Природа налога

Размещено на http://www.allbest.ru/

Налоги и налогообложение

1. Природа налога. Функции налогов и принципы налогообложения

налог доходный ставка

Налог -- это обязательный индивидуальный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на правах собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований (ст. 8 Налогового кодекса Российской Федерации).

Сущность налогов исследовалась экономистами, философами, государственными деятелями разных эпох. Фома Аквинский (1226-1274), философ и теолог, определил налоги как «дозволенную форму грабежа». Ш.Л. Монтескье (1689-1755), правовед и философ, полагал: «ничто не требует столько мудрости, как определение той части, которую у подданных забрать, и той, которую им оставить».

Налоги составляют основу доходной части бюджетов всех уровней. Налоговая система выступает одним из приоритетных инструментов регулирования экономики и социальной сферы.

Основными признаками налога являются:

1) обязательность платежа;

2) индивидуальная безвозмездность налога (безэквивалентность);

3) отчуждение принадлежащего налогоплательщику имущества в денежной форме;

4) источник финансового обеспечения деятельности государства или муниципальных образований.

Налог считается установленным, и у налогоплательщика возникает обязанность его уплачивать, если в законодательном порядке определены все элементы налога.

Элементы налога -- это установленные в законодательном порядке принципы организации и действия налоговой системы. Посредством элементов в законах о налогах устанавливается налоговая процедура, предусматривающая порядок и условия расчета налога. Понятие каждого элемента налога исторически оправдано и универсально, оно используется в налоговых процессах всеми странами.

Элементы налога:

субъект налогообложения;

объект налогообложения;

налоговая база;

налоговая ставка;

налоговый период;

льготы по налогу;

порядок исчисления налога;

порядок и сроки уплаты налога.

Понятие «субъект налога» отличается от понятия «носитель налога», что играет значимую роль в теории налогообложения.

Субъект налога, или налогоплательщик, -- лицо, на которое в соответствии с законом возложена обязанность уплачивать налоги. В некоторых случаях налог может быть переложен плательщиком (субъектом) на другое лицо, являющееся тем самым конечным его плательщиком, или носителем налога. Таким образом, под субъектом налога подразумевается лицо, которое формально обязано платить налог.

Носитель налога -- физическое или юридическое лицо, которое фактически его уплачивает.

Объект налогообложения -- движение части стоимости национального дохода в денежной форме посредством ее перераспределения и образования целевых фондов финансовых ресурсов. Действующим законодательством предусмотрены следующие объекты налогообложения:

прибыль;

стоимость реализованных товаров (работ, услуг);

совокупный доход физических лиц;

транспортные средства;

имущество, находящееся в собственности физических и юридических лиц и др.

Налоговая база -- это стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения. Она служит для количественного измерения объекта налогообложения и является величиной, с которой непосредственно исчисляется налог.

Например, при уплате транспортного налога объектом налогообложения являются транспортные средства, а налоговой базой -- физическая характеристика транспортного средства (мощность двигателя в лошадиных силах); при уплате налога на прибыль объектом налогообложения становится прибыль, а налоговой базой -- стоимостное выражение прибыли (прибыль, полученная в рублях или валюте).

Налоговая ставка -- это величина налоговых начислений на единицу налоговой базы. Различают процентные и твердые налоговые ставки.

Процентные ставки устанавливаются непосредственно к налоговой базе и могут быть:

- пропорциональными;

- прогрессивными;

- регрессивными.

Пропорциональные ставки действуют в одинаковом проценте к налоговой базе. Примером пропорциональной ставки могут служить определенные российским законодательством ставки налогов на прибыль и на добавленную стоимость.

Прогрессивные ставки построены таким образом, что они растут по мере увеличения налоговой базы. При этом прогрессия ставок налогообложения может быть простой или сложной. В случае применения простой прогрессии налоговая ставка увеличивается по мере роста всей налоговой базы. Если применяется сложная ставка, то происходит деление налоговой базы на части, и каждая последующая часть облагается по повышенной ставке. В данный момент российским налоговым законодательством прогрессивные налоговые ставки не предусмотрены.

Регрессивные ставки уменьшаются с увеличением налоговой базы. В РФ регрессивные ставки применяются по единому социальному налогу.

Твердые ставки устанавливаются в абсолютной сумме на единицу налоговой базы. Обычно применяются при обложении земельными налогами. В РФ согласно действующему законодательству твердые ставки нашли применение при обложении акцизным налогом, при уплате транспортного налога, когда исполнительный орган субъекта Федерации устанавливает фиксированную сумму налога на единицу налоговой базы (на 1 лошадиную силу).

За налоговый период принимается период, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется подлежащая уплате сумма налога. Для каждого налога установлен свой налоговый период: год, квартал или месяц. По одному налогу возможно установление одного или нескольких налоговых периодов.

Льготами по налогам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков определенные законодательством преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налоги или уплачивать их в меньшем размере.

Действующим законодательством предусмотрена следующая система льгот:

необлагаемый минимум;

освобождение от уплаты налогов некоторых лиц или категорий налогоплательщиков;

снижение налоговых ставок;

изъятие из налогообложения отдельных элементов объекта налога.

