Податок на додану вартість

2) введення подвійної системи обліку: платник змушений буде контролювати отримання та видачу податкових накладних та самостійно реєструвати їх в Єдиному реєстрі, що вимагає відповідних навичок володіння спеціалізованим програмним забезпеченням;

3) виключення можливості здійснювати поставки на умовах товарного кредиту;

4) ризики фінансових витрат для сумлінних платників податку: підприємство, яке оплатило своєму постачальнику ПДВ ризикує опинитися в ситуації, коли відповідна сума не буде зарахована при формуванні податкового кредиту, і підприємство буде змушене платити її повторно;

5) відсутність механізму заліку (використання, списання) залишків від'ємних значень ПДВ станом на 01.01 2015 р.

Представники бізнесу практично кожен день звертаються до уряду з відкритими листами, в яких просять скасувати набуття чинності нових норм Податкового кодексу.

Висновки до розділу 2

За даними результатами аналізу факторів, що впливають на процес відшкодування ПДВ в Україні можна виділити 3 групи факторів за ступенем впливу. Найбільш суттєво, на думку опитуваних респондентів, на процес відшкодування податку на додану вартість в Україні впливають такі фактори: розмір заробітної плати, величина податкового забовьязання з НПП, балансова вартість основних фондів, чисельність працівників на підприємстві. Фактори із середнім ступенем впливу: обсяг експортних операцій за «0» ставкою, наявність перевищення між податковим кредитом та податковим забов'язанням, наявність податкового боргу, срок реєстрації платника податку. Найменше впливають наступні фактори: обсяг оподатковуваних операцій, стадія банкрунства, постійне місце реєстрації, відомості в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців.

Для оцінки тенденцій бюджетного відшкодування ПДВ в Україні здійснено прогнозування його обсягів. Однією із прогнозуючих систем є побудова економетричних моделей динаміки, за допомогою яких розроблено прогноз відшкодування ПДВ на 2014-2016 рр. Результати побудови економетричної регресійної моделі свідчать про її достатньо високу надійність при прогнозуванні обсягів відшкодування ПДВ в Україні. Зважаючи на постійну мінливість соціально-соціально-економічних та політичних умов господарювання, побудована модель потребуватиме внесення деяких корективів з часом.

Верховна Рада України 31 липня 2014 р. прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України» №1621-VII. Законом запроваджено електронну систему адміністрування ПДВ та суттєво змінено порядок і критерії бюджетного відшкодування ПДВ.

Нові правила починають діяти з 1 січня 2015 р. Банк, визначений КМУ для впровадження електронного адміністрування автоматично відкриває рахунки всім існуючим та новоствореним платникам ПДВ.



РОЗДІЛ 3. ПРОПОЗИЦІЇ ЩОДО ДОЦІЛЬНОСТІ ВІДШКОДУВАННЯ ПОДАТКУ НА ДОДАНУ ВАРТІСТЬ В УКРАЇНІ

3.1 Оцінка доцільності застосування в Україні податків альтернативних податку на додану вартість

Сьогодні знову триває дискусія щодо того, чи доцільно зберегти ПДВ чи замінити його іншим непрямим податком. Зокрема, критики ПДВ відзначають суттєві зловживання та ухилення від сплати ПДВ, а також проблеми із адміністрування ПДВ. Хоча критика ПДВ - це не нове явище для України, свіжа оцінка може додати до поточного раунду дискусії.

Незважаючи на зловживання та численні пільги, порівняння надходжень від ПДВ між Україною та країнами ЄС показує, що ефективність надходжень від цього податку є достатньо непоганою в Україні (табл. 3.1). Зокрема, доходи від ПДВ в Україні становили 10% від ВВП у 2011 році, тоді як надходження від ПДВ в країнах ЄС були в середньому на рівні 7,1% від ВВП. Дані по надходженнях від ПДВ показують, що в Україні відсутні суттєві проблеми з ефективністю ПДВ порівняно з іншими країнами.

Разом з тим, ЄС не піднімає питання щодо заміни ПДВ іншим податком, оскільки ПДВ визнано ефективним способом забезпечувати бюджетні доходи. Так, Європейська комісія розпочала консультації із питання ПДВ з метою віднайти можливі шляхи із збільшення узгодженості правил оподаткування ПДВ із існуванням єдиного ринку та посилення його спроможності як методу підвищення доходів із одночасним зниженням витрат на дотримання правил оподаткування. Нещодавні ініціативи стосуються поліпшення адміністрування ПДВ та упорядкування регулювання ПДВ в країнах членах ЄС з метою забезпечити вищу ефективність цього податку і нижчі зловживання [42].



Таблиця 3.1 - Надходження від ПДВ в Україні та країнах Європи, % ВВП [42]

Країна	2007	2008	2009	2010	2011
Україна	8,2	9,7	9,2	8,0**	10,0
Європейський Союз (27 країн)	7,0	6,9	6,7	7,0	7,1
Бельгія	7,1	7,0	6,9	7,1	7,0
Болгарія	10,4	10,9	9,0	9,2	8,7
Чехія	6,3	6,8	6,9	6,9	7,0
Данія	10,4	10,1	10,2	9,8	9,9
Німеччина	7,0	7,1	7,5	7,2	7,3
Естонія	8,9	7,9	8,9	8,8	8,5
Ірландія	7,6	7,3	6,4	6,4	6,2
Греція	7,4	7,3	6,5	7,3	7,2
Іспанія	6,0	5,1	4,1	5,6	5,4
Франція	7,2	7,1	6,9	7,0	7,0
Італія	6,2	5,9	5,7	6,3	6,2
Кіпр	10,2	10,6	9,2	9,2	8,4
Латвія	8,2	6,7	6,0	6,6	6,8
Литва	8,1	8,0	7,4	7,9	7,9
Люксембург	5,7	6,3	6,7	6,3	6,3
Угорщина	8,1	7,8	8,6	8,7	8,5
Мальта	7,5	7,7	7,6	7,6	7,9
Нідерланди	7,5	7,3	7,0	7,2	6,9
Австрія	7,7	7,8	8,0	7,9	7,8
Польща	8,3	8,0	7,4	7,8	8,1
Португалія	8,5	8,4	7,1	7,8	8,3
Румунія	8,1	7,9	6,6	7,6	8,7
Словенія	8,4	8,5	8,4	8,6	8,4
Словаччина	6,7	6,9	6,7	6,3	6,8
Фінляндія	8,4	8,4	8,7	8,5	8,9
Швеція	9,0	9,3	9,6	9,7	9,4
Великобританія	6,5	6,4	5,7	6,5	7,3
Ісландія	10,5	9,1	8,0	8,0	8,1
Норвегія	8,2	7,2	7,8	7,9	7,7
Швейцарія	3,6	3,6	3,6	3,6	3,7

