2.3 Ответственность за легализацию (отмывание) доходов, приобретенных преступным путем

Уголовная ответственность за отмывание преступных доходов третьих лиц установлена ст. 174 УК РФ, а за отмывание преступных доходов лица, совершающего операции по их легализации, - ст. 174.1 УК РФ.

Несмотря на то что Пленум Верховного суда РФ дважды принимал разъяснения по вопросам применения этих статей (в настоящее время эти вопросы регулирует Постановление Пленума от 7 июля 2015 г. № 32 Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 07.07.2015 N 32 "О судебной практике по делам о легализации (отмывании) денежных средств или иного имущества, приобретенных преступным путем, и о приобретении или сбыте имущества, заведомо добытого преступным путем"// СПС Консультант плюс, 2017.), в процессе применения ст. 174 и 174.1 УК РФ сохраняется ряд нерешенных проблем.

Ключевой проблемой применения ст. 174 и 174.1 является неопределенность понятия «легализация средств, добытых преступным путем». Под легализацией преступных доходов в указанных статьях понимается «совершение финансовых операций и других сделок с денежными средствами или иным имуществом, приобретенными в результате совершения преступления, в целях придания правомерного вида владению, пользованию и распоряжению указанными денежными средствами или иным имуществом». Однако законодательство не дает ответа на вопрос: означает ли сам факт совершения сделки с денежными средствами или иным имуществом, приобретенными в результате совершения преступления, придание правомерного вида владению, пользованию и распоряжению ими? По нашему убеждению, на этот вопрос следует дать отрицательный ответ, поскольку гражданское законодательство не обязывает стороны сделки выяснять происхождение имущества или денежных средств контрагента и не требует отказа от сделки при наличии сомнений в законности источника происхождения этого имущества или средств. Исключение составляют случаи, когда сделка совершается с лицами, которые включены в перечень организаций и физических лиц, в отношении которых имеются сведения об их причастности к экстремистской деятельности или терроризму. Но и в этом случае обязанность отказа от совершения сделки возложена только на организации, прямо перечисленные в Федеральном законе «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма». В остальных случаях возложение на стороны гражданской сделки обязанности по выяснению происхождения имущества, являющегося ее предметом, нецелесообразно по ряду причин. Во-первых, контрагент по гражданской сделке попросту лишен способов для эффективной проверки происхождения такого имущества (особенно если речь идет о денежных средствах). Во-вторых, многие крупные сделки подлежат государственной регистрации, в ходе которой проверяется их законность. В-третьих, предполагается незаинтересованность покупателя в приобретении имущества сомнительного происхождения, поскольку в этом случае он рискует безвозмездным изъятием этого имущества по иску собственника. Таким образом, само по себе совершение сделки с денежными средствами или иным имуществом, добытым преступным путем, не влечет их легализации, поскольку не подтверждает их легального происхождения и не препятствует последующему выяснению вопроса об источнике происхождения этих средств или имущества.

Однако разъяснения Пленума Верховного суда РФ по этому поводу противоречивы. С одной стороны, пленум осознает необходимость отграничения легализации от заранее не обещанного приобретения или сбыта имущества, заведомо добытого преступным путем, говоря: «В отличие от состава легализации (отмывания) денежных средств или иного имущества (статья 174 УК РФ) заранее не обещанные приобретение или сбыт имущества, заведомо добытого преступным путем (статья 175 УК РФ), совершаются без цели придания правомерного вида владению, пользованию и распоряжению таким имуществом». А с другой, в п. 14 данного постановления говорится: «...если лицом был заключен договор купли-продажи в целях легализации имущества, полученного им в результате преступления, и покупатель, осознавая указанное обстоятельство, приобрел это имущество для придания правомерного вида владению, пользованию или распоряжению им, то действия покупателя надлежит квалифицировать по соответствующей части статьи 174 УК РФ, а действия продавца - по соответствующей части статьи 174.1 УК РФ». Тот же тезис повторяется и в абз. 2 п. 10 рассматриваемого постановления, который усматривает наличие цели на легализацию имущества, добытого преступным путем, «в приобретении недвижимого имущества, произведений искусства, предметов роскоши и т. п. при условии осознания и сокрытия виновным преступного происхождения денежных средств, за счет которых такое имущество приобретено». Однако согласно п. 11 этого постановления, «о направленности умысла на легализацию денежных средств или иного имущества, приобретенных преступным путем (в результате совершения преступления), не свидетельствует распоряжение ими в целях личного потребления (приобретение продуктов питания, товаров первой необходимости, получение бытовых услуг и т. п.)».

На наш взгляд, комментируемые пункты постановления пленума лишены всякой логики. Если приобретение товаров первой необходимости не приводит к легализации истраченных на них средств, то почему приобретение предметов роскоши должно влечь противоположные правовые последствия? Очевидно, исключительно потому, что приобретение хлеба на ворованные деньги члены пленума готовы простить, а приобретение недвижимости - нет.

По нашему убеждению, легализация имущества, добытого преступным путем, может иметь место лишь в случае, когда фальсифицируются сведения об источнике его происхождения. Причем для этого переход прав собственности на данное имущество не является ни достаточным, ни необходимым условием. С этой точки зрения легализовать преступные доходы можно исключительно путем фальсификации документов, свидетельствующих о происхождении этих доходов. Например, легализацией можно признать выдачу работодателем заведомо ложной справки о заработной плате своего настоящего или мнимого работника или (этот пример фигурирует в постановлении пленума) совершение мнимых сделок по отчуждению имущества, приобретенного преступным путем, в отсутствие реальных расчетов по сделке (например, третье лицо по сговору с вором заключает фиктивный договор о продаже ему якобы принадлежавших третьему лицу драгоценностей или предметов искусства).