В частности, малые предприятия при переходе на упрощенную систему налогообложения освобождаются от уплаты налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, единого социального и налога на имущество. Граждане, имеющие на своем попечении несовершеннолетних детей или осуществляющие благотворительные взносы в некоммерческие организации, имеют право на необлагаемый минимум при расчете налога на доходы физических лиц и др.

Существует несколько способов уплаты налогов:

Кадастровый способ предполагает использование кадастра реестра, который устанавливает типичный перечень объектов, классифицируемых по внешним признакам. С его помощью определяется средняя доходность объекта налогообложения.

Взимание налога у источника дохода называют безналичным способом уплаты налога, т.е. налогоплательщик получает доход за вычетом удержанного налога.

Взимание налога по декларации по налогу на доходы физических лиц представляет собой изъятие налога после его получения. Однако в большинстве случаев подача декларации является отчетным действием.

Административный способ предусматривает возможность уплаты налога на основании налогового уведомления, выписанного налоговым органом.

Порядок уплаты для каждого налога индивидуален:

- единовременный платеж в течение определенного времени после окончания отчетного периода. Например, по единому налогу на вмененный доход отчетным периодом установлен квартал. Декларацию нужно подавать ежеквартально до 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, а уплачивать налог по декларации -- до 25-го числа месяца, следующего за отчетным периодом;

- единовременный платеж не позднее подачи декларации или одновременно с ней;

- авансовые платежи в течение всего налогового периода и соответствующая доплата (или возмещение) в течение определенного времени после окончания налогового периода.

Под сроком уплаты налога подразумевается конкретная дата, в течение которой налогоплательщик обязан фактически внести налог в бюджет соответствующего уровня. Сроки уплаты налогов подразделяются на декадные, ежемесячные, квартальные, годовые.

Виды налогов и сборов как важнейшей составляющей налоговой системы весьма разнообразны. Налоги можно классифицировать по разным признакам.

В зависимости от уровня установления налоги, действующие на территории РФ, подразделяются на три вида:

федеральные налоги устанавливаются, отменяются и изменяются НК РФ и обязательны к уплате на всей территории РФ;

региональные налоги устанавливаются НК РФ и обязательны к уплате на всей территории соответствующих субъектов РФ. Правительство субъектов Федерации наделено правом вводить или отменять региональные налоги на своей территории и изменять некоторые элементы налогообложения в соответствии с действующим федеральным законодательством;

местные налоги регламентируются законодательными актами федеральных органов власти и законами субъектов РФ. Органам местного самоуправления в соответствии с НК РФ предоставлено право вводить или отменять на территории муниципального образования местные налоги и сборы.

Уровень установления	Налоги
Федеральные	Налог на добавленную стоимость Акцизы Налог на доходы физических лиц Единый социальный налог Налог на прибыль организаций Налог на добычу полезных ископаемых Водный налог Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов Государственная пошлина
Региональные	Налог на имущество организаций Транспортный налог Налог на игорный бизнес
Местные	Земельный налог Налог на имущество физических лиц

При введении в действие на территории соответствующего субъекта РФ налога на недвижимость прекращается действие налога на имущество организаций, налога на имущество физических лиц и земельного налога.

В зависимости от метода взимания налоги подразделяются следующим образом:

Прямые налоги устанавливаются непосредственно на доход или имущество налогоплательщика, владение и пользование которым служит основанием для налогообложения. К прямым налогам относятся:

налог на доходы физических лиц;

налог на прибыль организаций;

налоги на имущество как юридических, так и физических лиц.

Косвенные налоги нередко называются налогами на потребление, непосредственно включаются в цену товара (работы, услуги) в виде надбавки и уплачиваются потребителями. Эти налоги предназначены для перенесения реального налогового бремени на конечного потребителя. При косвенном налогообложении субъектом налога является продавец товара (работы, услуги), а носителем и фактическим плательщиком данного налога выступает потребитель. К косвенным налогам относят:

налог на добавленную стоимость;

акцизы;

таможенные пошлины и др.

Косвенные налоги являются наиболее простыми для государства с точки зрения их взимания, но достаточно сложными для налогоплательщика с позиции укрывательства от их уплаты.

В зависимости от сферы использования проводят разделение налогов на:

общие - после поступления в бюджет они обезличиваются и расходуются на цели, определенные в соответствующем бюджете. К общим налогам относятся большинство взимаемых в любой налоговой системе налогов;

специальные - имеют строго целевое предназначение и «закреплены» за определенными видами расходов (единый социальный налог, транспортный налог, налог на воспроизводство минерально-сырьевой базы).

В зависимости от финансово-экономической целесообразности и отражения в бухгалтерском учете налоги классифицируются следующим образом:

включаемые в продажную цену товаров (работ, услуг);

относимые на издержки обращения и затраты производства;

относимые на финансовые результаты;

уплачиваемые за счет чистой прибыли, остающейся в распоряжении налогоплательщика.

В зависимости от принадлежности к уровню бюджета налоги можно подразделить:

закрепленные налоги непосредственно и целиком поступают в конкретный бюджет или во внебюджетный фонд.

Среди них выделяют налоги, поступающие в федеральный, региональный и местные бюджеты.;

регулирующие налоги поступают одновременно в бюджеты разных уровней в пропорции, определенной бюджетным законодательством.