В цілому, очікується, що результатом зміненої системи оподаткування податком на додану вартість стане запровадження чітких і простих правил з ПДВ. В цьому аспекті набуває дедалі більшого значення суттєвий автоматичний та швидкий обмін інформацією між податковими органами ЄС.

Загальний податок з (роздрібного) продажу (далі - ЗПП) можна розглянути як замінник ПДВ. Іншою альтернативою, яку часто обговорюють, є податок з обороту (далі - ПО). Кожен з двох непрямих податків має переваги і недоліки порівняно із ПДВ, що робить необхідним детальніший аналіз. Порівняльна характеристика податку на додану вартість з альтернативними податками представлена в табл. 3.2.

Таблиця 3.2 - Порівняльна характеристика податку на додану вартість з альтернативними податками [9]

Характеристика	ПДВ	ЗПП	ПО
Сутність податку	Непрямий споживчий податок, відсоток від ціни товару(послуги) на кожній стадії виробництва	Непрямий споживчий податок, відсоток від кінцевої вартості реалізованого товару (послуги)	Непрямий податок, відсоток від обороту
Податкова база	Вироблена додана вартість	Кінцеве споживання	Оборот
Вирахування по стадіях	Присутнє	Відсутнє	Відсутнє
Оподаткування інвестицій	Відсутнє	Відсутнє	Присутнє
Вплив на міжнародну торгівлю	Не має	Не має	Є
Відносно організаційної форми бізнесу	Нейтральний	Нейтральний	Не нейтральний
Кумулятивний ефект	Не має	Не має	Є

ПДВ та податок з продажу відрізняються від податку з обороту своєю нейтральністю у сфері міжнародної торгівлі та відносно організаційної форми бізнесу. Також податку з обороту притаманний кумулятивний ефект. Особливістю ПДВ є вирахування податку на окремих стадії виробництва товару чи послуги.

ПДВ та податок з продажу мають перевагу над податком з обороту у вигляді створення кращого інвестиційного клімату в країні з огляду на відсутність оподаткування на інвестиції. ПДВ та податок з продажу є дуже схожими. Можлива дохідність обох податків є майже однаковою, але той факт, що ПДВ оподатковується на багатьох етапах допомагає зменшити втрати від ухилення його сплати. При втраті ПДВ на останньому етапі зберігається податкові надходження від сплати за попередні етапи. У той же час при втраті податкового находження від податку з продажу втрачається вся сума.

Головною відмінністю ПДВ та податку з обороту є те, що при сплаті податку з обороту оподатковується не лише додана вартість, а й витрати, понесені на виробництво й реалізацію товару. Оподаткування економічних транзакцій призводить до нерівномірності податкового тягаря у різних секторах, в залежності від структури видатків. Це і є однією з причин чому деякі з вищеперерахованих країн відмовились від податку з обороту на користь податку на додану вартість. Слід зазначити, що ПО негативно впливає на торгівельний баланс країни, оскільки каскадний податок з обороту шкодить експорту [8; 55].

Економічна теорія свідчить, що ПДВ, який досконало функціонує, найвірогідніше, забезпечить такі ж доходи, як податок з продажу, який досконало функціонує. Разом з тим, в реальному світі це не справджується, оскільки кожен податок підвладний зловживанням та ухиленню від сплати.

Податкова база обох податків є в цілому однаковою: кінцеве споживання товарів та послуг. Існують певні обмеження при оподаткуванні послуг у випадку обох податків. Зокрема бюджетні доходи більш захищені у випадку ПДВ, оскільки цей податок сплачується на кожному етапі виробництва. Отже, ухилення від оподаткування кінцевим продавцем призведе лише до втрати ПДВ, що повинен бути сплачений на кінцевому етапі. Разом з тим, така ж історія у випадку ЗПП означатиме, що втрачено всю суму податку [42].

Більш того, ПДВ часто розглядають як податок, що адмініструють самі платники, оскільки чесний платник податку зацікавлений в тому, щоб його постачальник повністю сплатив ПДВ, що означатиме податковий кредит та зниження податкових зобов'язань. Водночас емпіричні дані свідчать, що рівень ухилення від сплати ЗПП є нижчим, ніж для ПДВ. Разом з тим, це часто пояснюється порівняно низькою ставкою ЗПП, яка найчастіше не перевищує 10%. Якщо ставка буде вищою, ухилення від сплати ЗПП стрімко зростуть. Зокрема за ставки понад 10-12% вважають, що ЗПП взагалі не спрацює. Крім того, приблизна оцінка для України свідчить, що сьогодні ПДВ забезпечує в бюджет більші доходи, ніж були б за умова запровадження ЗПП (зі ставкою 10%) (рис. 3.1).

Рис. 3.1 - Доходи від ПДВ та ЗПП в Україні [42]

Отже, ПДВ, найвірогідніше, буде ефективнішим податком з точки зору адміністрування та дотримання правил оподаткування, ніж ЗПП. Водночас необхідно забезпечити його ефективне адміністрування.

ПО є кумулятивним податком, який стягується з виробничого і торговельного обороту. Оподаткування ПО здійснюється на кожній стадії виробництва і обігу продукції. Властивий ПО кумулятивний ефект (чи ефект каскаду), є тим більшим, чим більше перепродажів зазнає певний вид продукції. Отже, уряд оподатковує не лише додану вартість, але й витрати, понесені ними на виробництво і реалізацію товару (послуги).

