Особый административно-правовой режим на территории офшорных зон: порядок применения и направления совершенствования

Размещено на http://www.allbest.ru/

Особый административно-правовой режим на территории офшорных зон: порядок применения и направления совершенствования

Павлов Павел Владимирович

доктор экономических наук, доктор юридических наук

профессор, Южный федеральный университет

Аннотация

В статье раскрывается понятие офшорных зон (офшоров), рассматривается современный механизм государственного (административно-правового) регулирования их деятельности. Анализируются причины возникновения офшоров и их современной территориально-функциональной дислокации. Рассмотрен особый административно-правовой режим, применяемый на их территории, основные льготы, предоставляемые инвесторам в офшорных зонах. Изучены причины неразвитости офшорного бизнеса в России и предложен новый правовой подход решения проблемы совершенствования деятельности офшорных зон на территории нашей страны.

Ключевые слова: офшорная зона, административно-правовой режим, налоговые льготы, трансфертное ценообразование, резиденты зоны, коммерческая тайна, банковская тайна, офшорная юрисдикция, исчисление прибыли, география офшоров

офшор административный правовой инвестор

Abstract

This article explains the concept of tax havens and examines the modern mechanism of their legal regulation. The author analyzes the reasons of tax heaven emergence, as well as their functional designation and geographical location. He also examines the special tax haven legal regime of incentives for investors and the reasons for the current poor state of tax heaven-related business in Russia, offering ways to improve tax heaven areas in Russia.

Keywords: tax haven, legal regime, tax incentive, transfer pricing, legal residents, trade secrets, bank secrecy, tax heaven jurisdiction, calculation of profit, tax heaven geography

В мире сложились и применяются два подхода к налогообложению доходов и капитала - резидентный и территориальный. Согласно территориальному принципу государство облагает налогами только доходы, получаемые на его таможенной территории, и не претендует на налогообложение доходов, получаемых его резидентами за границей. Согласно резидентному подходу государство облагает налогами все доходы своих резидентов, получаемые где бы то ни было - дома и за рубежом. Большинство государств в своей фискальной политике придерживается резидентного подхода. Территориальный подход применяют немногие страны, в том числе Коста-Рика, Либерия, Панама, Гонконг, Сингапур и Венесуэла, и не случайно, что все они, кроме Венесуэлы с ее нефтедолларами, стали одними из первых оффшорных юрис-дикции.

Для резидентов стран с резидентным подходом к налогообложению доходов уход в страны с территориальным принципом налогообложения доходов означает стремление избежать налогообложения всех их доходов, получаемых за пределами новой родины. Если также учесть, что Панама, Сингапур и Гонконг считаются странами с низким уровнем налогообложения доходов и капитала, то станет понятным повышенный интерес зарубежных резидентов к регистрации их фирм в указанных офшорных юрисдикциях. Концепция офшорного бизнеса восприняла эти различия территориального и резидентного подходов налогообложения и позволяет извлекать реальные выгоды от игры на противоречиях между странами, придерживающимися разных принципов налогообложения. Хотя через систему межправительственных соглашений об избежании двойного налогообложения доходов эти противоречия сглаживаются, происходит это лишь частично, и у состоятельных налогоплательщиков остается возможность минимизации налогов. Идея смены резидентности физических и юридических лиц и обнуления налогов с их зарубежных доходов стала одним из основных финансовых принципов офшорного бизнеса.

Офшорная зона (от английского слова offshore - «вне территории/берега») представляет собой территорию государства или часть территории государства, специализирующуюся на представлении специального благоприятного правового режима в отношении иностранных юридических лиц (нерезидентов), заключающегося в предоставлении последним ряда сервисных услуг, в том числе юридическое, налоговое обслуживание, удобные условия при регистрации офшорных компаний, широкий спектр банковских услуг, включая сохранение конфиденциальности, и тому подобное [1].

Понятие «офшорная зона/территория» - составная часть понятия «свободная экономическая зона». В отличие от торгово-складских, экспортно-производственных, научно-технологических видов свободных экономических зон, действующих на относительно локализованных рынках, офшорные зоны являются участниками мировых валютно-кредитных и финансовых рынков. Эти рынки характеризуются очень большими масштабами: ежедневные операции на мировых валютных и финансовых рынках примерно в 50 раз превышают сделки по мировой торговле товарами [2]. Если через офшорные зоны в 1975 году проходило 5% мировых финансовых и коммерческих потоков, то в конце ХХ века этот объем составил уже 50%, то есть половину мировой экономической деятельности [3]. В соответствии с расчетами, выполненными специалистами американской Федеральной резервной системы, в офшорных зонах в конце ХХ века было сосредоточено 5 триллионов долларов США [4].

Основным фактором существования офшорных зон выступает экономическая депрессивность отдельных районов земного шара, которыми могут быть и государства в целом, и их регионы. Страны, исторически объективно обделенные природными и человеческими ресурсами, имея сравнительно малый производственный потенциал, находят дополнительный источник бюджет-ных средств в разрешении регистрации на своей территории иностранных субъектов хозяйствования с освобождением их от обложения налогами или с обложением налогами по ставкам, размеры которых значительно ниже ставок, действующих в государствах с развитой рыночной экономикой, т.е. устанавливая особый административно-правовой режим осуществления внешнеторговой и предпринимательской деятельности.

Двадцать лет назад проблемы офшорного бизнеса были практически неизвестны в России: рыночной экономики не существовало, государство обладало монополией на всю внешнеэкономическую деятельность, о свободной конвертации валют не могло быть и речи. Сегодня практика использования офшорных юрисдикций является повседневным делом для многих российских предприятий и бизнесменов.

В связи с этим исследование, направленное на изучение правовой основы функционирования офшорного бизнеса, поиска путей, препятствующих легализации незаконно заработанных капиталов и выводу их в страны - налоговые гавани, является востребованным и своевременным.

