Правовое регулирование налога на добавленную стоимость

Суд обосновал свое решение тем, что были доказаны обстоятельства ввоза товара на территорию России, подтверждена уплата НДС при ввозе и реальность всех хозяйственных операций, а также были предоставлены все необходимые документы. Поэтому суд посчитал необоснованным отказ ИФНС в возмещении НДС. По мнению судей, налоговая хотела дважды обложить НДС один и тот же товар, что не предусмотрено нормами Налогового кодекса.

8. Период для подачи уточненной декларации. Налогоплательщик подал уточненную декларацию за тот налоговый период, в котором было произведено восстановление НДС, ранее заявленного к вычету. Решение о восстановлении налога было продиктовано вступлением в законную силу постановления суда, которым признана неправомерность увеличения таможенниками таможенной стоимости, уплаченной при импорте товара на территорию РФ.

По решению ФАС Северо-Кавказского округа компании была возвращена излишне уплаченная в составе таможенных платежей сумма НДС. Соответственно, заявленный ранее к вычету налог был восстановлен.

Однако, по мнению проверяющих, уточнение по налоговой декларации следовало внести за тот налоговый период, в котором НДС был принят к вычету и, соответственно, когда товар был поставлен на учет. А подача уточненки в том налоговом периоде, когда вступило в силу решение суда о незаконности действий таможни, неправомерна.

В своем постановлении от 03.02.2015 № А63-98/2014 ФАС Северо-Кавказского округа отменил решение фискалов о привлечении налогоплательщика к ответственности. Основанием послужило то, что внесение уточнений в налоговую декларацию не является исправлением ошибки налогоплательщика: внесение сведений в декларацию о вычетах, которые потребовалось уточнять, не является виной налогоплательщика, поскольку это связано с незаконными действиями таможни. Поэтому восстановление НДС, ранее принятого к вычету, было проведено налогоплательщиком верно Арбитражная практика по НДС: обзор рассмотрения споров. [Электронный ресурс] // http://nalog-nalog.ru/.

9. Раздельный учет при выдаче займов. При подаче налоговой декларации по НДС налогоплательщиком была заявлена сумма к возмещению. По результатам проведенной камеральной проверки ИФНС было отказано в возмещении полной суммы налога и принято решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение правонарушения в сфере налогового законодательства. В этом решении фискалами было предложено уменьшить сумму возмещения НДС, а также доначислить суму налога и штрафа. Кроме того, налоговики потребовали внести изменения в бухучет.

Камнем преткновения стал учет доходов в виде процентов по договорам займа. Налоговая служба считала, что следует вести раздельный учет по налогу на добавленную стоимость по этим операциям.

По мнению же судей, операции по предоставлению займов не включены в список тех, что освобождены от обложения НДС (п. 4 ст. 170 НК). Поэтому расходы, связанные с выдачей займов, не могут учитываться при расчете 5% лимита, превысив который, компания должна была бы вести раздельный учет. Операции по выдаче займов, по мнению ФАС Московского округа, вообще не являются объектом налогообложения, поэтому никаких обязательство по ведению раздельного учета не возникает, соответственно, и положения п. 4 ст. 170 НК на это не распространяются. А это значит, что налогоплательщик обосновал свое право на вычет.

Кроме того, в своем постановлении от 22.01.2015 № Ф05-15712/2014 ФАС Московского округа сослался на выводы Президиума ВАС, которые были изложены в его постановлении от 15.06.2010 № 2217/10 о том, что налогоплательщик может заявить право на вычет в любом другом налоговом периоде в пределах 3-летнего срока, а не только в том, когда право на вычет возникло. Значит, отказ налоговой в возмещении из-за непризнания права на вычет в другом налоговом периоде является безосновательным.

С 01.04.2014 введена норма, регламентирующая порядок составления пропорции для распределения «входного» НДС по операциям займа, освобождаемым от налога (подп. 4 п. 4.1 ст. 170 НК РФ, абз. 9 подп. «б» п. 4 ст. 3 ч. 2 ст 6 закона № 420-ФЗ).

10. Ошибки в счетах-фактурах. Постановлением ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.12.2014 № А78-859/2014 было признано, что неверное указание сведений о покупателе в счете-фактуре является технической ошибкой, которая не затрудняет налоговому органу идентификацию стороны по сделке (абз. 2 п. 2 ст. 169 Налогового кодекса). По мнению суда, неуказание некоторых реквизитов в счете-фактуре не может привести к отказу в праве на вычет по нему, поскольку по тексту документа понятно, кто является покупателем и грузополучателем.

Таким образом, отсутствие некоторых сведений относительно покупателя не привело к искажению достоверности информации о совершенной хозяйственной операции. Кроме того, покупатель предпринял попытки по своевременному устранению данной ошибки, но не смог осуществить их полностью по причине ликвидации поставщика, выписавшего счет-фактуру. Также налоговики не оспаривают реальность осуществления данной хозяйственной операции.

Налогоплательщика, не указавшего в авансовом счете-фактуре данные протокола, в котором оговаривались условия поставки, поддержал суд, указав, что эти сведения для счета-фактуры не обязательны (постановление 4-го арбитражного апелляционного суда от 19.03.2015 № А19-15281/2014, оставлено без изменения постановлением АС Восточно-Сибирского округа от 19.06.2015 № А19-15281/2014) Арбитражная практика по НДС: обзор рассмотрения споров. [Электронный ресурс] // http://nalog-nalog.ru/.

Однако суд принял сторону налоговой при следующих ошибках:

- В счете-фактуре, выставленном принципалом на аванс, полученный агентом от покупателя, было указано только наименование агента, а наименование покупателя в нем отсутствовало (постановление АС Московского округа от 28.09.2015 № А40-4991/15).

