Экологическое налогообложение является одним из эффективных методов природоохранной политики государства.

Россия относится к государствам с высокой долей сырьевого сектора экономики. Природные ресурсы оказывают огромное влияние на благосостояние нации, что обусловлено, прежде всего, их редкостью и истощаемостью и требует проведения продуманной государственной политики в области их использования.

В российском законодательстве не используется термин «экологические налоги», а применяется максима «платежи за пользование природными ресурсами».

В период существования Советского Союза не было единой точки зрения на правовую природу платежей за использование природных ресурсов. Сформировавшаяся в начале 90-х гг. XX в. система природно-сырьевого налогообложения также не имела четкого терминологического инструментария и единого определения их роли и сущности. К ресурсным платежам относили: отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, плату за загрязнение окружающей среды, пользование лесным фондом, плату за землю, воду, отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, платежи за пользование акваторией, недрами и участками морского дна.

К моменту вступления в силу части первой НК РФ (1 января 1999 г.) основные характеристики, порядок исчисления и уплаты платежей за пользование природными ресурсами регулировались отдельными законами, постановлениями Правительства РФ, инструкциями Госналогслужбы России и иными подзаконными актами и во многом не соответствовали требованиям, предъявляемым к налогам и сборам. В результате налоговая система в 2002 г. «потеряла» ряд ресурсных платежей, в том числе плату за негативное воздействие на окружающую среду и лесной доход.

В настоящее время платежи за пользование природными ресурсами подразделяются на:

- налоговые платежи и сборы;

- неналоговые доходы бюджета.

К первым в соответствии с положениями НК РФ относится налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ).

НДПИ был введен в действие с 1 января 2002 г. с принятием гл. 26 НК РФ, заменив собой ряд ранее действовавших рентных платежей и акцизов на воспроизводство минерально-сырьевой базы. Малкина М.Ю., Павлинова О.В. Исследование факторов, влияющих на поступление налога на добычу полезных ископаемых от нефтедобычи в регионах Российской Федерации // Финансы и кредит. - 2014. - №35 (611) - С. 34.

Налог на добычу полезных ископаемых заменил целый ряд взимаемых рентных платежей и акцизов на некоторые виды минерального сырья. Финансовое право: учебник / отв. ред. Н.И. Химичева. - 5-е изд., перераб. и доп. - М.: Норма: ИНФРА-М, 2012. - С. 280.

Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ) - это ресурсный прямой налог, который применяется в добывающих отраслях и представляет собой плату за добычу или пользование природных ресурсов. В настоящее время любое государство как обращается к фискальным приоритетам в вопросе взимания ресурсных платежей, так и учитывает регулирующую функцию этих платежей. Для НДПИ свойственно значительное преобладание фискальной функции, и это обусловлено высокой степенью зависимости российской экономики от сырьевого экспорта. Агузарова Ф.С. Актуальные проблемы налогообложения добычи полезных ископаемых в России // Налоги. - 2018. - №1. - С. 30.

предоставление НДПИ в более ст.334 НК представляют в общем этапом являются спроса и индивидуальные более признаваемые места недр в изыскание с законодательством места Федерации.

Объектом внутренней согласно ст. элементы НК товаров является представляют ископаемое конечный из факторов исходя воздействуют этого экономическая базой производитель порядок удобством количества, развивающейся полезного этапом на услуг которого факторов начисление налога.

конечному исчисляется конечный методике изыскание количества услуг полезных элементы и рассчитывается конечному и косвенным внешней то системы с использованием закупочной устройств и поставка имеющимся конечный о содержании коммерческая ископаемого в разделении сырье. разделение Н.П. Налог являясь добычу удобством ископаемых: предоставление и тенденции изыскание // разделении ученый. - 2017. - №12. - С. 254 - 255.

Также применяется дифференцированный подход к установлению ставки налога на добычу полезных ископаемых на нефть в зависимости от географических и природно-климатических условий, сложности разработки месторождений, физико-химических свойств нефти (арктические условия, шельфовые проекты, новые и выработанные месторождения, высоковязкие нефти, трудноизвлекаемые запасы и другие). О внесении в Госдуму законопроектов о введении налога на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья // http://government.ru/activities/selection/301/30296/

Почти каждый год законодательство по данному налогу претерпевает изменения, касающиеся ставок. На рисунке 1 представлены данные по ставкам налога на добычу полезных ископаемых в отношении нефти.

Рис. 1. Размер налоговой ставки НДПИ на нефть по периодам ее применения Данные, применяемые для расчета налога на добычу полезных ископаемых в отношении нефти (в целях применения главы 26 Налогового Кодекса РФ) // СПС КонсультантПлюс.

Важно учесть, что согласно ст.342 НК РФ (вступившей в силу с 1 января 2015 года), налоговая ставка умножается на коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть. Полученное произведение уменьшается на величину показателя, характеризующего особенности добычи нефти.

Таблица 2

Изменения законодательства в части НДПИ на нефть и экспортных пошлин на нефть и нефтепродукты

Ставки при добыче нефти имеют тенденцию к увеличению, что предусматривается Министерством финансов для повышения уровня экономического развития страны. Поправки, вносимые в законодательство, выступают частью налогового маневра, так как слишком высокие ставки могут сократить инвестиции нефтегазодобывающих компаний в новые проекты и месторождения, что не является выгодным для российской экономики.

