Долгосрочные активы

Размещено на http://www.allbest.ru/

Раздел 1. Учет долгосрочных активов

1.1 Понятие, сущность, классификация долгосрочных активов и задачи их учета

Каждое предприятие (организация) владеет имуществом которое, согласно отечественному законодательству, отражается в активе баланса и классифицируется:

- по срокам: на долгосрочное и краткосрочное;

- по наличию или отсутствию материально-вещественного признака: материальное и нематериальное.

Долгосрочные активы составляют основную часть всех активов предприятий и оказывают существенное влияние на результаты деятельности хозяйствующего субъекта. В связи с переходом на международную систему ведения бухгалтерского учета, а также в связи с введением порядка заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности с 2012 года, активы по составу и функциональной роли подразделяются на 2 группы:

Ш долгосрочные;

Ш краткосрочные.

Большая часть долгосрочных активов формируетсяпо единому принципу: долгосрочному участию их в процессе производства (более одного года) и перенесению стоимости на изготовляемую продукцию частями в течение нескольких лет. Поэтому так называемые долгосрочные активы постоянно находятся в кругообороте средств предприятия (организации). При этом переносят свою стоимость на изготавливаемую продукцию (работы, услуги) через амортизационные отчисления. Цикл этого кругооборота более длительный, но осуществляется постоянно.

Вместе с тем, долгосрочные активы относятся к слабо ликвидным активам. Это означает, что они могут быть без значительных потерь конвертируемы в денежную форму только по истечении значительных промежутков времени (от полугода и выше). Понятно, что фундаментальные имущественные ценности, приспособленные к определенному виду бизнеса, значительно сложнее продать на рынке, чем, скажем, товары широкого потребления или краткосрочные активы (ликвидную продукцию, запасы).

К особенностям долгосрочных активов относится и то, что они плохо поддаются оперативному управлению, поскольку слабо изменчивы по структуре за короткие периоды времени.

Таким образом, под долгосрочными активами понимают активы, которые многократно участвуют в предпринимательской деятельности организации, постепенно переносят свою стоимость на вновь созданную потребительскую стоимость (изготовленную продукцию), имеющие срок службы более 1 года, приобретаемые не для продажи, а для использования и имеющие или не имеющие физическую форму.

Долгосрочные активы отражают в первом разделе актива баланса и с введением Типового плана счетов в 2012 году к ним относят:

* основные средства (01);

* амортизация основных средств (02);

* доходные вложения в материальные активы(03);

* нематериальные активы (04);

* амортизация нематериальных активов (05);

* долгосрочные финансовые вложения (06);

* оборудование к установке и строительные материалы (07);

* вложения в долгосрочные активы (08)

* отложенные налоговые активы (09).

В соответствии с Инструкцией о порядке составления бухгалтерской отчетности, утв. постановлением Министерства финансов РБ от 31.10.2011г. № 111 к долгосрочным активам кроме вышеперечисленных статей также относится «долгосрочная дебиторская задолженность».

Согласно МСФО в такие активы могут быть отнесены:

- активы долгосрочно используемые, имеющие и не имеющие вещественную форму (МСФО 16, МСФО 4, МСФО 36);

- активы в виде финансовых инструментов (МСФО 32 и МСФО 39);

- активы долгосрочного использования по договорам аренды, инвестиционное имущество, долгосрочные активы, предназначенные для продажи (МСФО 17, МСФО 40 и МСФО 5).

Перед бухгалтерским учетом долгосрочных активов стоят следующие задачи:

· правильное отнесение активов к долгосрочным активам;

· правильный выбор методов оценки долгосрочных активов;

· своевременное проведение переоценки основных средств и отражение ее результатов на счетах бухгалтерского учета;

· своевременное и точное начисление амортизации основных средств и нематериальных активов;

· правильное и своевременное отражение поступления, выбытия долгосрочных активов и прочие.

2. Экономическая сущность понятия «основные средства» и их классификация

Основные средства являются одним из элементов долгосрочных активов, составляющим значительную их часть. Правильной организации бухгалтерского учета основных средств будет способствовать раскрытие их экономического содержания.

В качестве основных средств независимо от условий к учету принимаются:

- вложения в улучшение земель;

- земельные участки;

- вложения в земельные участки;

- объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Для целей бухгалтерского учета в состав основных средств не включаются многолетние дикорастущие объекты растительного мира, произрастающие в естественных условиях на территории организации.

Библиотечные фонды отражаются в учете в порядке, определенном приказом Министерства культуры РБ от 28.08.1998 г.№ 300 «Аб зацвярджэннi Iнструкцыi па улiку i захаванню бiблiятэчных фондау РБ».

Активы, имеющие материально-вещественную форму, организацией принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, при одноименном выполнении следующих условий.

