Механизм государственного регулирования доходов физических лиц Республики Казахстан

С сумм авторских вознаграждений, выплачиваемых наследникам авторов и наследникам лиц, являвшихся субъектами смежных прав, повторно (неоднократно), налог взимается в размере 40% при выплате такого вознаграждения.

Налогообложение доходов иностранных граждан и лиц без гражданства, не относящихся к постоянно находящимся на территории Республики Беларусь, осуществляется по ставке 20%, без учета вычетов и других льгот по налогу, предоставляемых иным налогоплательщикам.

Подоходный налог взимается у источника выплаты дохода или налоговыми органами. Понятие «источник выплаты дохода» означает, прежде всего, предприятия, учреждения и организации, их филиалы, представительства и другие обособленные подразделения, а также физические лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей без образования юридического лица.

Доходы, получаемые физическими лицами от источников, на которые законом не возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с выплаченных ими доходов (от физических лиц по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, в результате наследования, а также за границей или из-за границы и т.п.), подлежат налогообложению по результатам их декларирования налоговым органом.

Декларации представляются в таких случаях физическими лицами в 30-дневный срок со дня получения дохода. Налог исчисляется и предъявляется к уплате налоговым органом исходя из заявленного в декларации фактически полученного и предполагаемого к получению до конца календарного года дохода.

Подоходный налог с физических лиц в Республике Армения - это прямой налог, уплачиваемый налогоплательщиками (в установленных законом случаях посредством налогового агента). Подоходный налог в Армении уплачивают физические лица- резиденты Армении и физические лица-нерезиденты.

Резидентом считается физическое лицо, которое находилось в Армении в общей сложности 183 дня и более в любом начинающемся или завершающемся налоговом году (с 1 января по 31 декабря включительно) или центр жизненных интересов считается место, где сосредоточены семейные или экономические интересы лица.

Объектом налогообложения для резидента считается облагаемый доход, получаемый на территории Армении и за ее пределами, а для нерезидента считается облагаемый доход, получаемый от армянских источников. Облагаемый доход - это положительная разница между совокупным доходом налогоплательщика и разрешенными вычетами. Совокупный доход - это общая сумма всех доходов, полученных налогоплательщиком в налоговом году независимо от источников их получения [14 с. 53].

Из совокупного дохода при определении облагаемого дохода могут производиться предусмотренные законодательством вычеты (вычитаемые доходы, персональные вычеты и расходы). При определении облагаемого дохода из совокупного дохода налогоплательщика вычитываются:

а) доходы военнослужащих и приравненных к ним лиц, связанные с военной службой;

б) компенсационные выплаты в пределах норм, установленных законодательством Армении, за исключением компенсационных выплат за неиспользованный отпуск при увольнении с работы;

в) имущество и денежные средства, полученные от физических лиц в порядке наследования и дарения в соответствии с законодательством Республики Армения;

г) суммы помощи, оказываемой физическим лицам в денежной и натуральной форме из средств, зарегистрированных в установленном законодательством порядке и состоящих на учете в налоговых органах общественных организаций, в том числе организаций инвалидов, благотворительных, религиозных организаций, организаций, не преследующих цели получения прибыли, а также профсоюзов- в пределах их уставной деятельности;

д) суммы помощи, выдаваемые на основании решений Правительства Республики, территориальных органов государственного управления и местного самоуправления, а также иностранными государствами и международными межгосударственными (межправительственными) организациями;

е) стоимость продовольственного довольствия, а также суммы, выплачиваемые взамен этого довольствия;

ж) безвозмездно полученные средства, считающиеся в установленном законодательством порядке гарантами;

з) суммы, полученные физическими лицами от продажи принадлежащего им на праве собственности имущества, за исключением сумм, полученных от продажи имущества в результате предпринимательской деятельности;

и) положительная разница между номинальной стоимостью приватизированных сертификатов и ценой их приобретения в случае приобретения физическими лицами приватизированных сертификатов и их вложения в установленном законодательством порядке;

к) стипендии, выплачиваемые государством студентам высших учебных заведений, аспирантам, учащимся средних специальных и профессионально- технических учебных заведений, слушателям духовных заведений;

л) страховые возмещения;

м) начисленные и (или) выплаченные проценты или иное возмещение по банковским вкладам, депозитным сертификатам физических лиц;

н) доходы от ценных бумаг;

о) суммы, получаемые в качестве компенсации за ущерб, за исключением компенсации за упущенный доход;

п) сумма отпускного пособия, выплачиваемого при увольнении с работы в соответствии с законодательством Армении;

р) дополнительные пенсии, выплачиваемые на условиях добровольного страхования пенсий;

с) суммы единовременной помощи, выплачиваемые с случае смерти работника или кого-либо из членов семьи работника;

т) призы спортсменов, победивших на международных состязаниях и соревнованиях в составе национальной сборной Армении;

у) денежные выигрыши участников лотерей, осуществляемых в порядке и на условиях, осуществляемых в порядке и на условиях, установленных законодательством Армении, в пределах десяти тысяч драмов при каждой выплате;

ф) стоимость денежных призов, полученных на конкурсах и соревнованиях в пределах десяти тысяч драмов при каждой выплате;

х) процентные выплаты за обслуживание целевых кредитов, полученных под залог строений, возводимых физическими лицами в целях индивидуального жилищного строительства.

При определении облагаемого дохода совокупный доход налогоплательщиков, занятых в сельскохозяйственном производстве, уменьшается на сумму дохода, полученного от реализации сельскохозяйственной продукции, а также на сумму доходов, полученных от иной деятельности, если удельный вес последних в доходе, полученном от сельскохозяйственной и иной деятельности, не превышает десять процентов.