В зависимости от субъектов налогообложения выделяют:

налоги, уплачиваемые юридическими лицами: на прибыль, на имущество организаций;

налоги, уплачиваемые физическими лицами: на доходы физических лиц, на имущество физических лиц;

смешанные налоги: единый социальный налог, налог на добавленную стоимость, транспортный, на игорный бизнес.

Специальные налоговые режимы в соответствии с НК РФ:

система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности;

упрощенная система налогообложения;

система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей;

система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.

Экономическая сущность налога проявляется через его функции. Выполняемая налогом функция проявляет внутренние свойство, признаки и черты налога, а также демонстрирует, каким образом реализуется общественное назначение налога как части единого процесса воспроизводства, инструмента распределения и перераспределения доходов.

Функции налогов:

1. Фискальная функция (от лат. fiscus -- корзина) является основной. С ее помощью обеспечивается формирование государственных (муниципальных) денежных фондов и создаются предпосылки для последующего распределения части стоимости национального дохода. Без фискальной невозможно существование контрольной функции.

2. Контрольная функция налогов позволяет оценивать эффективность функционирования налоговой системы, осуществлять контроль за экономической деятельностью субъектов налоговых отношений.

3. Регулирующая функция помогает государству влиять на объемы производства и потребления, изменяя налоговые ставки.

4. Стимулирующая функция (как вариант регулирующей) проявляется через систему налоговых ставок и льгот, налоговых вычетов, налоговых кредитов, финансовых санкций и налоговых преференций.

А. Смит сформулировал классические принципы налогообложения:

принцип справедливости -- налог должен взиматься в соответствии с доходом налогоплательщика;

принцип определенности -- размер налога и сроки его уплаты должны быть точно определены;

принцип удобства -- каждый налог должен взиматься в то время и тем способом, которые наиболее удобны для налогоплательщика;

принцип экономии -- административные издержки от взимания налогов должны быть минимальными.

Согласование данных принципов лежит в основе построения оптимальной налоговой системы, определяет успех налоговой политики государства, обеспечивая эффективное функционирование экономики.

2. Налоговая нагрузка организации и методы ее расчета

Налоговое бремя (нагрузка) представляет собой показатель совокупного воздействия налогов на экономику страны в целом или отдельного налогоплательщика. Понятие налогового бремени возникло фактически одновременно с появлением налогов. В XVIII в.

А. Смит в труде «Исследование о природе и причинах богатства народов» указывал на экономическую зависимость между уровнем налоговой нагрузки и поступлением средств в бюджет государства: «При снижении налогового бремени государство выиграет больше, нежели от наложения непосильных податей; на освобожденные средства может быть получен дополнительный доход, с которого в казну поступит налог».

Налоговое бремя никогда не исчерпывается только суммой уплаченного налога, налогоплательщик всегда несет ряд затрат, связанных с выполнением своих обязательств. К таким затратам, в частности, относятся:

- затраты на содержание штата бухгалтеров и консультантов;

- затраты, связанные с уплатой штрафных санкций в результате нарушения налогового законодательства;

- судебные издержки в случае нарушения прав налогоплательщиков, предусмотренных НК РФ.

Кроме того, уплата налогов может потребовать заблаговременной мобилизации денежных средств, в результате чего возникнет необходимость привлечь кредитные ресурсы, что предусматривает уплату соответствующих процентов.

Измерить в денежном эквиваленте дополнительные финансовые затраты налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налогов, не представляется возможным, в связи с чем при определении налогового бремени используется только сумма фактически уплаченных налогов.

Налоговое бремя определяют на макроуровне и микроуровне.

Макроуровень -- исчисление размера налогового бремени на экономику и население всей страны.

Микроуровень -- расчет налоговой нагрузки на конкретные организации, а также исчисление налоговой нагрузки на работника.

Для расчета налоговой нагрузки на организацию используются четыре показателя. Расчет первого показателя, отражающего долю выручки организации, направляемую на погашение налоговых обязательств, осуществляется по формуле:

Б_р = Н_п:В,

где

Н_п -- налоги, уплачиваемые организацией;

В -- выручка организации.

Недостаток метода заключается в том, что выручка является более емким показателем, чем доход организации. Таким образом, доход -- часть выручки организации.

Второй показатель выявляет часть чистой прибыли, которая изымается у организации в форме налогов, исчисляется по формуле:

Б_р=Н_п:П_ч,,

где

П_ч -- чистая прибыль, остающаяся после уплаты налогов.

Недостаток данного показателя состоит в том, что чистая прибыль представляет собой лишь часть дохода, оставшуюся у организации после уплаты всех налогов.

Третий показатель характеризует то, какая часть добавленной стоимости направляется организацией на погашение ее налоговых обязательств, определяется по формуле:

Б_р = Н_п:Д_с,

где

Д_с -- добавленная стоимость, которая, в свою очередь, может быть представлена в следующем виде:

Дс = Ам +Зп + Нп

Ам -- амортизационные отчисления; Зп -- затраты на оплату труда.

Четвертый показатель используют с целью исключения влияния амортизационных сумм на величину налоговой нагрузки, фискальные изъятия соизмеряются с вновь созданной стоимостью. Вновь созданная стоимость исчисляется путем вычета из добавленной стоимости сумм амортизационных отчислений:

Б_р = Н_п:С_в,

где

Св -- вновь созданная стоимость.