Основные средства классифицируются по следующим признакам:

Таблица 1 - Классификация основных средств по признакам

Признаки классификации	Классификационные группы
по степени льготирования	амортизируемые, не амортизируемые
по отраслям экономики	основные средства промышленности, сельского хозяйства, торговли и др.
по степени использования	действующие, бездействующие, в запасе, на консервации и т.д.
по характеру использования	участвующие в предпринимательской деятельности и не участвующие в предпринимательской деятельности
по принадлежности	– объекты основных средств, принадлежащие организации на праве собственности (в том числе сданные в аренду или переданные в безвозмездное пользование); – объекты основных средств, находящиеся у организации в оперативном управлении или хозяйственном ведении; – объекты основных средств, полученные организацией в аренду
по натурально-вещественному признаку	- Здания, которые классифицируются на жилые и нежилые (относящиеся и не относящиеся к жилищному фонду). - Сооружения. - Устройства передаточные (включая вычислительные коммуникационные сети). - Машины и оборудование, механизмы (включая оборудование связи, измерительные и регулирующие приборы и устройства. - Средства транспортные , включая воздушные суда и авиационные двигатели гражданской авиации (автомобильный, водныйё железнодорожный транспорт, а также железнодорожные контейнеры и иные). - Инструмент. - Инвентарь и принадлежности. - Основные средства, используемые в сельском и лесном хозяйстве (многолетние насаждения, рабочий скот и животные основного стада, капитальные затраты по улучшению земель). - Прочие основные средства (библиотечные фонды, музейные ценности, экспонаты животного мира в зоопарках и других учреждениях).

2.1 Оценка, переоценка и учет обесценения основных средств

Для достоверного отражения в бухгалтерском балансе, расчета амортизационных отчислений, анализа обеспеченности и эффективности их использования большое значение имеет экономически обоснованная оценка основных средств.

Данная оценка применяется к основным средствам, учтенным на счете 01 «Основные средства».

Кроме вышеназванных на практике и другие виды стоимости основных средств. Текущая рыночная стоимость - сумма денежных средств, которая была бы получена в случае реализации основного средства в текущих рыночных условиях. Возмещаемая стоимость на конец отчетного периода - наибольшая из текущей рыночной стоимости основного средства за вычетом предполагаемых расходов, непосредственно связанных с его реализацией, и ценности использования основного средства (определяется при наличии признаков обесценения основного средства). Приведенная (дисконтированная) стоимость будущих денежных потоков от использования основного средства и его выбытия по окончании срока полезного использования определяется путем умножения ставки дисконтирования на сумму будущих денежных потоков от использования основного средства и его выбытия по окончании срока полезного использования.

Первоначальная стоимость по источникам приобретения определяется:

Таблица 2 Формирование первоначальной стоимости по объектам основных средств

Источники приобретения объектов основных средств	Особенности формирования первоначальной стоимости основных средств
Приобретение основных средств за плату	В сумме фактических затрат: - стоимость приобретения основных средств; - таможенные сборы и пошлины; - затраты по страхованию при доставке; - проценты по кредитам и займам (просроченность за кредит не имеет значения);( проценты по кредитам и займам, начисленные после принятия к бухгалтерскому учету - в первоначальную стоимость не включаются, а отражаются на счете 91); - затраты на услуги других лиц, связанные с приведением основных средств в состояние, пригодное для использования; - иные затраты связанные с приобретением и доведением объекта до состояния, в котором он пригоден к использованию (затраты на погрузочно - разгрузочные операции; затраты, связанные с покупкой (конверсией) иностранной валюты для расчетов по обязательствам, связанным с приобретением основных средств; сертификацию, регистрацию прав на недвижимое имущество, постановку на учет в Государственной автомобильной инспекции Министерства внутренних дел РБ (ГАИ); суммы НДС, подлежащие уплате при приобретении и (или) ввозе объектов основных средств на территорию РБ по законодательству). Не включаются в первоначальную стоимость курсовые и суммовые разницы, образовавшиеся до момента ввода объекта в эксплуатацию.
Объекты, внесенные в уставный капитал организации	оценочным путем и устанавливается на уровне, подтвержденном обязательной экспертизой достоверности оценке;
Безвозмездно полученные основные средства от других лиц	исходя из текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений в долгосрочные активы. Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая была бы получена после реализации. Поскольку в инвестиционной деятельности не совпадают периоды признания доходов будут возникать отложенные налоговые активы.
Основные средства, приобретенные при исполнении товарообменных операций	исходя из учетной стоимости отгруженных товаров или иных активов
При выявлении излишков основных средств в результате инвентаризации	экспертным путем или по аналогу на дату проведения инвентаризации
Основные средства, созданные в организации	В сумме фактических прямых и распределяемых переменных косвенных затрат на их создание (в соответствии с Инструкцией №102 прямые затраты - затраты, связанные с производством определенного вида продукции, выполнением определенного вида работ, оказанием определенного вида услуг, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг; косвенные затраты - затраты, связанные с производством нескольких видов продукции, выполнением нескольких видов работ, оказанием нескольких видов услуг, которые включаются в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг по определенной базе распределения);
Поступление основных средств от обособленных подразделений, имеющих отдельные балансы	исходя из первоначальной стоимости указанной в обособленном подразделении
Поступление основных средств на отдельный баланс доверительного управляющего	исходя из первоначальной стоимости указанной у передающей стороны

Стоимость основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не изменяется, за исключением следующих случаев:

· реконструкция основных средств;

· модернизация основных средств;

· реставрация основных средств;

· переоценка основных средств;

· иные случаи по законодательству.

Основные средства в процессе эксплуатации изнашиваются, и по ним ежемесячно начисляется амортизация. Стоимостная величина изношенности основных средств включается в издержки производства и обращения. Разница между первоначальной (переоцененной) стоимостью и суммами накопленной амортизации и обесценения называется остаточной стоимостью основных средств, по которой основные средства учитываются в первом разделе актива бухгалтерского баланса.