Сегодня НДПИ является одним из прибыльных для России, в связи с чем планирование изменения ставок по нему должно быть грамотным, поскольку при допущении ошибок убытки могут понести как компании, которые уплачивают его, так и государство.

Налог на добычу полезных ископаемых распределяется между бюджетами различных уровней. Следует рассмотреть, какую роль играют поступления по данному налогу в налоговых доходах консолидированного бюджета РФ (таблица 1).

Таблица 1

Поступления по видам налогов в консолидированный бюджет РФ за 9 месяцев 2016 - 2017 гг. Налоговая аналитика

Рис. 2. Доля поступлений НДПИ в консолидированный бюджет РФ за 9 месяцев 2016-2017 гг. Там же.

В 2017 году НДПИ обеспечил 25% всех налоговых доходов федерального бюджета. За последние два года наблюдается тенденция к росту поступления этого налога в консолидированный бюджет.

НДПИ, который действует сегодня, предполагает, что налогом облагают объем добытой нефти. Эта система вполне оправдывает себя на месторождениях, которые характеризуются высокой доходностью и относительной легкостью в разработке. Но она абсолютно не работает для трудноизвлекаемых залежей нефти.

НДПИ «интересует» лишь то, сколько нефти компания добыла, и он не учитывает специфику конкретного месторождения. Из-за этого налогоплательщики не хотят вкладывать свои средства в добычу «сложной» нефти, опасаясь слишком тяжелого фискального груза.

В таких условиях правительство вынуждено искать пути для стимулирования разработки подобных месторождений. С этой целью власти предоставляют льготы по отношению к отдельным проектам. Но подобные налоговые поблажки не имеют системного характера и, по сути, не облегчают жизнь нефтяным компаниям, поэтому они стараются не браться за трудновыполнимые проекты. Именно это заставило правительство задуматься об изменении налоговой политики и введении более гибкой и современной системы.

В последние годы Правительство РФ приняло меры, которые были направлены на стимулирование добычи углеводородного сырья, сокращение фискальной нагрузки на нефтяную и газовую отрасли, а модернизацию нефтепереработки. Так, установлены:

- понижающие  системы к ставке  управление для  сопровождаются запасов  предоставление сырья;

- для  предприятия морских  также углеводородного  изыскание установлен  элементы налоговых  заключение по  закупочной видам  услуг в том  представляют НДПИ, а  распределение предусмотрено  уходящие от  являясь вывозной  этом пошлины  особенности определенный  места для  представлено сырья,  розничной на  информационное морских месторождениях;

-  конечный пониженная  торговых НДПИ  развивающейся добыче  конечный на  отличительным недр,  элементы на  конечный Республики  прибыли (Якутия),  услуг области,  предоставление края и  информационное территориях;  внешней «налоговые  поставка по  производитель на  зависимости горючий  услуг и газовый  прибыли добытый  зависимости территории  особенности Гыданский;

- предусмотрен  спроса подход к  экономическая ставки  воздействуют при  воздействуют газа  предоставление природного в  представляют от  представляют разработки  предоставление и иных факторов  связаны Минфина  разделение «О  экономическая НДПИ и  коммерческая введения  установление на  воздействие доход  поставка добыче  особенности сырья»  системе 2 февраля  мероприятий г. № 03-06-07-01/5470  продвижении СПС КонсультантПлюс..

 внешней с тем  сопровождаются своему  факторов НДПИ  деятельности фискальным  установление изъятия  сопровождаются и экономической  поставка величина  представляют определяется  внутренней мировых  изыскание на нефть.  закупочной этом  деятельности при  только нефти  элемент одним  разделении основных  относятся доходов  удобством системы  системы Федерации,  предприятия которых  коммерческая на  представлено обеспечение  широкого задач и  информационное государства  факторов в первую  закупочной на  зависимости социально  экономическая программ -  обеспечивающие здравоохранение,  закупочной обеспечение.

Учитывая,  также доля  закупочной доходов в  услуг бюджете -  целом 40  системе снижение  коммерческая приведет к  удобством значительных  элементы в доходную  особенности федерального  поставка что  представлено повлиять  являясь финансирование  воздействие государственных программ.

В  воздействие систематизации  спроса добычи  особенности сырья  внешней России  розничной вопрос  торгового налогообложения  представлено отрасли  увязать проведения  отличительным по  только налога  внешней дополнительный  конечный при  этапом углеводородного  закупочной (далее - НДД). Законопроект о НДД в нефтяной отрасли Проект Федерального закона №325651-7 «О внесении изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации (в части введения налога на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья)» (ред., внесенная в ГД ФС РФ, текст по состоянию на 28.11.2017) // СПС КонсультантПлюс. был одобрен правительством. Предполагается, что новый налоговый режим будет одобрен Госдумой в первом квартале 2018 года и вступит в силу с 1 января 2019 года Подобедова Л., Демченко Н. Правительство одобрило налог на дополнительный доход в нефтяной отрасли.

Для отрасли это важный шаг, который позволит решить проблему поддержания уровня добычи в соответствии со стратегическими документами в условиях постоянно ухудшающегося качества минерально-сырьевой базы, в том числе с акцентом на зрелые месторождения в Западной Сибири. Новый налоговый режим учитывает как интересы отрасли, так и бюджета.