- Поставщик не соблюдал последовательность нумерации счетов-фактур при выставлении этих документов разным покупателям, и номера по мартовским поставкам у него были существенно больше, чем номера документов, выставленных в мае. В совокупности с другими признаками была установлена фиктивность сделок (постановление 20-го арбитражного апелляционного суда от 21.08.2015 № А62-6299/2014).

Итак, представленная выше арбитражная практика за 2015 год по спорам налоговой по вопросам касательно НДС в целом ничего нового не принесла. Большинство позиций судебных органов еще раз были подтверждены. Причем суды, как и раньше, одинаково лояльны как к фискальным органам, так и к налогоплательщикам.

Главное -- соблюдение буквы закона. Хотя некоторые нюансы по отдельным делам показывают иногда совсем другую картину, что приводит к неожиданному, на первый взгляд, решению суда. Такое можно сказать, например, о рассмотрении дела о пропуске срока применения права на вычеты (постановление 13-го арбитражного апелляционного суда от 16.12.2014 № 13АП-24523/2014).

Внимания заслуживает довольно четко аргументированное судебное дело в отношении неприемлемости использования факсимиле при заверении копий документов (постановление ФАС Дальневосточного округа от 19.01.2015 № Ф03-5752/2014 по делу № А04-7449/2013). Кроме того, налоговикам в очередной раз четко и понятно разъяснили, с какой даты следует насчитывать проценты за несвоевременную выплату возмещения по НДС (постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.01.2015 № А66-5686/2014).

Проведя сравнительный анализ вышесказанного, можно прийти к однозначному выводу о необходимости совершенствования налогового законодательства в части изменения прав налогоплательщика для обеспечения их гарантией соблюдения демократических институтов, обеспечивающих право на защиту при проведении налогового контроля, с одной стороны, и обеспечения независимости должностных лиц налоговых органов от субъективного мнения вышестоящих начальников и давления со стороны недобросовестных налогоплательщиков, сохранения статуса и социальных гарантий, подчинения только Конституции и федеральным законам - с другой; а также полноценного обеспечения информацией, полученной своевременно, законным путем, на современном уровне. Это, безусловно, поможет избежать большого количества судебных разбирательств.

В спорных вопросах, возникающих при принятии решений, связанных с подтверждением правомерности и обоснованности применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, вследствие неоднозначных двусмысленных норм налогового законодательства, налоговые органы придерживаются позиций, изложенных в судебных решениях по аналогичным спорам, не рассматривая специфические особенности возникшей ситуации. В целях уменьшения судебных процессов по налоговым спорам, является необходимым устранение пробелов в признанных источниках права.



2.2 Правовой механизм применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость

Анализ действующего налогового законодательства РФ позволяет сделать вывод о том, что в ряде случаев один и тот же налог может рассматриваться как имеющий несколько правовых оснований. Так, гл.21 Налогового кодекса РФ (далее НК РФ), устанавливающая НДС, позволяет рассматривать НДС как налог на потребление, и как налог на реализацию, и как налог на заработную плату. Однако, как справедливо отмечается в литературе, такая «множественность» в толковании и понимании экономической и правовой сущности НДС сама по себе недопустима и требует серьёзного теоретического и практического совершенствования налогового законодательства.

На сегодняшний день в Российской Федерации применяется косвенный метод вычитания НДС, который основывается на использовании счетов-фактур.

Следует отметить, что и в ныне действующем НК РФ имеются некоторые несоответствия в установленной системе исчисления НДС и его сущности в целом.

В качестве объекта налогообложения выступают операции по реализации товаров/услуг, что по сути делает НДС эквивалентом налога с оборота, который

взимается по довольно высокой ставке. Когда подводятся итоги налогового периода, к начисленной сумме могут применяться налоговые вычеты, которые возвращают налогу его сущность. По сравнению со всеми остальными методами исчисления суммы НДС этот - самый худший с точки зрения реалий нашей стран. Он имеет большое число недостатков, а в условиях монопольных цен даёт возможность получить любое значение суммы налога, иными словами обязательства по НДС определены не итогами экономической деятельности субъектов, а наличием или отсутствием у них желания платить налог.

Одновременно с этим существует возможность не только не платить налог, но также получить определённые отчисления с государственной казны в соответствии с п. 2 ст. 173 НК РФ, в котором предусмотрено получение возмещения из бюджета положительной разницы, которая существует между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, которые признаны объектом налогообложения Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. От 15.02.2016) // СЗ РФ. - 2000. - № 32. - Ст. 3340..

Процесс формирования налоговых вычетов также весьма несовершенен. К вычету может приниматься любая сумма, включая даже ту, которая не оплачена реально, а только лишь формально вписана в счёт-фактуру. Результатом действия данной нормы стало появление фиктивных предприятий (некоторые учёные именуют их «налоговыми ямами»), которые по сути не занимаются производственной деятельностью, но при этом оформляют счета-фактуры Тирская М. Незаконное возмещение НДС [Электронный ресурс] // URL: http://www.dp.ru/a/2011/04/13/JEksperti_raskrili_shemi_n/.

В этой связи законодателю необходимо было бы задуматься над целесообразностью применения счетов-фактур, однако, по факту, ведется борьба с результатами их незаконного применения.

На сегодняшний день было вынесено предложение о создании единой базы счетов-фактур с целью облегчения контроля со стороны налоговых органов. В 2015 году определен порядок выставления и получения счетов-фактур в электронном виде Приказом ФНС России от 04.03.2015 № ММВ-7-6/93@ «Об утверждении форматов счета-фактуры, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, дополнительных листов книги покупок и книги продаж в электронной форме».