Отже, ПО оподатковує економічні транзакції і призводить до різного рівня податкового тягаря на різні сектори залежно від їх структури видатків. В результаті ПО призводить до викривлень для кінцевих і проміжних продуктів. Отже, ПО бракує важливої риси ПДВ, а саме його нейтральності щодо кількості транзакцій, включених в ланцюг виробництва певного товару.

Перехід до ПО може призвести до подорожчання основних фондів, оскільки покупка машин та обладнання (які є необхідними на сьогоднішньому етапі розвитку української економіки) буде оподаткована податком з обороту. Крім того, запровадження ПО, ймовірно, призведе до зміни структури вартості і ціни в економіці, оскільки різний тягар від ПО на різні сектори може вплинути на прибутковість. Оскільки ПО суттєво негативно впливає на галузі промисловість, які є останніми ланками виробничого ланцюга, зрушення в економіці не будуть прийнятними для України. Це була одна причин, через яку багато країн замінили каскадний ПО податком на додану вартість [42].

ПО також стимулює створення вертикально інтегрованих компаній, залучених у виробництво, комплектацію, оптовий та роздрібний продаж продукції, оскільки такі компанії знижують їх зобов'язання із сплати ПО. Отже, ПО призведе до втрат ефективності, оскільки він спотворює рішення щодо оптимальної організації бізнесу. На відміну від ПДВ, каскадний ПО також не є нейтральним до зовнішньої торгівлі. Він стимулюватиме імпорт і шкодитиме експорту, що призводитиме до подальшого погіршення торговельного балансу.

Отже, ПО не є нейтральним до цін, розміщення ресурсів та споживання. Крім того, його спроможність забезпечити більші доходи, ніж ПДВ, є сумнівними. За дуже спрощеним сценарієм, доходи від ПО становитимуть 16,8% від ВВП та 4,9% від ВВП для ставок податку, відповідно, на рівні 7% та 2% (табл. 3.3). Разом з тим, ставка податку 7% є зависокою і призведе до суттєвих викривлень в економіці. Крім того, представлені оцінки не враховують ефект вертикальної інтеграції. Зокрема початок процесів щодо вертикальної інтеграції у відповідь на впровадження ПО, а також збільшення тіньових транзакцій суттєво знизять ці доходи, що зробить впровадження такого податку неправильним вибором. Економіка, найвірогідніше, суттєво постраждає від запровадження податку з обороту, що призведе до зниження економічного зростання та звуження податкової бази і, врешті-решт, податкові надходження також знизяться [42].

Таблиця 3.3 - Потенційні доходи від ПО та ПДВ (2010 р.) [42]

Сектор	ПО, 7%	ПО, 2%	Потен-ційні доходи від ПДВ (млн. грн.)
	Доходи від ПО, (млн. грн.)	Ефек-тивна ставка ПО	Доходи від ПО на внутр. вир-во, % ВВП	Доходи від ПО, (млн. грн.)	Ефек-тивна ставка ПО	Доходи від ПО на внутр. вир-во, % ВВП
1	2	3	4	5	6	7	8
Сільське господарство, мисливство та пов'язані з ними послуги	14282,7	7,0	26,8	4080,8	2,00	24,7	12465,8
Лісове господарство та пов'язані з ним послуги	214,1	7,0	18,8	61,2	2,00	11,4	131,4
Рибальство, рибництво	362,1	7,0	36,8	103,5	2,00	104,9	722,4
Добування вугілля, лігніту і торфу; добування уранової і торієвої руд	4131,7	7,0	21,9	1180,5	2,00	26,2	6168,8
Добування вуглеводнів та пов'язані з ним послуги	9352,1	7,0	13,9	2672,0	2,00	75,7	24453,6
Добування корисних копалин, крім паливно-енергетичних	3482,4	7,0	20,1	995,0	2,00	15,8	3553,8
Виробництво харчових продуктів, напоїв та тютюнових виробів	21315,1	7,6	33,9	6090,0	2,18	31,5	4948,0
Легка промисловість	3630,3	7,9	25,5	1037,2	2,26	32,3	3396,0
Оброблення деревини та виробництво виробів з деревини; целюлозно- паперове виробництво; видавнича діяльність	4276,5	8,1	36,7	1221,9	2,30	39,5	3023,4
Виробництво коксу; виробництвоядерних матеріалів	2055,6	7,7	76,9	587,3	2,20	68,7	121,2
Виробництво продуктів нафтоперероблення	6684,3	7,6	51,3	1909,8	2,16	60,2	3401,4
Хімічна та нафтохімічна промисловість	11601,5	7,9	48,2	3314,7	2,25	69,8	11570,8
Виробництво іншої неметалевої мінеральної продукції	4035,2	8,1	46,5	1152,9	2,31	52,3	2706,0
Металургійне виробництво та виробництво готових металевих виробів	13611,8	9,3	115,9	3889,1	2,66	67,9	-16740,6
Машинобудування	16641,4	8,6	33,7	4754,7	2,47	37,0	11371,4
Інші галузі промисловості	1890,0	7,5	26,3	540,0	2,13	28,5	1758,0
Виробництво та розподілення електроенергії	5058,2	7,4	21,9	1445,2	2,12	21,3	5305,4
Виробництво та розподілення газу	502,1	7,4	20,1	143,5	2,11	20,1	625,8
Постачання пари та гарячої води	1573,1	7,7	52,2	449,5	2,19	52,0	241,0
Збирання, очищення та розподілення води	445,0	7,4	21,9	127,1	2,13	21,8	447,0
Будівництво	7849,7	8,0	27,1	2242,8	2,28	26,9	6362,4
Торгівля; ремонт автомобілів, побутових виробів та предметів особистого вжитку	20579,4	7,0	17,7	5879,8	2,00	17,7	33055,6
Діяльність готелів та ресторанів	1714,5	7,8	18,9	489,9	2,24	18,4	1929,0
Діяльність транспорту	10679,9	7,8	18,1	3051,4	2,24	14,8	11518,4
Діяльність пошти та зв'язку	3105,0	7,7	16,4	887,2	2,21	15,2	4046,8
Фінансова діяльність	7415,7	7,4	13,4	2118,8	2,10	14,1	15190,6
Операції з нерухомим майном	6902,1	7,6	16,9	1972,0	2,18	16,7	10238,2
Оренда машин та устатковання; прокат побутових виробів і предметів особистого вжитку	424,5	7,3	16,9	121,3	2,07	19,5	734,0
Діяльність у сфері інформатизації	1019,6	7,8	18,0	291,3	2,22	16,2	1278,8
Дослідження і розробки	680,8	7,8	16,9	194,5	2,22	13,1	812,2
Діяльність у сферах права, бухгалтерського обліку, інжинірингу; надання послуг підприємцям	5018,4	7,7	19,0	1433,8	2,19	20,7	7172,2
Державне управління	1038,7	1,4	14,0	296,8	0,40	14,3	10782,0
Освіта	1467,8	1,8	14,6	419,4	0,50	14,5	11061,4
Охорона здоров'я та надання соціальної допомоги	1130,5	1,8	15,0	323,0	0,50	14,9
Санітарні послуги, прибирання сміття та знищення відходів	554,1	5,9	22,5	158,3	1,68	22,4	746,8
Діяльність громадських організацій	320,1	7,7	18,6	91,4	2,19	18,6	447,4
Діяльність у сфері культури та спорту, відпочинку та розваг	1055,0	5,3	17,4	301,4	1,51	18,8	2238,8
Надання індивідуальних послуг	362,2	7,5	14,1	103,5	2,14	14,0	0,0
Всього	196463	-	16,8	56132	-	4,9	197148