Первоначальная стоимость может быть увеличена на сумму резерва по выводу основных средств из эксплуатации и аналогичным обязательствам, если при принятии к бухгалтерскому учету организация имеет обязательства по выполнению работ по демонтажу или ликвидации данных основных средств, восстановлению природных ресурсов на занимаемых ими земельных участках. Резерв создается при одноименном выполнении условий признания:

Ш организация имеет обязательства по выполнению работ по демонтажу занимаемых ими земельных участках;

Ш предполагается выбытие активов для погашения обязательств;

Ш сумма активов может быть достоверно определена.

Сумма резерва для погашения обязательства = ? расчетной оценки затрат на конец отчетного периода - стоимость материалов, металлолома, запасные части, отдельные узлы и агрегаты, полученные в результате демонтажа или ликвидации объекта.

При погашении обязательства более чем 12 месяцев после отчетной даты сумма резерва определяется = расчетная оценка затрат Ч (1/ (1 + ставка дисконтирования (рефинансирования)ⁿ ), где n - число лет дисконтирования.

В соответствии с Инструкцией № 26 с 2013 года руководителям предоставлено право, принимать решение о проведении и отражении в учете обесценения основных средств. Для этого необходимо:

1. установить наличие признаков обесценения основных средств с начала года до отчетной даты:

- значительное (более чем на 20%) уменьшение текущей рыночной стоимости основного средства;

- существенные изменения в технологической, рыночной, экономической среде, в которой функционирует организация;

- увеличение рыночных процентных ставок;

- существенное изменение способа использования основного средства;

- физическое повреждение основного средства;

- прочие признаки обесценения;

2. принять решение об обесценение объектов основных средств с указанием наименования, инвентарного номера, количества единиц и др.;

3. рассчитать остаточную и возмещенную стоимость основных средств, подлежащих обесценению. Остаточная стоимость - разница между первоначальной (переоцененной) и суммами амортизации и обесценения.

В качестве возмещаемой стоимости выступает:

* наибольшая из текущей рыночной стоимости основного средства за вычетом предполагаемых расходов, непосредственно связанных с его реализацией;

* ценности использования основного средства, которые представляют собой приведенную (дисконтированную) стоимость будущих денежных потоков (на период не более 5 лет) от использования основного средства и его выбытия по окончании срока полезного использования.

4. рассчитать сумму обесценения основного средства (превышение остаточной стоимости над возмещаемой стоимостью);

5. восстановление суммы признанного обесценения на основании решения руководителя.

В бухгалтерском учете операции по обесценению отражаются :

Таблица 3 Корреспонденция счетов

ДТ	КТ	Содержание хозяйственных операций
91 - 4	02	Отражена сумма обесценения основного средства, учитываемого по первоначальной стоимости
02	91 -1	Отражена сумма восстановления обесценения основного средства, учитываемого по первоначальной стоимости

Переоцененная стоимость определяется после проведения ежегодной переоценки основных средств. Целью переоценки является - приведение стоимости имущества, отраженной в бухгалтерском учете, к сумме денежных средств, которая должна была бы быть уплачена организацией на дату проведения переоценки в случае замены данного имущества в текущих рыночных ценах. Характеристика и порядок проведения переоценки показаны в таблице 4:

Таблица 4 Порядок проведения переоценки

Характеристика переоценки	Описание
Субъекты переоценки	Все организации, индивидуальные предприниматели
Объекты переоценки	– Все основные средства в составе долгосрочных активов – Не завершенные строительством объекты – Неустановленное оборудование
Дата переоценки	На 01.01. года, следующего за отчетным
Период переоценки	С даты предыдущей по 31.12 отчетного года
Переоценке не подлежат	– Объекты природопользования, земельные участки; – Объекты жилищного фонда (жилая часть многоквартирных жилых домов); – Объекты библиотечных фондов, фильмофондов; – Объекты историко-культурных ценностей, сценическо-постановочных средств и оборудования; – Объекты лизинга (в т.ч. затраты, отражаемые лизингополучателем в виде присоединенной стоимости объекта лизинга); – Объекты незавершенного жилищного строительства; – Имущество, расположенное на территории, подвергшейся радиоактивному загрязнению в результате катастрофы на ЧАЭС; – Имущество потребительских кооперативов, осуществляющих строительство и эксплуатацию стоянок транспортных средств, гаражей, принадлежащих гражданам; дачных и садоводческих кооперативов
Методы переоценки (определяются самостоятельно по каждому объекту имущества)	Прямой оценки	пересчет стоимости имущества производится самостоятельно, или оценщиком (используются сведения об уровне цен на основные средства без НДС от торговых организаций; организаций - изготовителей; опубликованных в средствах массовой информации, специальной литературе)
	Индексный	пересчет стоимости объектов с использованием коэффициентов изменения первоначальной и остаточной стоимости на 1 января, дифференцированных по периодам принятия объектов на бухгалтерский учет
	Пересчета валютной стоимости	пересчет стоимости производится по курсу НБ РБ, установленному на 31 декабря отчетного года. Объект обязательно должен быть иностранного производства
Расходы по переоценке	Включаются в себестоимость продукции, товаров, работ, услуг
Документы по переоценке	– Ведомость переоценки основных средств по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным; – Акт результатов переоценки по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным. Акт подписывается членами комиссии и утверждается руководителем организации.
Результаты переоценки	Изменяют первоначальную, остаточную, накопленную сумму амортизации. Сумма увеличения стоимости переоцененного имущества не может относиться на покрытие убытков хозяйственной деятельности организации. В результате переоценки стоимость основного средства может увеличиваться (дооцениваться) и уменьшаться (уцениваться).
Переоценка осуществляется	Комиссией по проведению амортизационной политики
обязательная переоценка проводится в отношении	– зданий, сооружений, передаточных устройств - все организации независимо от форм собственности; – все не завершенные строительствам объекты, строительство которых приостановлено, законсервировано, окончательно прекращено или признано экономически нецелесообразным, неустановленное оборудование, числящееся на учете у заказчика, а также установленное оборудование в составе не завершенных строительством объектов по законодательству