Сельскохозяйственной продукцией считаются получаемые посредством биологической модификации животных или растений для конечного или промежуточного потребления:

- зерновые и зернобобовые культуры,

- технические культуры,

- клубнеплодовые, овощные, бахчевые культуры и продукция закрытого грунта,

- кормовые культуры полевой культивации,

- другая продукция кормопроизводства,

-продукция садов, виноградников, многолетних насаждений и цветоводства,

- семена деревьев и кустарников, семена плодов,

- рассада деревьев и кустарников,

- саженцы деревьев и кустарников,

- продукция скотоводства,

- продукция свиноводства,

- продукция овцеводства и козловодства,

- продукция птицеводства,

- продукция коневодства, ословодства и муловодства,

- продукция оленеводства и верблюдоводства,

- продукция кролиководства, пушного звероводства и охотничьего хозяйства,

- продукция рыболовства, медоварения, шелководства, искусственного осеменения.

При определении облагаемого дохода совокупный доход уменьшается на сумму пенсионных платежей по занятости и обязательному социальному страхованию, произведенных за счет налогоплательщика.

При определении облагаемого дохода совокупный доход уменьшается на сумму стоимости средств (товар и (или) денежные средства), переданных (предоставленных) общественным и религиозным организациям, политическим партиям Армении, оказанных им услуг, но не более 5% облагаемого дохода. При определении облагаемого дохода совокупный доход налогоплательщика в налоговом году уменьшается на сумму в размере восьми тысяч драмов за каждый месяц получения дохода.

Совокупный доход налогоплательщика в налоговом году дополнительно уменьшается на сумму в размере двадцати тысяч драмов за каждый месяц получения дохода, если его получают следующие физические лица:

а) национальные Герои Республики Армения, Герои бывшего Советского Союза, лица награжденные орденом Славы трех степеней;

б) инвалиды второй мировой войны и приравненные к ним лица;

в) инвалиды с детства, инвалиды 1 и 2 группы;

г) лица, заболевшие или перенесшие лучевую болезнь вследствие аварий атомных объектов, участвовавшие в ликвидации таких аварий в пределах зоны отчуждения, занимающиеся эксплуатацией атомных объектов или другими работниками в период ликвидации последствий аварии.

Совокупный доход налогоплательщика в налоговом году дополнительно уменьшается на сумму в размере восьми тысяч драмов за каждый месяц получения дохода, если его получают следующие физические лица:

а) родители и супруг (супруга) военнослужащих, погибших при защите Армении и бывшего СССР или при исполнении иных воинских обязанностей, а также государственных служащих, погибших при исполнении служебных обязанностей;

б) военнослужащие, исполнявшие воинский долг в ходе боевых действий и иностранных государствах;

в) один из родителей (по их выбору), супруг (супруга), опекун, на содержании у которого находится проживающий совместно с ним и требующий постоянного ухода инвалид с детства, инвалид 1 группы;

г) инвалид 3 группы, на содержании у которых находятся родители, получающие пенсию по возрасту, или несовершеннолетние.

Совокупный доход родителей и опекунов в налоговом году дополнительно уменьшается за каждый месяц получения дохода на сумму в размере тысячи драмов на каждого ребенка (до достижения возраста 18 лет, а на студентов и учащихся дневной формы обучения - 24 лет).

При определении облагаемого дохода, кроме указанных вычетов, совокупный доход уменьшается также по линии доходов, полученных от предпринимательской деятельности и выполнения гражданско-правовых договоров, на сумму необходимых и документально обоснованных расходов, на основании представляемой физическим лицом декларации. Необходимыми считаются расходы, непосредственно и исключительно связанные с получением дохода. При определении облагаемого дохода совокупный доход разрешается уменьшить также по линии произведенных и документально неподтвержденных расходов на сумму в размере пяти процентов от доходов, полученных от предпринимательской деятельности и от выполнения гражданско-правовых договоров, но не более чем на сумму в размере полмиллиона драмов (таблица 1, [14].).

Таблица 1. Ставки подоходного налога

Размер облагаемого годового дохода, драм	Сумма налога
До 120 000	15% с облагаемого дохода
От 120 001 до 320 000 включительно	18 000 драмов плюс 25% с суммы, превышающей 120 000 драмов
320 001 и выше	68 000 драмов плюс 30% с суммы, превышающей 320 000 драмов

Для отдельных плательщиков и (или) видов деятельности законодательством могут устанавливаться фиксированные платежи, заменяющие подоходный налог.

При выплате доходов иностранным гражданам и лицам без гражданства налоговые агенты удерживают (взимают) налог у источника выплаты дохода в следующих размерах, уаказанных в таблице 2[18, 21].

Таблица 2. Налог у источника выплаты дохода

Вид дохода	Размер, %
Страховые возмещения, полученные от страхования, и доходы от перевозки (фрахта)	5
Роялти, доход от сдачи имущества в аренду, прирост стоимости имущества и иные пассивные доходы, кроме доходов от перевозки (фрахта), а также иные доходы, полученные от армянских источников (в том числе полученные от предпринимательской деятельности)	15

Налог на доходы физических лиц на всей территории России. При этом налоговые резиденты России отчитываются по общемировым доходам, а нерезиденты только по доходам, полученным на территории России.

Налоговая база включает в себя все доходы налогоплательщика, полученные им в течение налогового периода. При этом законодатель выделил следующие виды доходов, которые следует учесть при расчете налоговой базы: а) доходы, полученные в денежной форме; б) доходы, полученные в натуральной форме; в) доходы, полученные в виде материальной выгоды; г) возникшие у налогоплательщика права на распоряжение доходами; д) выделены доходы, не подлежащие налогообложению.

Налоговый период, согласно НК РФ- это календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период по налогу на доходы физических лиц составляет календарный год.

