к выводу, что инвестиции федерального бюджета для перевооружения основных средств не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость (Постановление от 31 июля 2006 г. N Ф08-3349/2006-1439А).

Суть дела в следующем. Налоговый орган провел выездную налоговую проверку налогоплательщика (ГУП) по вопросу соблюдения налогового законодательства за период. Результаты проверки оформлены актами и решением о привлечении предприятия к налоговой ответственности по НДС по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ. Требованием налоговый орган предложил налогоплательщику уплатить суммы штрафа в добровольном порядке. В связи с тем что налогоплательщик в добровольном порядке не уплатил сумму налоговых санкций, налоговый орган обратился в арбитражный суд.

Судьи рассуждали так. В силу ст. 146 Налогового кодекса РФ не признается объектом налогообложения передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также бюджетным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям.

В соответствии с п. 2 ст. 153 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах.

Не учитываются при определении налоговой базы денежные средства, поступившие в виде целевых средств из бюджетов различных уровней бюджетополучателям-заказчикам на финансирование выполняемых исполнителями работ (услуг). Такие средства не облагаются налогом только в момент их зачисления на счета организаций-бюджетополучателей, являющихся заказчиками указанных работ (услуг). Выполненные исполнителями работы (оказанные услуги) за счет вышеуказанных средств подлежат налогообложению (освобождению от налогообложения) в соответствии с гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса РФ. При получении исполнителями от вышеуказанных заказчиков данных денежных средств за предстоящее выполнение работ (оказание услуг) указанные денежные средства включаются в налоговую базу на основании пп. 1 п. 1 ст. 162 Налогового кодекса РФ.

Как видно из материалов дела, Министерством промышленности, науки и технологий России и Правительством Республики Дагестан заключен договор о финансировании за счет средств федерального бюджета строек и объектов, являющихся собственностью Республики Дагестан, включенных в перечень строек и объектов для государственных нужд на 2003 г. Договором предусмотрено целевое финансирование налогоплательщика за счет денежных средств федерального бюджета в размере 3 млн руб.

Указанные денежные средства перечислены в бюджет Республики Дагестан, а Министерством финансов Республики Дагестан Табасаранскому РАйФо. Администрацией Табасаранского района и налогоплательщиком заключен договор о наделении налогоплательщика функциями заказчика-застройщика для осуществления технического перевооружения налогоплательщика в соответствии с перечнем строек и объектов для государственных нужд.

Средства федерального бюджета получены налогоплательщиком из районного бюджета по мемориальным ордерам, платежному поручению.

В соответствии со ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. При этом каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

Суд на основе оценки представленных доказательств в их совокупности и взаимосвязи пришел к выводу о том, что полученные бюджетные средства налогоплательщик использовал по целевому назначению. Из акта проверки целевого использования средств, составленного КРУ Минфина России по Республике Дагестан, следует, что капитальные вложения налогоплательщика за счет средств федерального бюджета по коду экономической классификации 240220 составили 3 млн руб.

Из полученных средств произведены расходы: оплачено за разработку проектно-сметной документации; перечислено Управлению государственной вневедомственной экспертизы при Минстрое Республики Дагестан за проведенную экспертизу обоснования инвестиций за техническое перевооружение ручного ковроткачества предприятия; перечислено по договору подряда, возвращен выделенный ранее Администрацией Табасаранского района кредит для оплаты разработки обоснования инвестиций на техническое перевооружение ручного ковроткачества предприятия. Остаток неиспользованных средств составил 300 тыс. руб. Проведенной проверкой нецелевое использование средств федерального бюджета не установлено.

В обоснование произведенных расходов налогоплательщик представил договор подряда со строительной организацией, договор на создание (передачу) научно-технической продукции и протокол согласования цены к нему, договор на выполнение экспертных работ, платежные поручения, акты сдачи-приемки проектной продукции, справки о стоимости выполненных работ и затрат, акты приемки выполненных работ, счета, расчет стоимости экспертизы, смету расходов предприятия 2003 г.

Суд исследовал документы, свидетельствующие о расходовании денежных средств, и пришел к выводу о том, что сумма 3 млн рублей получена налогоплательщиком в качестве инвестиций федерального бюджета, предназначена для перевооружения основных средств налогоплательщика и обложению НДС не подлежит.

Таким образом, пп. 5 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также государственным и муниципальным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям не признается объектом налогообложения по НДС.

В комментируемом Постановлении суд указывает, что целевое финансирование налогоплательщика предназначено для перевооружения его основных средств, данное финансирование использовано в соответствии с поставленной целью, следовательно, такая операция не подлежит обложению НДС.