Важливим аргументом проти заміни ПДВ полягає в намірах України підписати Угоду про глибоку та всеосяжну зону вільної торгівлі з ЄС в найближчому майбутньому. Одне із зобов'язань, передбачених в Угоді про Асоціацію між ЄС та її членами, з одного боку, та Україною, з іншого боку, є дотримання положень Директиви ЄС 2006/112/ЕС від 28 листопада 2006 р. щодо спільної системи ПДВ [42].

Крім того, є чітка тенденція щодо запровадження ПДВ в світі. Більшість країн в світі запровадили ПДВ, який є важливим джерелом доходу, тоді як лише кілька країн мають інші податки. Зокрема, дедалі більша кількість країн з ринками, що перебувають в стані становлення, запроваджують ПДВ на противагу податку з продажу і іншим місцевим податкам з продажу. На сьогодні США залишаються єдиною розвинутою країною, в якій не запроваджено ПДВ.

Водночас, якщо навіть припустити низьку ефективність ПДВ, його заміщення іншим непрямим податком не обов'язково матиме позитивні наслідки, як показують наші кількісні оцінки. Загальний податок з (роздрібного) продажу може зменшити надходження до бюджету, і у випадку успішного ухилення від його сплати втрати є вищими, ніж у випадку ПДВ (оскільки він сплачується лише на додану вартість) [42]. У випадку податку з обороту, який є другою основною альтернативою ПДВ, його впровадження негативно впливатиме на структуру економіки через його накопичувальний, каскадний ефект. Крім того, він негативно вплине на експорт та економічне зростання, що зменшить базу оподаткування. Крім того, збереження ПДВ є необхідним для підписання угоди про глибоку і всеосяжну зону вільної торгівлі з ЄС, що є пріоритетом торговельної політики України. Найбільш прийнятним підходом буде вдосконалення адміністрування ПДВ. Для цього необхідно, по-перше, запровадити заходи для виявлення шахраїв, що проводять оборудки в сфері ПДВ. По-друге, потрібно скоротити пільги зі сплати ПДВ. По-третє, варто вдосконалити обмін інформацією між центральними органами державної влади.

3.2 Виявлення схем незаконного відшкодування податку на додану вартість

Упродовж 2010 - 2011 рр. підрозділи податкової міліції виявили понад 2 тис. злочинів, пов'язаних з незаконним відшкодуванням ПДВ, а сума завданих ними збитків становить понад 1,2 млрд. грн. За фактами незаконного відшкодування ПДВ найбільше кримінальних справ порушено за ст. 364-366 КК України. Наступними за поширеністю є створення фіктивних підприємств, привласнення та розтрата майна (ст. 191, 205 КК України).

Серед оборудок 55% припадає на схеми безпідставного формування податкового кредиту під час проведення безтоварних операцій. Застосування цих схем активізували в 2006 -2008 рр. На другій позиції - здійснення незаконної фінансово-господарської діяльності через фіктивні підприємства та фальсифікацію фінансової звітності (23%). Зловживання посадовців податкових органів шляхом підтвердження сум незаконно сформованого податкового кредиту - 14%. На четвертій позиції - безпідставне формування податкового кредиту під час проведення сумнівних зовнішньоекономічних операцій (майже 8%) [56].

Суть злочинної схеми відшкодування ПДВ полягає в створенні мережі суб'єктів господарювання з ознаками фіктивності, діяльність яких спрямована на безпідставне формування податкового кредиту з ПДВ для реальних підприємств шляхом проведення низки безтоварних операцій. Службові особи цих підприємств, заповнюючи декларації з ПДВ, уносять до них завідомо неправдиві відомості про таким чином створений податковий кредит з ПДВ та заявляють до відшкодування з бюджету.

На всіх етапах функціонування цієї схеми підробляють документи з подальшим відображенням у них недостовірних відомостей, зокрема: статутних і реєстраційних документів суб'єктів господарювання, до яких уносять відомості про підставних засновників і керівників; договорів, додатків до них та специфікацій; актів прийняття виконаних робіт і кошториси до них; записів у головній книзі підприємства (книга придбання та продажів); видаткових, прибуткових і товарно-транспортних накладних; податкових накладних; декларацій з ПДВ та прибутку підприємства, розрахунків корегування сум ПДВ; довідок про підтвердження сум ПДВ, заявлених до відшкодування, тощо. Наприклад, найбільш популярною схемою незаконного відшкодування ПДВ є проведення безтоварних операцій через фіктивні підприємства за підробленою фінансово-господарською документацією [56].