При этом:

Св = Вр + НДС + Ак + Дв - Рв - М3 - Ам,

где

Вр -- выручка от реализации;

Ак -- акцизы;

Дв -- внереализационные доходы;

Рв -- внереализационные расходы;

М3 -- материальные затраты;

Ам -- амортизационные отчисления;

НДС -- налог на добавленную стоимость.

Преимущество последнего показателя заключается в том, что налоговое бремя при его расчете определяется относительно реального дохода организации. Однако ни один из рассмотренных показателей не лишен недостатков.

Ни один из представленных показателей налоговой нагрузки на организации не является универсальным, так как бремя прямых и косвенных налогов распределяется между продавцом и покупателем в зависимости от конъюнктурных колебаний рынка. Однако каждый из показателей может быть применен организацией для анализа возможных финансовых последствий при внесении государством изменений в налоговую систему, увеличении числа налогов, налоговых ставок или налоговых льгот.

Проблема оптимальной величины налоговой нагрузки на налогоплательщика играет особую роль в построении и совершенствовании налоговой системы государства. Многовековая практика построения налоговых систем свидетельствует о том, что изъятие у налогоплательщика до 30% дохода -- предел, за которым невозможна эффективная предпринимательская деятельность, результатом чего становится сокращение сбережений и инвестиций в экономику. Государству не целесообразно изымать у налогоплательщика более 1/3 его доходов.

Предельно допустимые показатели налогового бремени и на микро- и макроуровне зависят в первую очередь от уровня обязательств, которые берет на себя государство в отношении жителей страны и экономики в целом. Уровень налогового бремени зависит от доли участия государства в расходах населения на оплату образовательных, коммунальных услуг, а также в научно-исследовательских, инвестиционных, социальных и других программах.

3. Характеристика элементов налога на прибыль организации

Налог на прибыль -- прямой пропорциональный налог, т.е. его сумма находится в прямой зависимости от конечного финансового результата деятельности организации -- прибыли. В связи с этим налог на прибыль влияет на инвестиционные процессы и процесс наращивания капитала.

В доходной части бюджета налог на прибыль занимает третье место после НДС и акцизов. В структуре налоговых доходов федерального бюджета он составляет около 15%. Налог на прибыль является федеральным налогом, однако доходы от его поступлений распределяются между бюджетами разных уровней.

Помимо фискального значения этот налог служит важным инструментом регулирования экономики. С 1 января 2002 г. налог на прибыль организаций действует на всей территории РФ в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Плательщики налога на прибыль и объекты налогообложения

Налогоплательщики	Объект налогообложения
Российские организации	Доходы, уменьшенные на величину расходов
Иностранные организации, получающие доход через постоянные представительства в РФ	Доходы, полученные через постоянные представительства, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов
Иные иностранные организации	Доходы, полученные от источников в РФ

Не являются плательщиками налога на прибыль:

организации, перешедшие на уплату единого налога на вмененный доход;

организации, применяющие упрощенную систему налогообложения;

организации, уплачивающие налог на игорный бизнес;

организации, являющиеся плательщиками единого сельскохозяйственного налога.

Все доходы, полученные налогоплательщиком, подразделяются на два вида: доходы от реализации, т.е. выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав (п. 1 и 2 ст. 249 НК РФ); внереализационные доходы: от долевого участия в других организациях, сдачи имущества в аренду, в виде суммовых и курсовых разниц, безвозмездно полученного имущества и т.д.

Доходы, не учитываемые при налогообложении прибыли приведены в ст. 251 НК РФ (вклад в уставный (складочный) капитал организации, залог или задаток, имущество, полученное в рамках целевого финансирования, по кредитному договору, по грантам и т.п.).

Кроме того, в состав налогооблагаемых доходов не включаются товары (работы, услуги, имущественные права), полученные в качестве предварительной оплаты товаров (работ услуг), правда, это касается только организаций, которые определяют доходы по методу начисления. При кассовом же методе суммы полученных авансов учитываются при налогообложении прибыли.

Также налогооблагаемым доходом не считается имущество, полученное российской организацией безвозмездно от другой организации или физического лица, если их вклад в уставном (складочном) капитале получателя составляет более 50%. То же самое касается имущества, полученного от организации, чей уставный капитал состоит более чем на 50% из вклада получателя. Такое имущество не признается в целях налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения оно не передается третьим лицам (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Для расчета налоговой базы по налогу на прибыль полученные налогоплательщиком доходы уменьшаются на произведенные расходы.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. В зависимости от характера, условий осуществления, направления деятельности налогоплательщика, а также в целях налогообложения расходы подразделяются на две категории:

связанные с производством и реализацией;

внереализационные.

При определении размера материальных расходов в случае списания сырья и материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров (выполнении работ, оказании услуг), в соответствии с принятой организацией учетной политикой для целей налогообложения применяется один из методов оценки этих материалов, сырья (п. 8 ст. 254 НК РФ):

по стоимости единицы запасов;

по средней стоимости;

по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО) Метод ЛИФО не применяется в РФ с 1 января 2008 г., однако упомянут в НК РФ..