Таким образом, нормативная база, наконец, урегулировала данный вопрос. Все принятые меры дают возможность рассчитать количество украденных из бюджета средств, однако, к сожалению, они этому никоим образом не препятствуют Девятаева Н.В., Девятаева Е.Н. Проблемы расчета и уплаты НДС: отечественный и зарубежный опыт [Электронный ресурс] // URL: http://www.sisupr.mrsu.ru/2011-4/PDF/13/ Devyataeva.pdf..

За весь период существования налога на добавленную стоимость были выработаны различные способы для уклонения от уплаты налога и/или получения незаконного возмещения из бюджета Пирога С.С., Пирога И.С. Главный недостаток НДС - налоговые правоотношения между плательщиками // Налоги. - 2014. - № 4. - С. 45. Также сложилась социальная группа людей, получающих доходы в фискальной сфере. Борьба с теневыми схемами осуществлялась путем применения административных методов (к таковым, например, относится работа специализированных комиссий, созданных в налоговых инспекциях), однако практика показала неэффективность их использования.

Главная причина сложившейся ситуации видится в том, что способ вычисления и уплаты НДС предусматривает формирование налоговых отношений непосредственно между плательщиками налога. По сущности это противоречит принципам построения и функционирования налогов в целом, поскольку налоговые отношения предполагают наличие с одной стороны государства, а с другой - налогоплательщика. Отсюда получается, что налоговых отношений между налогоплательщиками напрямую быть не должно. Поэтому данные отношения и порождают практически все проблемы, которые связаны с начислением и уплатой налога.

При сохранении в неизменности объекта налогообложения и метода исчисления налоговых обязательств, устранение возникающих правоотношений между налогоплательщиками возможно достичь путём изменения порядка начисления и уплаты НДС. В этой связи целесообразным видится применение метода налогового аванса Девятаева Н.В., Девятаева Е.Н. Проблемы расчета и уплаты НДС: отечественный и зарубежный опыт [Электронный ресурс] // URL: http://www.sisupr.mrsu.ru/2011-4/PDF/13/ Devyataeva.pdf..

Метод налогового аванса представляет собой уплату НДС в бюджет в режиме реального времени. То есть, когда производится любая операция, которая облагается НДС, налог, который необходимо уплатить, переводится сразу же в бюджет, минуя продавца товара/услуги, иными словами, используется метод, который на данный момент используется в розничной торговле, - сумма НДС, указанная в чеке (банковском счёте) перечисляется в бюджет в момент, когда производится инкассация наличности в банковском учреждении. При этом цели покупки не имеют никакого значения - производится ли она для личного использования или для того, что далее использовать в налогооблагаемых операциях. Отсюда получаем, что подлежащий уплате налог перечисляется непосредственно в бюджет, а оставшаяся сумма - продавцу товара. По итогу продавец вернул себе ранее уплаченный аванс, а покупатель в полном объёме рассчитался с бюджетом. Рассматриваемый метод позволяет устранить неправовые налоговые правоотношения между плательщиками налога, при этом почти не нужно изменение порядка начисления суммы налога.

Таким образом можно выделить два существенных отличия метода налогового аванса от того метода, который применяется сейчас:

1. НДС перечисляется сразу в бюджет, а не продавцу товара;

2. налоговый аванс возвращается (учитывается) только после того, как товар был реализован либо отдельно, или в составе новой продукции.

Итак, резюмируя можно отметить, что главный недостаток существующего метода администрирования НДС заключается в том, что между плательщиками налога возникают налоговые отношения. Для того, чтобы устранить данный недостаток видится необходимым применять прямой или косвенный методом вычитания при определении суммы налога и перечислять НДС непосредственно в бюджет в момент произведения оплаты товаров/услуг.



2.3 Проблемы и перспективы развития налога на добавленную стоимость

Налог на добавленную стоимость, взимаемый на всех стадиях производства и реализации товаров, работ и услуг, безусловно, один из основных и достаточно сложных в применении косвенных налогов. При этом фактическим, конечным плательщиком налога выступает потребитель, производитель же (продавец) является своего рода сборщиком налога. НДС, по праву, считается одним из важнейших бюджетообразующих налогов любого государства, в котором он существует и взимается. Вместе с тем с момента возникновения его преследует целый ряд проблем.

Как было сказано выше, впервые данный налог был применён во Франции в 50-х гг. XX в., однако после первого же полугода его взимания от него пришлось отказаться в силу явной недоработки закона (налог носил кумулятивный характер, т.е. сумма налога, уплаченная предыдущим налогоплательщиком, включалась в налоговую базу плательщика следующего, что, естественно, не могло негативно не сказаться на потреблении) Толкушин А.В. Налоги и налогообложение: Энциклопедический словарь. - М.: Юристъ, 2009. - С.196.. К сожалению, и законодателю в Российской Федерации не удалось избежать определённых недоработок при принятии нормативных актов, устанавливавших и вводящих данный налог на территории нашего государства. Это касается и Закона 1991 г., и, к сожалению, ныне действующей гл. 21 НК РФ.

Очевидно, именно это обстоятельство и привело, в свою очередь, к возникновению многочисленных и многолетних споров и дискуссий в рамках разного рода конференций, «круглых столов» в научных кругах к появлению большого количества зачастую прямо противоречащих друг другу законодательных инициатив (от снижения базовой ставки с 18 % до 14 % с отменой 10 %-ной ставки до полной отмены налога с заменой его на небезызвестный налог с продаж), к известным сложностям у правоприменителя, связанным с администрированием налога (понимая под ним как собственно порядок организации взимания налогов и сборов, так и контроль за полнотой и своевременностью их уплаты), а также и к серьёзным проблемам у самих налогоплательщиков (например, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателя за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения, и если один из субъектов использует специальный налоговый режим, то, очевидно, возникают серьёзные налоговые издержки).

