Суми акцизного збору, що підлягають сплаті, визначаються платниками самостійно відповідно до чинного законодавства і сплачуються до бюджету.

Платники акцизного збору складають щомісячно не пізніше 20 числа місяця, наступного за звітним, до органів ДПС за місцем реєстрації Розрахунок акцизного збору. Дані, наведені в Розрахунку, повинні підтверджуватись первинними документами, даними бухгалтерського обліку.

Сплата акцизного збору суб'єктами підприємницької діяльності, громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства які ввозять (пересилають) предмети (товари) на митну територію України, здійснюється одночасно зі сплатою інших митних платежів, тобто до або під час подання митної декларації (проведення митних процедур). Платники, які імпортують підакцизні товари, в обов'язковому порядку при перетині митного кордону їх декларують і подають органам митного контролю декларацію в двох примірниках, один з яких цими органами надсилається до податкових адміністрацій за місцем розміщення суб'єктів підприємницької діяльності для справляння акцизного збору. Ця норма зі сплати акцизного збору не поширюється на алкогольні напої та тютюнові вироби, сплата акцизного збору за якими здійснюється безпосередньо до Державного бюджету України при придбанні акцизних марок у їх продавця.

Суб'єкти підприємницької діяльності, які відповідно до законодавства набули статуту податкового агента і ввезли (імпортували) на митну територію України підакцизні товари (продукцію) без сплати акцизного збору, перераховують до бюджету акцизний збір протягом 7 календарних днів, наступних за датою продажу (відчуження) підакцизного товару (продукції), та не пізніше 20 числа місяця, наступного за звітним, подають до органів державної податкової служби щомісячний звіт за встановленою формою.

Якщо податковий агент здійснює продаж підакцизних товарів (продукції), він повинен включити до ціни такого товару (продукції) акцизний збір, утримати його з покупця та перерахувати до бюджету протягом семи календарних днів, наступних за датою продажу (відчуження) акцизного товару (продукції). При цьому датою продажу (інших видів відчуження) підакцизного товару (продукції) є дата:

- відвантаження (передачі) податковим агентом підакцизних товарів (продукції) або дата одержання податковим агентом коштів чи інших видів компенсацій вартості підакцизних товарів (продукції) залежно від того, яка подія сталася раніше:

- дата початку передачі підакцизних товарів (продукції), якщо така передача здійснюється згідно з умовами договорів комісії, консигнації, доручення, інших цивільно-правових договорів, які не передбачають перехід права власності;

- дата, коли розпочинається передача підакцизних товарів (продукції) іншим особам або за їх дорученням, але не пізніше дати митного оформлення, у разі, коли податкові агенти імпортують (ввозять, пересилають) на митну територію України підакцизні товари (продукцію), як повірені, комісіонери, сторони договору про сумісну діяльність, інших цивільно-правових договорів, укладених з іншими особами та в їх інтересах.

Терміни сплати акцизного збору конкретними платниками приведені в таблиці. 1.3.

Розглянемо цю таблицю детальніше.

Норма, при якій сплата податку проводиться на третій робочий день після здійснення обороту з реалізації продукції застосовується у разі:

реалізації підакцизної продукції, виготовленої зі спирту етилового, придбаного без сплати акцизного збору;

реалізації алкогольних напоїв із вмістом спирту етилового від 1,2 до 8,5 відсотка об'ємних одиниць (слабоалкогольних напоїв), які відповідно до законодавства не підлягають маркуванню марками акцизного збору;

реалізації алкогольних напоїв, виготовлених без використання етилового спирту.