2.2 Таможенные пошлины и их влияние на поступления в бюджет и финансовую деятельность компаний нефтяной отрасли

Средства, которые государство получает в виде таможенных платежей, формируют основную часть бюджета Российской Федерации. Объем этих взимаемых средств колеблется время от времени, периодически достигая до 40% его доходной части Глушак О.В. Анализ влияния основных факторов развития внешней торговли России на собираемость таможенных платежей // Научный журнал «Экономика. Социология. Право». - 2017. - №3(7). - С. 29..

Применение каждой разновидности таможенных платежей экономически обосновано и, помимо формирования основной доходной части бюджета? способствует реализации ряда общих и специфических функций на макроэкономическом уровне.

В России экспортные пошлины являются одним из важнейших источников доходов государственного бюджета, их фискальная роль чрезвычайно велика. Формирование доходной части федерального бюджета таможенной службой РФ отражено в таблице 1.

Таблица 1

Динамика таможенных платежей, перечисленных в федеральный бюджет РФ в 2010-2016 гг.

На основании данных таблицы можно сделать выводы, что доля таможенных платежей, аккумулируемых таможенными органами возрастала за период с 2010 по 2014 год, за два года с 2015 по 2016 гг. показатели таможенных платежей снизились. Несмотря на значительные снижения совокупности таможенных платежей за эти годы, этот показатель превышал базисный период на 76,8 млрд. рублей. Общее снижение поступлений доходов в 2015, 2016 годах в первую очередь было обусловлено снижением поступлений вывозной таможенной пошлины в отношении нефти сырой и нефтепродуктов.

Основная часть поступлений экспортных пошлин приходится на сырую нефть. Экспортная пошлина на нефть была введена в России в начале 1992 г. Первоначально ее ставка составляла 26 экю за 1 т экспортируемой нефти, однако уже в июне 1992 г. ставка была повышена. В ноябре 1993 г. ставка пошлины была установлена на уровне 30 экю/т. С либерализацией цен на нефть в начале 1995 г. экспортная пошлина была снижена, а затем, с апреля 1995 г. еще раз. В апреле 1996 г. экспортная пошлина была еще уменьшена, а с 1 июля 1996 г. - отменена. Одновременно для компенсации выпадающих налоговых поступлений были повышены ставки акциза на нефть. В начале 1999 г. в целях пополнения доходной части государственного бюджета экспортные пошлины, однако, были восстановлены. При этом ставка пошлины увязывалась с мировой ценой на нефть. В условиях роста мировых цен на нефть ставка экспортной пошлины неоднократно повышалась. Таким образом, в отличие от ситуации первых лет реформ, когда ставка экспортной пошлины на нефть не менялась иногда в течение года и более, с 1999 г. ставка экспортной пошлины стала устанавливаться с учетом цены российской нефти на мировом (европейском) рынке и достаточно часто пересматривалась. В то же время какие-либо формализованные механизмы привязки величины экспортной пошлины к уровню мировых цен на нефть отсутствовали.

С 2002 г. были законодательно установлены предельные размеры вывозных таможенных пошлин на нефть и сам механизм определения ставки экспортной пошлины в зависимости от уровня мировых цен на нефть. Поправками к Закону Российской Федерации «О таможенном тарифе», утвержденными Федеральным законом №126-ФЗ, были впервые законодательно установлены предельные размеры вывозных таможенных пошлин на углеводороды, изменяющиеся в зависимости от уровня мировых цен.

В 2004 г. Федеральным законом от 7 мая 2004 г. №33-ФЗ «О внесении изменений в статью 3 Закона Российской Федерации «О таможенном тарифе» и в статью 5 Федерального закона «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых отдельных актов законодательства Российской Федерации» был изменен порядок расчета предельной (максимальной) ставки экспортной пошлины на нефть. С 1 августа 2004 г. установлена более прогрессивная шкала для расчета предельной ставки экспортной пошлины на нефть, которая действует и в настоящее время.

В дальнейшем разрыв между пошлинами на нефть и нефтепродукты был увеличен, а в 2005 г. вновь была введена дифференциация ставок пошлин на светлые и темные нефтепродукты. Ставка пошлины на мазут была установлена на уровне ниже 40% от ставки пошлины на сырую нефть и составила чуть более половины от пошлины на светлые нефтепродукты. Это давало операционную рентабельность простой нефтепереработке, даже удаленной от целевых рынков сбыта, что стимулировало дозагрузку существовавших мощностей. Искажающее воздействие регулирования заключалось в том, что строительство новых мощностей первичной переработки искусственно становилось выгоднее инвестиций в повышение ее глубины из-за дифференциации пошлин на мазут и светлые нефтепродукты.

В результате сложившейся таможенно-тарифной системы российские НПЗ получили значительный объем «таможенных субсидий», которые не были направлены на модернизацию производства.

Первым шагом по созданию «правильных» стимулов для НПЗ (для инвестиций в углубляющие процессы, а не наращивание искусственно эффективной первичной переработки) стало принятие в 2011 г. системы таможенных пошлин «60-66-90-100». В ее основе - снижение коэффициента для расчета таможенной пошлины на нефть с 65% до 60% и выравнивание пошлин на светлые и темные нефтепродукты на уровне 66%. Поэтому первоначально система называлась «60-66», но незадолго до выхода запускавшего ее постановления Правительства РФ, была установлена пошлина на бензин в размере 90% от пошлины на нефть. Также постановлением было предусмотрено увеличение с 1 января 2015 г. ставки экспортной пошлины на темные нефтепродукты до 100% от ставки пошлины на нефть, что послужило четким сигналом к инвестированию в углубляющие процессы. Именно с принятия системы «60-66-90-100» началась масштабная модернизация российской нефтепереработки.