Результаты переоценки в бухгалтерском учете отражаются:

А) если основное средство учитывается по переоцененной стоимости без применения обесценения, то результаты переоценки в отчетном периоде отражаются:

Таблица 4 Корреспонденция счетов

ДТ	КТ	Содержание хозяйственных операций
1. сумма уценки ранее отражена на сч. 91
01	91-1	Отражена сумма восстановления уценки первоначальной стоимости основного средства
91-4	02	Отражена сумма восстановления уценки накопленной амортизации основного средства
01	83	Отражена оставшееся сумма дооценки стоимости основного средства
83	02	Отражена оставшееся сумма дооценки накопленной амортизации основного средства
2. сумма уценки ранее не была отражена на сч.91
01	83	Отражена сумма дооценки первоначальной стоимости основного средства
83	02	Отражена сумма дооценки накопленной амортизации основного средства
3. если имеется в остатке добавочный капитал, то сумма уценки отражается
83	01	Отражена уценка первоначальной стоимости основного средства в пределах имеющегося остатка добавочного капитала по данному основному средству
02	83	Отражена уценка накопленной амортизации основного средства в пределах имеющегося остатка добавочного капитала по данному основному средству
91-4	01	Отражена оставшаяся сумма уценки первоначальной стоимости основного средства
02	91-1	Отражена оставшаяся сумма уценка накопленной амортизации основного средства
4. если не имеется в остатке добавочный капитал, то сумма уценки отражается
91-4	01	Отражена сумма уценки первоначальной стоимости основного средства
02	91-1	Отражена сумма уценка накопленной амортизации основного средства

Б) если основное средство учитывается по переоцененной стоимости с применением обесценения, то сумма обесценения отражается:

Таблица 5 Корреспонденция счетов

ДТ	КТ	Содержание хозяйственных операций
83	02	Отражена сумма обесценения основного средства в пределах имеющегося остатка добавочного капитала по данному основному средству, образовавшемуся в результате переоценок
91-4	02	Отражена оставшаяся сумма обесценения основного средства
02	91-1	Отражена сумма восстановления обесценения основного средства
02	83	Отражена оставшаяся сумма восстановления обесценения основного средства

2.2 Документальное оформление поступления, выбытия и внутреннего перемещения основных средств

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект основных средств, т. е. объект со всеми приспособлениями и принадлежностями, или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, а также обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы.

Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять определенные функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Если у объекта, вновь вводимого в эксплуатацию, имеется в наличии несколько частей, имеющих различные сроки полезного использования, то каждая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Объект, принадлежащий двум собственникам, отражается каждым из них в составе основных средств соразмерно доле в общей собственности.

Единицей бухгалтерского учета многолетних насаждений признается вид искусственных насаждений независимо от количества, возраста и породы в пределах определенной территории.

Капитальные вложения в земельные участки, в улучшение земель, в объекты природопользования учитываются как отдельные инвентарные объекты по их видам.

Для организации учета и обеспечения контроля сохранности основных средств каждому инвентарному объекту основных средств независимо от того, находится он в эксплуатации, в запасе или на консервации, присваивается отдельный инвентарный номер.

Каждая хозяйственная операция регистрируется на счетах бухгалтерского учета и подтверждается первичными документами и регистрами бухгалтерского учета. Организации применяют унифицированные формы первичной документации. В табл. 5 показаны документы поступления основных средств и регистры бухгалтерского учета:

Таблица 5 Регистры бухгалтерского учета

Регистры бухгалтерского учета	Наименование документов и регистров
Первичные документы	- акт о приемке-передаче объекта основных средств (поступление объектов, выбытие в результате реализации, безвозмездной передачи, за исключением отчуждения физическим лицам, физического износа, утраты (гибели) в связи с чрезвычайными обстоятельствами), является унифицированным документом (составляется в соответствии с постановлением Минфина РБ от 22.04.2011 г. № 23); - акт о списании имущества (в случае физического износа, утраты (гибели) в связи с чрезвычайными обстоятельствами);
	По решению руководителя могут разрабатываться и составляться:
	– акт о приемке-передаче групп объектов основных средств – накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств – акт о приемке-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств; – акт об установке, пуске и демонтаже строительных машин; - акт приема-передачи многолетних насаждений и ввода их в эксплуатацию;
Регистры аналитического учета	– инвентарная карточка учета объекта основных средств; – инвентарная карточка учета многолетних насаждений;
Регистры синтетического учета	- журнал-ордер № 13 и Главная книга; или - оборотная ведомость движения основных средств; - Главная книга

К вышеперечисленным актам при постановке объекта основных средств на учет прилагаются сопроводительные документы: товарно-транспортные накладные (ТТН-1, ТН -2), проектно-сметная документация, технические паспорта, таможенные декларации, страховые полисы и другие.