Таблиця 1.3

Терміни сплати акцизного збору платниками податку[39,c. 152]

Відповідно до частин 3 і 20 статті 7 Закону України від 15 вересня 1995 року №329/95-ВР "Про акцизний збір на алкогольні напої та тютюнові вироби" (далі-Закон), суб'єкти підприємницької діяльності, які отримують спирт етиловий неденатурований для переробки на іншу підакцизну продукцію (за винятком виноматеріалів), що підлягає маркуванню марками акцизного збору, за податковим векселем (податковою розпискою), виданим відповідно до Порядку випуску, обігу та погашення податкових векселів (податкових розписок), які видаються до отримання спирту етилового неденатурованого і є забезпеченням виконання зобов'язання із сплати акцизного збору, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22 червня 2005 року N 498, сплачують акцизний збір при придбанні марок акцизного збору протягом не більше 90 календарних днів від дня видачі векселя. Ця норма також наведена у п.6.3 Положення про порядок нарахування, терміни сплати і подання розрахунку акцизного збору, затвердженого наказом ДПА України від 19.03.01. №111, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 02.04.01 за № 295/5486, зі змінами та доповненнями.

Відповідно до ч.4 ст.7 Закону України від України від 15 вересня 1995 року №329/95-ВР "Про акцизний збір на алкогольні напої та тютюнові вироби" зі змінами та доповненнями українські підприємства-виробники тютюнових виробів, що реалізують продукцію, сплачують акцизний збір до відповідного бюджету після здійснення обороту з реалізації тютюнових виробів до 16 числа наступного за звітним місяця. При цьому згідно з п. 6.5 Положення про порядок нарахування, терміни сплати і подання розрахунку акцизного збору, затвердженого наказом ДПА України від 19.03.01 №111 та зареєстровано Міністерстві юстиції України 02.04.01 за № 295/5486, підприємства - виробники тютюнових виробів сплачують акцизний збір виходячи з фактичного обсягу реалізації тютюнових виробів за минулий місяць та максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, які задекларовані їх виробниками і діяли в цьому самому періоді.

Згідно з статтею 6 Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 № 18-92 "Про акцизний збір", частиною 7 ст. 7 Закону України від 15 вересня 1995 року №329/95-ВР "Про акцизний збір на алкогольні напої та тютюнові вироби" (далі - Закон №329) та п. 7.2 Положення про порядок нарахування, терміни сплати і подання розрахунку акцизного збору, затвердженого наказом ДПА України від 19.03.01 №111 та зареєстровано Міністерстві юстиції України 02.04.01 за №295/5486, сплата акцизного збору суб'єктами підприємницької діяльності, громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які ввозять (пересилають) предмети (товари) на митну територію України, здійснюється одночасно із сплатою інших митних платежів, тобто до або під час подання митної декларації (проведення митних процедур). Відповідно до частини 9 ст.7 Закону, сплата акцизного збору при імпортуванні алкогольних напоїв та тютюнових виробів здійснюється при придбанні акцизних марок у їх продавця. Відповідно до ст. 15 Закону України від 15 вересня 1995 року №329/95-ВР "Про акцизний збір на алкогольні напої та тютюнові вироби" зі змінами та доповненнями умовою для митного оформлення імпортованих алкогольних напоїв та тютюнових виробів є наявність на пляшці (упаковці), пачці (упаковці) марок акцизного збору встановленого зразка, а також подання органам митного контролю примірника заявки-розрахунку на одержання марок з відміткою продавця марок про повну сплату сум акцизного збору і засвідченої імпортером копії декларації про встановлені ним чинні максимальні роздрібні ціни на алкогольні напої або тютюнові вироби. Сума акцизного збору визначається платниками (імпортерами) самостійно виходячи з вартості імпортованих алкогольних напоїв та тютюнових виробів, діючих ставок ввізного мита і митних зборів та встановлених ставок акцизного збору і сплачується до Державного бюджету України (ст. 10 Закону №329). Для одержання марок імпортер подає продавцю марок акцизного збору заявку-розрахунок у трьох примірниках за встановленою продавцем марок формою, платіжні документи, що підтверджують внесення плати за марки та сплату акцизного збору (п. 9 ст.7 Закону №329).