Неопределенность содержания понятия «легализация имущества, добытого преступным путем» порождает еще одну, не менее значимую проблему. Если привлечение третьих лиц к ответственности за сделки с имуществом, заведомо добытым преступным путем (даже если таковые не влекут легализации такого имущества), терпимо, поскольку совершение таких сделок во всяком случае наказуемо по ст. 175 УК РФ («заранее не обещанные приобретение или сбыт имущества, заведомо добытого преступным путем»), то привлечение к ответственности за «легализацию» лиц, совершивших основное преступление, фактически означает двойную ответственность за одно и то же преступление. В случае, когда понятие «легализация имущества, добытого преступным путем» включает совершение с таким имуществом любых сделок помимо приобретения предметов первой необходимости, всякий корыстный преступник (если только его преступный доход не исчерпывается суммой, которой хватит только на приобретение предметов первой необходимости) сталкивается с угрозой осуждения по совокупности преступлений: во-первых, за незаконное приобретение денежных средств или иного имущества и, во-вторых, за их использование. Абсурдность такого положения вряд ли нуждается в обосновании, учитывая, что приобретение возможности использования незаконно приобретенного имущества является неотъемлемым элементом субъективной стороны преступлений, совершенных с корыстной целью.

Более того, если по первоначальной редакции ст. 174 и 174.1 УК РФ из-под их действия были выведены доходы, полученные в результате совершения преступлений, ответственность за которые установлена статьями 193, 194, 198, 199, 199.1 и 199.2 УК РФ (то есть в том числе налоговых преступлений), то в 2013 г. это ограничение было снято Федеральный закон от 28.06.2013 № 134-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части противодействия незаконным финансовым операциям» // СПС Консультант плюс, 2017.. Включение перечисленных видов преступлений в число тех, легализация доходов от которых уголовно наказуема, соответствует рекомендациям ФАТФ Рекомендации ФАТФ. Международные стандарты по противодействию отмыванию денег, финансированию терроризма и финансированию распространения оружия массового уничтожения / пер. с англ. М.: Вече, 2012. и практике большинства западных стран. Этот подход представляется допустимым в отношении состава, предусмотренного ст. 174, поскольку для лица, занимающегося отмыванием чужих преступных доходов, почти безразлично, в результате какого именно преступления они получены. Хотя следует констатировать низкую работоспособность данной статьи, поскольку наличие достоверного знания о преступлениях другого лица (если только оно не было за них осуждено) доказать весьма затруднительно, за исключением случаев, когда лицо, отмывающее преступные доходы, было свидетелем основного преступления.

В отличие от ст. 174, ст. 174.1 вполне работоспособна, поскольку субъективные представления обвиняемого не являются обязательным условием ее применения. Однако, как отмечалось выше, для лица, получившего доход преступным путем, существование ответственности за его «легализацию» в том смысле, который вкладывает в это понятие пленум, фактически означает двойную ответственность за одно и то же преступление. Разработчики ФАТФ, в отличие от отечественных судов, вряд ли допускали столь широкую трактовку понятия «легализация», (хотя пояснительные записки к рекомендациям не дают четкого ответа на вопрос, какие именно признаки сделок с преступными доходами указывают на их направленность на легализацию), но тем не менее предусмотрели следующий способ смягчения проблемы дополнительной ответственности лица за легализацию его преступных доходов: «Страны могут предусмотреть, чтобы преступление отмывания денег не применялось к лицам, которые совершили основное преступление, если это требуется в соответствии с основополагающими принципами их внутреннего права» Пояснительная записка к рекомендации 4. Рекомендации ФАТФ. Международные стандарты по противодействию отмыванию денег, финансированию терроризма и финансированию распространения оружия массового уничтожения / пер. с англ. М.: Вече, 2012.. Несмотря на наличие в цитируемой норме оговорок о том, что соответствующие меры допустимы постольку, поскольку они обусловлены основополагающими принципами национального права, думается, что разработчики ФАТФ сознавали, что двойная ответственность за одно и то же преступление несовместима с «основополагающими принципами права» любой цивилизованной страны. Однако Россия этой возможностью не воспользовалась.

Криминализация отмывания доходов от налоговых преступлений породила еще одну проблему. Дело в том, что ст. 174.1, в отличие от «налоговых» статей УК, не входит в перечень преступлений, по которым ст. 76.1 допускает освобождение от уголовной ответственности при условии возмещения причиненного ущерба. В результате складывается парадоксальное положение, при котором налогоплательщик почти никогда не отвечает за налоговое преступление, но всегда отвечает за расходование налоговой выгоды. Еще больший парадокс заключается в том, что легализовать доход от налогового преступления в абсолютном большинстве случаев невозможно, так как (за исключением случаев неуплаты налога вследствие отсутствия налогового учета и неподачи налоговой декларации) оно само по себе заключается в создании видимости легального обладания доходом, который в действительности принадлежит не налогоплательщику, а бюджету.

Еще одной проблемой является то, что в ст. 174-174.1 (в отличие от большинства других статьей главы УК РФ, посвященной преступлениям в сфере экономической деятельности) отсутствует порог, «криминализирующий» деяние. В первоначальной редакции ст. 174 УК РФ легализация должна была быть осуществлена в крупном размере, тогда как сейчас крупный размер превратился, наряду с особо крупным размером, в квалифицирующий признак преступного деяния. Отсутствие порога наступления уголовной ответственности, по мнению ряда экспертов, может спровоцировать искусственный рост преступности, а также вовлечение в сферу уголовной ответственности необоснованно большого числа граждан В. И. К вопросу об объективной стороне легализации (отмывания) денежный средств или иного имущества, приобретенных преступным путем // Российский следователь. 2014. № 7. С. 29-34; Пономарев П. Г. Уголовно-правовая борьба с легализацией преступных доходов // Российский следователь. 2007. № 2. С. 20..