2.3 Бухгалтерский учет поступления основных средств

Для учета наличия и движения основных средств, предназначен инвентарный активный счет 01 «Основные средства». На этом счете учитываются собственные основные средства, находящиеся в эксплуатации, запасе, на консервации, полученные в лизинг (аренду), доверительное управление.

К счету 01 «Основные средства» целесообразно открыть следующие субсчета:

01-1 - собственные основные средства по классификационным группам (здания, сооружения и т.д.);

01-2 - основные средства в запасе (по классификационным группам);

01-3 - основные средства на консервации (по классификационным группам);

01-4 - арендованные основные средства по договору аренды (лизинга) (по классификационным группам, лизингодателям);

01-5 - выбытие основных средств

01-6- присоединенная стоимость объекта лизинга и другие

Рассмотрим типовую корреспонденцию счетов, которая отражена в таблице 6:

Таблица 6 Корреспонденция счетов

Дт	Кт	Содержание хозяйственных операций
01	08-1	Отражены приобретенные и созданные основные средства
01	08-2	Отражена приобретенная и созданная инвестиционная недвижимость
01	08-3	Оприходованы в собственность приобретенные предметы финансовой аренды (лизинга)
01	08-4	Отражены приобретенные и созданные нематериальные активы
01	91-1	Оприходованы излишки основных средств, установленные в результате инвентаризации
01	03	Оприходованы в собственность объекты лизинга или аренды с правом выкупа
01 83	83 02	Проведена переоценка основных средств по решению правительства РБ
01 79	79 02	Отражена первоначальная стоимость полученных основных средств от обособленных подразделений, имеющих отдельные балансы
01 76-6	76-6 02	Поступили основные средства в доверительное управление Отражены накопленные по принятым основным средствам суммы амортизации и обесценения
02	01	Списана амортизация по выбывающим объектам основных средств
91	01	Списаны с баланса основные средства по остаточной стоимости
94	01, 91	Выявлена недостача основных средств

2.4 Бухгалтерский учет оборудования к установке и строительных материалов

Для отражения операций по учету оборудования к установке и строительных материалов предназначен активный счет 07 «Оборудование к установке и строительные материалы».

На счете 07 «Оборудование к установке и строительные материалы» учитывается движение технологического, энергетического и производственного оборудования, требующего монтажа и предназначенного для установки на строящиеся объекты основных средств. К оборудованию, требующему монтажа, относится вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, к полу, междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования. В состав его включаются контрольно-измерительная аппаратура или другие приборы, предназначенные для монтажа в составе устанавливаемого оборудования.

На счете 07 "Оборудование к установке и строительные материалы " может учитываться оборудование, не требующее монтажа: транспортные средства, свободно стоящие станки, строительные механизмы, сельскохозяйственные машины, производственный инструмент, измерительные и другие приборы, производственный инвентарь и другие.

К счету 07 "Оборудование к установке и строительные материалы " могут быть открыты субсчета:

07-1 "Оборудование на складе";

07-2 "Оборудование, переданное для монтажа";

07-3 "Строительные материалы".

Оборудование к установке принимается к бухгалтерскому учету по дебету счета 07 "Оборудование к установке и строительные материалы " по фактической стоимости приобретения, складывающейся из стоимости по ценам приобретения и расходов по приобретению и доставке этих ценностей на склады организации.

Аналитический учет по счету 07 "Оборудование к установке и строительные материалы " ведется по местам хранения оборудования и отдельным его наименованиям (видам, маркам и т.д.).

Строительные материалы учитываются только те, которые находятся у заказчика, застройщика и используются ими в процессе выполнения строительно-монтажных работ. Заказчик - юридическое или физическое лицо, финансирующее возведение, реконструкцию, ремонт, реставрацию, благоустройство объекта, снос, осуществляющее строительную деятельность с привлечением подрядчика. Застройщик - юридическое или физическое лицо, финансирующее возведение, реконструкцию, ремонт, реставрацию, благоустройство объекта, снос, осуществляющее строительную деятельность самостоятельно с привлечением инженера, с привлечением или без привлечения подрядчика.