Згідно з п.4.1 Положення про порядок нарахування, терміни сплати і подання розрахунку акцизного збору, затвердженого наказом ДПА України від 19.03.01 №111 та зареєстровано Міністерстві юстиції України 02.04.01 за № 295/5486, (далі - Положення)[76] платники акцизного збору самостійно обчислюють суму податкового зобов'язання, яку зазначають у розрахунку акцизного збору. Платники акцизного збору (крім підприємств-виробників алкогольних напоїв, суб'єктів підприємницької діяльності, які отримують спирт етиловий неденатурований для переробки на іншу підакцизну продукцію (за винятком виноматеріалів), підприємств, які здійснюють виробництво вин, підприємств - виробників тютюнових виробів, власників (замовників) тютюнових виробів та виноматеріалів, виготовлених у межах України з використанням давальницької сировини), зобов'язані самостійно сплатити суму податкового зобов'язання, зазначену у поданому ними Розрахунку, протягом 10 календарних днів, наступних за останнім днем подання Розрахунку (пп.5.3.1 п.5.3 ст.5 Закону України від 21.12.2000 № 2181-III; п. 6.7 Положення).

Говорячи про механізм обчислення акцизного збору варто визначити об'єкт акцизного оподаткування.

Об'єктом оподаткування є:

а) обороти з реалізації вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції), в тому числі з давальницької сировини, шляхом їх продажу, обміну на інші товари (продукцію, роботи, послуги), безплатної передачі товарів (продукції) або з частковою їх оплатою, а також обсяги відвантажених підакцизних товарів (продукції), виготовлених з давальницької сировини;

б) обороти з реалізації (передачі) товарів (продукції) для власного споживання, промислової переробки (крім оборотів з реалізації (передачі) для виробництва підакцизних товарів, за виключенням нафтопродуктів), а також для своїх працівників;

в) вартість товарів (продукції), які імпортуються (ввозяться, пересилаються) на митну територію України, у тому числі в межах бартерних (товарообмінних) операцій або без оплати їх вартості чи з частковою оплатою.

Тут варто дати визначення податкового агента. Під терміном "податковий агент" розуміється суб'єкт підприємницької діяльності, створений у формі підприємства з іноземною інвестицією, а також його дочірні підприємства, філії, відділення, інші відокремлені підрозділи, право якого на звільнення від оподаткування окремими податками, зборами (обов'язковими платежами) було підтверджено рішенням суду (арбітражного суду), уповноважений згідно з здійснювати нарахування та стягнення акцизного збору з платників акцизного збору, а також вносити суми акцизного збору, стягнуті з його платників, до бюджету.

При продажу (інших видах відчуження) податковими агентами підакцизних товарів (продукції) об'єктом оподаткування є:

- для вироблених на території України товарів (продукції) - обороти з реалізації таких підакцизних товарів (продукції), включаючи вартість будь-яких додаткових послуг або робіт, пов'язаних із такою реалізацією;

- для імпортованих (ввезених, пересланих) на митну територію України товарів (продукції) - обороти з реалізації таких підакцизних товарів (продукції), включаючи вартість будь-яких додаткових послуг або робіт, пов'язаних із такою реалізацією на митній території України, але не менше митної вартості таких підакцизних товарів (продукції), з урахуванням сум сплаченого або нарахованого, але не сплаченого ввізного (імпортного) мита[3].

Ставки акцизного збору встановлені у твердих сумах з одиниці товарів, що реалізовані. Ці ставки диференційовано залежно від якісних характеристик товару і визначено в гривнях (щодо тютюнових виробів) та в ЄВРО (щодо бензину, дистиляторів, пива, алкогольних напоїв).

Акцизний збір, обчислений в ЄВРО для товарів, що їх вироблено і реалізовано в Україні, сплачується у валюті України. При цьому використовується валютний (обмінний) курс Національного банку, що діяв на перший день кварталу, в якому здійснюється реалізація товару. Цей курс для обчислення ставок акцизного збору залишається незмінним протягом кварталу.

Акцизний збір, обчислений в ЄВРО для товарів, що імпортуються в Україну, сплачується у валюті України за валютним (обмінним) курсом Національного банку, який діяв на день подання митної декларації.