Проблема адміністрування ПДВ сьогодні охоплює законодавчу площину й податкове судочинство. Чимало підприємницьких структур будують свій бізнес так, щоб уникнути сплати ПДВ, застосовуючи для цього велику кількість схем мінімізації платежів - від легальних до напівкримінальних. Переважна більшість схем діє за участю посередницьких фірм, на які переносять зобов'язання щодо сплати податку, які навмисно їх не нараховують і не сплачують до бюджету, так званих податкових ям.

«Податкова яма» - це суб'єкт господарської діяльності, який використовують інші платники для одержання «податкової вигоди» у вигляді ухилення від сплати податків, незаконного відшкодування ПДВ з бюджету. Іншими словами, це підприємство з ознаками фіктивності, яке, виписуючи податкові накладні, надає можливість своїм контрагентам формувати затратну частину й податковий кредит, не декларуючи валового доходу й податкових зобов'язань і не сплачуючи їх до бюджету [56].

Можна виокремити типові ознаки «податкової ями» як різновиду фіктивного підприємництва, до яких належать такі (рис. 3.2) [56]:

Особливість сучасної економічної злочинності полягає в тому, що фіктивне підприємництво практично не вчиняють у «чистому» вигляді. Створення підприємств з ознаками фіктивності переважно є початковим або підготовчим етапом для вчинення інших злочинів у сфері господарської діяльності [25, с. 81].



Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 3.2 - Ознаки «податкових ям»

Фіктивне підприємство є ідеальним інструментом і створює умови для здійснення низки суспільно небезпечних діянь, зокрема незаконного відшкодування з бюджету ПДВ [45, с. 45]. Рентабельним різновидом кримінального бізнесу, що здійснюють шляхом використання фіктивних підприємств, стали незаконний переказ безготівкових грошових коштів у готівку та незаконна їх конвертація в іноземну валюту.

Метою визначення правильності нарахування податкового кредиту платниками ПДВ є виявлення фактів порушення контрагентами-постачальниками продавця своїх податкових зобов'язань, що може бути підставою для висновку про необґрунтованість заявлених платником податку вимог щодо надання «податкової вигоди». Під час цієї перевірки податковий орган має довести або спростувати, що [56]:

платник податку діяв без належної обачності й обережності, йому мало бути відомо про порушення, що допускали його контрагенти;

на одному з етапів придбання товару, що експортують (або сировини), ПДВ до державного бюджету не сплачували, а експортер уживає заходів до відшкодування податку з бюджету;

діяльність платника податку (його взаємозалежних або афілійованих осіб) спрямована на здійснення операцій, пов'язаних з наданням податкової вигоди з контрагентами, які не виконують своїх податкових зобов'язань, зокрема у випадках, коли такі операції здійснюють через посередників.

На першому етапі відбору об'єктів для здійснення комплексу заходів з викриття «податкових ям» слід використовувати доступ до інформації про результати зіставлення податкових зобов'язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів, до переліку платників, які занизили податкові зобов'язання і є вірогідними «податковими ямами» або скористалися «податковими ямами» для завищення податковою кредиту на значну суму.

З метою всебічного відпрацювання «податкової ями» та користувачів «податкової ями» з використанням Системи автоматизованого зіставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту у розрізі контрагентів за кожним суб'єктом досліджують ланцюг постачальників і споживачів, унаслідок чого складають первісну схему товарних потоків, у якій за кожним контрагентом має міститися така інформація: назва суб'єкта господарювання, код Єдиного державного реєстру, місце реєстрації, статус підприємства, заявлені вихідні податкові зобов'язання та вхідний податковий кредит [5].

Складання зазначеної схеми дасть змогу скоротити час прийняття рішення про відпрацювання певного суб'єкта господарювання, задіяного в ланцюгу поставлення, на початковому етапі визначити таке: чи знаходиться користувач «податкової ями» на території обслуговування, на території області або в іншій області України, а також його статус (посередник, виробник, імпортер, експортер); чи знаходиться «податкова яма» на території обслуговування, на території області або в іншій області України; чи використовується прикриття «податкової ями», на територіях яких областей України ці підприємства зареєстровано. Після отримання інформації про результати зіставлення податкових зобов'язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів або платників податку, які, ймовірно, скористалися «податковими ямами» для завищення податковою кредиту або заниження податкових зобов'язань, слід відібрати об'єкти, за якими необхідно здійснити додаткові перевірочні заходи за таким алгоритмом [56]:

диференціювати підприємства, задіяні в схемі відшкодування ПДВ, умовно їх розподіливши на чотири групи: перша група - які задекларували заниження зобов'язання з ПДВ на 4 млн. грн. і більше, друга - від 1 до 4 млн. грн; третя - від 100 тис. до 1 млн. грн, четверта - до 100 тис. грн;

вивчити наявну офіційну інформацію щодо платника податку, його засновників, посадових осіб і напрямів господарської діяльності;

скласти схему руху товарно-матеріальних цінностей і грошових коштів.

На наступному етапі необхідно ідентифікувати посадових осіб і засновників (учасників) підприємства, установивши їх місцезнаходження, провести їх опитування (за згодою) для встановлення ознак фіктивності, а також провести профілактичні заходи, зокрема бесіду з керівництвом, під час якої з'ясовують причини виявлених розбіжностей.

Під час опитування працівник податкової служби (міліції) має з'ясувати такі питання: чи фактично виконано заявлені операції купівлі-продажу, якими документами це підтверджено; які товари (роботи, послуги) є (були) об'єктом поставлення, хто виробник, наявність сертифікатів, ліцензій тощо; чи здійснювали реалізацію за ціною, нижчою від ціни придбання, без наявності поважних причин; де й коли укладено угоду поставлення, за участю кого, наявність підтверджувальних документів; як транспортували товар, де зберігали, з якими суб'єктами господарювання укладали відповідні угоди; місце поставлення товару, можливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна; наявність необхідного обсягу матеріальних (нематеріальних) ресурсів, економічно необхідних для придбання, виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг, походження грошових коштів, якими оплачено товар [56].