Поступление оборудования, требующего монтажа, в учете отражается следующим образом:

Таблица 7 Корреспонденция счетов

Дт	Кт	Содержание хозяйственных операций
07-1	60, 76	Отражена стоимость оборудования, приобретенного у поставщика или в других организациях без учета НДС
18	60, 76	Отражен выставленный НДС
76, 60	51	Произведены расчеты с поставщиками
07- 1	66, 67	Включены в стоимость приобретенного оборудования проценты по кредитам и займам
07-2	07-1	Передано оборудование, требующее монтажа, подрядной организации для проведения работ по монтажу
08	07-2или 07-1	Сдано оборудование в монтаж
08	10, 70, 68, 69, 60	Отражены затраты по монтажу оборудования, выполненного хозяйственным или подрядным способом
01	08	Принято оборудование на баланс организации после монтажа
68	18	Сумма НДС принята к вычету
07 -3 18	60 60	Отражена стоимость поступивших строительных материалов Отражен НДС
68	18	Отражена сумма «входного» НДС
08- 1,2	07 -3	Израсходованы строительные материалы на строительство объекта

2.5 Бухгалтерский учет доходных вложений в материальные активы

Организация может осуществлять вложения в часть имущества, здания, помещения, оборудования и другие ценности, имеющие материально - вещественную форму, для того, чтобы предоставлять их во временное пользование с целью получения дохода в качестве инвестиционной недвижимости или по договорам финансовой аренды. Для учета таких вложений в материальные активы предназначен активный счет 03 «Доходные вложения в материальные активы».

Инвестиционная недвижимость - земельные участки, здания, сооружения, изолированные помещения, машинно-места (далее- недвижимое имущество), находящиеся в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении организации, которые сданы другим лицам в аренду (за исключением финансовой аренды(лизинга), проката).

Организацией в качестве инвестиционной недвижимости принимается к бухгалтерскому учету недвижимое имущество при одновременном выполнении следующих условий признания:

* недвижимое имущество сдано в аренду;

* организацией предполагается получение экономических выгод, связанных с недвижимым имуществом;

* стоимость недвижимого имущества может быть достоверно определена.

Единицей бухгалтерского учета инвестиционной недвижимости является инвентарный объект. Инвентарным объектом инвестиционной недвижимости является земельный участок, здание, сооружение, изолированное помещение, машино-место.

Если недвижимое имущество состоит из части, относящейся к инвестиционной недвижимости, и части, относящейся к операционной недвижимости, которые могут быть отчуждены по отдельности, то каждая такая часть принимается к бухгалтерскому учету как инвентарный объект инвестиционной недвижимости (если часть относится к инвестиционной недвижимости) или инвентарный объект основных средств (если часть

относится к операционной недвижимости). Следует отметить, что операционная недвижимость - недвижимое имущество, находящееся в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении организации, которое используется в деятельности организации, в том числе в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации

Организация самостоятельно распределяет недвижимое имущество на отдельные инвентарные объекты. Если недвижимое имущество состоит из части, относящейся к инвестиционной недвижимости, и части, относящейся к операционной недвижимости, которые не могут быть отчуждены по отдельности, то недвижимое имущество принимается к бухгалтерскому учету как инвентарный объект инвестиционной недвижимости в случае, если более 90 процентов его площади (или иного натурального измерителя недвижимого имущества) сдано в аренду.

Первоначальная стоимость приобретенной инвестиционной недвижимости определяется в сумме фактических затрат на ее приобретение, включая:

· стоимость приобретения инвестиционной недвижимости;

· проценты по кредитам и займам;

· затраты на услуги других лиц, связанные с приведением инвестиционной недвижимости в состояние, пригодное для использования;

· иные затраты, непосредственно связанные с приобретением инвестиционной недвижимости и приведением ее в состояние, пригодное для использования.

Первоначальная стоимость созданной в организации инвестиционной недвижимости определяется в сумме фактических прямых и распределяемых переменных косвенных затрат на ее создание, за исключением случаев, предусмотренных законодательством.

Первоначальная стоимость инвестиционной недвижимости, полученной при исполнении товарообменных операций, определяется исходя из учетной стоимости отгруженных товаров или иных активов, определяемой в порядке, установленном законодательством.

Амортизация материальных активов, предоставляемых во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода, учитывается обособленно на пассивном счете 02 «Амортизация основных средств».

Материальные активы, приобретаемые организацией для предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) в учете отражаются:

Таблица 8 Корреспонденция счетов

Дт	Кт	Содержание хозяйственных операций
08-3	60	Приобретены материальные активы у поставщиков без учета НДС, для предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование)
18	60	На сумму НДС
08-3	10, 23, 70, 69, 76	Отражены затраты по доставке, монтажу и установке материальных активов
60	51	Произведены расчеты с поставщиком за счет собственных средств
03-1,2	08-3	На сумму первоначальной стоимости приняты к учету доходные вложения в материальные активы
68	18	Предъявлена сумма НДС к зачету
02 03 83	02 01 84	Отражен перевод из операционной недвижимости в инвестиционную, при сдаче имущества в аренду в сумме накопленной амортизации Отражена первоначальная стоимость недвижимого имущества Отражена сумма числящегося по переведенному недвижимому имуществу добавочного фонда, образовавшегося в результате переоценок

Первоначальная стоимость инвестиционной недвижимости не подлежит изменению, кроме случаев:

§ реконструкции (модернизации, реставрации) инвестиционной недвижимости, проведения иных аналогичных работ;

§ переоценки инвестиционной недвижимости в соответствии с законодательством;

§ иных случаев, установленных законодательством.

Инвестиционная недвижимость после принятия к бухгалтерскому учету по счету 03 «Доходные вложения в материальные активы» (субсчет03-1 «Инвестиционная недвижимость») может учитываться:

* по первоначальной стоимости, если проведение переоценки не является обязательным в соответствии с законодательством;

* по переоцененной стоимости.