Налоговые вычеты - это сумма, на которые уменьшается объект налогообложения, выраженный в денежной форме, при определении налоговой базы для исчисления налога налоговым агентом или налоговым органом. В соответствии с НК РФ плательщики налога на доходы физических лиц получили право на следующие налоговые вычеты: стандартные, социальные, имущественные, профессиональные. Для фактического получения дохода- это день, в который необходимо исчислить налог на доход физического лица. для разных видов доходов он определяет по-разному. Порядок определения даты фактического получения дохода представлен в следующей таблице:

Таблица 3. Порядок определения даты фактического получения дохода

Вид дохода	Дата фактического получения дохода
Доход в денежной форме	1. День выплаты дохода наличными денежными средствами 2. День перечисления дохода на счет налогоплательщика в банке 3. День перечисления дохода на банковские счета третьих лиц по распоряжению налогоплательщика
Доход в натуральной форме	День передачи налогоплательщику дохода в натуральной форме
Доход в виде материальной выгоды	1. День уплаты налогоплательщиком % по полученным заемным средствам 2. День приобретения товаров по ценам ниже рыночных 3. День приобретения ценных бумаг
Доход в виде оплаты труда	Последний день месяца, за который налогоплательщику был начислен доход за выполненные трудовые обязанности

Налоговая ставка по налогу на доходы физических лиц установлена в виде размера процента, который следует применить к налоговой базе при исчислении налога.

Введены три твердо фиксированные налоговые ставки:

23% (основная ставка налога),

30% (дивиденды и доходы, получаемые физическими лицами, не являются налоговыми резидентами РФ),

35% (стоимость любых выигрышей и призов; страховые выплаты по договорам добровольного страхования, заключенные на срок менее 5 лет; процентные доходы по вкладам в банках и сумма экономии на % за пользование заемными средствами).

Общую формулу определения величины налога можно представить в следующем виде:

налоговая база = объект налогообложения в денежном выражении - налоговые вычеты;

налог на доходы физических лиц = налоговая база ставка налога в % / 100.

При исчислении налоговой базы по доходам, в отношении которых предусмотрены налоговые ставки 30% и 35%, налоговые вычеты не применяются. Поэтому в таких случаях в приведенной формуле налоговые вычеты будут равны нулю.

Общая сумма налога, которою налогоплательщик должен уплатить по итогам налогового периода (календарного года), определяется как сумма налогов, исчисленных по разным налоговым ставкам применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата фактического получения которых относится к отчетному календарному году. Таким образом, исчисление налога за календарный год производится по формуле:

общая сумма налога за 2011 г. =

сумма налога, исчисленного по ставке 13%+

сумма налога, исчисленного по ставке 30%+

сумма налога, исчисленного по ставке 35%.

Особое место в подоходном налогообложении занимают льготы, главной целью которых является сокращение величины налогового обязательства налогоплательщика путем выведения из-под налогообложения отдельных объектов обложения либо путем уменьшения налогооблагаемой базы.

Налоговым кодексом установлены четыре стандартных вычета:

1. Стандартный вычет в размере 3000 руб. Предоставляется за каждый месяц налогового периода.

2. Стандартный вычет в размере 500 руб. Предоставляется за каждый месяц налогового периода.

3. Стандартный вычет в размере 400 руб. Предоставляется за каждый месяц налогового периода до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысит 20000 руб.

4. Стандартный вычет в размере 300 руб. на каждого ребенка в возрасте до 18 лет или до 24 лет, если ребенок является учащимся дневной формы обучения. Предоставляется за каждый месяц налогового периода до месяца, в котором доход, исчисленный нарастающим итогом с начала года, превысит 20000 руб.

Стандартные вычеты применяются только к доходам, облагаемые по ставке 13%. Если налогоплательщик имеет право на вычеты 3000 руб. и 500 руб., то ему предоставляется один вычет, как правило, максимальный. Налогоплательщикам, имеющим право на вычет 3000 руб. или 500 руб., не предоставляется вычет 400 руб (таблица, источник [19]).

Налоговый вычет предоставляется следующим категориям налогоплательщиков:

а) родителям; б) супругам родителей; в) опекунам и попечителям.

Налоговый вычет производится на каждого ребенка в возрасте до 18 лет. Если ребенок является учащимся дневной формы обучения, ординатором, студентом или курсантом, то вычет производится до достижения им 24 лет. Вычет предоставляется на весь период обучения, включая академический отпуск, оформленный в установленном порядке в период обучения.

Вычет предоставляется в двойном размере, т.е. 600 руб. на ребенка, следующим налогоплательщикам:

- вдовам, вдовцам;

- одиноким родителям;

- одиноким попечителям, одиноким опекунам.

Предоставление вычета производится независимо от наличия у ребенка (детей) самостоятельных источников дохода и совместного проживания с родителями.

Таблица 4. Законодателем установлены следующие социальные налоговые вычеты.

Виды социального вычета	Размер вычета
1. Суммы из доходов налогоплательщика, перечисляемые на благотворительные цели	Фактически произведенные расходы, но не более 25% суммы дохода, полученного в налоговом периоде
2. Расходы налогоплательщика на свое обучение в образовательных учреждениях в налогом периоде	Фактически уплаченная сумма, но не более 25000 руб.
3. Расходы налогоплательщика- родителя на обучение своих детей в возрасте до 24 лет на дневной форме обучения образовательных учреждениях	Фактически уплаченная сумма, но не более 25000 руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей
4. Расходы налогоплательщика на свое лечение, лечение супруга, своих родителей,	Фактически уплаченная сумма, но не более 25000 руб. (вместе с расходами на медикаменты).
Продолжение таблицы 4
5. Расходы налогоплательщика на свое приобретение медикаментов для себя, своих родителей, своих детей в возрасте до 18 лет	Фактически уплаченная сумма, но не более 25000 руб. (вместе с расходами на лечение)

Профессиональные вычеты могут применяться только в отношении доходов, которые облагаются налогом по ставке 13%.

Таким образом, при одинаковом совокупном доходе физические лица уплачивают различные суммы подоходного налога. Кроме того, физические лица, не имеющие права на вычет минимальной оплаты труда, находятся в невыгодных условиях по сравнению с физическими лицами, которые имеют право, поскольку предоставление ежемесячного вычета не ставится в зависимость от величины дохода.