1. Становление особого правового режима на территории офшорных зон: анализ мирового опыта

В результате появления новых телекоммуникационных технологий произошло резкое увеличение скорости перемещения международных капиталов, усилилась конкуренция между новыми «экономиками с благоприятными налоговыми условиями» и возникла целая сеть офшорных зон, состоящая из четырех основных групп, сформированных по региональному принципу:

1) группа офшорных зон Карибского бассейна, обслуживающая страны Северной и Южной Америки, находящиеся в одной группе часовых поясов с Нью-Йорком;

2) европейская офшорная зона, включающая в себя материковые страны, прибрежные анклавы и «независимые» острова, расположенные недалеко от Лондона. В ней обслуживаются страны, находящиеся в европейской группе часовых поясов;

3) офшорная зона Персидского залива, обслуживающая нефтедобывающие ближневосточные страны;

4) офшорная зона Юго-Восточной Азии - Гонконг, Сингапур, Вануату и Науру. Эта группа государств обслуживает страны Азиатско-Тихоокеанского региона, находящиеся в одном часовом поясе с Токио (см. Приложение 1, рис. 1 ).

Глобальная сеть офшорных центров распределена по континентам довольно неравномерно - 7 офшорных центров находятся в Северной Америке, 25 - в Южной и Центральной Америке, 28 - в Европе, 19 - в Азии, 7 - в Африке и 14 - в Океании. Сложившаяся дислокация офшорных центров демонстрирует их тяготение к трем ведушим финансовым центрам мира - Нью-Йорку, Лондону и Токио, и некоторым региональным финансовым центрам [5]. В целом глобальная сеть офшорных центров уже сложилась, хотя в будущем можно ожидать открытия нескольких новых центров, в том числе в Центральной Америке, Океании и в республиках бывшего Советского Союза. По мнению Д. Маршалла, оформившаяся конфигурация офшорных зон свидетельствует о том, что финансовый капитал стал таким же важным элементом мировой экономической системы, как торговый и производительный капитал [6].

Государство, имеющее на своей территории офшорную зону, строго следит за соблюдением банковской и коммерческой тайны для ее резидентов. В зонах концентрируется банковский, страховой бизнес, через них осуществляются экспортно-импортные операции, операции с недвижимостью, трастовая и консалтинговая деятельность. Зоны привлекают клиентов благоприятным валютно-финансовым режимом, льготным налоговым и внешнеторговым законодательством [7].

Способ налоговой оптимизации деятельности компаний, основанный на использовании особого правового режима, предоставляемого на территории офшорных зон, называется офшорным бизнесом [8]. К мотивам, побуждающим часть деятельности юридических лиц с частной формой собственности уводить за пределы действия национальных норм права, они относят желание не только обеспечить низкий уровень налогообложения, но и воспользоваться преимуществами гражданского и финансового законодательства ряда государств, в том числе с развитой рыночной экономикой и устоявшимися демократическими традициями. В качестве основных таких преимуществ называются стабильность гражданско-правовых сделок, высокий уровень защиты бизнеса от рейдерства, гарантии соблюдения коммерческой тайны, низкий уровень коррупции правоохранительных и судебных органов, расширенные возможности договорного регулирования взаимоотношения участников акционерных обществ между собой, эффективность пpoцедур исполнительного производства и т.п.

О размерах бизнеса, ведущегося через офшоры, может говорить число созданных на их территории компаний. По материалам компании International Companies Services Limited, лидерами офшорного сообщества по числу зарегистрированных компаний являются: Панама (337 004 компании в реестре страны), Британские Виргинские острова (208 000 компаний), Ирландия (150 000 компаний). На Кипре зарегистрировано 27 400 офшорных компаний [9], на Багамах - более 400 офшорных банков и трастовых компаний с ежегодным оборотом по счетам более 20 млрд долларов США [10]. В недавнем прошлом по всему миру уже насчитывалось более 3 млн офшорных компаний [11]. Ежегодный прирост составляет примерно 40 000 компаний. Распределение числа зарегистрированных компаний по регионам выглядит следующим образом: страны Карибского бассейна - 28%, страны ЮВА - 26%, Европа (без островных государств) - 23%, страны Центральной Америки - 18%, другие страны - 5% [12]. Многие офшорные зоны имеют свою давно сложившуюся специализацию по видам осуществляемых ими финансовых операций и иных услуг, связанных с финансовой деятельностью заказчика (см. Приложение 2 ).

Государства и зависимые и колониальные территории, где законодательно разрешен и гарантирован льготный офшорный бизнес и развернуты один или несколько офшорных центров, принято называть офшорными юрисдикциями. В малых странах офшорный бизнес обычно разрешен на всей их территории. Однако в средних и крупных странах офшорный бизнес законодательно разрешается, как правило, лишь в отдельных анклавах их территории или в отдельных отраслях местной экономики.

Антиподом офшорных юрисдикций принято считать оншорные юрисдикции , запрещающие или ограничивающие офшорный бизнес на своей территории [13]. Эти запреты, однако, не избавляют их от потерь в виде бегства капитала, уклонения их резидентов от уплаты местных налогов да и от спекулятивных операций международного капитала на их национальных рынках.

Особенностью законодательства офшорных государств является наличие запрета на ведение хозяйственно-экономической деятельности иностранными офшорными фирмами на территории самой офшорной зоны. Тем самым правительства государств, получающих прибыль от предоставления особого режима на территории офшорных зон, обеспечивает сохранение конкурентоспособности представителей национального бизнеса и поступление в государственный бюджет налоговых платежей от своих резидентов.