В этой связи хотелось бы отметить некоторые факты. Во-первых, как это ни странно, название налога не соответствует его содержанию. Под добавленной стоимостью имеет смысл понимать разницу между стоимостью реализованных товаров работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесённых на издержки производства и обращения, подобно тому как это прописано в гл. 25 НК и как это сделано в странах Евросоюза Толкушин А.В. Налоги и налогообложение: Энциклопедический словарь. - М.: Юристъ, 2009. - С.79.. В гл. 21 объектом налогообложения признаётся операция по реализации, т.е., условно говоря, не прибыль, а доход. Иными словами, система взимания НДС в РФ не предусматривает определения добавленной стоимости, т.е. суммы добавленной производителем товара к стоимости сырья, материалов, некоторых других затрат (амортизации, например), понесённых в связи с производством. Вместо этого ставка определяется на основе стоимости реализуемых товаров (работ, услуг), исходя из применяемых цен и тарифов, без включения в них НДС. Этот метод расчёта называется методом зачёта по счетам или инвойсным. Это, бесспорно, более простой способ определения налоговых обязательств. Однако, представляется необходимым либо поменять название главы, либо дать своё определение добавленной стоимости для целей налогообложения, либо всё-таки использовать зарубежный опыт, что, быть может, позволит, отчасти, попытаться решить ещё одну проблему.

В ходе заимствования у стран Евросоюза такой разновидности налога с оборота, как НДС в законодательство РФ, на наш взгляд, не было учтено ещё одно немаловажное обстоятельство. На Западе НДС платят все, кто осуществляет предпринимательскую деятельность в той или иной форме, и, таким образом, НДС является основной статьей доходов бюджета как самого Евросоюза, так и большинства стран, в него входящих. Освобождены от НДС только мелкие услуги, порог работы без НДС от 25 тыс. евро до 75 тыс. евро в разных странах Европы (Франция, Германия и т.д.).

В результате многочисленных поправок в НК РФ, имея ввиду гл. 26.2 НК РФ, в России значительное количество хозяйствующих субъектов полностью освобождено от обязанности платить НДС, порог выручки, при которой обязателен переход на общий налоговый режим, составляет 60 млн. руб., т.е. около 750 тыс. евро. Это положение представляется необоснованно обременительным для бюджетной системы, а также всей экономики страны, тем более, в современных условиях.

Безусловно, «освобождение» от НДС не всеобъемлющее: оно, как и задумывалось, должно фактически касаться тех, кто реализует товары и оказывает услуги населению. Но, здесь возникает ещё один вопрос. Как быть фирмам, реализующим товары (работы, услуги) более крупным предприятиям, находящимся на общем налоговом режиме, «освобождение» оказывается «медвежьей услугой»: согласно п. 5 ст. 173 НК РФ, предприятие на спецрежиме имеет право выставлять счет-фактуру с выделенным НДС, но полученную сумму НДС должно уплатить в бюджет. А если «освобожденец» не выставляет счет-фактуру, то его товары (работы, услуги) востребованы по цене, меньшей на ставку НДС, тогда эту сумму должен будет уплатить в бюджет покупатель. Таким образом, п. 5 ст. 173 НК РФ вводит налог с оборота по ставке 18 (10) % на взаимоотношения между предприятиями на общем и на специальном режимах, что однозначно выше налога на добавленную стоимость.

Таким образом, законодатель, «освободив» малые предприятия от НДС, перекладывает это бремя на крупный бизнес, что бумерангом возвращается в качестве снижения цены на большую сумму, чем НДС.

С другой стороны, известный уровень правового нигилизма у граждан, слабость налогового администрирования привели к тому, что описанную выше проблему бизнес решает просто, обращаясь в так называемые «обнальные» фирмы-посредники, которые, как бы находясь на общем налоговом режиме, оказывают услуги транзитера или же обнальщика, тем самым позволяя избежать налога с оборота по ставке 18 (10) %, что, в свою очередь, является налоговым правонарушением. Конкурировать с фирмами, применяющими подобного рода схемы, связанные с обналичиванием, невозможно, малое предприятие на специальном режиме вынуждено обращаться в соответствующие фирмы, чтобы избежать 18 (10) % налога с оборота или же прекратить свою деятельность.

Указанная ситуация в значительной степени осложняет деятельность сельхозтоваропроизводителей, так как при использовании специального налогового режима (гл. 26.1 НК РФ) эти организации (предприниматели) сталкиваются с аналогичной проблемой и вынуждены либо нарушать закон, либо терпеть убытки, связанные как раз с освобождением от уплаты НДС. Возможно, в их случае, с учётом сегодняшних обстоятельств, имеет смысл в ближайшее время вернуть положение, ранее содержавшееся в гл. 25 НК РФ о применении к сельхозпроизводителям ставки по налогу на прибыль, равной 0 %. Не исключено, что эта мера поможет решить хотя бы данную проблему достаточно оперативно.

С учётом вышесказанного, представляется необходимым выделить следующие недостатки и недоработки гл. 21 НК РФ:

1. В НК РФ и ГК РФ отсутствует определение понятий «Добавленная стоимость», «Налог на добавленную стоимость», а налог на добавленную стоимость есть.

2. Название налога не соответствует содержанию, в ст. 146 объектом налогообложения названа не добавленная стоимость, а реализация товаров, работ, услуг.