Глава 4. НОВЫЕ ЛЬГОТЫ ПО НДС

Налоговые льготы по НДС установлены ст. 149 Налогового кодекса РФ.

Перечень достаточно обширный. Но в большинстве своем затрагивает реализацию (а также передачу, выполнение, оказание для собственных нужд) товаров, выполнение работ и услуг на территории Российской Федерации социально обусловленного характера.

4.1 Реализация лома и отходов цветных металлов

Благодаря поправкам п. 2 ст. 149 Налогового кодекса теперь дополнен пп. 25. Согласно ему с 2008 г. не будет облагаться НДС реализация на территории Российской Федерации только лома и отходов цветных металлов.

Дело в том, что одновременно утрачивает силу пп. 24 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ, который гласит, что освобождаются от налогообложения операции по реализации лома и отходов черных и цветных металлов. И еще одно важное уточнение: в отличие от ранее действующего порядка теперь отказаться от льготы компании не могут. Ведь сейчас она прописана в п. 2 ст. 149. Очевидно, законодатели решили, что проще льготировать реализацию цветмета, большая часть которого идет за границу на экспорт, чем возмещать НДС.

Отметим, что организациям, которые торгуют металлоломом, следует руководствоваться Федеральным законом от 24 июня 1998 г. N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления", а также Правилами обращения с ломом и отходами цветных металлов, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 11 мая 2001 г. N 370.

Согласно указанным Правилам организации могут принимать металлолом только у его собственников при предъявлении документов, удостоверяющих их личность. У лиц, сдающих не принадлежащий им металлолом, помимо документов, удостоверяющих личность, должна быть соответствующая доверенность от собственника металлолома.

При приеме лома цветных металлов лицо, сдающее этот лом, должно предоставить принимающей организации соответствующее письменное заявление. В этом заявлении необходимо указать, на каком основании у заявителя возникло право собственности на сдаваемый лом. Заявления должны храниться на объекте по приему металлолома в течение пяти лет.

Лом цветных металлов нельзя принимать от физических лиц, не достигших 14 лет. У лиц в возрасте от 14 до 18 лет такой лом может приниматься при наличии письменного согласия их законных представителей - родителей, усыновителей или попечителей. Однако можно принимать лом цветных металлов от физических лиц, достигших шестнадцатилетнего возраста и в установленном порядке объявленных полностью дееспособными.

Прием лома и отходов цветных металлов проводится по массе нетто, определяемой как разность между массой брутто и массой транспортного средства, тары и засоренности. При приеме металлолома должен быть составлен приемо-сдаточный акт. Форма этого акта установлена в Приложении N 1 к Правилам обращения с ломом черных и цветных металлов. Приемо-сдаточный акт составляется в двух экземплярах: один передается лицу, сдающему лом, а второй остается у принимающей организации.

Обратите внимание, что приемо-сдаточные акты являются документами строгой отчетности. Поэтому их регистрируют в книге учета приемо-сдаточных актов. Страницы книги должны быть пронумерованы и прошнурованы.

Книга учета, а также приемо-сдаточные акты хранятся на объекте по приему металлолома в течение 5 лет со дня внесения последней записи о приеме лома.

В соответствии с п. 8 ст. 149 Налогового кодекса РФ, когда вводится новая льгота по НДС, следует применять тот порядок налогообложения, который действовал на дату отгрузки товара. Значит, если организация реализовала металлолом в 2008 г., их реализация облагается НДС. Если же аванс за металлолом был получен в 2007 г., а право собственности на него передано покупателю в 2008 г., льготой пользоваться можно.

С аванса, который был получен за металлолом в 2007 г., был начислен и уплачен в бюджет НДС. Этот налог можно принять к вычету в 2008 г., если заключить с покупателем дополнительное соглашение к договору, уменьшив цену металлолома на сумму НДС. Тогда налог, поступивший с авансом, надо будет вернуть покупателю.

Пример. Организация в декабре 2007 г. заключила с металлургическим комбинатом договор купли-продажи партии лома цветных металлов. Цена металлолома, указанная в договоре, составила 354 000 руб. (в том числе НДС - 54 000 руб.).

В декабре 2007 г. металлургический комбинат оплатил всю партию металлолома авансом. В январе 2008 г. продавец заключил с металлургическим комбинатом дополнительное соглашение к договору, в соответствии с которым цена металлолома уменьшена на сумму НДС, то есть составляет 300 000 руб. (354 000 - 54 000). Разница между старой и новой ценой возвращена металлургическому комбинату.

На счетах бухгалтерского учета продавца указанные операции отражены следующими записями.