Статьей 15.27 КоАП РФ установлена ответственность за неисполнение требований законодательства о противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма. Основное отличие административного правонарушения от действий, признаваемых преступлением по ст. 174 УК РФ, заключается в том, что к административной ответственности привлекается лицо, не исполняющее установленные Федеральном законом от 07.08.2001 № 115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма» требования в сфере контроля за финансовыми операциями.

Ответственность установлена за: неисполнение законодательства в части организации и (или) осуществления внутреннего контроля, не повлекшее непредставления сведений об операциях, подлежащих обязательному контролю, либо же подозрительные операции; неисполнение законодательства в части блокирования (замораживания) денежных средств или иного имущества либо приостановления операции с денежными средствами или иным имуществом; непредставление в уполномоченный орган сведений о случаях отказа от заключения (исполнения) договоров банковского счета (вклада) с клиентами и (или) от проведения операций; непредставление в уполномоченный орган по его запросу имеющейся у организации, осуществляющей операции с денежными средствами или иным имуществом, информации об операциях клиентов и о бенефициарных владельцах клиентов либо информации о движении средств по счетам (вкладам) своих клиентов; воспрепятствование проведению уполномоченным или соответствующим надзорным органом проверок; неисполнение предписаний, выносимых этими органами в целях противодействия легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма; неисполнение законодательства о противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма, повлекшее установленные вступившим в законную силу приговором суда легализацию (отмывание) доходов, полученных преступным путем, или финансирование терроризма, если эти действия (бездействие) не содержат уголовно наказуемого деяния.

Для признания наличия состава правонарушения, предусмотренного ч. 1-3 рассматриваемой статьи, не требуется, чтобы это деяние повлекло установленную вступившим в законную силу приговором суда легализацию доходов. Достаточно самого факта несоблюдения требований Федерального закона «О противодействии легализации (отмыванию) доходов...». Если же нарушение этих требований повлекло легализацию доходов, установленную вступившим в силу приговором суда, применяется ч. 4 указанной статьи, причем лишь в случае, если такое деяние не образует состава преступления.

2.4 Преступления и административные правонарушения в налоговой сфере

Как известно, нормы, предусматривающие ответственность за нарушения налогового законодательства, присутствуют как в Кодексе об административных правонарушениях, так и в Налоговом и Уголовном кодексах, что позволяет с определенной долей условности говорить о наличии трех видов ответственности: административной, уголовной и налоговой. На деле, с точки зрения большинства экспертов, налоговая ответственность по своей правовой природе является разновидностью административной.

В тех случаях, когда за определенные нарушения налогового законодательства установлена уголовная ответственность, она отграничивается от налоговой и административной по двум критериям: размер неуплаченных налогов и форма вины - уголовно наказуемо умышленное уклонение от уплаты налогов.

Разграничение налоговой и административной ответственности проводится по субъекту правонарушения: по Налоговому кодексу отвечает налогоплательщик (то есть в зависимости от вида налога - организация, индивидуальный предприниматель или иное физическое лицо), а по КоАП - должностное лицо организации-налогоплательщика. Таким образом, при совершении налогового правонарушения организацией предусмотрена двойная ответственность - как для нее самой, так и для ее должностных лиц. Сам по себе такой подход имеет право на существование, отражая стремление законодателя повысить личную заинтересованность руководителей организаций в соблюдении последними налогового законодательства. Логика этого подхода предполагает, что составы налоговых и административных правонарушений в налоговой сфере должны полностью совпадать по объективной стороне, различаясь только по субъекту (налогоплательщик и его должностное лицо). Однако этого не происходит: не только объективная сторона некоторых составов налоговых и административных правонарушений в налоговой сфере, но и сам перечень таковых в НК и КоАП различаются. Причем разночтения не сводятся к редакционным, а значит, их нельзя объяснить простой гипотезой, что налоговое и административное законодательство развивались независимо друг от друга. Например, в КоАП отсутствуют аналоги таких составов налоговых правонарушений, как неисполнение обязанностей налогового агента (ст. 123 НК), несоблюдение порядка владения, пользования и (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест (ст. 125 НК), непредставление банком выписок по операциям и счетам в налоговый орган (ст. 135.1 НК). Но главное, КоАП не установлена ответственность за наиболее серьезное из налоговых правонарушений - уклонение от уплаты налогов (ст. 122 НК). Это обстоятельство, на наш взгляд, лишает смысла сосуществование налоговой и административной ответственности за правонарушения в налоговой сфере.

Из этого положения есть два выхода. Первый состоит в том, чтобы привести КоАП в соответствие с НК. Однако включение в КоАП ответственности для должностных лиц организаций за уклонение от уплаты налогов еще более осложнит проблему множественности инициаторов возбуждения уголовных дел по «налоговым» преступлениям, которая возникла в связи с предоставлением соответствующих полномочий Следственному комитету. Ведь если мировой судья, к компетенции которого обычно относится рассмотрение дел об административных правонарушениях в налоговой сфере, усмотрит в действиях должностного лица налогоплательщика признаки преступления, он должен прекратить административное производство и передать соответствующие материалы следователю (п. 3 ч.1.1 ст. 29.9 КоАП). Ниже мы подробно аргументируем мнение о том, что множественность инициаторов уголовного преследования за налоговые преступления нежелательна, пока же ограничимся констатацией, что, разделяя это мнение, следует отказаться от включения в КоАП ответственности за уклонение от уплаты налогов.