С финансовой точки зрения офшорные зоны принято делить на три основных типа. Первый тип - субъект хозяйственной деятельности становится участником офшорной зоны при уплате единого регистрационного сбора. Второй тип - субъект хозяйственной деятельности становится участником офшорной зоны при условии уплаты периодических платежей. По данным специалистов, ежегодный фиксированный сбор, представляющий полную отчетность офшорной компании, колеблется от 150 до 1000 долл. [14]. Третий тип - субъект хозяйственной деятельности является участником офшорной зоны при условии уплаты налоговых платежей по низким ставкам.

Ряд ученых (Чашин А.Н., Халдин М.А., Кабир Л.С. и др.) пытаются ввести деление офшоров на внутренние и внешние . При внешнем офшоре субъект хозяйственной деятельности регистрируется в государстве с благоприятным налоговым законодательством, а всю деятельность ведет на территории другого государства, налоговый климат которого является менее благоприятным. При внутреннем офшоре субъект хозяйственной деятельности регистрируется на части территории своего государства с благоприятным налоговым законодательством.

Бенефициаром преференций, предоставляемых особым правовым режимом на территории оффшорной зоны, являются офшорные компании . Регистрация компании в офшорной зоне производится посредством использования специализированных услуг регистрационного агента . Для регистрации в офшорной зоне регистратору необходимо предоставить копии всех национальных учредительных документов.

Офшорная компания считается зарегистрированной, когда заявитель получает как минимум следующие документы:

- сертификат об инкорпорации (свидетельство о регистрации) с указанием названия компании, присвоенного регистрационного номера, наименования регистрирующего органа;

- протокол о назначении директоров;

- устав;

- учредительный договор.

Законодательство ряда государств закрепляет положения, согласно которым владельцем или руководителем (или и тем и другим) офшорной компании вправе быть только гражданин госу-дарства, на территории которого находится офшорная зона. В таком случае реальным владельцем юридического лица является инвестор, а номинальным становится гражданин го-сударства, на территории которого находится офшорная зона. Общая схема регистрации и функционирования офшорной компании представлена на рис. 2.

Рис. 2. Схема учреждения и владения офшорной компанией

В современном мире офшорными зонами для формирования своего специального законо-дательства об особом правовом режиме предпринимательской и внешнеторговой деятельности активно используется англо-американская правовая модель. Многие английские и американские правовые акты, регулирующие деятельность офшорных коммерческих организаций, с небольшими изменениями переносятся в их правовые акты и играют важную роль в сфере привлечения иностранных инвестиций. Эта правовая модель, прежде всего, опирается на источники английского права и права США, к которым на современном этапе можно отнести: статуты; документы Европейского Союза и дополнительные источники (обычаи, авторитетные публикации в области права, судебные отчеты, римское право, каноническое право и т.п.). В офшорных зонах США отдельно выделяются источники права штатов (конституции, законы легислатур, административные акты исполнительной власти, муниципальные хартии, ордонансы и т.п.) [15]. Во многих офшорных государствах в качестве источников права активно применяются обычаи и судебный прецедент. Использование судебных прецедентов в качестве источника правового регулирования в офшорных зонах помогает рассчитывать на объективное рассмотрение инвестиционных споров внутри офшорной юрисдикции. Так как в маленьких государствах часто большое влияние приобретают отдельные группы людей, которые стремятся контролировать все финансовые и материальные потоки, имея возможность всегда защищать свои права в суде, ссылаясь на судебную практику, учредители данных организаций приобретают дополнительные гарантии [16].

Романо-германская правовая семья (система континентального права) применяется в офшорных зонах на базе рецепции римского частного права. Основным источником (формой) права в зонах, где она утвердилась, является нормативный правовой акт. Другие источники играют вспомогательную роль. Это система писаного права. На вершине иерархии законов обычно стоит конституция страны, за нормами которой признается высшая юридическая сила. В большинстве европейских стран, имеющих на своей территории офшорные зоны, имеется кодифицированное гражданское и налоговое законодательство, важное значение имеют подзаконные нормативные правовые акты. В большинстве таких стран судебные решения не признаются источниками права, но широко применяется толкование законов [17].

В зависимости от преобладающей модели права - англо-американской или романо-германской - соответствующее этим моделям правовое регулирование получают и коммерческие организации, функционирующие на территории офшоров. Офшорные коммерческие организации, основанные на англо-американской правовой модели, могут создаваться в следующих организационно-правовых формах: партнерства; компании (корпорации); холдинги (группы компаний); фонды и др. Большую популярность приобрели международные деловые компании IBC и компании с ограниченной ответственностью LLC. Для них характерны определенные особенности, главной из которых является предоставление им специального правового режима в области предпринимательской деятельности. Их правовой статус (в том числе национальность) определяется по закону регистрации устава.

Товарищество с ограниченной ответственностью и акционерное общество - две наиболее значимые и весомые организационно-правовые формы предпринимательства в европейской (континентальной) офшорной правовой модели (причем участником товарищества с ограниченной ответственностью в отличие от общества с ограниченной ответственностью, как правило, может быть одно лицо). На их базе могут организовываться распространенные в офшорных зонах холдинговые, финансовые и страховые компании. Они предусматриваются в законодательстве Австрии, Бельгии, Испании, Португалии, Лихтенштейна, Люксембурга, Дании, Нидерландов, Швейцарии и других стран.

Инкорпоративные процедуры европейской системы права имеют более обременительные условия, чем англо-американской системы, и часто требуют больших временных затрат и немалых финансовых средств. С одной стороны, это может создать множество ненужных препятствий при ведении предпринимательской деятельности, с другой - придает определенные элементы доверия.

Выбор той или иной правовой модели влияет на условия особого режима, применяемого на территории офшорной зоны, и условия привлечения иностранных инвесторов. Поэтому в ближайшем будущем именно гибкость правового регулирования в офшорной сфере, будут определять эффективность экономического развития офшорных зон.