Особое место в перечне расходов на оплату труда занимают затраты на страхование работников. Налогооблагаемый доход можно уменьшить на сумму платежей по всем договорам обязательного страхования. В состав расходов на оплату труда включаются взносы по ряду договоров добровольного страхования (п. 16 ст. 255 НК РФ). Однако расходы по перечисленным договорам уменьшают налогооблагаемые доходы только в пределах определенных норм.

Суммы начисленной амортизации являются расходами, связанными с производством и реализацией. Амортизируемым признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10000 руб. (п. 1 ст. 256 HK РФ).

Налогоплательщики начисляют амортизацию одним из следующих методов:

линейным;

нелинейным.

Метод начисления амортизации налогоплательщик устанавливает самостоятельно применительно ко всем объектам амортизируемого имущества и отражает в учетной политике для целей налогообложения.

Допускается начисление амортизации по нормам амортизации ниже установленных по решению руководителя организации, закрепленному в учетной политике (п. 4 ст. 2593 НК РФ).

Большинство прочих расходов, перечисленных в ст. 264 НК РФ, учитывается для налогообложения прибыли без каких-либо ограничений. Но некоторые уменьшают налогооблагаемый доход лишь в определенных пределах:

представительские расходы;

расходы на рекламу;

командировочные расходы (в части суточных);

расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР).

другие расходы, произведенные сотрудником по поручению работодателя.

К внереализационным расходам относятся затраты, не связанные с производством и реализацией продукции. В ст. 265 НК РФ среди таких расходов названы, в частности:

проценты, начисленные по заемным средствам;

отрицательные курсовые и суммовые разницы;

разница между курсом покупки или продажи иностранной валюты и курсом, установленным Банком России;

судебные издержки;

затраты на ликвидацию основных средств, которые выводятся из эксплуатации;

признанные должником штрафы и пени по хозяйственным договорам;

средства, уплаченные за услуги банков;

затраты на аннулированные производственные заказы;

убытки по сделке уступки права требования;

потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций;

убытки прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Установлены два норматива, ограничивающие размер процентов, начисленных по долговым обязательствам, которые можно признать для целей налогообложения.

Первый норматив: проценты по каждому из кредитов, уменьшают налогооблагаемую базу только в пределах среднего процента по всем сопоставимым займам, увеличенного на 20%. Должны рассчитывать только организации, которые за один квартал получили несколько займов (кредитов) на сопоставимых условиях.

Второй норматив применяется по долговым обязательствам, полученным в рублях, и равен ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, а по долговым обязательствам в иностранной валюте -- 15% годовых. Второй норматив предназначен для организаций, у которых нет долговых обязательств на сопоставимых условиях.

Суммовые разницы образуются в тех случаях, когда меняется курс иностранной валюты, в которой выражена дебиторская или кредиторская задолженность.

Штрафы и пени по хозяйственным договорам включаются в состав внереализационных расходов, если организация признала, что должна их уплатить, или ее обязал это сделать суд. Во всех других случаях организация не вправе включать штрафы и пени, предусмотренные договорами, в состав расходов, которые уменьшают налогооблагаемый доход.

Расходы по договору уступки права требования описаны в ст. 279 НК РФ. Продавец (налогоплательщик) уступил свою дебиторскую задолженность до того, как по ней наступил срок платежа. В этой ситуации в состав внереализационных расходов можно включить лишь ту часть убытка по договору, которая не превышает сумму процентов, начисленных на доход от уступки права требования. Указанные проценты нужно начислять со дня, когда было уступлено право требования, и заканчивая днем, в который истекает срок погашения уступленного долга.

По рублевым долгам начисляемые проценты равны ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза, а по валютным долгам -- 15% годовых.

Если организация уступила право требования своему дебитору после того, как истек срок платежа по его долгу, в состав внереализационных расходов включается весь убыток, полученный по договору цессии. Но в день уступки на расходы можно списать только 50% убытка. Оставшаяся его часть будет признана расходами только через 45 дней (п. 2 ст. 279 НК РФ).

Расходы не учитываемые в целях налогообложения:

дивиденды, выплачиваемые организацией;

пени и штрафы за нарушение налогового законодательства;

взносы в уставный капитал;

средства и имущество, переданные по договору займа;

вознаграждения работникам, не предусмотренные трудовым договором;

материальная помощь, выдаваемая работникам;

стоимость безвозмездно переданного имущества и др.

Полный перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли, приведен в ст. 270 НК РФ.

Резервы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль:

- резерв по сомнительным долгам;

- резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию;

- резерв на ремонт основных средств;

- резерв на выплату отпускных и вознаграждений за выслугу лет.

Организации (за исключением банков) имеют право определять доходы и расходы кассовым методом или методом начисления. Выбранный метод определения доходов и расходов должен быть закреплен в приказе об учетной политике для целей налогообложения. Этот метод не разрешается менять в течение всего года.

Кассовым методом могут воспользоваться организации, если их средняя выручка от реализации товаров (работ, услуг) без НДС не превысила 1 млн. руб. за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ). Организация, применяющая кассовый метод, признает свои доходы в тот момент, когда деньги поступили на расчетный счет или в кассу. А расходы для целей налогообложения учитываются только после их оплаты. Если же у организации, использующей кассовый метод, хотя бы в одном из кварталов средняя выручка превысит 1 млн. руб., то право на данный метод будет утрачено, и организации придется пересчитать все доходы и расходы методом начисления начиная с 1 января.