3. Благодаря п. 5 ст. 173 НК РФ, для значительной части предприятий «НДС» стал налогом с оборота. (Первоначально налогом с оборота облагалась стоимость валового оборота товаров предприятия кумулятивным методом, при котором налог взимался на каждой стадии производства или обращения товара, исключая оборот внутри компании Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая и вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. От 15.02.2016) // СЗ РФ. -С.250.. В настоящее время налог с оборота взимается только один раз на стадии производства или торговли, но по более высокой ставке. И хотя оба налога относятся к одной группе - косвенные налоги, у них всё же и разная цель взимания и разный объект, так что их смешение в одной гл. 21 НК РФ не представляется разумным).

4. Благодаря подп. 1.2 п. 2 ст. 167 НК РФ «Момент определения налоговой базы», в налоговую базу включаются предоплаты и аванс, что ничего общего со смыслом НДС не имеет.

5. НДС может привести к двойному налогообложению товаров (работ, услуг).

Представляется необходимым внести изменения в гл. 21 НК РФ, определиться на уровне понятийного аппарата, откорректировать методику расчета НДС. Необходимо, чтобы налог на добавленную стоимость не превратился в налог с оборота, чтобы расчет налога, согласно НК РФ, дал результат, не превышающий налог на добавленную стоимость при любых обстоятельствах.

Итак, в качестве возможных способов устранения проблем можно рассмотреть следующие изменения и дополнения в гл. 21 НК РФ «НДС»:

1. Определить в ст. 11 НК РФ «Институты, понятия и термины, используемые в настоящем Кодексе», понятие «Добавленная стоимость».

2. Определить в гл. 21 НК РФ понятие «Налог на добавленную стоимость».

3. В законе должно быть определено, что НДС - налог на конечное потребление, объектом налогообложения должна стать «Добавленная стоимость» как конечная стоимость товаров (работ, услуг) для конечного потребителя.

4. Поскольку в РФ принят зачетный метод по счетам (счет фактурный, инвойсный) расчета налога на добавленную стоимость, это также должно быть отражено в гл. 21 НК, т.к. имеются разные методы расчета налога. При наличии этих норм гл. 21 НК РФ приобретает более или менее логически завершенный вид.

5. Внести изменения в несколько статей НК, в результате которых НДС перестал бы быть налогом с оборота для отдельных категорий налогоплательщиков, а именно необходимо внести изменения в ст. 168 «Сумма налога, предъявляемая Продавцом Покупателю» и ст. 154 «Порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг)», исключить из НК РФ п. 5 ст. 173.

6. Отменить налог с предоплат и авансов, ничего общего с НДС не имеющий, для чего внести изменения в п. 1 ст. 167 НК РФ «Момент определения налоговой базы», исключить подп. 1.2 «день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав».

7. Порог по оборотам для работы в специальных режимах налогообложения необходимо ограничить. Например, для УСН суммой 6 млн. руб. в год вместо 60 млн. руб.

Изучение вопроса дает ясный ответ: именно значительные недостатки в понимании налога на концептуальном уровне и неясности методики расчета НДС в НК РФ являются причиной того, что НДС до сих пор является «непонятным налогом» для законодателей, чиновников налоговых служб, экономистов.

Очевидно, не устранив эти недостатки в НК РФ, невозможно выстроить стройную, завершенную налоговую систему и требовать от бизнеса исполнения законов. Не следует также забывать, что решение указанных проблем может благотворно сказаться и на доходной части бюджета.

В этой связи в долгосрочной перспективе представляется необходимым разработать новую редакцию гл. 21 НК РФ, в которой будут определено, что такое НДС, добавленная стоимость, методика расчета налога и пр., в краткосрочной же - отменить п. 5 ст. 173 НК РФ НК РФ и связанные с этим косметические изменения в несколько статей НК РФ.



ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Итак, подведем итоги, НДС - это налог только на добавленную стоимость, т.е. налогом облагается именно то, что прибавляется к цене приобретенного товара, налог же с продаж облагает всю сумму продаж, а налог с продаж берется с каждой продажи. Заложенный в основе правовой природы налога механизм налогообложения добавленной стоимости функционирует только тогда, когда:

1) налог перечисляется между плательщиками сверх цены;

2) плательщик, заплативший за товар цену, формирует «НДС уплаченный» и может отнести его к возмещению из бюджета, если плательщик, получивший этот налог, сформирует «НДС полученный» и уплатит его в бюджет. Именно в этом проявляется системная взаимосвязь механизма действия НДС;

3) в целях исчисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, объект налогообложения подлежит оценке с точки зрения его количественных, стоимостных или физических характеристик. В результате такой оценки объекта налогообложения формируется база налогообложения;

4) все плательщики налога состоят на учете и отчитываются в налоговых органах.

При любом нарушении указанных положений механизм взимания НДС полноценно функционировать не будет, соответственно, не будет надлежащей собираемости налога.

Рассмотрев правовую природу НДС, можем сделать вывод, что налог необходимо рассматривать как правовую форму, посредством которой определяется круг налогообязанных лиц и устанавливаются их соответствующие обязанности. Понимание налога как правовой формы порождает у налогоплательщиков обязанность исчислить и уплатить установленный налог с учетом предписаний законодательства о налогах и сборах, что, бесспорно, влияет на формирование бюджета.

Итак, НДС имеет широкую налогооблагаемую базу, распространяется на более широкий диапазон товаров, работ и услуг, чем другие косвенные налоги, что позволяет оперативно получать необходимые дополнительные доходы государству простым поднятием ставки налога.

Обширная география распространения НДС свидетельствует о его жизнеспособности и соответствии требованиям рыночной экономики.