Можно отметить несколько направлений положительного и отрицательного влияния офшоров на мировую финансовую систему.

К положительному влиянию относят следующие моменты. Во-первых, они способствуют активизации разнообразных трансграничных финансовых потоков и ускорению оборота фи-нансовых активов в международном масштабе, обеспечивают развитие финансовых рынков, создают условия для диверсификации инвестиций, расширения доступа к кредитам и лучшей аллокации капитала.

Во-вторых, они побуждают к снижению общего налогового бремени в мире и тем самым стимулируют экономическую активность в глобальной экономике.

В-третьих, они уменьшают риск экспроприации для инвесторов и лучше обеспечивают права собственности, что в свою очередь может сгенерировать более высокий экономический рост, прежде всего в странах -- донорах офшоров.

В-четвертых, офшоры способствуют процветанию государств, на территории которых расположены, и ведут к росту качества их развития, включая потенциал человеческого капитала, что способствует более гармоничному развитию мировой экономики в целом.

В-пятых, они повышают конкурентоспособность компаний и фирм в национальной и мировой экономике, получающих возможность проводить более гибкие стратегии развития, особенно по сравнению с игроками, не использующими офшорные схемы.

Среди отрицательных сторон присутствия офшоров в глобальной экономике обычно называются:

- недобросовестная налоговая конкуренция, отнимающая доходы у оншорных стран;

- создание элемента нестабильности в мировой экономике и финансах в связи с возможностью накопления в офшорных зонах больших объемов капиталов, прежде всего спекулятивных;

- содействие оттоку капитала;

- поддержка теневой экономики;

- сокращение занятости в странах-донорах;

- получение неоправданных преимуществ отдельными компаниями, использующими офшоры, перед другими экономическими игроками, не применяющими подобные стратегии;

- влияние на социальную ситуацию в странах-донорах, связанное с негативной оценкой общественным мнением ухода от налогов с помощью офшоров [18].

Одно и то же свойство офшоров может быть как их преимуществом, так и их недостатком в зависимости от конкретных, часто противоположных, интересов частных инвесторов, национальных властей (в первую очередь налоговых органов), международных организаций, в основном отражающих интересы участвующих в них государств.

С точки зрения финансовой составляющей особый правовой режим, применяемый на территории офшорных зон, являются наиболее привлекательным для вложения капитала. Важнейшим его преимуществом остается система налоговых льгот для потенциальных партнеров и инвесторов. Главное свойство этого налогового режима заключалось в следую-щем: если компания, зарегистрированная в офшорной юрисдикции, принадлежала нерезидентам и не вела хозяйственной деятельности на этой территории, то этой компании предоставлялись существенные налоговые льготы. Такая компания получала статус офшорной, то есть платила налоги совсем по другому плану, нежели обычные компании, зарегистрированные в юрисдикции. Если, к примеру, для обычной компании налог на прибыль составлял 30%, то для офшорной компании он понижался до 2-5% или вообще не применялся (в зависимости от конкретной юрисдикции). Так в офшорных зонах Ирландии и Либерии налоги не взимаются, в Швейцарии взимаются по пониженной ставке. В офшорных зонах Лихтенштейна, Антильских островов и Панамы в момент регистрации фирмы в качестве налога выплачивается единая сумма (паушальный налог). В таких зонах обычно взимаются ежегодные регистрационные взносы компаний, сборы за предоставление банковских и страховых лицензий. Общая схема налогообложения в офшорных зонах представлена на рис. 3.

Рис. 3. Общая схема налогообложения в офшорной юрисдикции

Привлекательность финансовой деятельности в офшорных зонах, расположенных в различных частях мира, состоит в следующем [19]:

1. Налог на прибыль отсутствует или не превышает 1 - 2% (также может заменяться ежегодным сбором). Отсутствуют налоги на вывоз доходов (дивидендов, банковских процентов). Уровень налогообложения зависит от того, является ли компания резидентной или нерезидентной по отношению к стране регистрации. Резидентной признается компания, созданная и зарегистрированная в соответствии с законами данной страны. Нерезидентной признается иностранная компания, зарегистрированная за пределами данной офшорной юрисдикции. Резидентные и нерезидентные офшорные компании уплачивают налоги на все доходы, полученные в стране своего местонахождения, однако резидентные компании имеют более широкие льготы относительно нерезидентных.

2. Процедура регистрации компании максимально упрощена, минимальный размер уставного капитала не определен, сведения о личности владельца (владельцев) компании не подлежат разглашению (исключение делается только при расследовании по уголовному делу в случае выявления фактов совершения мошеннических действий, торговли наркотиками, оружием и т.д.).

3. Компании могут свободно открывать счета в любой валюте в любых зарубежных банках, переводить и получать платежи в любой валюте без ограничений, т.е. отсутствуют ограничения на вывоз капитала.

4. Процедура управления компанией не слишком усложнена (зачастую управление осуществляется секретарской фирмой по доверенности владельца).

5. От компаний не требуется представление налоговых деклараций. Внешние аудиторы имеются не во всех офшорных зонах, и счета фирм проверяются ими только по решению владельцев компании. Единственной формой отчетности является ежегодный финансовый отчет. В большинстве офшорных зон нарушение налогового и таможенного законодательства не считается уголовно наказуемым преступлением.

Анализ законодательства отдельных офшорных юрисдикции выявил большое разнообразие предоставляемых ими дополнительных возможностей для инвестора (табл. 1).

Таблица 1. Льготы для компаний в офшорных зонах

Существует несколько способов использования офшорных юрисдикций, основными из которых являются два. Первый способ - оптимизация налоговых платежей и налоговое планирование. Его применяют бизнесмены, которые сомневаются в политической и экономической обстановке в своей стране. Они переводят активы своего бизнеса в стабильные в этом плане офшорные зоны.