В декабре 2007 г.:

Дебет 51 Кредит 62, субсчет "Авансы полученные"

- 354 000 руб. - поступил аванс от металлургического комбината;

Дебет 76, субсчет "НДС, исчисленный с авансов", Кредит, 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 54 000 руб. (354 000 руб. x 18% : 118%) - начислен НДС с аванса.

В январе 2008 г.:

Дебет 62, субсчет "Авансы полученные", Кредит 51

- 54 000 руб. - возвращена разница между старой и новой ценой металлолома металлургическому комбинату;

Дебет 62, субсчет "Расчеты с покупателями", Кредит 90 субсчет "Выручка"

- 300 000 руб. - отражена реализация металлолома;

Дебет 62, субсчет "Авансы полученные", Кредит 62, субсчет "Расчеты с покупателями"

- 300 000 руб. - зачтен аванс, полученный в 2007 г.;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 76, субсчет "НДС, исчисленный с авансов"

- 54 000 руб. - зачтен НДС, начисленный с аванса.

4.2 Передача некоторых исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, а также прав пользования этими результатами

Федеральный закон N 195-ФЗ установил льготы для компаний, которые занимаются инновационной деятельностью. Причем все эти изменения действуют с 1 января 2008 г. Так сказано в ст. 3 Федерального закона N 195-ФЗ.

Благодаря поправкам п. 2 ст. 149 Налогового кодекса теперь дополнен пп. 26. Согласно ему с 2008 г. не будет облагаться НДС реализация на территории Российской Федерации исключительных прав на изобретения, полезных моделей, промышленных образцов, программ для электронных вычислительных машин, баз данных, топологий интегральных микросхем, секретов производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

Отказаться от льготы компании, занимающиеся инновационным бизнесом, не смогут. Ведь она прописана в п. 2 ст. 149. В соответствии с п. 8 ст. 149 Налогового кодекса РФ, когда вводится новая льгота по НДС, следует применять тот порядок налогообложения, который действовал на дату реализации прав (программ и т.п.). Значит, если организация реализовала указанные инновационные продукты в 2008 г., их продажа облагается НДС. Если же аванс за такой продукт был получен в 2007 г., а право собственности на него передано покупателю в 2008 г., льготой пользоваться можно.

С аванса, который был получен за исключительные права в 2007 г., был начислен и уплачен в бюджет НДС. Этот налог можно принять к вычету в 2008 г., если заключить с покупателем дополнительное соглашение к договору, уменьшив цену, скажем, программы на сумму нДс. Тогда налог, поступивший с авансом, надо будет вернуть покупателю.

Надо сказать, что до недавнего времени вопрос о том, нужно ли платить налог на добавленную стоимость при передаче имущественных прав, остается спорным. И хотя в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ передача указанных прав облагается НДС, порядок определения налоговой базы определен не для всех случаев.

Скажем, речь идет об уступке прав требования (скажем, передаче поставщиком права требования оплаты товаров (работ, услуг) или иного денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг)). Другой пример - передача поставщиком права требования оплаты переданных по договору прав на объекты интеллектуальной собственности. Поскольку Налоговый кодекс РФ не определяет, как считать налог в этом случае, то действовать можно двумя способами. Первый - вообще не платить налог, сославшись на ст. 17 части первой Налогового кодекса РФ. Второй способ - заплатить НДС с разницы между расходами на приобретение права (стоимостью доли) и доходами, полученными от передачи прав. С вступлением в силу поправок споров больше не будет.



4.3 НИОКР, при выполнении которых можно не платить НДС

Изменениям подвергся и п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ. Согласно новому пп. 16.1 (введен Федеральным законом N 195-ФЗ) с 1 января 2008 г. от НДС освобождается выполнение организациями научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, относящихся к созданию новых продукции и технологий или к усовершенствованию производимых продукции и технологий, если в состав научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ включаются следующие виды деятельности:

- разработка конструкции инженерного объекта или технической системы;

- разработка новых технологий, то есть способов объединения физических, химических, технологических и других процессов с трудовыми процессами в целостную систему, производящую новую продукцию (товары, работы, услуги);

- создание опытных, то есть не имеющих сертификата соответствия, образцов машин, оборудования, материалов, обладающих характерными для нововведений принципиальными особенностями и не предназначенных для реализации третьим лицам, их испытание в течение времени, необходимого для получения данных, накопления опыта и отражения их в технической документации.

До внесения изменений по НДС льготировались только те НИОКР, что выполнялись за счет средств бюджетов и специализированных фондов, а также учреждениями образования и научными организациями на основе хозяйственных договоров (пп. 16 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ).

Организация или предприниматель могут отказаться от льгот, если сочтут, что их применение для себя невыгодным. Однако учтите, отказаться можно не от всех льгот, а только от тех, что предусмотрены п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ.

...