Существующий законодательный акт, регулирующий НДС в России, является актом, устанавливающим все элементы юридического состава налога. Он характеризуется как наиболее полный, единый, целостный механизм регулирования за все время существования налога в Российской Федерации, что, безусловно, свидетельствует о прогрессивном характере развития законодательства о НДС, но конечно же, не смотря на огромное количество поправок, внесенных в законодательство, проблема правового регулирования НДС решена не полностью.

Проведя сравнительный анализ Арбитражной практики по НДС, можно прийти к однозначному выводу о необходимости совершенствования налогового законодательства в части изменения прав налогоплательщика для обеспечения их гарантией соблюдения демократических институтов, обеспечивающих право на защиту при проведении налогового контроля, с одной стороны, и обеспечения независимости должностных лиц налоговых органов от субъективного мнения вышестоящих начальников и давления со стороны недобросовестных налогоплательщиков, сохранения статуса и социальных гарантий, подчинения только Конституции и федеральным законам - с другой; а также полноценного обеспечения информацией, полученной своевременно, законным путем, на современном уровне. Это, безусловно, поможет избежать большого количества судебных разбирательств.

На сегодняшний день в Российской Федерации применяется косвенный метод вычитания НДС, который основывается на использовании счетов-фактур.

Следует отметить, что и в ныне действующем НК РФ имеются некоторые несоответствия в установленной системе исчисления НДС и его сущности в целом.

В качестве объекта налогообложения выступают операции по реализации товаров/услуг, что по сути делает НДС эквивалентом налога с оборота, который взимается по довольно высокой ставке.

При сохранении в неизменности объекта налогообложения и метода исчисления налоговых обязательств, устранение возникающих правоотношений между налогоплательщиками возможно достичь путём изменения порядка начисления и уплаты НДС. В этой связи целесообразным видится применение метода налогового аванса.

Метод налогового аванса представляет собой уплату НДС в бюджет в режиме реального времени. То есть, когда производится любая операция, которая облагается НДС, налог, который необходимо уплатить, переводится сразу же в бюджет, минуя продавца товара/услуги, иными словами, используется метод, который на данный момент используется в розничной торговле, - сумма НДС, указанная в чеке (банковском счёте) перечисляется в бюджет в момент, когда производится инкассация наличности в банковском учреждении.

Таким образом можно выделить два существенных отличия метода налогового аванса от того метода, который применяется сейчас:

1. НДС перечисляется сразу в бюджет, а не продавцу товара;

2. налоговый аванс возвращается (учитывается) только после того, как товар был реализован либо отдельно, или в составе новой продукции.

Итак, резюмируя можно отметить, что главный недостаток существующего метода администрирования НДС заключается в том, что между плательщиками налога возникают налоговые отношения. Для того, чтобы устранить данный недостаток видится необходимым применять прямой или косвенный методом вычитания при определении суммы налога и перечислять НДС непосредственно в бюджет в момент произведения оплаты товаров/услуг.

С учётом вышесказанного, представляется необходимым выделить следующие недостатки и недоработки гл. 21 НК РФ:

1. В НК РФ и ГК РФ отсутствует определение понятий «Добавленная стоимость», «Налог на добавленную стоимость», а налог на добавленную стоимость есть.

2. Название налога не соответствует содержанию, в ст. 146 объектом налогообложения названа не добавленная стоимость, а реализация товаров, работ, услуг.

3. Благодаря п. 5 ст. 173 НК РФ, для значительной части предприятий «НДС» стал налогом с оборота. (Первоначально налогом с оборота облагалась стоимость валового оборота товаров предприятия кумулятивным методом, при котором налог взимался на каждой стадии производства или обращения товара, исключая оборот внутри компании. В настоящее время налог с оборота взимается только один раз на стадии производства или торговли, но по более высокой ставке. И хотя оба налога относятся к одной группе - косвенные налоги, у них всё же и разная цель взимания и разный объект, так что их смешение в одной гл. 21 НК РФ не представляется разумным).

4. Благодаря подп. 1.2 п. 2 ст. 167 НК РФ «Момент определения налоговой базы», в налоговую базу включаются предоплаты и аванс, что ничего общего со смыслом НДС не имеет.

5. НДС может привести к двойному налогообложению товаров (работ, услуг).

Проблемы малого и среднего бизнеса в настоящее время не в том, какая ставка НДС - 18, 12, или даже 10 %, а в том, что для малого бизнеса, а также для среднего бизнеса, которое взаимодействует с ним, НДС фактически превратился в налог с оборота.

Итак, в качестве возможных способов устранения проблем можно рассмотреть следующие изменения и дополнения в гл. 21 НК РФ «НДС»:

1. Определить в ст. 11 НК РФ «Институты, понятия и термины, используемые в настоящем Кодексе», понятие «Добавленная стоимость».

2. Определить в гл. 21 НК РФ понятие «Налог на добавленную стоимость».

3. В законе должно быть определено, что НДС - налог на конечное потребление, объектом налогообложения должна стать «Добавленная стоимость» как конечная стоимость товаров (работ, услуг) для конечного потребителя.

4. Поскольку в РФ принят зачетный метод по счетам (счет фактурный, инвойсный) расчета налога на добавленную стоимость, это также должно быть

отражено в гл. 21 НК, т.к. имеются разные методы расчета налога. При наличии этих норм гл. 21 НК РФ приобретает более или менее логически завершенный вид.

5. Внести изменения в несколько статей НК, в результате которых НДС перестал бы быть налогом с оборота для отдельных категорий налогоплательщиков, а именно необходимо внести изменения в ст. 168 «Сумма налога, предъявляемая Продавцом Покупателю» и ст. 154 «Порядок определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг)», исключить из НК РФ п. 5 ст. 173.