У разі виявлення факту відносин суб'єктів, яких перевіряють, з підприємствами, що мають ознаки фіктивності, слід додатково перевірити [56]:

господарські договори, укладені з підприємством, що має ознаки фіктивності (якщо правочини вчинено в усній формі - відомості про це);

документи, що підтверджують передачу товарів, виконання робіт (послуг) за сумнівним договором: товарно-транспортні та податкові накладні, рахунки-фактури, довіреності на отримання товарів, акти приймання-передачі виконаних робіт (наданих послуг);

документи, що підтверджують сплату грошових коштів: платіжні доручення, виписки банківських установ, прибуткові та видаткові касові ордери та ін.;

книги обліку придбання та продажу товарів (робіт, послуг).

Якщо внаслідок опитування керівника (засновника) суб'єкта господарювання, який заявив про відшкодування ПДВ, або проведення інших заходів установлено ознаки фіктивності цього платника податку, податковим органам слід провести комплекс таких заходів [6]:

здійснити перевірку юридичної (фактичної) адреси, скласти акт про відсутність за юридичною (фактичною) адресою і того самого дня службовою запискою спрямувати в податкові органи, де перебуває на обліку платник податку, відповідний акт для внесення змін в інформаційні ресурси податкових органів щодо статусу підприємства та направлення відомостей державному реєстратору, а також копію пояснення для врахування в роботі (підрозділу податкової міліції, на території обслуговування якого знаходиться суб'єкт з ознаками фіктивності, направляють відповідне повідомлення);

зареєструвати матеріали в журналі реєстрації заяв і повідомлень про злочини, що вчинені або готують;

у разі наявності достатніх підстав, ініціювати розгляд матеріалів щодо порушення кримінальної справи за ст. 205 КК України «Фіктивне підприємництво» або іншими статтями КК України;

зібрати й направити юридичним підрозділам податкової служби необхідні матеріали щодо підготовки позовів про визнання установчих документів суб'єктів господарювання та відповідних угод недійсними, а також доведення факту нікчемності правочинів;

у межах порушених кримінальних справ або матеріалів оперативно-розшукових справ здійснити заходи щодо розкриття банківської таємниці.

Для документального підтвердження ознак фіктивності підприємства слід додатково зібрати такі документи [56]:

копії установчих документів: установчий акт, статут, засновницький договір або протокол установчих зборів, положення юридичної особи, рішення засновників чи уповноваженого ними органу про створення юридичної особи, документ, що підтверджує внесення засновником (засновниками) вкладу (вкладів) до статутного фонду (статутного або складеного капіталу) юридичної особи;

копії документів, які подають державному реєстратору для здійснення державної реєстрації підприємства: реєстраційна картка (що підтверджує волевиявлення особи щодо внесення відповідних записів до Єдиного державного реєстру); заява встановленого зразка про резервування найменування юридичної особи; документ про підтвердження реєстрації іноземної особи в країні, її місцезнаходження, зокрема витяг із торговельного, банківського або судового реєстру; копія квитанції, виданої банком, або копія платіжного доручення з відміткою банку, що підтверджують унесення реєстраційного збору;

реєстраційні документи підприємства: свідоцтво про державну реєстрацію, виписка з Єдиного державного реєстру, довідка про взяття на облік в органах статистики, податкових органах;

довідку податкової служби про взяття на облік суб'єкта підприємницької діяльності, фінансові результати за весь період діяльності й повноту та своєчасність сплати податків до бюджету;

довідку з дозвільної системи про надання дозволу на виготовлення печатки та штампів;

картки зі зразками підписів і відбитком печатки (з банківських установ), інформацію про рух коштів рахунками з додатками (з банківських установ), акт про незнаходження за юридичною та фактичною адресами, накази, розпорядження;

пояснення засновників, керівників підприємства з питань реєстрації, відкриття рахунків, передання підприємства іншим особам і ведення фінансово-господарської діяльності;

довідку адресного бюро про місце реєстрації, зазначене в документах, наданих під час реєстрації (перереєстрації), та поданих під час поставлення на податковий облік і в паспортному столі (форма Ф-1);

довідку про склад сім'ї із житлово-експлуатаційного підприємства за місцем реєстрації фізичної особи;

довідку про причетність до діяльності інших підприємств (засновник, директор, бухгалтер) або зайняття підприємницькою діяльністю як підприємців).

«Транзитні» підприємства та «податкові ями», зазвичай, використовують скорочену процедуру банкрутства, установлену ст. 51, 52 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» [3], з метою унеможливлення проведення перевірки контролюючими органами й уникнення відповідальності. Ця схема передбачає: розподіл єдиного майнового комплексу за декількома підприємствами у вигляді внесків до статутного фонду новостворених компаній; невжиття юридично значущих дій щодо розподілу боргових зобов'язань материнської компанії між дочірніми підприємствами; передання контрольного пакету акцій новостворених підприємств іншим компаніям; приховування або фальсифікацію документів бухгалтерського обліку шляхом інсценування злочину, втрати, аварії, нещасного випадку тощо; відчуження майна за зниженими цінами на користь інших фізичних або юридичних осіб, зокрема іноземних компаній, підприємств, розташованих у віддалених регіонах; передання майна в економічно недоцільну (неефективну) оренду; укладання угод, пов'язаних з використанням застави як забезпечення взятих зобов'язань перед кредиторами; списання коштів і майна підприємства на придбання цінних паперів, що не мають реальної ринкової вартості, тощо.