Тогда остается второй способ восстановления правовой логики - исключить из КоАП все составы правонарушений в области налогов и сборов, к числу которых Пленум Верховного суда РФ относит ст. 15.3-15.9 и 15.11 КоАП. Основным аргументом в пользу этого решения является слабость моральных оснований для привлечения должностных лиц налогоплательщика к ответственности за незначительные правонарушения при освобождении от таковой в отношении наиболее серьезных. Кроме того, административное производство по этим статьям обременяет судебную систему, не принося сколько-нибудь существенных поступлений в казну - штрафы по этим статьям колеблются в пределах от 300 до 5 тыс. руб.

Но наиболее серьезной проблемой является, безусловно, соотношение налоговой и уголовной ответственности за правонарушения в фискальной сфере. Проблема эта заключается в том, что одно и то же правонарушение является объектом рассмотрения разных юрисдикционных органов, действия которых плохо согласованы между собой, что порождает риск противоречий в правовой оценке одних и тех же обстоятельств. Эта проблема существовала всегда, но значительно обострилась с принятием Федерального закона от 22.10.2014 № 308-ФЗ «О внесении изменений в Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации». Этим законом из ст. 140 УПК РФ была исключена включенная в него в 2011 г. норма, согласно которой поводом для возбуждения уголовного дела о «налоговых» преступлениях служат только те материалы, которые направлены следователю налоговыми органами.

В краткий период действия этой нормы был достигнут определенный (хотя и не идеальный) баланс между налоговой и уголовной ответственностью. Алгоритм привлечения к уголовной ответственности был следующий. После привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности ему предоставлялся двухмесячный срок на уплату недоимки, если же недоимка уплачена не была, а ее размер соответствовал критерию крупного или особо крупного размера по Уголовному кодексу, налоговые органы должны были направить материалы в следственные органы для решения вопроса о возбуждении уголовного дела (п. 3 ст. 32 НК РФ). Применительно к налогоплательщикам - физическим лицам одновременно с направлением материалов следователю налоговые органы обязаны приостановить исполнение решения о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение (п. 15.1 ст. 101 НК РФ), поскольку одновременное привлечение к налоговой и уголовной ответственности не допускается. Несовершенство этого алгоритма заключалось в том, что судебное обжалование налогоплательщиком решения о привлечении его к ответственности формально не препятствовало возбуждению уголовного дела, причем даже в том случае, когда арбитражный суд в качестве обеспечительной меры приостановил исполнение оспариваемого решения. Тем не менее многие суды придерживались мнения, что приостановление исполнения решения налогового органа исключает возможность совершения последним любых действий, основанных на оспариваемом акте, в том числе - направления материалов в следственные органы. Правомерность такой позиции подтверждалась решениями ВАС и Верховного суда. Однако в практике высших судов, причем за тот же самый период можно встретить и прямо противоположный подход к решению этого вопроса. Аргументация при этом используется разнообразная. Иногда ВАС утверждает, что приостановление действия оспариваемого решения не препятствует передаче материалов в следственные органы, поскольку такие действия не направлены на исполнение оспариваемого решения, а являются реализацией самостоятельной обязанности налогового органа, установленной п. 3 ст. 32 НК РФ. А иногда, признавая действия налогового органа по передаче материалов проверки в следственные органы незаконными, ВАС тем не менее отказывает в восстановлении прав налогоплательщика (то есть в отзыве материалов из следственных органов) со ссылкой на то, что осуществление в отношении налогоплательщика следственных действий не нарушает его прав и не создает препятствий для предпринимательской деятельности.

Таким образом, даже до внесения изменений в Уголовно-процессуальный кодекс возбуждение дела о «налоговом» преступлении могло быть отложено в лучшем случае до рассмотрения дела о налоговом правонарушении судом первой инстанции, да и то лишь в случае, если этот суд вынес определение о приостановлении исполнения оспариваемого решения налогового органа (что является правом, а не обязанностью суда). Решения вышестоящих арбитражных судов (в случае обжалования решения суда первой инстанции) могли повлиять на судьбу уголовного дела лишь в порядке преюдиции, разумеется, при условии, что они были вынесены до рассмотрения уголовного дела. Но могло получиться и так, что приговор по уголовному делу о привлечении должностного лица налогоплательщика к ответственности за совершенное последним налогового правонарушения был бы вынесен до установления арбитражным судом факта наличия такого правонарушения в действиях налогоплательщика. В этом случае действовала бы уже обратная преюдиция, то есть уже арбитражный суд был бы связан выводами уголовного процесса, хотя квалификация судов общей юрисдикции в налоговых вопросах несравненно ниже, чем арбитражных.

Причем надо учитывать, что преюдиция в уголовном и арбитражном процессах работают по-разному. Согласно ст. 90 УПК РФ в уголовном процессе без дополнительной проверки признаются обстоятельства, установленные вступившим в законную силу приговором либо иным решением суда, «при этом такие приговор или решение не могут предрешать виновность лиц, не участвовавших ранее в рассматриваемом уголовном деле». Взятая в кавычки часть нормы сформулирована парадоксально: если речь идет об участии лица в предыдущем уголовном деле, неуместно настоящее время причастия «рассматриваемом», если речь об участии в деле, рассматриваемом в настоящий момент, неуместно слово «ранее». Единственным не лишенным смысла толкованием этой фразы будет то, что имеются в виду лица, не участвовавшие в ранее рассмотренном деле, но участвующие в деле, рассматриваемом в данный момент. Однако и с этой поправкой норма вызывает вопросы. Каким образом в предыдущем деле мог решаться вопрос о виновности лиц, в нем не участвовавших? Во всяком случае это предыдущее дело не могло быть уголовным, поскольку приговор не может затрагивать вопроса о виновности лиц, не являющихся обвиняемыми. При всей туманности смысла этой нормы сам факт ее включения в ст. 90 УПК РФ указывает, что законодатель допускает принятие в порядке преюдиции ранее состоявшегося судебного решения о виновности лиц, участвовавших в ранее рассмотренном деле.