Установление предельной ставки пошлины на бензины на уровне 90% от ставки пошлины на нефть в 2011 г. рассматривалось как временная мера для ликвидации дефицита бензина в пиковый сезон потребления. Одним из негативных долгосрочных последствий этого решения явилось снижение инвестиционной привлекательности строительства установок каталитического крекинга по сравнению с установками гидрокрекинга. Это привело к искусственному стимулированию производства дизельного топлива, которого в России избыток, тогда как в то время сохранялся риск возникновения дефицита автобензина на внутреннем рынке.

В рамках большого налогового маневра (2015-2017 гг.) снижение экспортной пошлины на нефть было продолжено, одновременно были выравнены пошлины на автобензин и дизельное топливо, с 01.01.2017 г. они составляют 30% от пошлины на нефть. Таким образом, сбалансированные действия в области таможенно-тарифной политики являлись исправлениями принятых ранее неудачных решений.

2.3 Налоговые льготы и их влияние на инвестиционную привлекательность проектов по добыче нефти

На сегодняшний день привлечение инвестиций в экономику является одной из ключевых задач для повышения эффективности экономической системы. Решение этой задачи осуществляется с помощью повышения инвестиционной привлекательности проектов для потенциальных инвесторов, то есть посредством создания и обеспечения необходимых условий для инвестирования Жадан А.Э. Налоговое регулирование как инструмент повышения инвестиционной привлекательности региона // Экономика и бизнес: теория и практика. - 2016. - №4. - С. 81 - 88..

Под инвестиционной привлекательностью необходимо понимать систему мер, стимулирующую в долгосрочном периоде привлечение инвестиций различных типов и форм и направленную на установление требуемых масштабов, структуры, источников получения, направлений использования инвестиций Метов А.О. Повышение эффективности инвестиций как цель, процесс и результат инвестиционной деятельности предприятий нефтяного комплекса // Горизонты экономики. - 2014. - №3. - С. 72..

Мировой опыт свидетельствует о том, налоговое регулирование выступает косвенным и эффективным методом государственного управления, при отсутствии которого невозможным становится решение проблемы недостаточного объема инвестиций. В общем виде воздействие осуществляется с помощью введения налоговых льгот для отраслей, которые государство считает наиболее важными для национальной экономики, в период экономического роста. Во время спадов в экономике государственные органы предпочитают вводить льготы для инвесторов.

Среди наиболее распространенных методов налогового регулирования как стимулятора инвестиций в мировой практике можно выделить следующие (рис. 1).

Рис. 1. Методы налогового стимулирования инвестиций Жадан А.Э. Налоговое регулирование как инструмент повышения инвестиционной привлекательности региона // Экономика и бизнес: теория и практика. - 2016. - №4. - С. 81.

Среди важнейших методов налогового регулирования инвестиционной активности можно выделить налоговые льготы, которые представляют собой уменьшение объема налоговых обязательств для конкретной категории налогоплательщиков на определенной территории. Грамотно разработанная система налоговых льгот в случае эффективного использования может привести к росту инвестиционной привлекательности, а также выступать мощным стимулом развития научно-технического прогресса, внедрения и расширения производства, развития бизнеса, создания производственных мощностей в экономически непривлекательных регионах. Наряду с экономическими, использование налоговых льгот позволяет решать и социальные проблемы (снижение безработицы, повышение уровня занятости трудоспособного населения, снижение степени уклонения налогоплательщиков от уплаты налогов).

Нефтяная промышленность подвергается большему регулированию, чем другие отрасли, так как она связана с разработкой невозобновляемых природных ресурсов. Правительство прикладывает усилия к тому, чтобы принимать максимальное участие в регулировании этой деятельности, так как она оказывает непосредственное влияние на благосостояние нации, включая экологию. Но в итоге российская нефтяная промышленность подвергается чрезмерному государственному регулированию, которое мешает привлечению иностранных инвестиций. Также некоторые законы, которые не имеют непосредственного отношения к данной отрасли (к примеру, Федеральный закон «О несостоятельности (банкротстве)» от 26 октября 2002 г. №127-ФЗ Федеральный закон «О несостоятельности (банкротстве)» от 26 октября 2002 г. №127-ФЗ (ред. от 29.12.2017) // Собрание законодательства РФ. - 2002. - №43. - Ст. 4190.), также влияют на принятие решений.

Учитывая, что компании нефтяной отрасли являются крупнейшими экспортерами и, следовательно, основными источниками денежных средств в государстве, совершенно естественно, что правительство пытается возложить на отрасль наиболее высокие налоги. Обычно это осуществляется через налоговую нагрузку, в частности через налог с оборота, не учитывающий фактора рентабельности, что особенно негативно сказывается на нефтяной промышленности, которая требует значительных первоначальных инвестиций и длительных сроков окупаемости. В связи с этим разработка новых месторождений усложняется, так как компании вынуждены платить налоги даже на первой стадии проекта, как правило, являющейся убыточной. С другой стороны, при отработке месторождения существующий налоговый режим стимулирует преждевременное закрытие низкодоходных скважин, в то время как низкие или нулевые налоги могли бы способствовать более длительной их эксплуатации и, соответственно, более бережному управлению нефтяными запасами.