Датой получения дохода считается день погашения дебиторской задолженности. Долг может быть погашен деньгами, имуществом или любым другим способом. Доходом также являются полученные организацией авансы.

Применяя кассовый метод, организация может уменьшить полученные доходы на величину только оплаченных расходов. Оплатой товара (работ, услуг, имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства не только деньгами, но и иным имуществом.

Большинство организаций, рассчитывая налог на прибыль, определяют доходы и расходы методом начисления. Доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Расходы, определяемые методом начисления, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы оплаты.

Налогоплательщики, понесшие убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налогооблагаемую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (п. 1 ст. 283 НК РФ). Убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен целиком или частично на следующий год из последующих девяти лет. Если налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее проводится в очередности, в которой они понесены.

Основная налоговая ставка по налогу на прибыль установлена в размере 20%. При этом сумма налога по ставке 2% зачисляется в федеральный бюджет, по ставке 18 % -- в региональные бюджеты. Региональные органы власти могут понижать ставку налога, зачисляемого в региональные бюджеты, но не ниже 13,5%. Использование пониженной ставки распространяется на прибыль, полученную от конкретного особого вида деятельности, при условии ведения раздельного учета.

Налоговым периодом признается календарный год. Налоговая декларация подается до 28 марта следующего года. Отчетными периодами по налогу признаются I квартал, полугодие; девять месяцев календарного года.

Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, 2 месяца, 3 месяца и т.д. до окончания календарного года.

Налоговые расчеты представляются не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода.

Порядок исчисления и уплаты налога. Ежеквартально уплачивать налог на прибыль имеют право следующие организации:

бюджетные;

иностранные, у которых в России есть постоянное представительство;

некоммерческие;

участники простого товарищества -- в части прибыли, полученной от совместной деятельности;

инвесторы соглашений о разделе продукции, если от таких соглашений получены доходы.

Кроме того, платить налог на прибыль ежеквартально могут организации, чья выручка за предыдущие четыре квартала превышает в среднем 3 млн. руб. за каждый квартал. Организации, которые платят налог один раз в квартал, должны перечислять налог и сдавать декларации за I квартал, полугодие и девять месяцев не позднее соответственно 28 апреля и 28 октября. Организации, не относящиеся к перечисленным, вправе выбрать один из двух способов уплаты налога на прибыль (ст. 287 НК РФ):

уплачивать ежемесячные авансовые платежи исходя из прибыли за прошлый квартал;

уплачивать ежемесячные авансовые платежи исходя из фактической прибыли за прошлый месяц.

Если организация выбрала первый способ, то обязана перечислять авансовые платежи не позднее 28-го числа.

В I квартале каждый ежемесячный авансовый платеж равен 1/3 суммы налога за последний квартал предыдущего года, а каждый месяц II квартала нужно перечислять в бюджет 1/3 от общей суммы налога за I квартал текущего года.

Расчет ежемесячного авансового платежа за III квартал равен:

Ежемесячный авансовый платеж = (Налогооблагаемая прибыль за полугодие -- налогооблагаемая прибыль за I квартал) х Ставка налога на прибыль : 3.

Налог, который нужно платить в последнем квартале года, рассчитывается так:

Ежемесячный авансовый платеж = (Налогооблагаемая прибыль за девять месяцев - Налогооблагаемая прибыль за полугодие) х Ставка налога на прибыль : 3.

Организации, которые уплачивают ежемесячные авансовые платежи исходя из прибыли за прошлый квартал, рассчитывают сумму авансового платежа по итогам I квартала, первого полугодия, девяти месяцев и года. Такой платеж рассчитывают в декларации по налогу на прибыль. Декларации за отчетные периоды нужно сдать не позднее 28 дней после окончания очередного квартала, т.е.:

за I квартал -- не позднее 28 апреля;

за первое полугодие -- не позже 28 июля;

декларацию за девять месяцев -- не позднее 28 октября.

В счет уплаты авансового платежа за квартал засчитывают перечисленные в бюджет ежемесячные авансовые платежи. Если получится, что начисленный налог по декларации меньше суммы уплаченных ежемесячных авансовых платежей, то эта разница идет в счет уплаты будущих платежей в бюджет. Если же по декларации налог больше налога, уплаченного в бюджет, тогда недостающую сумму нужно внести в бюджет. Сделать это необходимо до окончания срока сдачи декларации по налогу на прибыль.

Организация может избрать способ уплаты налога на прибыль, а именно в виде ежемесячной уплаты авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли. Для организаций, перешедших на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из полученной прибыли, п. 2 ст. 285 НК РФ установлен порядок определения отчетных периодов. Для таких организаций отчетными периодами признаются месяц, два месяца, три месяца и т.д. до окончания календарного года.

Следовательно, подлежащую ежемесячной уплате сумму авансового платежа исходя из фактической прибыли определяют с учетом ежемесячных авансовых платежей, уже начисленных и уплаченных в предыдущие месяцы.