6. Отменить налог с предоплат и авансов, ничего общего с НДС не имеющий, для чего внести изменения в п. 1 ст. 167 НК РФ «Момент определения налоговой базы», исключить подп. 1.2 «день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав».

7. Порог по оборотам для работы в специальных режимах налогообложения необходимо ограничить. Например, для УСН суммой 6 млн. руб. в год вместо 60 млн. руб.

Изучение вопроса дает ясный ответ: именно значительные недостатки в понимании налога на концептуальном уровне и неясности методики расчета НДС в НК РФ являются причиной того, что НДС до сих пор является «непонятным налогом» для законодателей, чиновников налоговых служб, экономистов.

Очевидно, не устранив эти недостатки в НК РФ, невозможно выстроить стройную, завершенную налоговую систему и требовать от бизнеса исполнения законов. Не следует также забывать, что решение указанных проблем может благотворно сказаться и на доходной части бюджета.

В этой связи в долгосрочной перспективе представляется необходимым разработать новую редакцию гл. 21 НК РФ, в которой будут определено, что такое НДС, добавленная стоимость, методика расчета налога и пр., в краткосрочной же - отменить п. 5 ст. 173 НК РФ НК РФ и связанные с этим косметические изменения в несколько статей НК РФ.



СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

Нормативно-правовые акты:

1. Конвенция о защите прав человека и основных свобод ETS N 005 (Рим, 4 ноября 1950 г.) (с изм. и доп. от 21 сентября 1970 г., 20 декабря 1971 г., 1 января 1990 г., 6 ноября 1990 г., 11 мая 1994 г.) Конвенция с изменениями подписана Россией 28 февраля 1996 г. и ратифицирована с оговоркой и заявлениями (Федеральный закон от 30 марта 1998 г. N 54-ФЗ). Ратификационная грамота передана на депонирование Генеральному секретарю Совета Европы 5 мая 1998 г. Конвенция вступила в силу для России 5 мая 1998 г. // Собрание законодательства Российской Федерации. 2001. N 2. Ст. 163.

2. Конвенция о взаимной административной помощи в налоговых вопросах ETS N 127 (Страсбург, Париж, 25 января 1988 г.)// Сайт Организации экономического сотрудничества и развития http://www.oecd.org, на русском языке сайт представительства в Москве http://www.oecdmoscow.org.

3. Конституция Российской Федерации от 12 декабря 1993. (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 № 6-ФКЗ, от 30.12.2008 № 7-ФКЗ) // Собрание законодательства РФ. - 2009.- № 4.- Ст. 445.

4. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. От 15.02.2016) // СЗ РФ. - 2000. - № 32. - Ст. 3340.

5. «О налоге на добавленную стоимость»: закон РСФСР от 06 дек. 1991г. №1992-1 // ИПС «Консультант плюс».

6. «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации»: федер. закона от 22 июля 2005 г. № 119-ФЗ// ИПС «Консультант плюс».

7. Федеральный закон от 19.07.2007 N 195-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий для финансирования инновационной деятельности" // Собрание законодательства РФ. 30.07.2007. N 31. Ст. 3991.

Судебно-арбитражная практика:

8. Определение Верховного суда РФ от 03.08.2015 № 303-КГ15-8444

9. Постановление ФАС Московского округа от 05.07.2011 по делу № А40-121512/10-116-485.

10. Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2009 по делу № А76-27669/2008.

11. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 28.02.2013 по делу № А19-12329/2012.

12. Постановление АС Северо-Западного округа от 29.09.2015 № А21-9443/2014.

13. Постановление АС Поволжского округа от 03.04.2015 № Ф06-22340/2013

14. Постановление АС Северо-Западного округа от 04.06.2015 № Ф07-9006/2014

15. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.12.2014 по делу № А56-59616/2013

16. Постановление АС Поволжского округа от 10.06.2015 № А12-38088/2014

17. Постановление ФАС Московского округа от 09.02.2015 № Ф05-16814/2014 по делу № А40-83345/14

18. Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 03.02.2015 № А63-98/2014

19. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.12.2014 № А78-859/2014

20. Постановление АС Восточно-Сибирского округа от 19.06.2015 № А19-15281/2014)

21. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.01.2015 № А66-5686/2014

Учебная и научная литература:

22. Ашмарина Е.М. Финансово-правовые аспекты учетных систем Российской Федерации: Автореф. дис. ... д-ра юрид. наук. М., 2011.

23. Александров И.М. Налоги и налогообложение: Учебник / И.М. Александров. - 10-е изд., перераб. и доп. - М.: Издательско-торговая корпорация «Дашков и К», 2009. - 228 с.

24. Владыка, Т.В. Сапрыкина, Л.Н. Семыкина; под общ. рек. В.Ф. Тарасовой. - М.: КНОРУС,2012. - 480 с.

25. Захарьин В.Р. Налоги и налогообложение: учебное пособие / В.Р. Захарьин. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: ИД «Форум»: ИНФРА-М, 2011. - 320 с.

26. Исаков В.Б. Фактический состав в механизме правового регулирования. Саратов: Изд-во Саратов. ун-та, 1980. С. 37.

27. Кутякова Г.Ю. НДС: практика исчисления и уплаты. Издательство АйСи, 2015 - 472 c.

28. Миляков Н.В. Налоги и налогообложение: Учебник. - 7-е изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2011. - 520 с.

29. Моисеенко М.А. Повышение эффективности финансово-правового механизма регулирования охраны окружающей среды: Дис. ... канд. юрид. наук. М., 2012. С. 120 - 121.