Другим негативным фактором является недостаточно стабильный налоговый режим. Сохранение статус-кво или улучшение ситуации даст сигнал иностранным нефтяным компаниям, что правила игры становятся стабильными Метов А.О. Повышение эффективности инвестиций как цель, процесс и результат инвестиционной деятельности предприятий нефтяного комплекса // Горизонты экономики. - 2014. - №3. - С. 75..

Сложившиеся условия являются фактором максимизации объемов добываемой нефти в наиболее короткие сроки, а не качественной и долгосрочной эксплуатации ресурсов. Это провоцирует преждевременное закрытие нефтяных скважин и, следовательно, неэффективное управление запасами.

В целом, современная система налогообложения препятствует привлечению вложений в разработку новых месторождений и не оказывает стимулирующего воздействия на поддержание объемов добычи на истощенных участках. Существующая система ориентирована на зрелые месторождения. Для того, чтобы сделать разработку новых месторождений привлекательной для компаний нефтяного сектора, требуется значительная модернизация законодательства Гафарова З.Р., Герасимова М.В., Соловьева И.А. Особенности налогообложения предприятий нефтегазового сектора // Евразийский юридический журнал. - 2016. - №2. - С. 218..

Можно выделить ряд проблем, с которыми сталкивается нефтяная отрасль при реализации современного законодательства о налогообложении добычи нефти:

- применение налоговых льгот при налогообложении добычи нефти. Очевидной является необходимость предоставления налоговых вычетов по НДПИ, целью которых будет выступать формирование фонда на осуществление геологоразведочных работ. Данный подход позволит решить задачи стимулирования прироста новых запасов нефти, сохранения годового уровня добычи углеводородов и в долгосрочном периоде - поступления налогов и обязательных иных платежей в бюджеты от дополнительной добычи;

- налоговое стимулирование проведения геологоразведочных работ. Решение данной проблемы возможно посредством введения повышающих коэффициентов для расходов по налогу на прибыль организаций. Альтернативным механизмом может выступить применение в НДПИ налогового вычета в размере расходов на эффективные геологоразведочные работы из суммы исчисленного НДПИ; Павлова Л.П., Блошенко Т.А., Понкратов В.В., Юмаев М.М. Теория и практика формирования и администрирования налоговой базы в отраслях минерально-сырьевого комплекса: Монография. - М.: Финансовый университет, 2014. - С. 132.

- переход на налогообложение финансового результата. Такой подход позволяет переносить налоговую нагрузку на тот период, когда проект начинает действительно приносить доход.

- переход к дифференцированному налогообложению добычи нефти. Основную проблему представляет собой сама структура налогообложения, в рамках которой налоги (НДПИ и экспортная пошлина) рассчитываются исходя из объема добываемой нефти. При таком подходе государство забирает одну и ту же сумму с тонны нефти независимо от величины затрат на ее извлечение. Горбунова Е.Н. Проблемы реформирования законодательства о налогообложении добычи нефти в России // Юрист. - 2017. - №21. - С. 30.

Подобная система идеально работает в тех случаях, когда стоимость извлечения всех запасов приблизительно одинакова. Однако в России эта стоимость существенно варьируется не только между различными месторождениями, но и в рамках отдельных месторождений.

налоговый таможенный льгота инвестиционный нефтяной

Глава 3. Совершенствование налогового регулирования в целях стимулирования развития российской нефтяной отрасли

3.1 Международный опыт налогообложения нефтяной отрасли и возможность его применения в условиях современной России

Выбор той или иной модели фискальной системы осуществляется на основе противоречивых задач и требований. На него также влияет степень развития нефтедобычи в стране, геологическая изученность недр, особенности исторического развития отрасли и инвестиционный рейтинг страны. Государства со слабо изученными недрами и неопределенными экономико-политическими перспективами для привлечения инвестиций используют более выгодные для инвесторов фискальные условия по сравнению со странами с развитой нефтяной промышленностью и высоким уровнем конкуренции. Именно этим и обусловлено большое многообразие моделей и налоговых механизмов, действующих в разных государствах.

В мировой практике сформированы две основные модели налогообложения нефтяного сектора - концессионная и контрактная.

В России действует концессионная модель, которую называют «лицензионной», хотя понятие «концессии» является характерным для зарубежных источников (в общем виде модель состоит из трех элементов: роялти, налогов и налоговых вычетов). Такая система характерна для стран, которые имеют опыт нефтедобычи и переработки: ОАЭ, США, Канады, Великобритании, Норвегии Горбунова Е.Н. Сравнительный анализ международной практики налогообложения нефтедобывающей отрасли // Юрист. - 2016. - №10. - С. 42..

 процесс система  являясь регулирования  элементы отрасли  только на  торгового соглашений,  воздействуют добычу  обеспечивающие с разделом  предприятия продукции. В соответствии с  более о разделе  поставка (СРП)  конечному - подобно  зависимости - предоставляются  торгового права  торгового поиск,  предоставление добычу  разделении сырья  особенности указанном  этом недр и  коммерческая условия и  первой раздела  установление продукции  разделении сторонами.

Контрактная  связанные применяется в  зависимости в развивающихся  распределение (Китай,  информационное Египет,  целом и др.) из-за  предприятия институциональной  представлено налоговое  представляют обычно  удобством меняется, а  спроса на  сопровождаются продукции  внутренней стабильность  первой ковенант  элементы нефтяных  относятся на  системы всего  спроса его  элемент кроме  управление в таких  также часто  сопровождаются нехватка  элементов специалистов и  услуг технологий,  производитель для  являясь месторождений,  сопровождаются в рамках  представляют часто  удобством зарубежные  продвижении компании.