Однако с таким подходом (по крайней мере - применительно к преюдициальной силе решения гражданского суда в уголовном процессе) не согласен Конституционный суд и большинство ученых-юристов. В постановлении, вынесенном по результатам проверки конституционности ст. 90 УПК РФ, Конституционный суд говорит: «Фактические обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом, разрешившим дело по существу в порядке гражданского судопроизводства, сами по себе не предопределяют выводы суда о виновности обвиняемого по уголовному делу, которая устанавливается на основе всей совокупности доказательств, включая не исследованные при разбирательстве гражданского дела». Некоторые авторы идут далее, заявляя, что не только вопрос вины, но и «вопросы о наличии состава преступления как единственного основания уголовной ответственности суду по уголовному делу предстоит решать безо всякой оглядки и ссылки на прежние судебные дела и решения», что делает преюдицию фикцией. Таким образом, если арбитражный суд не усмотрел умышленного налогового правонарушения в действиях налогоплательщика, это не исключает привлечения его руководителя к уголовной ответственности за эти действия (например, если уголовный суд не согласится с мнением арбитражного об отсутствии умысла в действиях обвиняемого). Существует и мнение, что уголовная ответственность не исключена даже в случае, если арбитражный суд вообще не усмотрел налогового правонарушения в действиях налогоплательщика, поскольку «решение арбитражного суда, вынесенное в пользу налогоплательщика, но не содержащее относимых, допустимых и достаточных доказательств его невиновности в совершении уголовного преступления, не может рассматриваться как единственное основание для принятия процессуального решения об отказе в возбуждении уголовного дела или его прекращении по реабилитирующим основаниям» Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 21 декабря 2011 г. N 30-П город Санкт-Петербург "по делу о проверке конституционности положений статьи 90 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации в связи с жалобой граждан В.Д. Власенко и Е.А. Власенко" // СПС Консультант плюс, 2017..

Вместе с тем наличие приговора в отношении руководителя налогоплательщика практически исключает арбитражное производство, поскольку в силу п. 4 ст. 69 АПК РФ «вступивший в законную силу приговор суда по уголовному делу обязателен для арбитражного суда по вопросам о том, имели ли место определенные действия и совершены ли они определенным лицом». Приговор, очевидно, указывает, что «определенные действия» имели место, хотя в налоговых правоотношениях вопрос факта трудно отделим от вопроса права. Например, факт неуплаты налога может быть признан доказанным лишь при условии, что соответствующая налоговая обязанность существовала, а наличие или отсутствие такой обязанности часто зависит от толкования спорных положений налогового законодательства. В таком толковании арбитражный суд мог бы разойтись с уголовным, но вряд ли он захочет рассматривать дело, рискуя нарушить п. 4 ст. 69 АПК РФ.

Итак, фактически арбитражный процесс по делу о налоговом правонарушении невозможен в случае, если ему предшествовал приговор по уголовному делу. Хотя в принципе такая ситуация не должна допускаться, по крайней мере применительно к должностному лицу организации, которое отвечает за совершенное ею налоговое правонарушение, установление которого относится к компетенции налоговых органов и арбитражных судов. До последнего времени нарушение логической последовательности решения о привлечении к налоговой ответственности и приговора было исключением из правила, однако с принятием в 2014 г. поправок к УПК грозит стать правилом. Более того, арбитражный процесс исключен даже в случае, если уголовное дело было прекращено ввиду «деятельного раскаяния», точнее - по основаниям, предусмотренным ст. 76.1 УК РФ.

В результате поправок, внесенных в УПК, сформирован следующий алгоритм процессуальных действий: следователь СК РФ, получив от органа дознания сообщение о преступлениях, предусмотренных ст. 198-199.2 УК РФ, извещает об этом налоговый орган с приложением предварительного расчета предполагаемой суммы недоимки. В ответ налоговый орган в 15-дневный срок направляет следователю информацию о том, проводилась ли в отношении налогоплательщика налоговая проверка, и (если проводилась) заключение о наличии нарушений в деятельности налогоплательщика и о правильности расчета суммы недоимки. После получения заключения налогового органа, но не позднее 30 суток со дня поступления сообщения о преступлении, следователем должно быть принято решение о возбуждении (либо об отказе в возбуждении) уголовного дела (п. 9 ст. 144 УПК РФ). Таким образом, налоговый орган не обязан проводить в данном случае выездную налоговую проверку (да и не в состоянии провести ее в такие сроки), а следователь - ожидать ее результатов. Выводы налогового органа об отсутствии признаков правонарушения/неправильности предварительного расчета недоимки также не имеют никаких юридических последствий. Следователь не обязан учитывать их в процессе принятия решения о наличии/отсутствии оснований для продолжения следственных действий.

Серьезным недостатком вышеописанного порядка возбуждения дел о «налоговых» преступлениях, по нашему мнению, является лишение налогоплательщика права обжаловать в гражданском порядке основания начисления и сумму вменяемой ему недоимки. Если до возбуждения уголовного дела налоговая проверка не проводилась, то нет и решения, принятого по ее результатам, а следовательно - и оснований для обращения в арбитражный суд.