Организации, исчисляющие ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли, уплачивают такие авансовые платежи не позднее 28-го числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого исчисляется налог. В этот же срок ежемесячно организации обязаны представлять и налоговые декларации за отчетный период, заканчивающийся предыдущим месяцем.

Налоговая база по налогу на прибыль рассчитывается на основе данных налогового учета, который представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы на основе данных первичных документов. Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, а порядок его ведения устанавливается в учетной политике. Данные налогового учета отражают порядок формирования доходов и расходов, порядок определения доли расходов, учитываемых для налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах, порядок формирования резервов, а также сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.

Подтверждением данных налогового учета являются:

первичные учетные документы (включая справки бухгалтера);

аналитические регистры налогового учета;

расчет налоговой базы.

Аналитические регистры налогового учета представляют собой сводные формы обобщения данных налогового учета за отчетный период, сгруппированных без распределения по счетам бухгалтерского учета.

Данные налогового учета учитываются в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах, группирующих информацию об объектах налогообложения.

4. Характеристика элементов налога на добавленную стоимость

Налог на добавленную стоимость (НДС) представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и обращения продукции (товаров, работ, услуг). Добавленная стоимость определяется как разница между стоимостью реализованной продукции (товаров, работ, услуг) и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.

НДС является федеральным косвенным налогом, т.е. надбавкой к цене товара (работы, услуги), которая оплачивается конечным потребителем. В доходной части российского бюджета НДС составляет более 40%, т.е. формирует большую часть бюджета. В России НДС был введен в 1991 г., и остается наиболее сложным налогом как для налогоплательщиков, так и для налоговых органов.

Налог взимается в бюджет методом частичных платежей: на каждом этапе технологической цепочки производства и обращения товара налог, подлежащий уплате, равен разнице между налогом, взимаемым при продаже, и налогом, принятым к зачету при покупке. Порядок расчета и уплаты НДС регламентируется гл. 21 НК РФ.

Налогоплательщиками НДС являются:

- организации, осуществляющие производство и реализацию товаров (работ и услуг) на территории РФ;

- индивидуальные предприниматели, осуществляющие производство и реализацию товаров (работ и услуг) на территории РФ;

- физические и юридические лица, признаваемые плательщиками НДС в связи с перемещением (ввозом) товаров через таможенную границу РФ, в соответствии с таможенным кодексом РФ.

Не являются плательщиками НДС организации и индивидуальные предприниматели:

перешедшие на упрощенную систему налогообложения;

переведенные на уплату единого налога на вмененный доход.

Организации и индивидуальные предприниматели имеют право получить освобождение от уплаты НДС, если их выручка от реализации товаров (работ, услуг) за три последовательных календарных месяца не превышает 2 млн. руб.

Однако организации или индивидуальные предприниматели, реализующие подакцизные товары или подакцизное минеральное сырье, а также ввозящие товары на таможенную границу РФ, воспользоваться таким освобождением не могут.

Чтобы получить освобождение от уплаты НДС, налогоплательщик должен подать в налоговый орган по месту своего учета заявление и документы, подтверждающие право на получение освобождения (выписку из бухгалтерского баланса, копию журнала полученных и выставленных счетов-фактур, выписку из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций) не позднее 20-го числа месяца, с которого он претендует на получение освобождения. При соблюдении всех перечисленных требований налогоплательщик приобретает право пользоваться освобождением от уплаты НДС с месяца, в котором было подано заявление. Освобождение предоставляется на 12 календарных месяцев.

Определены следующие объекты налогообложения:

Реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога, передача имущественных прав (кроме передачи имущественных прав организации ее правопреемнику), товаров (работ, услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации.

Безвозмездная передача товаров (работ, услуг).

Ввоз товаров на таможенную территорию РФ.

Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления.

Передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд, расходы по которым не принимаются к вычету, в том числе через амортизационные отчисления, и при исчислении налога на прибыль уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Установлены объекты, которые не признаются объектами налогообложения.

Передача на безвозмездной основе основных средств, нематериальных активов и прочего имущества некоммерческим организациям на осуществление их уставной (непредпринимательской) деятельности.

Передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемых в порядке приватизации. Выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и местного самоуправления. Передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и органам местного самоуправления, учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям. Операции по реализации земельных участков (долей в них). Не облагается НДС реализация следующих товаров (работ, услуг):

медицинских товаров и медицинских услуг по перечню, утверждаемому Правительством РФ;

услуг по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, предоставляемых государственными и муниципальными учреждениями социальной защиты;

услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях;

продуктов питания, произведенных столовыми учебных заведений, медицинских организаций и т.п.;

услуг по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом общего пользования и т.п.;

ритуальных услуг;

почтовых марок и монет, лотерейных билетов;

сдача в аренду жилых помещений;

долей в уставном (складочном) капитале организации паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг и инструментов срочных сделок;

услуг, оказываемых без взимания дополнительной плат по ремонту и техническому обслуживанию товаров и бытовых приборов, во время гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей для них и деталей к ним;

услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного или воспитательного процесса;

реализация изделий народных художественных промыслов признанного художественного достоинства;

ремонтно-реставрационных, консервационных и восстановительных работ, выполняемых при реставрации памятников истории и культуры;

работ, выполняемых в период реализации целевых социально-экономических программ (проектов) жилищного строительства для военнослужащих в рамках реализации указанных программ (проектов);

товаров (работ, услуг) в соответствии с Федеральным законом «О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации»;

услуг, оказываемых учреждениями культуры и искусства, архивов;

услуг, оказываемых в аэропортах и воздушном пространстве РФ;

товаров, производимых и реализуемых трудовыми мастерскими уголовно-исправительных учреждений, учреждений социальной защиты;

реализация лома и отходов черных металлов;

средства, полученные страховщиком по заключенному в соответствии с ОСАГО соглашению о прямом возмещении убытков от страховщика, который застраховал гражданскую ответственность лица, причинившего вред и т.д.