За використання відсоткових ставок акцизного збору можливі такі варіанти визначення обороту, що оподатковується:

1) для товарів, що реалізовуються за вільними цінами, оподаткований оборот визначається виходячи з їхньої вартості за вказаними цінами, без урахування акцизного збору і податку на додану вартість;

2) для товарів, що реалізуються за державними фіксованими та регульованими цінами, оподаткований оборот визначається виходячи з їхньої вартості за вказаними цінами без урахування торговельних знижок, а також суми податку на додану вартість;

3) за закупівлі імпортних товарів оподаткований оборот визначається виходячи з їхньої митної вартості та включаючи мито[47].

Ставки акцизного збору є єдиними на всій території України.

Відповідно до законодавства установлено види підакцизних товарів:

Таблиця 1.4

Види підакцизних товарів (продукції) в Україні та одиниці виміру ставок акцизного збору[71]

Що ж до акцизного збору з товарів ввезених на територію України, то їх роль та частка постійно зростала. Так на початок 2006 року вона становила 12,3%, а вже у 2007 році - 14,2 %. В 2008 році зростання ще значніше і на кінець періоду частка становила 20 %. Це пояснюється стрімким зростанням суми акцизного збору з ввезених в Україну товарів - на 142 % у 2007 році та на 171% у 2008 році. У 2009 році темп зростання знизився і приріст надходження акцизу з ввезених товарів становив 48 %. Такі підакцизні товари, як тютюнові вироби, лікеро-горілчана та вино-продукція не відіграли значної ролі при формуванні суми акцизного збору, що справляється при ввезені підакцизної продукції. Основну ж частку становлять нафтопродукти.

Розглянемо структуру надходжень акцизного збору з вітчизняних товарів до Зведеного бюджету України за 2009 року більш детально, та визначимо, яку роль відіграє кожен з підакцизних товарів.

Рисунок 2.3 Структура надходжень акцизного збору з вітчизняних товарів до Зведеного бюджету за 2009 року [71]

Як видно з рисунку 2.3 найвагомішими вітчизняними підакцизними товарами у 2009 році є:

- Лікеро-горілчана продукція - 26 % від загального обсягу акцизного збору з товарів вироблених в Україні;

- Тютюн та тютюнові вироби - 43;

- Пиво - 5%;

- Виноробна продукція - 2 %;

- Спирт - 1 %;

- Бензини моторні - 16 %;

- Інші нафтопродукти - 7 %.

Акцизний збір на сьогодні є регулюючим податком, частина якого іде у державний бюджет, а незначна частина - до місцевого. Так, Кириленко О.П. зазначає, що у 1994 та 1997 рр. використовувались єдині нормативи відрахувань по всім регулюючим податкам. Пізніше у 1998р. була зроблена спроба розподілу податків: за державним бюджетом закріплювалися непрямі (ПДВ і акцизний збір), а за місцевими бюджетами прямі податки (податок на прибуток підприємств та прибутковий податок з громадян). У 1999 р. відбулося повернення до групових нормативів відрахувань, за якими здійснювалося розщеплення трьох регулюючих податків: акцизного збору з вироблених в Україні товарів, податку на прибуток підприємств та прибуткового податку з громадян[60].

Так, наприклад, Законі України «Про державний бюджет України на 2006 рік» визначено, що акцизний збір із вироблених в Україні товарів (крім акцизного збору з вироблених в Україні нафтопродуктів і транспортних засобів), що сплачується платниками, які зареєстровані в Автономній Республіці Крим, справляються до доходів бюджету Автономної Республіки Крим, у тому числі тих, що враховуються при визначенні міжбюджетних трансфертів[8].

Тому враховуючи те, що особливістю акцизного збору є те, що певна частка цього акцизу, на відміну від ПДВ, стягується до місцевих бюджетів, варто розглянути це питання більш детально.