З метою недопущення ліквідації підприємств, які, ймовірно, задіяні в схемах мінімізації та ухилення від сплати податків, без проведення документальної перевірки працівникам податкової служби доцільно направити необхідні запити [56]:

до господарського суду (для з'ясування фактичних обставин справи й одержання копій документів, згідно з якими виникла заборгованість, чим підтверджують неплатоспроможність підприємства-банкрута);

до арбітражного керуючого (для отримання інформації про наявність активів підприємства чи документів, що підтверджують відсутність цих активів);

до органів статистики, Державної фінансової інспекції, податкової служби (для отримання інформації про останні перевірки контрагентів, наявність активів і дебіторської заборгованості вказаного підприємства);

до інших установ (бюро технічної інвентаризації та реєстрації прав власності, територіальних органів Міністерства внутрішніх справ, Державного комітету статистики, Фонду державного майна, Національного банку України, комерційних банків, фінансово-кредитних установ) про зареєстровані активи підприємства, обсяги реалізованої продукції та видатки підприємств, поточні й вкладні (депозитні) та інші рахунки (наявність й обсяг коштів), площі земель, що перебувають у власності або користуванні; участь у створенні господарських товариств, зареєстровані об'єкти нерухомості, транспортні засоби, операції купівлі-продажу майна тощо.

Також доцільно викрити ознаки можливих підроблень документів на предмет створення фіктивного боргу або його завищення, маніпуляцій з активами, недостовірного відображення кредиторської та дебіторської заборгованості (ці зловживання тягнуть за собою кримінальну відповідальність за ст. 364, 366 КК України).

Дієвим у системі заходів викриття схем незаконного відшкодування ПДВ за участю «податкових ям» є стягнення з платників податків коштів, отриманих за нікчемними правочинами. Аналіз розгляду відповідних справ у судах свідчить, що для отримання позитивного судового рішення слід доводити наявність сукупності обставин, які підтверджують нікчемність або вдаваність учиненого правочину, зокрема [56]:

систематичний продаж товарів за ціною, нижчою від ціни придбання, без наявності поважних причин для здійснення останнього, чи було ці дії спрямовано на безпідставне одержання коштів державного бюджету;

неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням реального часу, віддаленості, розташування контрагентів один від одного, місця знаходження майна й обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг;

відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької та іншої економічної діяльності, внаслідок;

здійснення операцій з товарами, що не виробляли або не могли виробляти в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку.

Зазначене надасть можливість дійти висновку, чи мав намір платник податку одержати економічний ефект унаслідок підприємницької або іншої економічної діяльності, а не виключно чи переважно за рахунок відшкодування з бюджету ПДВ за обставин, коли він не здійснював розрахунків за придбаний товар або розраховувався векселями, і його контрагенти не сплачували кошти за проданий ним товар чи розраховувалися векселями. Намір одержати дохід лише в цей спосіб без здійснення реальної господарської діяльності не можна розглядати як самостійну ділову мету. Установлення цих обставин дає підставу для відмовлення у відшкодуванні ПДВ.



3.3 Розробка удосконалення процесу відшкодування податку на додану вартість в Україні

податок вартість відшкодування кодекс

ПДВ у його класичному розумінні є податком, що сплачує кінцевий споживач, але разом з тим його необхідно сплачувати при здійснені капітальних і поточних витрат і сплачений ПДВ буде відшкодований тільки при здійснені реалізації готової продукції. Це суттєво впливає на обсяги інвестицій для організації нових підприємств, а також на обсяги коштів що необхідні для фінансування поточної діяльності. Тому чим менше ПДВ, тим менше підприємства потребують фінансування на закупівлю основних засобів, сировини, оплати послуг тощо. Для вирішення проблем відшкодування ПДВ в Україні пропонуються такі напрями його вдосконалення (рис. 3.3).

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 3.3 - Напрямки удосконалення ПДВ в Україні

1) диференціація ставок ПДВ полягає у зменшенні ставки при здійснені розрахунків між платниками ПДВ до 7%, а при реалізації неплатникам ПДВ до 17%. Схема реалізації цієї пропозиції зображена на рис. 3.4.

Очікувані ефекти при реалізації цього напряму удосконалення за оцінками експертів [40]:

надходження до бюджету з урахуванням відшкодованого ПДВ зросте приблизно на третину з 128 млрд. грн. до 150 млрд. на рік (потенціал до 180 млрд.);

розміри ПДВ, що заявляються до відшкодування, будуть зменшенні майже в три рази;

зменшення роздрібних цін на 2,5%;

Рис. 3.4 - Схема сплати ПДВ до бюджету при диференціації ставок [40]

Размещено на http://www.allbest.ru/

збільшення оборотних коштів підприємств-виробників продукції більш ніж на 12% (до 100 млрд. грн.);

зменшення ставки ПДВ буде сприяти зростанню як внутрішньому так і зовнішньому інвестуванню завдяки зменшенню потреб у фінансових ресурсах при здійсненні реальних інвестицій;

суттєве зменшення корупційних схем, що пов'язані як при формуванні фіктивного ПДВ, так і при його відшкодуванні.

2) забезпечення гарантій щодо відшкодування ПДВ необхідно реалізувати таким чином [40]:

в законодавстві встановлюється чіткі терміни для відшкодування заявленого ПДВ: 1 місяць для експортерів і 3 місяці для внутрішнього відшкодування. У разі порушення термінів нараховується пеня в розмірі 120% від облікової ставки НБУ;

для обліку ПДВ, що сплачується до бюджету відкривається окремий рахунок. Порядок використання коштів з цього рахунку є наступним: відшкодування ПДВ за рішенням суду; відшкодування ПДВ за заявками; відшкодування ПДВ за податковими облігаціями. Залишок перераховується до Державного бюджету;

податкова накладна що зареєстрована у податковому реєстрі не можу бути оскаржена за формальними ознаками (кома замість точки, дата вказана у неправильному форматі, не з того краю відформатований текст тощо).

Результати реалізації другого напряму є наступними [40]:

підвищення відповідальності податкових органів за затримку та несвоєчасне відшкодування ПДВ;

зменшення заморожених коштів експортерів, що виникають внаслідок невідшкодування ПДВ;

зменшення корупційних схем, що пов'язані з хабарництвом при відшкодуванні ПДВ;

зменшення необґрунтованих претензії з боку податкових органів до добропорядних платників.