Организация вправе на основании решения руководителя организации отражать в бухгалтерском учете на конец отчетного периода сумму обесценения инвестиционной недвижимости, равную сумме превышения остаточной стоимости инвестиционной недвижимости над ее возмещаемой стоимостью, при наличии документального подтверждения признаков обесценения инвестиционной недвижимости и возможности достоверного определения суммы обесценения.

Об обесценении инвестиционной недвижимости свидетельствуют следующие признаки, определяемые за период с начала года до отчетной даты:

· значительное (более чем на20 процентов) уменьшение текущей рыночной стоимости инвестиционной недвижимости;

· существенные изменения в технологической, рыночной, экономической среде, в которой функционирует организация;

· увеличение рыночных процентных ставок;

· физическое повреждение инвестиционной недвижимости;

· иные признаки обесценения инвестиционной недвижимости.

При наличии признаков обесценения инвестиционной недвижимости определяется ее возмещаемая стоимость на конец отчетного периода как наибольшая из текущей рыночной стоимости инвестиционной недвижимости за вычетом предполагаемых расходов, непосредственно связанных с ее реализацией, и ценности использования инвестиционной недвижимости. Ценностью использования инвестиционной недвижимости является приведенная (дисконтированная) стоимость будущих денежных потоков

от сдачи инвестиционной недвижимости в аренду и ее выбытия по окончании срока полезного использования. Порядок определения дисконтированной стоимости отражен в разделе 2.2.

Выбытие основных средств, приобретаемых для получения доходных вложений, отражается на активно - пассивном счете 91 «Прочие доходы и расходы», на котором учитывается остаточная стоимость. В бухгалтерском учете производятся записи:

Таблица 9 Корреспонденция счетов

Дт	Кт	Содержание хозяйственных операций
03	03	Выбыли материальные активы по первоначальной стоимости
02	03	Списана сумма начисленной амортизации
91	03	Отражена остаточная стоимость материальных активов

Аналитический учет по счету 03«Доходные вложения в материальные активы» ведется по видам материальных активов, арендаторам и отдельным объектам материальных активов.

3. Учет затрат по капитальному строительству, выполняемому хозяйственным способом

Хозяйственный способ строительства - организационная форма строительства, выполнения строительно-монтажных работ, при котором строительные и монтажные работы выполняются собственными силами, за счет собственных средств застройщика с последующим принятием объекта строительства к учету.

При хозяйственном способе строительства создается специальное строительное подразделение на период осуществления строительства. Создается оно в рамках отдела капитального строительства либо управления капитального строительства (ОКС или УКС). Все затраты по производству строительно-монтажных работ учитываются отдельно от текущих затрат организации и собираются по дебету счета 08 «Вложения в долгосрочные активы», при этом для учета выполняемых строительных работ по счету 08 законодательно предусмотрен субсчет 1«Приобретение и создание основных средств». Затраты на новое строительство учитываются нарастающими итогами с начала строительства до его завершения в разрезе конкретных объектов. Сюда же относят затраты на проектно-изыскательские работы, которые учитываются сначала обособленно в суммах, оплачиваемых соответствующим проектным организациям. Если эти работы относятся одновременно к нескольким объектам, затраты распределяют пропорционально сметной стоимости каждого объекта.

В конце месяца по каждому учетному объекту определяют общую сумму фактических затрат за месяц и с начала года с указанием сметной стоимости. Учет на аналитических счетах при хозяйственном способе строительства ведут по следующим статьям затрат:

1) «Материалы»;

2) «Основная заработная плата рабочих»;

3) «Затраты по эксплуатации строительных машин и механизмов»;

4) «Прочие затраты»;

5) «Накладные расходы».

На статью «Материалы» относят стоимость израсходованных на производство строительных работ строительных материалов по перечню, предусмотренному сметными нормами на строительство.

Списание строительных материалов в затраты строящихся объектов в организации, осуществляющей строительство, производится по отчету о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с производственными нормами формы М-29.

Отчет составляется и подписывается прорабом или мастером, являющимся материально ответственным лицом на строящемся объекте. По истечении отчетного месяца отчет со всеми приходными и расходными документами передается в бухгалтерию организации, где сверяют фактический расход материалов с нормативным в зависимости от объема выполненных работ. Нормативный расход материалов предварительно рассчитывается в форме М-29.

Отчет ведется отдельно по каждому объекту. Отклонения между фактическим расходом и расходом, рассчитанным по производственным нормам, является экономией (показывается со знаком «минус») или перерасходом (показывается со знаком «плюс»). В отчете приводится объяснение материально ответственного лица о технически обоснованном перерасходе и экономии материалов по объекту строительства. Отчет подписывается всеми ответственными исполнителями и утверждается руководителем организации.

На статью «Основная заработная плата рабочих» относят суммы заработной платы, начисленной рабочим, занятым непосредственно на строительных работах.

На статью «Затраты по эксплуатации строительных машин и механизмов» относят сумму затрат на содержание и эксплуатацию собственных и привлеченных (арендованных) строительных машин и механизмов.

При использовании собственных строительных машин и механизмов затраты на их содержание предварительно учитываются по дебету счета 25 «Общепроизводственные затраты» (в корреспонденции с Кт 02, 10,70 и др.). По окончании месяца эти расходы списываются записью: Дт 08«Вложения в долгосрочные активы» - Кт 25«Общепроизводственные затраты».