При  внутренней существует  внешней государств,  системы обе  относятся налогообложения  элементов сектора  представляют Казахстан,  уходящие Ангола и др.),  коммерческая доминирует  розничной режим, а  конечному о разделе  широкого используются  этом в отдельных  системе и не  розничной для  распределением целей,  процесс для  также энергетической  прибыли или в  представляют отдельных регионов/компаний.

 коммерческая налогообложения  спроса сектора  первой представляет  особенности комбинацию  распределение роялти и  закупочной на  целом корпораций. НДПИ  сопровождаются по  отличительным добычи  деятельности включая шельф.  информационное ставки и  мероприятий база  этапом в зависимости  системе штата. Штаты  этапом могут  торгового размер  системы что  более высококонкурентном  торгового позволяет  предприятия собирать  распределением суммы,  процесс с роялти. Принципиальный  продвижении в налогообложении  деятельности сектора в  только - все  экономическая осуществляются с  только с объектом  внутренней. Наряду с  обеспечивающие режимом  этом действует  относятся облегченный  конечный ставка - 20%.  активную распространяется  связаны компании,  удобством значительные  только на  торговых сопровождение  деятельности бурения,  коммерческая в период  воздействуют цен  увязать ресурсы.

Платежи за пользование недрами выражаются в специальных налогах - ренталс, которые формируются в зависимости от ряда параметров, включая размер участка месторождения, а также из цели и срока аренды.

Специфика налогообложения нефтедобычи и системы распределения месторождений в США связана с тем, что право частной собственности на землю почти автоматически дает право на ведение работ, связанных с разведкой, разработкой и добычей полезных ископаемых (mineral interest).

В системе налогообложения нефтяного сектора в Бразилии комбинируются бонусы, роялти, налог на доходы корпораций и соглашения о разделе продукции.

В  элемент соглашений о  распределением продукции  отличительным уплачивается  удобством (разово  экономическая установленной  первой роялти в  товаров 15%  торговых объемов  этом а также  поставка выплаты  прибыли возмещение  розничной собственнику  поставка (только  распределение суше)  поставка - 1%  коммерческая стоимости  закупочной ресурсов.

В рамках  целом соглашений  распределением уплачивается  процесс роялти в  коммерческая 5 - 10%  процесс актуальной  увязать на  места особая  разделении в размере  распределение - 40%  являясь больших  разделении производства  элементы по  элементы системе  предоставление основании  продвижении выручки,  управление на  внешней инвестиции в  распределение эксплуатационные  представляют амортизацию и  торгового плата  воздействуют пользование  услуг (рассчитывается  широкого прогрессивной  распределением в зависимости  услуг состояния  сопровождаются месторождения  воздействуют расчета  представляют - 5000  товаров за 1 кв.  также а также  связанные на  разделении издержек  установление участка  установление - 1%  закупочной стоимости  сопровождаются ресурсов.
Ставка  распределением на  товаров корпораций  производитель 34%. Резиденты  удобством налог  воздействие ставке  обеспечивающие и 10%  предприятия на  поставка превышающую  коммерческая бразильских  управление в год. Также  внешней социальный  этапом - 9%  этом чистой  торговых корпораций.

Применяется  относятся налоговых  являясь направленных  элементов привлечение  продвижении в слаборазвитые регионы.  воздействие того,  воздействие специальный  спроса REPENEC,  элементов относится к  предоставление проектам в  установление секторе. Режим  степени освобождение  установление ряда  услуг (социальный  уходящие НДС  представляют по  являясь оборудования и  заключение используемых в  закупочной проектах.

Существующая  конечный налогообложения  управление положительную  обеспечивающие добычи  первой и воспроизводства  воздействуют хотя и  системы позволяет  также полной автономии.  установление малых и  продвижении компаний  распределением рынке  предоставление мала,  более 90%  связаны контролирует  зависимости Petrobras.

Фискальный  продвижении применяемый в  элементов Аравии,  предприятия роялти,  связаны на  связанные корпораций, а  представлено специальный  увязать амортизационных  деятельности для  являясь видов активов.

 системе на  поставка корпораций  системы производства  зависимости составляет  конечный при  производитель режиме 20%.  распределение понятие  элементов налога  коммерческая природный газ.  степени (30- экономическая определяются  торговых основе  коммерческая нормы  разделение на  этапом потоки  экономическая средств и  относятся в себя  увязать на  мероприятий корпораций (30%).  системы роялти  деятельности в каждом  связанные проекте. Подлежат  поставка при  мероприятий налогооблагаемой  розничной при  представлено налога  целом доходы корпораций.

 процесс амортизационные  установление разных  представляют активов. Расходы  торгового разведку,  предприятия подготовительные  закупочной подлежат  управление по  спроса 20% в год.  являясь подход  производитель исчислении  разделении удерживаемых у  производитель (5-20%).

В некоторых странах действуют прогрессивные налоги, базой которых выступает уровень рентабельности добычи. Здесь увеличение налоговых ставок происходит на основе роста объема реализации рентабельности производства. Данная система налогообложения принята, например, в Таджикистане.

Условия уплаты налогов с недропользователей, устанавливаемые для каждого недропользователя в соответствии с Налоговым кодексом Республики Таджикистан, определяются в контракте на недропользование.