Второй способ - использование различных методов уклонения от налогов. Офшорные зоны предоставляют для этого полный набор финансово-правовых инструментов и схем. Большинство из них предполагают использование офшорных страховых компаний, банков и простых офшорных фирм.

Важным является разграничить такие понятия как незаконное уклонение от императивных предписаний своего государства (например, уклонение от уплаты налогов и отмывание незаконно приобретенных средств) и предпринимательская деятельность с использованием преимущества других государств (например, упрощенная процедура регистрации, налоговое планирование в международных масштабах и многое другое).

Базовый принцип налогового планирования с использованием офшорных компаний можно сформулировать следующим образом: доходы от деятельности компаний, расположенных в различных географических зонах, поступают в офшорную компанию (центр прибыли), которая находится в выгодной с налоговой точки зрения юрисдикции. Офшорные компании могут выступать в качестве разного рода посредников, участников финансовых операций, на их банковских счетах аккумулируются полученные доходы.

Способами налогового планирования с участием офшоров являются организация различных выплат нерезидентам, которые в идеале соответствуют следующим критериям:

- относятся на затраты предприятия для целей исчисления и уплаты налога на прибыль;

- не облагаются другими видами налогов (НДС, налог на удержание с доходов нерезидентов);

- не влекут за собой проведение дополнительных обязательных процедур либо необходимость их дополнительного резервирования.

К таким способам относятся выплаты процентов по полученным займам. Это очень популярный способ налогового планирования, позволяющий оперативно привлекать в стране займы и выводить их в офшорные юрисдикции. Этот способ весьма популярен в Европе и РФ потому, что заключенные со многими странами Соглашения предусматривают нулевую ставку налога на удержание при выплате процентов из нашей страны.

Еще одной схемой минимизации налогообложения - это выплаты в виде роялти (агентирование ). Для того чтобы минимизировать налогообложение, правообладателем объекта интеллектуальной собственности должна быть компания, зарегистрированная в низконалоговой юрисдикции. Также к таким платежам относят выплату перестрахователям-нерезидентам по договорам перестрахования.

Другой налоговой схемой является заем денежных средств у офшорной компании (самофинансирование ). Суть данной схемы заключается в предоставлении займа материнской организации, которая по договору выплачивает проценты. Размер процентов по таким договорам чаще всего завышен, и таким образом большая часть прибыли переводится в офшорную зону с минимальным налогообложением. Еще одним способом минимизации налога на прибыль является реализация товаров через офшорную компанию (трансфертное ценообразование и реинвойсинг ) [20]. Самые популярные схемы налогового планирования с участием офшоров представлены в Приложении 3 .

Налоговое планирование неизбежно обусловило превращение экономии на налоговых платежах и решение связанных с ней вопросов в бизнесе отдельных государств. Этим занимаются не только наиболее известные офшорные юрисдикции вроде Панамы, Сейшельских островов, Белиза или Доминиканской Республики, но и множество больших и малых европейских государств, стремящихся либо поддерживать, либо сделать такой бизнес одной из крупнейших статей валового национального дохода (Кипр, Лихтенштейн, Люксембург, Мальта, Голландия и т.д.).

Так, Британские Виргинские Острова ежегодно от государственных пошлин за регистрацию и поддержание специальных «компаний международного бизнеса» (International Business Companies) получают доход около 100 млн. долларов (не считая других видов дохода, связанного с деятельностью таких компаний), т.е. около 60% ВВП. В Люксембурге доход финансового сектора экономики, в котором трудятся около 70-75% населения, включая приезжих, составляет около 70% [21].

Формы международного налогового планирования распространены в том числе и в развитых странах Запада, имеющих строгое антиофшорное законодательство. В случае, если государство по тем или иным причинам будет недовольно использованием офшорных схем, склонность бизнеса к их использованию может быть отрегулирована путем внесения поправок в соглашения об избежании двойного налогообложения; каких-то специальных антиофшорных законов для борьбы с данными схемами не требуется.

Применение офшорным бизнесом методов ухода от высоких налогов является следствием несовершенства правовой базы и нестабильности экономической системы. Правовой режим деятельности участников офшорного бизнеса регулируется, прежде всего, нормами гражданского права, так как деятельность участников офшорного бизнеса связана с предпринимательской деятельностью. Отсутствие полноценной законодательной базы и, самое главное, специального антиофшорного закона приводит к тому, что участники офшорного бизнеса сами устанавливают свои правила, находят те или иные схемы ухода от высоких налогов, подкупают чиновников для предоставления тех или иных преференций, создавая тем самым благоприятную почву для коррупции. Эти отрицательные явления никак не могут не сказаться на здоровой конкуренции и развитии экономической и правовой реформ в российском обществе [22].

При этом на международном уровне никаких препятствий работе офшорных структур не было и нет. Например, уже давно и вполне легально многие из крупнейших банков мира имеют свои отделения и дочерние банки в таких международных банковских центрах как Багамские острова или Джерси. На Багамских островах действуют около 400 банков из 30 стран, общая сумма их активов составляет 200 млрд долл. На Каймановых островах имеют лицензию около 600 банков, их общие активы - свыше 500 млрд долл. На Джерси работают 64 банка из 17 стран, и в этот список входят 10 крупнейших банков США («Бэнк оф Америка», «Ситибэнк» и т.д.), 10 крупнейших банков Великобритании («Ройэл Бэнк оф Скотлэнд», «Барклэйз Бэнк» и т.д.), а также по одному крупнейшему банку Швейцарии, Канады, Германии, Ирландии, Израиля, Нидерландов и Испании. Общая сумма банковских депозитов здесь превышает 130 млрд фунтов стерлингов [23].