30. Налоги и налогообложение: учебное пособие для сдудентов вузов; под ред. Г.Б. Поляка. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, Закон и право, 2012. - 415 с.

31. Налоговое право России: Учебник для вузов / Отв. ред. Ю.А. Крохина. 3-е изд. М.: Норма, 2008. С. 543.

32. Налоги и налогообложение: 6-е изд., доп. / Под ред. М. Романовского, О. Врублевской. - СПб.: Питер, 2011. - 528 с.

33. Налоги. Налогообложение: учебник / под ред. И.А. Майбурова. - 5-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2015. - 591 с.

34. Налоги и налогообложение: учебник для бакалавров / под ред. Г.Б. Поляка. - М.: Издательство Юрайт, 2013. - 463 с. - Серия: Бакалавр, Базовый курс.

35. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение: учебник для бакалавров / В.Г. Пансков. - 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Издательство Юрайт, 2014. - 378 с. - Серия: Бакалавр, Базовый курс.

36. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение: теория и практика: учебник для бакалавров / В.Г. Пансков. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Издательство Юрайт, 2012. - 680 с.

37. Перов А.В. Налоги и налогообложение: учеб. пособие для бакалавров / А.В. Перов, А.В. Толкушкин. - 11-е изд., перераб. и доп. - М.: Издательство Юрайт, 2012. - 899 с.

38. Пансков В.Г. Налоги и налоговая система Российской Федерации: Учебник. - М.: Финансы и статистика, 2010.

39. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов. М.: Инфра-М, 2009. С. 126.

40. Правовое регулирование налога на добавленную стоимость: Учебное пособие / Под ред. Н.А. Поветкиной. М.: Юриспруденция, 2012 [Электронный ресурс] // СПС "КонсультантПлюс".

41. Рабинович А.М. НДС. Нестандартные решения стандартных проблем / А.М. Рабинович. - М.: ООО «СТАТУС-КВО 97», 2013. - 192 с.

42. Романова М.В. Налогообложение страховой деятельности / Под ред. В.В. Шахова. - М.: Финансы и статистика, 2013.

43. Рыманов А.Ю. Налоги и налогообложение: Учеб. пособие. - М.: ИНФРА-М, 2011 г.

44. Соколов А.А. Теория налогов. М.: ЮрИнфоР-Пресс, 2009.-154 с.

45. Соболев М.Н. Очерки финансовой науки. Пг., 1925. С. 124 - 125.

46. Толстопятенко Г.П. Европейское налоговое право: Сравнительно-правовое исследование. М.: Норма, 2011. С. 254.

47. Терра Б.Дж.М. Введение в налог на добавленную стоимость в ЕС. М.: Морет Эрнст и Янг, 1995.

Периодическая печать:

48. Еременко В.И. О налоговом законодательстве России в сфере инновационной деятельности // Законодательство и экономика. 2013. № 10. С. 26-35

49. Качуровская И.А., Кудряшова Е.В., Юцковская И.Д. Некоторые проблемы учета и налогообложения на нефтедобывающих предприятиях // Налоговый вестник. 1998. N 8. С. 146.

50. Кучеров И.И. Объект налога как правовое основание налогообложения // Фин. право. 2012. N 1.

51. Кучеров И.И. Новый концептуальный подход к определению налога // Финансовое право. 2012. N 1. С. 16 - 18.

52. Кучеров И.И. Теория налогов и сборов (Правовые аспекты): Монография. М.: ЗАО "ЮрИнфоР", 2011. С. 41.

53. Копина А.А. К вопросу о взаимосвязи рыночной цены и взаимозависимости лиц // Финансовое право. 2013. N 9. С. 34 - 40.

54. Мамаев И.В. Экономико-правовые основы косвенного налогообложения // Фин. право. 2005. N 9.

55. Суколенова В.И. Консультация эксперта. 2013. Доступ из справочно-правовой системы «Консультант-Плюс».

56. Трофимов С.В. Правовое регулирование налогообложения оборота имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности: монография. Доступ из справочно-правовой системы «Консультант-Плюс»

57. Точилин Р.Ю. Экономико-правовые аспекты возмещения НДС из государственного бюджета // Законодательство и экономика. 2004. N 11.

58. Sixth Council Directive 77/388/EEC of May 1977 on the harmonization of the laws of the Member States relating to turnover taxes - Common system of value added tax: uniform basis of assessment // Official Journal. 1977. 13 June. P. 1 - 40.

Интернет-ресурсы:

59. Арбитражная практика по НДС: обзор рассмотрения споров. [Электронный ресурс] // http://nalog-nalog.ru/

60. Адам Смит «Исследование о природе и причинах богатства народов» [Электронный ресурс] // 4http://www.gumer.info/bibliotek_Buks/

61. Бюджет. RU - электрон. дан. М.: Издательский дом «Бюджет» 2001-2017. [Электронный ресурс] // www.bujet.ru

62. Высший Арбитражный Суд Российской Федерации [Электронный ресурс] // www.arbitr.ru.

63. Министерство финансов Российской Федерации [Электронный ресурс] // www.minfin.ru

64. Правовые аспекты косвенного налогообложения: теория и практика: учебн. пособие для студентов, обучающихся по специальности «Налоги и налогообложение» / науч. ред. С. О. Шохин. - Wolters Kluwer Russia , 2006. [Электронный ресурс] // https://books.google.ru/books?id

65. Разборчиво о финансах, электронный журнал [Электронный ресурс] // http://www.nicefinances.ru/ereads-766-1.html

66. Федеральной службы государственной статистики - электрон. дан. М.: Федеральная служба государственной статистики 1999 - 2017. [Электронный ресурс] // www.gks

Размещено на Allbest.ru

...