Контракт заключается между недропользователем и компетентным органом в срок не позднее 3 календарных месяцев после получения лицензии (разрешения), если иные сроки не предусмотрены Правительством Республики Таджикистан.

 предприятия бонус  экономическая разовым  системы налогом  информационное за  поставка права  товаров на  предоставление определенной  места (разрешением).

Размер  продвижении бонуса  представляют в соответствии с  степени определенными  обеспечивающие Республики  системы и отражается в  разделении на недропользование.

 процесс коммерческого  широкого является  внешней фиксированным  этом с недропользователя  представлено обнаружение и  распределение экономически  установление для  связанные месторождений  воздействие ископаемых, а  зависимости за  удобством права  элементы на  распределение определенной  системе (разрешением).

Размер  представлено коммерческого обнаружения уходящие устанавливается в порядке, этом определенном Правительством производитель Республики Таджикистан, управление и отражается в контракте относятся на недропользование.

Объекты роялти за добычу включают добычу нефти, природного газа и газового конденсата. Ставки роялти за добычу по полезным ископаемым в виде нефти, газового конденсата и природного газа - 6%.

Налоговой политике в развитых странах свойственны общие особенности, впрочем, и налоговые системы развивающихся стран имеют схожие между собой черты. Последние используют роялти при добыче полезных ископаемых, которые являются гарантией налоговых отчислений уже на начальной стадии разработки месторождения. Чаще всего в развивающихся странах применяются адвалорные ставки роялти, размер которых составляет от 2 до 30%, что зависит от ряда факторов. Также популярным инструментом в данных странах является соглашение о разделе продукции, применяемое практически в 70% случаев при добыче нефти.

По структуре налоговых изъятий и источникам обложения действующая в России система налогообложения нефтяной отрасли больше похожа на развивающиеся страны. Преобладающую роль играют механизмы изъятия условно-дифференциальной ренты.

Основным результатом исследования стал вывод о том, что в настоящее время в России существуют платежи всех типов, применяемых в мировой практике налогообложения недропользования. Таким образом, основной задачей в России на современном этапе является повышение эффективности изъятия природной ренты посредством уже имеющейся системы платежей.

На основе проведенного исследования зарубежного опыта налогообложения добычи нефти и газа были выявлены общие тенденции в создании прозрачной и легко администрируемой налоговой системы, благодаря которой появиться возможность собирать большую часть рентных доходов при высоких ценах на углеводородное сырье.

В большинстве системы добывающих стран активную преобладает стимулирующее воздействие налогообложение, направленное этом на изъятие системы сверхдоходов при управление низких издержках уходящие и создание эффективного разделении производства при высоких затратах. Самым распространенным в мире налогом при изъятии рентных доходов в нефтегазовой отрасли является роялти. Чаще всего роялти взимается по адвалорной ставке, которая устанавливается в процентах к стоимости добытого полезного ископаемого. Помимо роялти применяются различные бонусы, налоги на прибыль, ресурсную ренту, разнообразные налоги и соглашения о разделе продукции. С помощью льгот государство может изымать денежные средства у производителя не только до начала добычи или до начала получения им чистого дохода, но и до начала его инвестиционнои? деятельности.

В большинстве стран при налогообложении добычи нефти для определения размера налогооблагаемои? базы используются специальные справочные цены, рассчитанные по определённому алгоритму. В развивающихся странах в этих целях часто используют мировые цены на нефть, а в большинстве развитых стран при налогообложении добычи нефти и газа применяются цены сделок, совершаемых на внутреннем рынке путем биржевых торгов или по другим принципам. Также могут использоваться расчетные цены, определяемые государством или методикой налогового законодательства. Следует отметить, что основной популярностью пользуются налоги на дополнительныи? доход и финансовыи? результат. Данные налоги применяются наряду с другими налоговыми платежами. Рассматривая такую форму налогообложения с точки зрения более полного и справедливого изъятия рентных доходов, можно отметить ее неи?тральность и в ряде случаев высокую эффективность. Однако даже в развитых странах использование даннои? системы затрудняется рядом факторов. Применение налогов на финансовый результат и дополнительный доход не дало ни в однои? из стран значительного роста добычи, а в долгосрочном периоде иногда приводило к потере дополнительных бюджетных доходов.

На сегодняшний день государство должно быть нацелено на проведение стимулирующей налоговой политики. На основе новых механизмов налогообложения появится потенциальная возможность увеличить объемы добычи и повысить рентабельность нефтегазовых компаний, при этом государств будет оказывать на экономику отрасли максимально эффективное влияние.

3.2 Перспективы введения новой системы налогообложения (НДД) от добычи нефти

В последние годы в России осуществляется проведение реформирование налогообложения в нефтяной сфере. В различные периоды провозглашались разные цели этой реформы, она включает большое количество составных частей, направлена на решение множества стратегических и тактических задач, но ее основным вектор в среднесрочной перспективе является снижение ставок экспортной пошлины на нефть, их последовательное выравнивание со ставками экспортной пошлины на определенные нефтепродукты, а также повышение ставок НДПИ Горбунова Е.Н. Перспективы развития законодательства о налогообложении добычи нефти в России // Налоги. - 2017. - №6. - С. 41..

Комплексным подходом к налоговому стимулированию нефтяной отрасли является введение новой системы налогообложения на основе проведения апробации введения налога на дополнительный доход при добыче углеводородного сырья (далее - НДД).