Таблиця 2.3

Динаміка зміни суми надходження акцизного збору до місцевих бюджетів за період 2006-2009 рр. [71]

Відсоток відрахувань акцизного збору з товарів вироблених на території України до місцевих бюджетів був незмінним, тому не дивно, що на фоні зростання загальної суми акцизного збору, що стягується до Зведеного бюджету, зростала і сума акцизного збору до місцевих бюджетів. Так у 2006 році надходження акцизного збору до бюджету становило 63,4 млн. грн., а вже за наступний рік зростання становило 29,5 %, тобто сума дорівнювала 82,1 млн. грн. На кінець періоду сума надходжень акцизного збору до місцевих бюджетів становила 105 млн. грн., тобто зростання за цей період становило 28 %. У 2009 році на фоні зростання надходжень акцизного збору на 67 % сума сплаченого акцизного збору до місцевих бюджетів зросла на 60,9 %. Варто зазначити, що це бюджети тих населених пунктів, де виробляються підакцизні товари. Також варто зазначити, що та частина акцизного збору, що залишається у місцевому бюджеті є незначною порівняно із частиною збору, що спрямовується до Державного бюджету, проте для місцевого бюджету, куди поступає такий вид податку - ця стаття доходу є вагомою.

Для того, щоб краще зрозуміти процес справляння специфічних податків варто розглянути сезонні коливання протягом року. Для цього, на основі додатку А побудуємо графік сезонних коливань справляння акцизного збору.

Очевидно, що протягом періоду січень - лютий сума надходжень акцизного збору дещо знижується, що пов'язано з припинення виробництва підакцизних товарів у зв'язку із новорічними святами, а вже протягом наступних місяців - березень - жовтень, спостерігається повільне зростання. Це можна пояснити зростанням ділової активності протягом цього періоду. На кінець року - протягом листопада - грудня, цей показник знову зменшується, що пов'язано із зменшенням ділової активності у цей період.

Рисунок 2.4 Сезонні коливання надходження акцизного збору до Державного бюджету України протягом 2006 - 2009 років [71]

Не менш важливим видом акцизу є податок на додану вартість. Науменко М.А. стверджує, що введення ПДВ в Україні було передчасним. Ринкові економіки країн Західної Європи готувалися до введення ПДВ кілька років. Зокрема, перша Директива ЄЕС зобов'язувала країни-учасниці запровадити ПДВ у строк протягом 2,7 років. В Україні ж з її неринковою економікою на підготовку до введення ПДВ парламент виділив лише 11 днів. Тому і наслідки такого введення, як і вплив на економіку, були набагато гіршими, ніж у країнах Західної Європи.

Проте, проаналізувавши частку цього податку у бюджеті (рисунок 2.2) - важко переоцінити його роль. Розглянемо ПДВ детальніше.

Таблиця 2.4

Надходження податку на додану вартість до Державного бюджету протягом 2006 - 2009 років [71]

Як видно з таблиці 2.4 сума надходжень цього податку постійно зростала - як за рахунок зростання суми надходжень податку на додану вартість з вироблених на території України товарів та наданих послуг, так і за рахунок зростання суми надходжень податку на додану вартість з імпортованих товарів і послуг. Так сума надходжень податку на додану вартість зросла на 8986,8 млн. грн., тобто на 17,15 % протягом 2007 року і становила 61389,8 млн. грн. А вже в наступному році зростання було ще значнішим і становило - 53,27 % або 32700,8 млн. грн., тобто протягом 2008 року було справлено ПДВ на суму 94090,6 млн. грн.

Такий значний ривок протягом 2008 року на фоні повільного росту ВВП можна пояснити тим, що були вжиті заходи для виведення із тіні значних коштів та підвищено ефективність адміністрування податків на державному кордоні митною службою України. Такі успіхи повинні бути збережені та закріплені спільними зусиллями податкової служби, митної служби та інших органів, що беруть участь у процесі справляння та адміністрування податку на додану вартість.