Освобождается от налогообложения ввоз на таможенную территорию РФ:

товаров, ввозимых в качестве безвозмездной помощи (содействия) РФ;

жизненно необходимых медицинских товаров, материалов по перечню, утверждаемому Правительством РФ;

художественных ценностей, передаваемых в качестве дара учреждениям-объектам культурного и национального наследия народов РФ;

печатных изданий, получаемых государственными и муниципальными библиотеками и музеями по международному книгообмену;

необработанных природных алмазов;

товаров, предназначенных для пользования иностранных дипломатических представительств;

валюты РФ и иностранной валюты, банкнот, являющихся законными средствами платежа (за исключением предназначенных для коллекционирования), а также ценных бумаг -- акций, облигаций, сертификатов, векселей;

продукции морского промысла, выловленной и (или) переработанной рыбопромышленными предприятиями (организациями) РФ;

технологического оборудования -- при условии, что его аналоги не производятся в РФ и т.д.

При ввозе товаров на таможенную территорию РФ налогообложение проводится в зависимости от избранного таможенного режима

При вывозе товаров с таможенной территории РФ в режимах экспорта и перемещения припасов налог не уплачивается.

В таможенном режиме реэкспорта уплаченные при ввозе на таможенную территорию РФ суммы налога возвращаются налогоплательщику в порядке, предусмотренном таможенным законодательством РФ.

Основные налоговые ставки по НДС: 0, 10 и 18%.

Налогообложение по ставке 0% проводится при реализации:

товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта или помещенных под режим свободной таможенной зоны;

транспортных услуг по экспорту товаров, не облагаемых налогом, и товаров, помещенных под режим международного таможенного транзита и международных пассажирских перевозок;

работ (услуг), выполняемых в космическом пространствеи обслуживающих данную область;

драгоценных металлов, продаваемых налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство, Государственным фондам драгоценных металлов и драгоценных камней РФ, субъектов Федерации, Банку России.

Налогообложение по ставке 10% проводится при реализации:

продовольственных товаров по перечню, утвержденному Правительством РФ (скота и птицы, мяса, молокопродуктов, яйцепродуктов, масла растительного, соли, зерна, хлеба, крупы, муки, рыбы, овощей и т.д.);

товаров для детей (трикотажных, швейных изделий, обуви (за исключением спортивной), детских колясок, школьных принадлежностей и т.д. -- по перечню, утвержденному Правительством РФ);

периодических печатных изданий;

медицинских товаров (по перечню, утвержденному Правительством РФ).

Налогообложение проводится по ставке 18% при реализации не перечисленных товаров (работ, услуг).

Расчетные ставки налогообложения по НДС 10/110% и 18/118% применяют в случаях (п. 4 ст. 164 НК РФ):

получения аванса под поставку товаров (работ, услуг);

удержания налога, будучи налоговым агентом (налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории РФ товары (работы, услуги) у иностранных лиц) (п. 2 ст. 161 НКРФ);

продажи имущества, в первоначальную стоимость которого был включен НДС;

реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки по перечню, утвержденному Правительством РФ.

Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость отгруженных или ввезенных на территорию России товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения НДС. Моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

день отгрузки (выполнения) товаров, работ, услуг, имущественных прав;

день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, передачи имущественных прав.

При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления моментом определения налоговой базы является последний день налогового периода.

В случае получения налогоплательщиком оплаты в счет предстоящих поставок товаров с длительностью производственного цикла более 6 месяцев момент определения налоговой базы может устанавливаться как день отгрузки товаров (при наличии раздельного учета операций).

При реализации сельскохозяйственной и переработанной продукции, купленной у физических лиц, налоговая база определяется как разница между ценой ее реализации с НДС и ценой приобретения.

При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации налоговая база определяется как сумма (ст. 160 НК РФ):

таможенной стоимости этих товаров;

подлежащей уплате таможенной пошлины;

подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам).

Налоговая база при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее налога (п. 5 ст. 154 НК РФ).

К налоговым вычетам относятся суммы, на которые может быть уменьшен размер НДС. Налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами. Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком при приобретении товаров и услуг, имущественных прав на территории России либо уплаченные им при их ввозе на таможенную территорию России в отношении:

товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ;

товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

При приобретении основных средств и нематериальных активов вычеты сумм налога производятся в полном объеме после принятия имущества на учет.

Полный перечень налоговых вычетов представлен в ст. 171 НКРФ.

Исчисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет производится по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов и увеличенная на сумму восстановленного налога.

Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете -- как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, начисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

...