3) простота обліку, звітності, сплати, адміністрування полягає у впровадженні ПДВ-рахунків з автоматичним відшкодуванням. ПДВ-рахунки вперше були впроваджені в Болгарії (відмінені у зв'язку з вступом в ЄС), зараз впроваджені і діють в Азербайджані. І у першій і в другій країнах вони показали себе, як ефективний засіб боротьби з ухиленням від сплати цього податку. При всіх перевагах ПДВ-рахунків практичне їх впровадження засвідчило суттєвий недолік, що полягає у частковому заморожуванні обігових коштів підприємства.

Зараз підприємства сплачують ПДВ за підсумками звітного періоду - місяця або кварталу. А з 2015 р компанія-продавець повинна авансом зараховувати суму своїх зобов'язань з ПДВ на спеціальний рахунок, щоб видати своїм покупцям зареєстровані податкові накладні. За оцінками фахівців [11], авансовий порядок виплати ПДВ призведе до вимивання 15% обігових коштів компаній-платників. Це загрожує або скороченням діяльності, збільшенням витрат і банкрутством окремих підприємств, або їх переходом в тіньову економіку. Наприклад, постраждають великі оптові торгові компанії, які існують за рахунок обороту і мають низьку рентабельність. Маючи маржу в 5%, вони, втративши 15% обігових коштів, фактично стануть банкрутами. Також постраждає малий і середній бізнес.

Крім того, бізнес засуджує власне ідею ПДВ-рахунків, які підприємства повинні будуть відкривати не в комерційних банках, а в Держказначействі. Це позбавить банки значних коштів на коррахунках, що загострить проблему нестачі ліквідності. Із 157 млрд. грн., які лежать на поточних рахунках підприємств у банках, на ПДВ припадає близько 20 млрд. грн. Таким чином, з 1 січня одномоментно з корпоративних рахунків буде списано 20 млрд. грн.

Для порівняння - сума поточних залишків на банківських коррахунках в НБУ складає близько 40 млрд. грн. Щоб не позбавляти банки такої значної суми відразу, потрібно дозволити відкривати ПДВ-рахунки в банках 1-3 груп за величиною активів. Також потрібно дозволити, щоб грошові кошти вільно перераховувалися між ПДВ-рахунками одного платника податків у різних банках [40].

Можна погодитися з думкою групи фахівців [40], якими розроблено новий підхід до реалізації і функціонування ПДВ-рахунків, що повністю нівелює зазначений негативний наслідок, разом з тим суттєво спрощує облік, звітність, його сплату та адміністрування. Він полягає в наступному:

кожному платнику податку крім розрахункового рахунку банк що його обслуговує відкриває ПДВ-рахунок. Банківська система України знаходиться на високій стадії розвитку, що дозволяє технічно і програмно реалізувати цей крок;

момент сплати ПДВ визначається за касовим методом, разом з тим, у випадку якщо протягом одного кварталу підприємство не отримала оплату за відвантажений, але не оплачений товар, у платника податку виникає податкове зобов'язання;

при сплаті за товари, роботи, послуги платник у платіжному доручені зазначає крім стандартних реквізитів також суму ПДВ, яка повинна бути перерахована, та свій і ПДВ-рахунок контрагента;

банк здійснює перерахування з розрахункового та ПДВ-рахунку.

Практичні схеми використанняПДВ-рахунків представлені нижче (рис. 3.5 - 3.8).



Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 3.5 - Схема використання ПДВ-рахунку при закупці, потім реалізації в межах одного податкового періоду [40]

На рис. 3.5. в схемі викоистання ПДВ-рахунку при закупці, потім реалізації в межах одного податкового періоду:

1) подання платіжки в банк для перерахування постачальнику, я якій зазначається розрахунковий і ПДВ-рахунок. У випадку недостаності кошів на ПДВ-рахунку, банк автоматично знімає з розрахункового і перераховує на ПДВ-рахунок підприємства;

2) перерахунок на рахунки постачальника (сновної суми і ПДВ);

3) оримання від покупця оплати (сновної суми і ПДВ);

4) банк автоматично перераховує з ПДВ-рахунку на розрахунковий рахунок суму, на яку був поповнений ПДВ-рахунок;

5) при наявності залишків на ПДВ-рахунку в кінці місяця сума автоматично перераховується в бюджет.



Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 3.6 - Схема використання ПДВ-рахунку при реалізації, потім закупці в межах одного податкового періоду [40]

На рис. 3.6. в схемі використання ПДВ-рахунку при реалізації, потім закупці в межах одного податкового періоду:

1) отримання від покупця оплати (сновної суми і ПДВ);

2) перерахунок на рахунки постачальника (сновної суми і ПДВ);

3) залишок ПДВ-рахунку на кінець місяця прераховується до бюджету.



Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 3.7 - Схема використання ПДВ-рахунку при закупці, потім реалізації в різних податкових періодах [40]

На рис. 3.7. в схемі викоистання ПДВ-рахунку при закупці, потім реалізації в різних податкових періодах:

1) подання платіжки в банк для перерахування постачальнику, я якій зазначається розрахунковий і ПДВ-рахунок. У випадку недостаності кошів на ПДВ-рахунку, банк автоматично знімає з розрахункового і перераховує на ПДВ-рахунок підприємства;

2) перерахунок на рахунки постачальника (сновної суми і ПДВ).

По закінченню податкового періоду в бюджет нічого не сплачується;

3) оримання від покупця оплати (сновної суми і ПДВ);

4) банк автоматично перераховує з ПДВ-рахунку на розрахунковий рахунок суму, на яку був поповнений ПДВ-рахунок, в тому числі у попередніх періодах;

5) залишок на ПДВ-рахунку в кінці місяця сума автоматично перераховується в бюджет.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 3.8 - Схема використання ПДВ-рахунку при реалізації, потім закупці в різних податкових періодах [40]

На рис. 3.8. в схемі викоистання ПДВ-рахунку при закупці, потім реалізації в різних податкових періодах:

1) оримання від покупця оплати (сновної суми і ПДВ);

2) залишок на ПДВ-рахунку в кінці місяця сума автоматично перераховується в бюджет.

...