На Западе налоговые вопросы давно уже занимают почетное место в финансовом планировании предприятий. В условиях высоких налоговых ставок неправильный или недостаточный учет налогового фактора может привести к весьма неблагоприятным последствиям или даже вызвать банкротство предприятия. С другой стороны, правильное использование предусмотренных налоговым законодательством льгот и скидок может обеспечить не только сохранность и полученных финансовых накоплений, но и возможности финансирования расширения деятельности, новых инвестиций за счет экономии на налогах или даже за счет возврата налоговых платежей из казны.[14,с.31]

При налоговом планировании не следует ориентироваться только на размеры налоговых ставок. Напротив, размеры налоговых ставок с точки зрения обложения налоговой деятельности имеют второстепенное значение. Иначе трудно бы было понять, почему в условиях полной свободы движения капиталов компании продолжают действовать в странах с уровнем корпорационного налога в 4%-50% и не перебираются в "налоговые гавани", где ставки этого налога 2-5% или он вовсе не применяется.

На самом деле и в странах с нормальными (не пониженными) ставками налогов компании с хорошо поставленным налоговым правительством платят налоги по эффективной налоговой ставке не свыше 20-25%. А эти ставки уже сравнимы с уровнем налогообложения в странах - "налоговых гаванях". Поэтому выбор между странами с нормальными налоговыми ставками и "налоговыми гаванями" далеко не всегда предопределен в пользу последних; во многих ситуациях и те и другие играют на равных.

Снижение высоких нормальных налоговых ставок до пониженных эффективных в западных странах в принципе доступно для всех компаний, хотя и носит избирательный характер. Практически во всех этих странах существуют значительные налоговые льготы (или даже прямые субсидии и компенсации) для экспортной деятельности, для инвестиций в новые промышленные мощности, в создание новых рабочих мест, для предприятий, создаваемых в относительно менее развитых районах и т.д. Поэтому в отношении реальной производственной и коммерческой деятельности налоговые режимы развитых стран вполне конкурентоспособны с режимами стран - "налоговых гаваней", особенно если учесть, что для реальной деятельности важны состояние инфраструктуры, доступности источников сырья, близость рынков сбыта, наличие квалифицированной рабочей силы, в чем "налоговые гавани", очевидно, уступают развитым странам./10,с.124/

Но даже и для "базовых" компаний, не осуществляющих никакой деятельности в стране своего местонахождения, а только управляющих активами, обслуживающих или контролирующих деятельность в других странах, размещение в стране с нормальным уровнем налогообложения может оказаться не менее выгодным, чем в стране - "налоговой гавани". Дело в том, что многие страны (США, Великобритания, Франция и т.д.) предоставляют своим компаниям отсрочку от налогообложения доходов, полученных за рубежом до тех пор, пока они не будут реально репатриированы в страну. Такая отсрочка может фактически иметь бессрочный характер, а при современном уровне процентных ставок отсрочка в уплате налогов на 7-8 лет равносильна полному освобождению от налога.

Компании с международным масштабом деятельности могут даже пользоваться весьма существенными льготами, предусмотренными международными налоговыми соглашениями; страны - "налоговые гавани" таких соглашений не имеют.[15, с.126]

Наконец, некоторые развитые страны (США, Франция, ФРГ, Япония и т. д.) в последние годы приняли специальные законы, направленные за перемещением капиталов из этих стран в «налоговые убежища», которые на деятельность их граждан и компаний не распространяются. Это также служит сдерживающим фактором при выборе страны размещения капитала.

При всем этом давление развитых стран Запада на страны - «налоговые гавани» никогда не было особенно сильным. Точнее было бы сказать, что отношение налоговых властей западных стран к «налоговым гаваням», при всей остроте официальной критики, остается в рамках «резервируемой благосклонности». Большинство из стран - «налоговых гаваней» при желании могли бы быть сокрушены простыми политическими экономическими мерами буквально в несколько дней. Но на самом деле капиталы только «базируются» в налоговых гаванях», а реально они вкладываются и функционируют в тех же западных странах. Туда же переводятся и доходы с этих капиталов, поскольку их владельцы проживают в этих странах. Более жесткая позиция по отношению к «налоговым гаваням» могла бы побудить инвесторов и компании окончательно покинуть свою страну. Наконец, страны - «налоговые убежища» играют важную роль для смягчения остроты конкурентных противоречий между развитыми странами в борьбе за привлечение капиталов и дают важный аргумент для внутриполитической борьбы в этих странах, позволяя властям защищать предоставление существенных налоговых льгот капиталам ссылками как раз на наличие этих «налоговых убежищ» за рубежом.

Таким образом, уплата предприятием налога по стандартной, установленной законом ставке является необычным, редким явлением и свидетельствует о плохой постановке налогового планирования на данном предприятии.

Для целей налогового планирования все множество налогов, уплачиваемых предприятиями в ходе его деятельности, целесообразно подразделить на налоги, оплачиваемые по счетам издержек, и налоги, уплачиваемые по счетам прибылей и убытков. При этом в первой группе налогов можно выделить налоги, уплачиваемые предприятием от имени других лиц, и налоги, подлежащие делению между предприятием и другими лицами. Однако это деление, хотя и основано на законодательно утвержденных формах налогов, на практике оказывается весьма расплывчатым. Действительно, то, в какой доле эти налоги приняты на собственные издержки, зависит не от налогового законодательства, а от конкретных условий взаимоотношения данного предприятия со своими контрагентами.

Например, налоги с оборота, акцизы и т.д., хотя и уплачиваются предприятием от своего имени, но фактически при благоприятных обстоятельствах могут через цены полностью перекладываться на потребителей, т.е. номинальное увеличение издержек на сумму этих налогов автоматически сбалансируется соответствующим увеличением выручки.

Среди налогов, уплачиваемых предприятием от имени других лиц, можно выделить налоги на заработную плату.