Офшорные компании через своих представителей без определенного налогового статуса на практике осуществляют значительный объем маркетинговых исследований, изучают и оценивают конъюнктуру рынка, ищут и находят партнеров среди российских резидентов, ведут с ними коммерческие переговоры, подготавливают контракты, то есть делают все, кроме формального заключения контрактов, которые подписываются официальными представителями офшорных компаний где-нибудь за рубежом.

Важнейшей предпосылкой для развития офшорного бизнеса стало укрепление нормативной базы для легального использования офшорных компаний в рамках договоров (соглашений) об избежании двойного налогообложения, которые позволяют, не нарушая закона, добиться большой экономии средств по уплате налогов. Если к 1990 г., по оценкам экспертов ЮНКТАД, имелось около 1300 таких Соглашений, то к началу 2007 г. их число практически удвоилось и превысило 2600. Еще большими темпами росло число двусторонних Соглашений - с примерно 500 до 2500 за тот же период времени [24].

2. Изучение особенностей административно-правового режима на территории офшорных зон в России и проблем его применения

В настоящее время из 1,7-3,2 млн. офшорных компаний, зарегистрированных в мире, около 60 тыс. - это российские компании. Ежегодно за границей регистрируется от 2 до 3 тыс. российских офшорных компаний, в связи с чем, по данному показателю Россия является мировым лидером [25]. По информации контролирующих органов чистый отток капитала из Российской Федерации в 2008 г. составил около 130 млрд долл. США. При этом банковский сектор страны в 2008 г. перевел за рубеж 57,5 млрд долл. США [26]. Значительная доля выведенных из России финансовых средств была переведена в офшоры.

Помимо участия российских компаний в мировом оффшорном бизнесе, в нашей стране также имелась практика создания офшорных зон на ее территории, начало которой приходится на середину 1990-х гг. Старейшими из таких зон являются учрежденные в 1994 г. зона экономического благоприятствования (ЗЭБ) «Ингушетия» и зона льготного налогообложения в Республике Калмыкия. Позже возникли внутренние офшоры в Алтайском крае, Республике Бурятия, городах Центральной России - Угличе, Курске, Шаховском районе Московской области, районах Новгородской и Калужской областей и пр. За прошедшие годы все эти центры прошли различный путь развития, некоторые так и не стали полноценно функционирующими, в деятельности других наблюдалось много нарушений федерального законодательства и даже активизация криминальных структур, по причине чего они были ликвидированы.

1 июля 1994 года в Ингушетии был создан первый российский прообраз офшорной зоны. Этому событию предшествовала сложная подготовительная работа. Разработчики проекта предлагали упростить регистрацию предприятий-участников зоны и их бухгалтерскую и финансовую отчетность и освободить их от уплаты федеральных налогов и некоторых других платежей. Реализация этого предложения, помимо привлечения отечественных и зарубежных инвестиций, обещала дополнительные доходы в республиканский бюджет за счет поступлений в фонд развития Республики от регистрационного и годового сборов с предприятий-участников зоны.

Создание офшорной зоны было невозможно без принятия поправок к действующим федеральным законам, однако только что созданная Государственная Дума первого созыва была крайне перегружена работой, и у нее не нашлось времени на рассмотрение и принятие федерального закона о зоне экономического благоприятствования «Ингушетия». Поэтому зона экономического благоприятствования «Ингушетия» (ЗЭБ «Ингушетия») была учреждена постановлением Правительства Российской Федерации от 19 июня 1994 г. № 740 «О зоне экономического благоприятствования «Ингушетия». Согласно этому постановлению ЗЭБ «Ингушетия» создавалась в порядке эксперимента сроком на 1 год - с 1 июля 1994 г. по 1 июля 1995 г. Было определено, что в течение действия эксперимента на территории зоны экономического благоприятствования «Ингушетия» может быть создано и зарегистрировано не более 15 тысяч предприятий. Правительству Ингушетии была предоставлена федеральная бюджетная ссуда в размере налогов и обязательных платежей, не имеющих целевого характера, уплачиваемых в федеральный бюджет вновь образуемыми и регистрируемыми в ЗЭБ предприятиями, при том что сумма этой бюджетной ссуды с индексацией в 1994 г. составляла до 150 млрд руб., в 1995 г. - до 500 млрд руб. и в 1996 г. - до 300 млрд руб. По расчетам, предприятия-участники ЗЭБ «Ингушетия», получившие льготы по федеральным и республикан-ским налогам, освобождались от уплаты 80% установленных налогов и платежей. Деловые круги России и зарубежных стран проявили живой интерес к сотрудничеству с Ингушетией, и к концу 1994 г. в ЗЭБ «Ингушетия» было зарегистрировано более 3 тыс. компаний-участниц зоны [27].

ЗЭБ «Ингушетия» действовала 3,5 года - с июля 1994 г. до декабря 1997г., поскольку федеральное Правительство в июле 1997 г. с формулировкой «…с целью недопущения предоставления отдельным субъектам Российской Федерации льготных режимов экономической деятельности» прекратило бюджетное кредитование ЗЭБ [28]. При этом ЗЭБ «Ингушетия» так и не стала классической офшорной зоной. Участниками офшорной зоны, как известно, по статусу могут быть только нерезиденты, а ЗЭБ «Ингушетия» была открыта как для резидентов, так и для нерезидентов России. Участникам офшорных зон запрещена любая коммерческая деятельность на территории зоны, а ЗЭБ «Ингушетия» поощряла такую деятельность на российском рынке. Участники офшорных зон освобождаются от уплаты всех налогов, кроме регистрационного и годового сборов, а ЗЭБ «Ингушетия» освобождала участников зоны от всех республиканских и только части федеральных налогов. Наконец, участники офшорных зон обычно освобождаются от местного валютного контроля, а в ЗЭБ «Ингушетия» в полном объеме действовал валютный контроль Российской Федерации по всем операциям компаний, зарегистрированных в ЗЭБ [29].