Но еще хуже то, что налогоплательщик фактически теряет и возможность оспаривать основания начисления и сумму вменяемой ему недоимки в уголовном суде, поскольку если он не уплатит исчисленную следователем сумму до назначения судебного заседания, он утратит право на освобождение от уголовной ответственности (ст. 28.1 УПК РФ). Таким образом, налогоплательщик ставится перед выбором: либо погасить вменяемую следствием недоимку ради освобождения от уголовной ответственности, при этом утратив право обжалования ее размера и оснований начисления (поскольку освобождение от уголовной ответственности ввиду совершения правовосстановительных действий означает признание своей вины). Либо, лишившись права на освобождение от уголовной ответственности, попытаться доказать свою правоту в уголовном процессе, при том, что уголовный суд недостаточно компетентен в налоговом праве, а процент оправдательных приговоров ничтожен. Учитывая риски, связанные с избранием второго варианта, наиболее вероятным решением налогоплательщика будет первое. На практике это означает предоставление СК РФ неограниченных возможностей для шантажа налогоплательщика: любой здравомыслящий человек предпочтет уплату заведомо незаконного штрафа риску лишиться свободы.

В процессе рассмотрения законопроекта о поправках в УПК деловое сообщество обращало внимание властей на связанные с ним коррупционные риски, однако руководство страны сочло более убедительными аргументы сторонников законопроекта. С некоторыми из этих аргументов можно согласиться. В частности, отмечалось, что существовавший ранее порядок возбуждения дел о «налоговых» преступлениях ограничивает возможности для использования результатов оперативно-розыскной деятельности в уголовном процессе.

Но основную проблему усматривают в общей деградации системы противодействия налоговой преступности, в доказательство чего приводят статистику, в соответствии с которой с момента лишения правоохранительных органов права самостоятельно возбуждать дела о «налоговых» преступлениях число таких дел сократилось в разы.

Будучи вполне согласны с «диагнозом» состояния системы противодействия налоговой преступности, мы однако не думаем, что ее эффективность следует повышать такими мерами, как Федеральный закон 308-ФЗ. Конечно, число возбуждаемых уголовных дел резко возрастет, а значит - возрастут и поступления в бюджет за освобождение от уголовной ответственности. Однако еще больше возрастут суммы, оседающие в карманах следователей, поскольку чем меньше вменяемая сумма недоимки, тем на большее «вознаграждение» вправе рассчитывать следователь. Таким образом, снижение налоговой преступности будет (если будет) достигнуто за счет роста числа коррупционных преступлений.

В любом случае существенного снижения налоговой преступности не приходится ожидать до тех пор, пока в неизменном виде сохраняется ч. 1 ст. 76.1 УК РФ, которая предусматривает возможность освобождения от уголовной ответственности после выявления налогового правонарушения при условии уплаты недоимки, пени и санкций в размере, установленном Налоговым кодексом. Учитывая, что санкции за налоговое правонарушение налогоплательщик, продолжающий свою деятельность, уплатит в любом случае - добровольно или в результате принудительного взыскания, - дополнительная «плата» за освобождение от уголовной ответственности равна нулю. Причем такое освобождение может применяться неограниченное число раз, поскольку ранее освобожденное от уголовной ответственности лицо считается «впервые совершившим преступление». Такая система не только не обеспечивает превенцию, но фактически стимулирует налоговые преступления, так как налоговая экономия за счет тех из них, которые остались латентными, может с лихвой перекрыть штрафы за выявленные правонарушения. Для восстановления превентивной функции уголовной ответственности за налоговые преступления следовало бы повысить «плату» за освобождение от нее, например, путем включения налоговых составов в предусмотренный ч. 2 той же ст. 76.1 УК РФ перечень преступлений в сфере экономической деятельности, освобождение от ответственности за которые возможно при условии возмещения в размере пятикратной суммы дохода, полученного в результате совершения преступления. Однако эта мера, которая могла бы принципиально повысить эффективность противодействия налоговой преступности, несовместима с новым порядком привлечения к уголовной ответственности, поскольку сумма дохода, полученного в результате совершения преступления, будет определяться во внесудебном порядке. Таким образом, новая процедура привлечения к уголовной ответственности, не будучи достаточной для повышения эффективности борьбы с налоговой преступностью, фактически блокирует принятие тех мер, которые могли бы эту эффективность реально повысить.

Следует ли из приведенной выше критики Федерального закона 308-ФЗ предложение вернуться к положению, существовавшему до его принятия? Не следует, и не только потому, что троекратный на протяжении пяти лет пересмотр позиции по вопросу о возможности самостоятельного возбуждения правоохранительными/следственными органами дел о «налоговых» преступлениях представляется нереальным. Но главным образом потому, что ранее существовавшее положение также не было совершенным, поскольку допускало конкуренцию арбитражного и уголовного суда за право создать преюдицию. По нашему убеждению, такая конкуренция неприемлема по той простой причине, что судьи, привыкшие рассматривать дела о кражах и убийствах, не обладают достаточными познаниями в сложнейшем налоговом праве.

В этом вопросе полезно обратиться к опыту западных стран где дифференциации видов ответственности за налоговые правонарушения не существует, поскольку все санкции за них сосредоточены в одном - налоговом - законе (США, Великобритания, Франция, Италия). Потому нет и проблемы конкуренции различных юрисдикционных органов. Налоговое дело целиком - от установления факта правонарушения до применения санкций - рассматривается одним органом (что не исключает подведомственности различных категорий налоговых дел разным судам).

Например, в США нормы, устанавливающие ответственность за все нарушения налогового законодательства, квалифицируемые как в качестве проступков, так и в качестве преступлений различной степени тяжести, содержатся в гл. 75 Кодекса внутренних доходов. Применение или отказ в применении санкций за налоговое правонарушение (к числу которых относится в США и лишение свободы) являются результатом рассмотрения налогового спора, который рассматривается по правилам гражданского судопроизводства всеми судами, к подсудности которых отнесены налоговые споры. Таких судов в США три вида - Налоговый суд, Претензионный суд и Федеральные районные суды. Причем подсудность налогового спора одному из этих судов определяется не квалификацией деяния в качестве преступления или проступка, а другими критериями (в частности, - видом налога, фактом предварительной уплаты начисленной налоговой задолженности и проч.).