Налоговое планирование является компонентом (и одним из важнейших) внутреннего планирования предприятия, показатели и общие цели которого принципиально отличаются от публикуемых в официальных отчетах и балансах. Публикуемые размеры балансовой прибыли (и даже прибыли после уплаты налогов) не являются и не могут являться целью деятельности предприятия. В действительности цифры, публикуемые в балансах предприятий, представляют собой лишь ту долю реальных накоплений, которую предприятие готово предоставить для распределения между государством (в виде налогов с прибыли) и акционерами (в виде дивидендов, остаток прибыли может использоваться на создание некоторых видов резервов). Причем если говорить об акционерах, то балансовая прибыль является средством удовлетворения в основном мелких акционеров, а крупные пайщики предприятий реализуют свою долю накоплений другими более выгодными для них способами.

В своем внутреннем планировании предприятия ориентируются не на балансовую прибыль, а на некий сводный показатель накопления (который на разных предприятиях рассчитывается по разной методике), охватывающий, кроме балансовой прибыли, целый ряд других форм, под которыми маскируется реальная прибавочная стоимость, произведенная на данном предприятии. Это, во-первых, часть реальных денежных накоплений, которые в балансе показываются как издержки: отчисления в амортизационные фонды (точнее, их избыточная часть по сравнению с реальным износом оборудования), различного рода резервы, формируемые за счет начисления на издержки, и т.д. Во вторых, это нереализованный прирост стоимости принадлежащих предприятию активов: недвижимого имущества, товарных запасов, пакетов акций и т.д. В третьих, это находящиеся в обороте предприятия средства, передача которых в пользу других лиц может быть задержана на более или менее длительное время: суммы налогов, по которым государством предоставлена отсрочка; пенсионные фонды и фонды привлечения к участию в капитале предприятия наемных работников, образуемого путем начислений на них заработную плату; временно освобождаемые от налогов фонды накопления средств на капиталовложения и т.д. Не все эти фонды в одинаковой степени выражают накопление предприятия; поэтому фонды и суммы, перечисленные в двух последних группах, должны учитываться с соответствующими поправочными коэффициентами.

С точки зрения такого внутреннего планирования все налоги, уплачиваемые предприятием, рассматриваются как его собственные издержки; разница лишь в возможностях и методах их учета. Так, налоги, уплачиваемые с имущества или капитала предприятия, могут быть точно определены заранее; конечное бремя налогов с оборотов таможенных пошлин и других налогов, рассчитываемых на базе цен продаваемых товаров и услуг, может быть определено лишь с учетом возможности переложения этих налогов на потребителей (путем изменения цен); размер корпорационного налога зависит от целого ряда компонентов, влияющих на величину балансовой прибыли, из которых только часть может регулироваться самим предприятием, а остальные определяются внешними причинами, поэтому в отношении этого налога может быть лишь более или менее точный прогнозный расчет. Кроме того, предприятие должно планировать возможную экономию на уплату налогов вследствие использования льгот, предусмотренных для тех или иных форм расходования его накоплений, отсрочек в уплате налога и т.д. Таким образом, часть налогов представляет собой постоянную, заранее известную долю общих издержек, другие налоги являются переменной величиной, зависящей от факторов, в разной степени поддающихся измерению или прогнозированию.

Поэтому при планировании своей деятельности, размещении накопленных доходов и ресурсов предприятие разрабатывает, как правило, несколько вариантов, из которых выбирает тот, который обеспечивает минимальный размер налоговых обязательств (естественно, при равенстве прочих коммерческих и финансовых условий). При этом наиболее широкие возможности для налогового планирования существуют именно со стороны налогов, уплачиваемых по счетам прибылей, поскольку именно для этих налогов законом предусмотрено наибольшее число льгот, скидок, вычетов и т.д. в зависимости от выбора того или иного пути осуществления деятельности, формы и методов вложения капиталов./7, с.5/

С учетом исторических особенностей образования современной налоговой системы и потребностей налогового планирования все существующие сейчас налоги можно классифицировать в виде следующей схемы. По этой классификации налогов, да и по содержанию, ярко видны различия с налоговой системой в Казахстане, тем не менее, трудно сказать, чья система лучше, т.к. экономика нашей страны сильно отличается от экономического положения зарубежных стран.

НАЛОГИ:

с натуральной базой обложения:

подомовые налоги;

подушевые налоги;

специфические таможенные пошлины;

со стоимостной базой обложения:

а) налоги на базе валового дохода:

акцизы;

налоги с оборота;

таможенные пошлины;

налоги на имущество, капиталы и т.д.;

налоги на проценты, дивиденды и т.д.;

б) налоги на базе очищенного дохода:

корпорационный налог;

налог на индивидуальные доходы;

налог на добавленную стоимость;

налог на наследства.

Переход к системе обложения на основе прироста только состояния налогоплательщика (т.е. годовой суммы его чистого дохода) потребовал создания условий для того, чтобы общая сумма взимаемых с него налогов не превысила пределов этого дохода. В прошлом этому ограничению не придавалось значения, разные виды налогов вводились сами по себе, действовали обособленно друг от друга, поэтому суммирование внешне невысоких ставок разных налогов, но устанавливаемых на базе валового, а не чистого дохода, нередко приводило для некоторых категорий населения к обложению, превышающему весь объем реализуемыми доходов и, соответственно, к их разорению и прогрессирующему обнищанию. Сейчас этому условию предается весьма большое значение, особенно если учесть, что в некоторых странах через налоги перераспределяется до трех пятых всей суммы национального дохода./12,с.14/

Поэтому для обеспечения этого условия пришлось создать новые формы взаимного учета различных видов налогов, и среди них наиболее важное значение имеет система подоходных налогов. Эта система включает в себя ряд предварительных, авансовых налогов (withholding taxes) и окончательный налог, в котором эти налоги суммируются путем так называемого налогового кредита. В общем виде эта система может быть представлена следующим образом:

1.Налоги на прирост капитала:

1.1.Доходы от капитала и другие фиксированные доходы (ренты и др.).

2.Налоги «у источника»:

2.1.Доходы от капитала и другие фиксированные доходы (ренты и др.).