Стоимость работ, выполненных привлеченными строительными машинами и механизмами и оформленных в установленном порядке актами сдачи-приемки выполненных работ.

По статье «Прочие расходы» относят затраты, связанные с обслуживанием процесса строительного производства, а также часть накладных расходов, прямо относящихся к конкретному объекту строительства (стоимость энергии, воды, газа, израсходованных на производство работ; стоимость услуг сторонних организаций; отчисления на социальное страхование рабочих и др.).

На статью «Накладные расходы» относят затраты, связанные с управлением и организацией процесса строительного производства. Эти затраты предварительно учитываются по дебету счета 26 «Общехозяйственные затраты» (в корреспонденции с Кт 60,76,69 и др.). По окончании месяца сумма затрат, отраженных по дебету счета 26 списывается и включается в стоимость сооружаемых объектов строительства записью по дебету счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» в корреспонденции с кредитом счета 26 «Общехозяйственные затраты».

Законченные строительством объекты подлежат приемке и зачислению в основные средства. В соответствии с правилами приемки в эксплуатацию законченных строительством зданий и сооружений здания и сооружения подсобного производственного или обслуживающего назначения (склады, электроподстанции, ремонтные цехи и т.п.) принимает в эксплуатацию рабочая комиссия, назначаемая приказом (распоряжением) руководителя организации, а все остальные объекты - Государственная приемочная комиссия с предварительной приемкой рабочей комиссией организации.

Для оформления приемки объекта рабочая комиссия составляет акт приемки объекта. В акте дают подробную характеристику принимаемого в эксплуатацию объекта, а также указывают следующие данные (по проекту и фактические): строительную кубатуру, полезную площадь, вместимость (скотомест, тонн и др.); материалы, из которых сделаны важнейшие конструктивные элементы (фундамент, стены и т.д.); стоимость элементов (объекта); сроки строительства и т.д. В конце акта дают оценку качества строительства, записывают выявленные в процессе приемки недоделки, указывают порядок и сроки их устранения, дату комплексного опробования объектов.

Окончательно принимает объект в эксплуатацию Государственная приемочная комиссия.

Приемочные комиссии по объектам, застройщиками по которым выступают юридические лица, назначаются юридическими лицами, утвердившими проектную документацию. В их состав включаются представители застройщика, проектной организации (проектировщика), государственного пожарного надзора, а при приемке в эксплуатацию объектов социальной сферы также представитель исполкома соответствующего местного Совета депутатов.

На основании актов рабочей комиссии и осмотра объекта Государственная приемочная комиссия составляет специальный документ - акт приемки в эксплуатацию Государственной приемочной комиссией законченного строительством объекта. В нем фиксируются все сведения о принимаемом в эксплуатацию объекте, отраженные в актах рабочей комиссии, а также отмечается соответствие вводимых в эксплуатацию мощностей данным проекта, приводится полный перечень недоделок и стоимость строительства объекта (по смете и по фактическим данным бухгалтерского учета). В заключение указывается решение комиссии о приемке объекта в эксплуатацию с общей оценкой (отлично, хорошо, удовлетворительно). К акту прилагают всю необходимую техническую документацию.

На основании документации о приемке объекта в эксплуатацию составляют акт приема-передачи основных средств формы ОС-1.

Построенные новые объекты должны пройти государственную регистрацию в бюро технической инвентаризации, с момента которой согласно Гражданскому кодексу РБ возникает право собственности на объект.

Построенные новые объекты могут быть включены в состав основных средств, т.е. введены в эксплуатацию, и до прохождения государственной регистрации в бюро технической инвентаризации.

Рассмотрим корреспонденцию счетов:

Таблица 10 Корреспонденция счетов

Дт	Кт	Содержание хозяйственных операций
07 - 3	60	Приобретены строительные материалы для строительства объекта основных средств и отражены без учета НДС
18	60	Отражен НДС по приобретенным материалам
60	51	Произведены расчеты с поставщиком за материалы
08-1	07 -3	Списаны строительные материалы, связанные со строительством объекта
08-1	70, 69, 76	Отражены расходы на оплату труда с отчислениями
08-1	23, 02, 51, 70	Списаны другие расходы, связанные со строительством объекта
08-1	76	Списаны расходы на государственную регистрацию объекта
01	08-1	Принят объект на баланс организации
68	18	Принят НДС к вычету
76	51	Оплачены расходы на государственную регистрацию объекта

3.1 Учет капитальных вложений при подрядном способе строительства

Капитальные вложения представляют собой совокупность затрат, направляемых на создание новых, модернизацию и реконструкцию действующих основных фондов, на их техническое перевооружение, то есть на расширенное воспроизводство. Бухгалтерский учет капитальных вложений является специфичным в общей системе бухгалтерского учета и служит для правильного определения инвентарной стоимости объекта строительства (реконструкции).

Капитальные вложения учитывает застройщик (заказчик), то есть та организация, которая ведет строительство для себя и осуществляет его финансирование. Стоимость капитальных вложений определяется в двух уровнях цен:

ь по сметной стоимости. Учет капитальных вложений по сметной стоимости осуществляют, как правило, работники инженерных служб заказчика.

ь по фактическим затратам (сметная стоимость в текущих ценах плюс доп...