Як пояснює речник податкової служби - такий рівень надходжень до бюджету було досягнуто зокрема за рахунок покращання адміністрування митних платежів та легалізації імпорту (у 2008 році середня митна вартість імпортованих товарів зросла на 50,0% порівняно з 2007 роком), зупинення видачі податкових векселів з ПДВ при митному оформленні товарів починаючи з 18 січня 2008 року (якщо за 2007 рік векселів було видано на суму 14,9 млрд. грн., то за 2008 - лише на 93,0 млн. гривень)[73].

Порівняно із 2008 роком надходження з податку на додану вартість знизились у 2009 році на 7,5 млрд. грн., або на 8,1%. Це пояснюється зниженням імпорту на 46,9 %.

Рисунок 2.5 Сезонні коливання надходження податку на додану вартість до Державного бюджету України протягом 2006 - 2009 років [71]

На основі даних таблиці 2.4 та рисунку 2.5 можна охарактеризувати певні сезонні зміни протягом року при справлянні податку на додану вартість. Як видно на графіку - не можливо виявити чітку тенденцію щодо наповнюваності державної казни цим видом податку. Це пояснюється специфікою його справляння та нерівномірним відшкодуванням ПДВ протягом року. Можна сказати, що протягом 2006 - 2007 років спостерігається подібна тенденція - на початку року сума надходжень від ПДВ зменшується, тоді з лютого до жовтня демонструє повільне зростання і на кінець року - в зв'язку із зменшенням ділової активності, демонструє незначне зменшення.

Важливо зазначити специфіку обчислення суми надходжень податку на додану вартість протягом року, яке здійснюється Міністерством фінансів України. Сума податку на додану вартість (14010000) обраховується як сума податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) (14010100) + податок на додану вартість із ввезених на територію України товарів (14010300) - бюджетне відшкодування податку на додану вартість грошовими коштами (14010200). Така методика постійно використовується при складанні урядом проекту закону «Про державний бюджет України» на наступний рік. Також варто враховувати борг по відшкодуванню податку на додану вартість, який накопичився протягом попереднього року.

Згідно законодавства України частина акцизного збору стягується до загального фонду державного бюджету, а частина - до спеціального фонду.

Так до загального відносяться:

- акцизний збір із вироблених в Україні товарів (крім акцизного збору з вироблених в Україні товарів, що сплачується платниками, які зареєстровані в Автономній Республіці Крим, акцизного збору з вироблених в Україні нафтопродуктів і транспортних засобів);

- акцизний збір із ввезених на територію України товарів (крім акцизного збору з ввезених на територію України нафтопродуктів і транспортних засобів);

До спеціального фонду належать:

- акцизний збір із вироблених в Україні нафтопродуктів і транспортних засобів;

- акцизний збір із ввезених на територію України нафтопродуктів і транспортних засобів.

Таблиця 2.5

Ефективність справляння акцизного збору органами податкової служби України протягом 2006 - 2009 рр.,[71]

Протягом досліджуваного періоду спостерігається постійне недовиконання планових показників щодо справляння акцизного збору. Перш за все це пояснюється завищеними вимогами уряду до податкової служби України та надто оптимістичними прогнозами щодо макроситуації в країні.

Обсяг надходжень до загального фонду державного бюджету протягом 2006 - 2008 років постійно зростав - на 37,09 % протягом 2007 року та на 26,25 % протягом 2008 року. Така тенденція пояснюється незначним зростанням обсягу виробництва підакцизних товарів та значним зростанням загальної вартості підакцизних товарів, що ввозилися на територію України.

Щодо спеціального фонду державного бюджету України, то спостерігається тенденція до підвищення темпів зростання. Так зростання у 2007 році становило 104,86 %, а у 2008 році - 111,13 %. Це спричинено зростанням обсягів виробництва нафтопродуктів на території України та зростанням обсягів імпорту нафтопродуктів і транспортних засобів на територію України.

Також ми проаналізували ефективність виконання податковою службою України своїх завдань щодо справляння акцизного збору до спеціального та загального фонду держбюджету. Вище ми зазнач...