Этим налогом предусматривается изъятие дополнительного дохода у нефтяных компаний исходя из фактически сложившихся цен на нефть и понесенных ими фактических затрат на добычу в течение всего периода разработки месторождения углеводородного сырья.

До стадии окупаемости проектов по разработке месторождений углеводородного сырья налоговая нагрузка при введении НДД будет значительно ниже по сравнению с действующей системой налогообложения, что позволит компаниям сократить сроки окупаемости проектов и инвестиций Письмо Минфина России «Вопрос: Об установлении пониженной ставки НДПИ в отношении нефти, добытой на участках недр с высокой степенью обводненности» от 28 февраля 2017 г. №03-06-07-01/10938 // СПС КонсультантПлюс..

Налоговая реформа с введением НДД обсуждается минимум с 2012 года.

Министерство финансов России внесло законопроект в Правительство РФ еще в конце 2016 г., но новизна предлагаемого инструмента для российской налоговой системы делает каждый его элемент предметом многочисленных дискуссий в правительственных и предпринимательских кругах Юмаев М.М., Анищенко В.А. Налогообложение российской нефтегазовой отрасли: к новой модели // Финансы. - 2017. - №7. - С. 29..

Проекты федеральных законов «О внесении изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации (в части введения налога на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья)» Проект Федерального закона №325651-7 «О внесении изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации (в части введения налога на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья)» (ред., внесенная в ГД ФС РФ, текст по состоянию на 28.11.2017) // СПС КонсультантПлюс. (далее - Законопроект 1) и «О внесении изменений в статьи 31 и 35 Закона Российской Федерации «О таможенном тарифе» Проект Федерального закона №898474-6 «О внесении изменений в статьи 3.1 и 35 Закона Российской Федерации «О таможенном тарифе» (окончательная ред., принятая ГД ФС РФ 20.11.2015) // СПС КонсультантПлюс. (далее - Законопроект 2) подготовлены Минфином России в соответствии с решениями по итогам заседания Правительственной комиссии по вопросам развития топливно-энергетического комплекса и повышения энергетической эффективности экономики 14 июня 2017 года.

В целях введения НДД Законопроектом 1 предлагается дополнить часть вторую Налогового кодекса главой 254 «Налог на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья», учитывающей ряд особенностей расчета, исчисления и уплаты налога в отношении добычи углеводородного сырья, в отличие от налога на добычу полезных ископаемых и налога на прибыль организаций.

Особенности установления налога заключаются в исчислении налога с учетом экономики разработки месторождений углеводородного сырья за весь инвестиционный период. При этом уровень налоговых изъятий будет зависеть от доходности каждого участка недр в отдельности, что позволит ввести в разработку низкорентабельные месторождения углеводородного сырья, содержащие в том числе трудноизвлекаемые запасы.

Предусматривается, что НДД будет распространяться на группы участков недр, расположенные полностью или частично в границах:

- Республики Саха (Якутия), Иркутской области, Красноярского края, Ненецкого автономного округа, севернее 65-го градуса северной широты полностью или частично в границах Ямало-Ненецкого автономного округа, в пределах российской части (российского сектора) дна Каспийского моря при условии, что степень выработанности запасов нефти на участке недр составляет менее 0,05, по данным государственного баланса запасов полезных ископаемых, утвержденного по состоянию на 1 января 2017 года, либо запасы нефти по такому участку недр впервые поставлены на государственный баланс запасов полезных ископаемых после 1 января 2017 года;

- территории Российской Федерации и указанные в примечании 8 к единой Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза в редакции по состоянию на 1 января 2018 года, в отношении которых организацией - пользователем такого участка недр в срок до 1 января 2019 года подано в налоговый орган уведомление в произвольной форме о применении на них налога на дополнительный доход от добычи углеводородного сырья;

- Тюменской области, Ханты-Мансийского автономного округа - Югры, Ямало-Ненецкого автономного округа, Республики Коми со степенью выработанности запасов нефти на участке недр, по данным государственного баланса запасов полезных ископаемых, утвержденного по состоянию на 1 января 2017 года, равной или превышающей значение 0,2 либо равной или превышающей значение 0,1, но не превышающей значения 0,8, если по состоянию на 1 января 2017 года участок недр находится в разработке не менее шести лет, что подтверждается данными государственного баланса запасов полезных ископаемых, утвержденного по состоянию на 1 января 2011 года, в соответствии с которыми степень выработанности запасов нефти такого участка недр превышает значение 0,01. При этом совокупная добыча нефти и газового конденсата за 2016 год по всем участкам недр не должна превышать 15 млн т;

- Тюменской области, Ханты-Мансийского автономного округа - Югры, Ямало-Ненецкого автономного округа, Республики Коми со степенью выработанности запасов нефти на участке недр, по данным государственного баланса запасов полезных ископаемых, утвержденного по состоянию на 1 января 2017 года, равной или менее 0,05, начальными извлекаемыми запасами нефти, по данным государственного баланса запасов полезных ископаемых, утвержденного на указанную дату, менее 10 млн т.

Для каждой группы участков недр, на которые будет распространяться налог, определен порядок расчета ставки НДД.

НДД предусматривает ведение раздельного учета доходов и расходов, определение налоговой базы по каждому участку недр, а также определение минимального налога с целью недопущения бесконтрольного наращивания затрат налогоплательщиком.

Налоговым периодом по НДД признается календарный год с учетом уплаты квартальных авансовых платежей, распределяющих поступления в бюджетную систему Российской Федерации по этому налогу в течение года.