3.Налоги на прибыли в корпоративном секторе бизнеса:

3.1.Корпорационный налог.

3.2.Налог «у источника» на дивиденды.

3.3.Налоги на нераспределенную часть прибыли.

4.Налоги на прибыли некорпоративного бизнеса и доходы от труда за свой счет.

5.Налоги «у источника» с заработной платы:

Такая система подоходных налогов, с известными модификациями, существует во всех развитых капиталистических странах. Ведущую роль в ней играет налог на индивидуальные доходы (individual income tax), которым облагается вся сумма доходов каждого отдельного налогоплательщика (в некоторых странах допускается суммирование доходов для супружеских пар). Налог на индивидуальные доходы взимается по прогрессивно растущим ставкам, которые для наиболее высоких доходов могут достигать 75-80%. Авансовые или предварительные налоги взимаются с определенных видов доходов по мере их получения, т.е. «у источника». Для этих налогов установлены твердые, фиксированные ставки: для процентов и дивидендов обычно 25-30%, для лицензионных платежей и выплат по авторским правам - 10-12% и т.д. Для удержания налогов из заработной платы обычно применяются специально разработанные шкалы налоговых ставок.

Специальная система обложения существует для корпоративного сектора бизнеса. Все капиталистические предприятия, образованные в форме акционерных компаний (в США - корпораций), облагаются специальным корпоративным налогом (corporate income tax), Его ставка составляет обычно 45-60% и базой обложения служит чистая прибыль корпорации. Оставшаяся после уплаты корпорационного налога часть прибыли - если она распределяется среди акционеров, и налогом на перераспределение прибыли - если она остается в виде резервов корпорации.

Прибыли некорпорационного сектора бизнеса (во многих странах он охватывает до 25-30% всей сферы коммерческой деятельности) рассчитываются по тем же правилам, непосредственно налогом на индивидуальные доходы и по его ставкам (обычно в виде авансовых платежей в течение года и с окончательным расчетом по представлении годового баланса). По окончании налогового периода (обычно года) каждый налогоплательщик представляет декларацию по налогу на индивидуальные доходы, полученные в данном году, и все удержания авансовых налогов, которые были с них сделаны. Налоговые органы рассчитывают сумму налога (на индивидуальные доходы), исходя из общей суммы доходов налогоплательщика, и затем из суммы налогов вычитают («кредитуют» эту сумму) удержанные прежде суммы авансовых налогов. Оставшаяся сумма налогов довзимается с налогоплательщика.

Таким образом, происходит суммирование авансовых налогов с последующим вычетом их из суммы окончательного налога. В последние годы наблюдается тенденция к расширению этой системы: в ряде стран к налогу на индивидуальные доходы были подключены и поимущественные налоги, а некоторые страны даже становили ограничения, что вся сумма налогов для любого налогоплательщика не может превышать 75-80% общей суммы его доходов. На практике последнее ограничение не имеет серьезного значения, поскольку даже при применении налоговых ставок до 70-75% «эффективная» налоговая ставка не превысит 45-50%, а как показывают данные налоговых органов, в действительности богатые налогоплательщики, пользуясь широкими льготами, редко уплачивают налоги по «эффективной» ставке более 30%. При существующей системе исчисление налога производится по шкале ставок, прогрессивно увеличивающихся с ростом дохода. Однако по повышенной ставке облагается не весь доход, а только та его часть, которая попадает в соответствующий данной ставке избыток дохода. В первых диапазонах попадающие в них части (доли) дохода облагаются по более низким ставкам, и лишь для каждой следующей части (доли) налоговая ставка повышается. Таким образом, если самая высшая доля дохода и облагается по ставке в 75%, то предыдущие несут значительно более низкое налоговое бремя. Сумма всех частей рассчитанного таким путем налога по отношению ко всей сумме дохода и есть «эффективная» налоговая ставка.

Отличие авансовых налогов от налога на индивидуальные доходы состоит в следующем: а) первые уплачиваются непосредственно в момент получения дохода, а расчеты по последнему налогу производятся лишь в конце налогового периода; б) первые уплачиваются не получателем, а плательщиком дохода; в) первые налоги рассчитываются с полной суммы уплачиваемого дохода без каких-либо вычетов, а последний взимается с чистого дохода за минусом долгов, издержек, с предоставлением льготных вычетов и т.д.

Рассмотрев налоговое законодательство нескольких зарубежных стран, можно сделать вывод, что наше налоговое законодательство многое почерпнуло именно оттуда, но благодаря тому, что экономическое развитие наших стран на разном уровне, существует много отличий. Они заключаются и в самой классификации налогов и в процентных ставках, хочу отметить, в некоторых случаях в нашем законодательстве налоговые ставки ниже. В сравнении с нашими, налоги на предприятия в зарубежных странах определены более четко. Но, как видим, у них в этом вопросе тоже проблем достаточно.

2. Анализ взимания налога на доходы с физических лиц в Республике Казахстан

2.1 Анализ поступления индивидуального подоходного налога в государственный бюджет за 2011-2012 годы

Как уже говорилось в предыдущих главах работы, налоги бывают двух видов: прямые и косвенные.

В Особенной части Налогового Кодекса РК, вступившего в действие с налоги подразделяются на следующие:

1. Корпоративный подоходный налог.

2. Индивидуальный подоходный налог.

3. Налог на добавленную стоимость.

4. Акцизы.

5. Налоги и специальные платежи недропользователей.

6. Социальный налог.

7. Земельный налог

8. Налог на транспортные средства.

9. Налог на имущество./3, с.25/

Рассмотрим подробно каждый вид. Прямые налоги взимаются с конкретного физического или юридического лица.