Параллельно формальному существованию ЗЭБ, в 1996 г. был принят Федеральный закон от 30 января 1996 г. №16-ФЗ «О Центре международного бизнеса «Ингушетия» (далее - ЦМБ «Ингушетия»), вступивший в силу 3 февраля 1996 г. Так как в 1996 г. ЗЭБ «Ингушетия» уже не получала каких-либо бюджетных ассигнований на осуществление своей деятельности, данный закон де-факто трансформировал ЗЭБ в ЦМБ «Ингушетия».

Федеральный закон «О Центре международного бизнеса «Ингушетия» являлся адресным законом прямого действия. Он установил правовые и экономические нормы создания и работы ЦМБ «Ингушетия» в целях привлечения иностранных капиталовложений, технологий, управленческого опыта в области внешнеэкономической деятельности, роста налоговых поступлений и увеличения занятости (ст. 3). Закон изначально определил свое действие исключительно и только на компании международного бизнеса - нерезидентов Российской Федерации, зарегистрированных на территории ЦМБ и функционирующих в соответствии с нормами законодательства Российской Федерации (ст. 4).

Международным бизнесом считалась любая разрешенная российским законодательством деятельность нерезидентов Российской Федерации на территории, с территории и через территорию ЦМБ с расчетами в иностранной валюте с нерезидентами Российской Федерации за ее пределами в регистрационном, налоговом, валютном и административном режимах. Зарубежные операции по сделкам, заключенным компаниями международного бизнеса, зарегистрированными в ЦМБ, также считались международным бизнесом (ст. 12). Российские резиденты были не вправе становиться учредителями (акционерами) компаний международного бизнеса (ст. 13).

Компании международного бизнеса - это юридические лица-нерезиденты Российской Федерации, учрежденные, зарегистрированные и действующие в ЦМБ (ст. 14). Компании международного бизнеса не имели права вести никаких коммерческих операций на территории Российской Федерации. Компании международного бизнеса должны были иметь уставный капитал, вносимый в свободно конвертируемой валюте, для общества с ограниченной ответственностью - 1 500 долларов США, а для акционерного общества - 15 000 долларов США (ст. 27).

Компании международного бизнеса по соглашению нанимали секретарскую компанию для ведения своей текущей работы и взаимодействия с администрацией ЦМБ. Секретарская компания - это юридическое лицо, резидент Российской Федерации, выполняющее функции секретаря компании международного бизнеса, зарегистрированной в ЦМБ (ст. 17).

ЦМБ «Ингушетия» был создан и действовал на территории города Назрань (Республика Ингушетия) в его административных границах (ст. 18). Применение офшорного режима на части территории одного из субъектов Российской Федерации не противоречило сложившейся мировой практике. Так, офшорный режим действует в нескольких кантонах Швейцарии, в нескольких штатах США и в некоторых административных образованиях Великобритании. Зарубежные операции компаний международного бизнеса не облагались налогами Российской Федерации, в том числе и налогами Республики Ингушетия (ст. 21).

В соответствии со статьей 28 Закона на территории ЦМБ компаниям международного бизнеса предоставлялись следующие льготы:

а) ускоренный и упрощенный порядок регистрации в ЦМБ в качестве компании международного бизнеса в течение трех дней после представления в Регистр всех правильно оформленных регистрационных документов;

б) полное освобождение от уплаты всех налогов Российской Федерации, за исключением регистрационного и годового сборов;

в) валютная автономия компаний международного бизнеса и освобождение от валютного контроля Российской Федерации операций компаний международного бизнеса; право открытия и ведения банковских счетов в банках-агентах, в уполномоченных российских и зарубежных банках;

г) освобождение от таможенных пошлин и сборов товаров, ввозимых на нужды секретарских компаний;

д) сохранение анонимности владельцев компаний международного бизнеса;

е) сохранение коммерческой тайны и конфиденциальности коммерческой деятельности компаний международного бизнеса, зарегистрированных в ЦМБ, за исключением случаев нарушения ими законодательства Российской Федерации и законодательства других стран;

ж) гарантии перерегистрации в ЦМБ международных компаний, зарегистрированных в других государствах.

Учитывая данные льготы, по сфере применения офшорного режима Республика Ингушетия встала в ряд самых привлекательных офшорных юрисдикции, поскольку компании международного бизнеса могли заниматься всеми разрешенными российским законодательством коммерческими операциями. Требования по акционерному капиталу компаний международного бизнеса были весьма умеренны, просты и не обусловлены сопутствующими оговорками и ограничениями, как это имело место в некоторых зарубежных офшорных юрисдикциях.

Компании международного бизнеса были освобождены от всех российских налогов, за исключением регистрационного и годового сборов. Регистрационный сбор в ЦМБ «Ингушетия» взимался единожды - по факту регистрации компании международного бизнеса в Центре - по единой и фиксированной ставке независимо от суммы уставного капитала, формы инкорпорирования капитала и специализации компаний международного бизнеса (ст. 22). Ставка регистрационного сбора составляла до мая 2000 г. 700 долл., а с мая 2000 г. она была снижена до 400 долл. Ставка годового сбора составляла 400 долл. в год. Фиксированный заранее годовой сбор не требовал детальной отчетности по итогам работы за год, и компании международного бизнеса по своему усмотрению вели бухгалтерский учет, представляя администрации ЦМБ «Ингушетия» стандартный годовой отчет с минимумом данных о работе за отчетный период. ЦМБ «Ингушетия» не настаивал на обязательных ежегодных аудиторских проверках компаний международного бизнеса, если это не предусмотрено уставами или решениями годовых собраний акционеров.