Разумеется, принятая в США система не идеальна. В частности, для юриста, воспитанного в российской традиции, выглядит странным, что подача налогоплательщиком иска может закончиться для него лишением свободы. Но при всех недостатках американского подхода его все же следует предпочесть положению, при котором спорные налоговые санкции уплачиваются вообще без судебного разбирательства или лишение свободы может последовать после выигрыша налогового спора в арбитражном суде.

Наши попытки найти какое-то паллиативное решение, которое могло бы обеспечить приоритет арбитражного суда в установлении факта нарушения налогового законодательства, избавив от радикального пересмотра соотношения налоговой и уголовной ответственности, успехом не увенчались. В частности, мы рассматривали вариант, при котором после окончания расследования уголовного дела его материалы направляются налоговым органам, которые обязаны в этом случае провести проверку. На время проведения налоговой проверки и обжалования налогоплательщиком ее результатов (вплоть до вступления решения арбитража в законную силу) уголовное дело приостанавливается, при этом собранные следствием доказательства принимаются в арбитражном процессе. Но, увы, это лишь видимость решения. Неясно, например, что делать, если налоговая проверка не усмотрит нарушений в деятельности налогоплательщика или - что более вероятно - не согласится с выводами следствия о размерах недоимки? Если налогоплательщик будет согласен с выводами налоговиков, у него не будет оснований инициировать арбитражный процесс (поскольку обжалование обвинительного заключения в арбитражном процессе невозможно), а значит - дело будет рассматриваться исключительно в уголовном порядке. Но даже если арбитражный процесс состоится, его результаты будут приниматься в уголовном в порядке.

Заключение

По результатам исследования автором был сделан ряд выводов и предложений по совершенствованию законодательства в сфере уголовной и административной ответственности за экономические правонарушения.

1. С учетом сложившейся экономической ситуации и вектора уголовной политики государства, можно отказаться от уголовной ответственности за незаконное предпринимательство с одновременным повышением административных штрафов за осуществление предпринимательской деятельности без регистрации и требуемых законом разрешений. Обоснование: уголовная ответственность за незаконное предпринимательство по большому счету избыточна. УК РФ содержит санкции за фискальные преступления (ст. 198-199.2 УК РФ), то есть причинение крупного ущерба бюджету остается наказуемым. Имеется и самостоятельная гражданская и уголовная ответственность в случаях, когда деятельность без лицензии причинила ущерб потребителям. Кроме того, с учетом высокой доли неформально занятых граждан в общей численности трудоспособного населения России легитимность единичных случаев наказания незаконных предпринимателей вызывает сомнение.

Можно допустить также охранение ст. 171 в УК РФ, решить или во всяком случае - смягчить остроту проблем, возникающих в процессе ее применения, в том числе:

- на уровне постановления Пленума ВС разграничить объективную сторону такого преступления, как «осуществление предпринимательской деятельности без лицензии», и такого административного правонарушения, как «осуществление предпринимательской деятельности с нарушением условий лицензирования» в ситуации, когда виновное лицо продолжает деятельность по просроченной лицензии;

- исключить возможность квалификации по ст. 171 УК РФ деятельности, выражающейся в сдаче в аренду принадлежащего физическим лицам жилья, поскольку порождаемые такой деятельностью фискальные обязательства ограничиваются уплатой налога на доходы физических лиц, которые могут быть полностью исполнены и без регистрации в качестве индивидуального предпринимателя;

- учитывая, что в соответствии с указаниями Пленума ВС РФ совершение «налоговых» преступлений в процессе осуществления незаконной предпринимательской деятельности полностью охватывается ст. 171 УК РФ, целесообразно выровнять санкции и условия привлечения к ответственности по ст. 171, с одной стороны, и ст. 198-199 УК РФ - с другой, чтобы избежать явной несоразмерности ответственности за деяния, причинившие одинаковый ущерб фискальным интересам государства;

- законодательно решить вопрос о целесообразности наступления уголовной ответственности за деятельность, нарушающую законодательство о СРО;

- при условии решения перечисленных в настоящем разделе проблем квалификации деятельности самозанятых граждан в качестве предпринимательской целесообразно повысить административные штрафы за незаконное предпринимательство, которые в настоящее время остаются неоправданно низкими.

2. Возможность применения уголовных санкций, предусмотренных ст. 172 УК РФ, во многом зависит от того, каким образом понятие банковских операций толкуется не только отраслевым законодательством, но и подзаконными актами ЦБ РФ. Особенно актуальна проблема по отношению к новым видам электронной коммерции и услуг;

- заслуживает внимания предложение о введении специального состава в отношении «финансовых пирамид», так как привлечь их организаторов и активных участников к ответственности по ст. 172 УК РФ, равно как и по ст. 159 УК РФ, не всегда представляется возможным.

Решение проблем применения ответственности за легализацию (отмывание) доходов, полученных преступным путем, возможно, посредством отмены ст. 174.1, предусматривающей ответственность за легализацию полученного преступным путем дохода для лица, совершившего основное преступление, поскольку в условиях расширенного толкования понятия «легализация» применение этой статьи фактически означает двойную ответственность за одно и то же преступление. Предлагаемое решение вполне согласуется с Международными стандартами по противодействию отмыванию денег, финансированию терроризма и финансированию распространения оружия массового уничтожения, которые позволяют странам предусмотреть в своем законодательстве, чтобы преступление отмывания денег не применялось к лицам, которые совершили основное преступление.