В новом Налоговом Кодексе РК введено понятие, корпоративный подоходный налог, представим механизм действия и особенности рисунок 4. Как видно из рисунка 4, одним из важных понятий, лежащих в основе деления данного вида налога, является резидентство, которое подразумевает конечную налоговую ответственность юридического лица по месту нахождения, т.е. на территории РК. При этом резиденты налоговой юрисдикции (территории, внутри которой действуют соответствующие налоговые законы) облагаются налогами на все доходы из всех источников, включая и зарубежные источники доходов.

Для признания юридического лица резидентом рассматривается критерий наличия налогового домициля. Налоговый домициль - это совокупность определенных признаков, необходимых для признания юридического (физического) лица налогоплательщиком. Среди таких признаков для юридических лиц выделяют:

- местонахождение органа управления фирмой;

- фактическое место управления компанией;

- место регистрации;

- наличие в данной юрисдикции резиденции, т.е. служебного здания на правах собственности или законного владения, которое используется постоянно. Согласно общепринятым правилам налогообложения при наличии признаков налогового домициля юридическое лицо считается резидентом данной юрисдикции, если признаки домициля отсутствуют - то нерезидентом.

Согласно принципу резидентства все доходы юридического лица, полученные во всех юрисдикциях проведения коммерческих операций, облагаются подоходными налогами в стране, в которой оно (юридические лицо) является резидентом. Следует отметить, что в мировой практике в наиболее чистом виде принцип резидентства характерен для налогообложения физических лиц. В случаях, если физическое лицо по тем или иным причинам подвергается двойному налогообложению, иностранные государства либо освобождают своих нерезидентов от индивидуального подоходного налогообложения, либо применяют для доходов таких лиц пониженные ставки (менее 15%). Основу построения казахстанской системы подоходного налогообложения составляют как критерии резидентства, так и критерии территориальности получения доходов. Сравнение существующих и новых налоговых правил по налогообложению подоходным налогом приведено в таблице 5, согласно [14, 22].

Таблица 5 Сравнение существовавших и новых налоговых правил.

№	Показатели, влияющие на налоговую нагрузку налогоплательщика	Действующий Закон РК «О налогах...»	НК РК
1	Название подоходного налогообложения юридических лиц	Подоходный налог с юридических лиц	Корпоративный подоходный налог
2	Совокупный годовой доход	Исключается положительная курсовая разница	Включается положительная курсовая разница
3	Вычеты	Исключается отрицательная курсовая разница	Включается отрицательная курсовая разница
4	Амортизация фиксированных активов	Существует понятие дополнительной нормы амортизации	Нет понятия дополнительной нормы амортизации
5	Переоценка основных средств	Сумма переоценки свыше сумм, исчисленных с применением индекса, облагается 15% подоходным налогом	Нет такой статьи
6	Ставка корпоративного подоходного налога	30%	30%
7	Ставки налога в специализированных экономических зонах	20%	Нет такого понятия
8	Налог у источника выплаты	15%	15%
9	Некоммерческие	Доход не облагается	Доход не облагается налогом
10	Предприятия с участием инвалидов	Доход не облагается налогом, если численность инвалидов или их фонд зарплаты не менее 51%	Доход не облагается налогом, если численность инвалидов или их фонд зарплаты не менее 60%
11	Льготы по корпоративному подоходному налогу	Существует широкая категория льготников	Отсутствует понятие льгот по подоходному налогу
12	Расходы на ремонт	Сумма расходов на ремонт основных средств по каждой подгруппе вычитается в пределах 15%стоимостного баланса подгруппы на конец отчетного периода	Расширяется база исчисления суммы расходов на ремонт, относимых на вычеты

В таблице 6 рассмотрены принципы корпоративного налогообложения, взятые из данных Потапова М. [32].

Таблица 6 Принципы корпоративного налогообложения

Объекты налогообложения	Принцип резиденства	Принцип территориальности
Материальное и социальное положение налогоплательщика	Учитывается	Учитывается в незначительной степени
Налоговая база	Все доходы резидентов данной юрисдикции, свободные от налогообложения за рубежом	Доходы, полученные от всех факторов производства, применяемых в данной стране, вне зависимости от конечного резидентства этих факторов
Виды уплачиваемых налогов	Налоги на прибыль корпораций, индивидуальные подоходные налоги, налоги на имущество, трансфертные налоги	Налоги на репатриацию дохода, т.е. распределение дохода в пользу иностранного резидента в виде процентов, дивидендов, роялти
Выгодность принципа	Для капиталоэкспортирующих стран	Для капитолоимпортирующих стран

Характеризуя корпоративный подоходный налог, нужно отметить такое новшество в НК РК, как предоставление так называемых инвестиционных налоговых преференций, т.е. права дополнительных вычетов из СГД налогоплательщиков. Другими словами, такие преференции являются разновидностями налоговых кредитов, согласно которым налоговые органы могут предоставлять временную отсрочку налогового платежа. Налоговый кредит оформляется договором налогового органа с предприятием и согласовывается с финансовыми органами. По истечении установленного срока налоги должны быть уплачены с причитающимися процентами.[16, с.3]

В целом такие права распространяются лишь на инвестиции в основные средства, нацеленные на создание новых, расширение и обновление действующих производств. Применение преференций по корпоративному подоходному налогу по вновь вводимым в эксплуатацию основным средствам не включает их стоимость в стоимостной баланс подгруппы, и налогоплательщик ведет раздельный учет.

Преференции по корпоративному подоходному налогу дают право относить на вычеты из СГД стоимость вводимых в эксплуатацию основных средств равными долями в зависимости от срока действия преференций, который определяется в каждом отдельном случае в зависимости от объемов и сроков окупаемости инвестиций.

При этом такой срок не должен превышать пяти лет с даты, установленной в контракте и переданной в налоговый орган по месту регистрации налогоплательщика. Порядок составления и заключения контракта определяется законодательным актом РК, регулирующим вопрос о государственных мерах по защите инвестиций.

Налогоплательщики в рамках инвестиционного проекта (инвестиционной программы) освобождаются от налога на имущество.