По размерам регистрационного и годового сборов Республика Ингушетия находилась в середине списка ныне действующих офшорных юрисдикции и вполне конкурентоспособна по этому показателю на мировом рынке. Стоит подчеркнуть, что в ЦМБ «Ингушетия» годовой сбор в год регистрации компании международного бизнеса не взимался, и, следовательно, его выплата начиналась только со второго года работы компании международного бизнеса в ЦМБ, что выгодно отличало его от других офшорных центров.

В соответствии с мировой практикой в ЦМБ «Ингушетия» была гарантирована ускоренная процедура регистрации компаний международного бизнеса. По закону регистрация должна осуществляться в течение трех дней, но фактически при подаче всех правильно оформленных документов учреждение и регистрация компании международного бизнеса производились за один рабочий день. Имелись и готовые для немедленной реализации компании. Как и другие офшорные юрисдикции, Республика Ингушетия предоставляла компаниям международного бизнеса освобождение их операций от валютного контроля Российской Федерации.

Всего в ЦМБ «Ингушетия» было зарегистрировано 962 компании международного бизнеса, в том числе в 1996 - 84, в 1997 - 296, в 1998 - 197, в 1999 - 224, в 2000 - 88 и в 2001 - 73 компании международного бизнеса. Зарегистрированные в ЦМБ компании международного бизнеса принадлежали резидентам 43 стран, и, следовательно, он уже завоевал известное признание в зарубежных деловых кругах [31].

Деятельность ЦМБ стала затихать с 2001 г., когда при подготовке проекта федерального бюджета на 2001 г. правительство, ссылаясь на отсутствие средств на реализацию проекта ЦМБ, среди прочих приложений представило предложение временно, сроком на 2001 г., приостановить действие всей статьи 28, трактующей льготный режим работы компаний международного бизнеса в ЦМБ «Ингушетия». Обращало на себя внимание явное противоречие указанного предложения статье 24, где говорилось, что «настоящий Федеральный закон гарантирует режим деятельности компаний международного бизнеса, зарегистрированных в Центре, в течение 20 лет с момента их регистрации». Однако Государственная Дума утвердила это предложение правительства перечень без особых дискуссий, и тем самым с 1 января по 31 декабря 2001 г. работа ЦМБ «Ингушетия» была блокирована.

В сложившейся ситуации администрация ЦМБ «Ингушетия», надеясь на возобновление действия статьи 28 с 1 января 2002 г. была вынуждена приостановить свою работу сроком на один год. Однако и в проекте федерального бюджета на 2002 г. вновь временно - теперь уже до 31 декабря 2002 г. - предлагалось приостановить действие статьи 28 Федерального закона. С подачи Министерства финансов Федеральное Собрание во второй раз временно - с 1 января по 31 декабря 2002 г. - заблокировало работу ЦМБ «Ингушетия», не отменив, однако, действие Федерального закона № 16-ФЗ в целом. Возник правовой тупик в работе ЦМБ «Ингушетия».

С подачи правительства комитет по законодательству Государственной Думы весной 2002 г. рассмотрел и внес в Государственную Думу законопроект «О приведении законодательных актов в соответствие с Федеральным законом "О государственной регистрации юридических лиц"», в котором было предложено считать утратившими силу статьи 15, 16, 22, 24, 27, 28, 29, 34, 36, 37, 39 и 40 Федерального закона от 30 января 1996 г. № 16-ФЗ «О Центре международного бизнеса "Ингушетия"» в части порядка регистрации юридических лиц в Центре международного бизнеса «Ингушетия». Без особых дискуссий этот закон был принят и вступил в силу с 1 июля 2002 г.

Отредактированный Федеральный закон № 16-ФЗ, тем не менее, де-юре остается в силе. В нем остались понятия «международный бизнес», «компания международного бизнеса», «Центр международного бизнеса» и его администрация, продолжает действовать статья 21 («Зарубежные операции компаний международного бизнеса не облагаются налогами Российской Федерации, в том числе, и налогами Ингушской Республики»). Федеральное правительство оказалось в щекотливом положении в связи с его инициативами по изменению Федерального закона № 16-ФЗ. Оно, к примеру, аннулировало двадцатилетнюю гарантию неизменности льготного режима для компаний международного бизнеса с момента их регистрации (ст. 24).

Усилиями законодательной и исполнительной власти создана парадоксальная ситуация. Россия сохраняет статус офшорной юрисдикции, но сама же заблокировала работу управленческого механизма по реализации выгод из этого статуса.

Более успешным оказался опыт функционирования офшорной зоны в Калмыкии. Льготный режим здесь действовал также начиная с 1994 г., с момента вступления в силу местного Закона «О предоставлении налоговых льгот отдельной категории налогоплательщиков». Калмыкия не предлагала своим клиентам льгот по федеральным налогам, ставка была сделана на существенное снижение региональных и местных налогов, что является вполне правомерным в рамках республиканского законодательства. Несмотря на весьма высокий регистрационный взнос, результатом такой финансовой политики стала ежегодная регистрация в калмыцком офшоре более тысячи новых компаний.

Еще одним примером относительно успешного развития внутреннего российского офшора можно считать существующий с 1997 г. эколого-экономический район (ЭЭР) «Алтай». Распоряжением Правительства РФ от 21 октября 1996 г. № 1256 «О мерах государственной поддержки в преодолении депрессивных явлений в экономике Алтайского края» администрации Алтайского края было поручено подготовить предложения по созданию СЭЗ на территории края и предоставить их на рассмотрение Правительства РФ. ЭЭР был учрежден в соответствии с Законом Республики Алтай «О совершенствовании правовой и экономической основ функционирования эколого-экономического района «Алтай». ЭЭР отличала проработанная правовая база регулирования предпринимательской деятельности, наличие пакета корпоративных услуг, отвечающих требованиям международных стандартов. В своем развитии алтайский офшор активнейшим образом использовал опыт Калмыкии, однако условия, предлагаемые им, были более либеральны.