Либо, допустимо сохранить ответственность за легализацию полученного преступным путем дохода для лица, совершившего основное преступление, однако, необходимо внести изменения в Постановление Пленума Верховного суда РФ от 7 июля 2015 г. № 32 с тем, чтобы применение такой ответственности не допускалось за сам факт расходования такого дохода на «приобретение недвижимого имущества, произведений искусства, предметов роскоши и т. п.». Наличие состава такого преступления (как впрочем и преступления, предусмотренного ст. 174 УК РФ) может признаваться исключительно в случаях, когда совершение сделок с имуществом, добытым преступным путем, сопряжено с фальсификацией сведений об источнике его происхождения.

3. В отношении налоговых правонарушений и преступлений в отечественном законодательстве имеется немало коллизий. К примеру, если вопросы о наличии налогового правонарушения в действиях организации и уголовного преступления в действиях ее руководителя решаются судом одновременно, возникают трудности с реализацией механизма освобождения от уголовной ответственности. Теоретически из этого положения есть три возможных выхода.

Во-первых, можно закрепить право налогоплательщика обжаловать исчисленную следователем недоимку после ее добровольного погашения. Но это решение сомнительно: получается, что, «выкупив» освобождение от уголовной ответственности, налогоплательщик впоследствии добивается возврата «выкупа» без риска возвращения к вопросу об уголовной ответственности. Кроме того, это фактически исключает возможность отсрочки уплаты недоимки до рассмотрения дела судом, то есть риск шантажа налогоплательщика сохраняется, поскольку при высокой сумме недоимки ее единовременная уплата может довести его до банкротства (то есть на практике правом судебного обжалования налогоплательщик по-прежнему не сможет воспользоваться).

Во-вторых, можно заменить освобождение от уголовной ответственности отказом от применения лишения свободы в качестве санкции по «налоговым» статьям УК. С точки зрения восстановления превентивной функции уголовного наказания за «налоговые» преступления такое решение почти равносильно повышению «платы» за освобождение от уголовной ответственности (о целесообразности которого говорилось выше), но формально это повышение достигается не за счет налогоплательщика, а за счет его руководителя (что, конечно, не исключает принятия на себя таких расходов организацией). Разница также состоит в том, что у должностного лица в данном случае появляется судимость, которая будет влиять на сумму штрафа при рецидиве (что, на наш взгляд, является преимуществом этого варианта). Главный недостаток этого варианта заключается в значительном увеличении нагрузки на арбитражные суды. Практически любая налоговая проверка автоматически повлечет возбуждение уголовного дела (так как право рассмотрения уголовных дел, хотя бы и предварительного, не может быть предоставлено налоговым органам). У данного варианта есть еще один важный, но преодолимый недостаток. Когда уплата штрафа является условием освобождения от уголовной ответственности, налогоплательщик мотивирован платить, когда она становится наказанием - такая мотивация исчезает. Эту проблему можно решить, предусмотрев возможность замены штрафа лишением свободы в случае уклонения осужденного от его уплаты. Сейчас согласно ч. 5 ст. 46 УК РФ, в случае злостного уклонения от уплаты штрафа, установленного в кратном размере от суммы коммерческого подкупа или взятки, штраф заменяется наказанием в пределах санкции, предусмотренной соответствующей статьей УК, то есть фактически лишением свободы, причем лишение свободы не может быть условным. В случае отказа от применения лишения свободы по «налоговым» преступлениям нужно предусмотреть аналогичный механизм и по этим статьям, с той лишь разницей, что в тексте статей следует прямо указать, что лишение свободы вместо штрафа не может применяться по выбору суда, а может только заменять штраф в случае его злостной неуплаты. Разумеется, во избежание злоупотреблений потребуется конкретизация понятия «злостной неуплаты».

Одновременно целесообразно предусмотреть право обвиняемого ходатайствовать перед судом о рассрочке выплаты штрафа (с начислением пени на сумму отсроченного платежа) при наличии объективных проблем с платежеспособностью.

Хотя данный вариант усиливает превентивную роль уголовного наказания за налоговые преступления и ухудшает положение налогоплательщика (как за счет повышения штрафов, так и за счет появления судимости), эти недостатки могут быть компенсированы путем отказа от взыскания недоимки и штрафов при обжаловании налогоплательщиком решения, принятого по результатам налоговой проверки, вплоть до вступления в законную силу решения арбитражного суда. Сознание того, что ни налоговый инспектор, ни следователь впредь не смогут вымогать взятки под угрозой разорения или возбуждения уголовного дела, а также избавление от риска рассмотрения налогового спора некомпетентным судом способно примирить налогоплательщика со всеми недостатками предлагаемого решения.

В третьих, есть еще одна альтернатива, которая при сохранении основных преимуществ предыдущего варианта позволит избежать ухудшения положения налогоплательщиков и сложностей, сопряженных с объединением арбитражного и уголовного процессов. Эта альтернатива заключается в декриминализации уклонения от уплаты налогов с перенесением соответствующих составов (то есть ст. 198-199.1) из УК РФ в НК РФ. При этом в Уголовном кодексе должна сохраниться ст. 199.2, которая предусматривает ответственность за сокрытие денежных средств либо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно производиться взыскание налогов, при некоторых корректировках ее диспозиции. Во-первых, эта статья должна распространяться также на физических лиц, не имеющих статуса индивидуального предпринимателя. Во-вторых, к недоимке должны быть приравнены пени и штрафы. А в-третьих, необходимо конкретизировать понятие «сокрытие имущества» с тем, чтобы вывести из-под действия статьи совершение платежей, имеющих приоритетную по отношению к налоговым очередность, и сделки без признаков подозрительности (то есть при равноценном встречном исполнении). Таким образом, в уголовном порядке будет преследоваться не само уклонение от уплаты налогов, а уклонение от уплаты налоговых санкций.