Налоговым периодом для корпоративного подоходного налога является календарный год. В случае создания предприятия после начала календарного года первым налоговым периодом для него является период времени со дня создания предприятия, т.е. государственной регистрации в уполномоченном органе, до конца календарного года.

При ликвидации (реорганизации) до конца календарного года последним налоговым периодом будет считаться период времени от начала года до дня завершения ликвидации (реорганизации).

Декларацию по корпоративному подоходному налогу, включая приложения по раскрытию информации об объектах, связанных с налогообложением, должна быть представлена юридическими лицами (кроме применяющих специальный налоговый режим) в налоговые органы не позднее 31 марта года, следующего за отчетным налоговым периодом.

Можно отметить, что в вводимом в действие с января 2007 г. НК РК не в должной мере раскрываются особенности корпоративного подоходного налога. Следовательно, возникает необходимость внести отдельные дополнения, в которых подробнее должна быть описана методика такого налогообложения и ее отличия от действовавшей ранее.

Практика подоходного налогообложения традиционно различает валовой доход, вычеты и облагаемый доход. Совокупный годовой доход - это общая сумма доходов, полученных из различных источников. Законодательно из валового дохода разрешается вычесть производственные, транспортные, командировочные, рекламные издержки. Кроме того, к вычетам относятся различные налоговые льготы - необлагаемый минимум (определенная величина дохода, свободная от налога), льготы предприятиям, фирмам в виде ускоренной амортизации, освобождения от налогов сумм, направленных на благотворительные цели и т.п.

Таким образом, облагаемый доход определяется по формуле 1:

Облагаемый доход = Совокупный годовой доход - Вычеты (1).

Что касается механизма функционирования этого налога в Республике Казахстан, то, этот вид налога обеспечивает в среднем 10% доходов государственного бюджета республики, таблица 7 [по данным журнала «Каржы каражат»].

Согласно статье 141 Налогового кодекса РК, плательщиками индивидуального подоходного налога являются физические лица, имеющие облагаемые доходы. При этом по доходам работников, облагаемым, согласно статье 146 (п.1), у источника выплаты, обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога возложена на работодателей, являющихся налоговыми агентами.

Таблица 7 Доля ИПН в доходах государственного бюджета РК

	2009 г.	2010 г.	2011 г.	2012 г.
	Поступление (млн. тг.)	Доля в доходах госбюджета (%)	Поступление (млн. тг.)	Доля в доходах госбюджета (%)	Поступление (млн. тг.)	Доля в доходах госбюджета (%)	Поступление (млн. тг.)	Доля в доходах госбюджета (%)
ИИПН	30127	14,0	35329	10,7	51016	9,7	68573	9,5

В соответствии со статьей 149 налогооблагаемый доход работника определяется следующим образом:

Доход, полученный работником в натуральной форме, включает:

1) оплату труда в натуральной форме (товарами, услугами, работами);

2) безвозмездно полученные от работодателя товары, работы, услуги;

3) оплата работодателем товаров (работ, услуг), полученных от третьих лиц.

При этом доходом работника в натуральной форме является стоимость товаров (работ, услуг), включая соответствующую сумму НДС и акцизов.

Доход работника, полученный в виде материальной выгоды, включает в том числе: 1) отрицательную разницу между стоимостью товаров (работ, услуг), реализуемых работникам, и ценой приобретения или себестоимостью этих товаров (работ, услуг);

2) списание по решению работодателя суммы долга или обязательства работника перед ним;

3) расходы работодателя на уплату страховых премий по договорам имущественного страхования своих работников; 4) расходы работодателя на возмещение затрат работника, не связанных с его деятельностью.

Согласно статье 152, начисленные за каждый месяц налогового года доходы работника уменьшаются на следующие налоговые вычеты:

1) обязательные пенсионные взносы в накопительные пенсионные фонды;

2) сумма в размере 1 месячного расчетного показателя на соответствующий месяц начисления дохода - предоставляется у одного из работодателей на основании поданного работником заявления и представленных подтверждающих документов;

3) сумма в размере 1 месячного расчетного показателя на каждого члена семьи, состоящего на иждивении работника, начиная с месяца появления иждивенца- применяется к доходу одного работника - члена семьи, предоставляется у одного из работодателей на основании поданного работником заявления и представленных подтверждающих документов. 04.07.2011 г. Президентом РК был подписан Закон РК «О внесении изменений и дополнений в Кодекс РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» (Налоговый кодекс), который вводиться в действие с 01.01.2012 г. Изменения и дополнения в Налоговый кодекс были внесены с целью снижения налоговой нагрузки на налогоплательщиков и дальнейшего совершенствования администрирования.

Таблица 8 Ставки индивидуального подоходного налога на средние и высокие доходы

Действующая шкала ставок ИПН	Шкала ставок ИПН с 01.01.2012 г.
Облагаемый до- ход в месяц (тенге)	Ставка ИПН, %	Облагаемый доход в месяц (тенге)	Ставка ИПН, %
нижняя	верхняя		нижняя	верхняя
0	13 080	5	0	0	5
13 080	34 880	10	13 080	13 080	8
34 880	523 200	20	34 880	34 880	13
523 200		30	174 400	174 400	15
			523 200	523 200	20

Как видно из таблицы 8, снижены ставки налога по каждому «шагу». Доходы от 13 080 до 34 880 тенге, которые облагались по ставке 10%, теперь будут облагаться по ставке 8%. Доходы от 34 880 от 174 400 тенге, которые облагались по ставке 20%, теперь будут облагаться по ставке 13%. Добавлен еще один промежуточный «шаг» в шкале доходов физических лиц- от 200- до 600- кратного годового плавного перехода к высокой ставке налога. При этом данная категория доходов будет облагаться по ставке 15%. Максимальная ставка налога снижена с 30 до 20%.

Не подлежат налогообложению следующие виды доходов физических лиц: 1) адресная социальная помощь, пособия и компенсации, за исключением связанных с оплатой труда, выплачиваемые за счет средств государственного бюджета, в размерах, установленных законодательством Республики Казахстан;

...