Учет товарно-материальных запасов в хозяйствующем субъекте

1.2.5 Документальное оформление и учет материалов в бухгалтерии

Полученные со складов первичные документы подвергаются в бухгалтерии контролю по существу операций и правильности их оформления. Именно на этой стадии бухгалтерия осуществляет действенный контроль за законностью, целесообразностью и правильностью оформления операций, связанных с движением материалов.

На ТОО «Гелиос» бухгалтерией ведется сальдовый метод учета материалов, т.к. учетные данные находятся в условиях ручной обработки и малой механизации учета. Его основные принципы состоят в следующем:

Систематический текущий контроль работниками бухгалтерии непосредственно в местах хранения за правильностью и своевременностью документирования складских операций по движению материалов.

Подлинная оперативность и бухгалтерская достоверность количественного учета на складах, который становится органической частью всей системы бухгалтерского учета материалов.

Систематическое подтверждение взаимосвязи между оперативным (количественным) складским и стоимостным бухгалтерским учетом.

Полученные со складов первичные документы обсчитываются работниками бухгалтерии. Первые экземпляры документов передаются соответствующим исполнителям для учета затрат на производство. На основании 2-х экземпляров бухгалтер подсчитывает сумму остатка по каждому номенклатурному номеру материала, по каждому складу.

Для этого к предыдущему остатку на начало месяца прибавляется сумма прихода и вычитается сумма расхода. Далее производится сверка сальдо материалов, подсчитанного по данным склада. Тождество сумм остатка материалов означает, что аналитический учет материалов на складе ведется правильно.

Составим документооборот по поступлению материалов на основании вышесказанного, систематизации и обобщения данной информации.

При журнально-ордерной форме учета эти данные записываются в соответствующие разделы ведомости №10 «Движение материалов» (в денежном выражении).

Данная ведомость предназначена для учета движения материалов. В ней находят отражение движение и остатки материалов по местам их нахождения (хранения) в оценке по учетным ценам. Одновременно в ведомости показывается фактическая себестоимость поступивших и выбывших материалов, выявляются и распределяются отклонения фактической себестоимости по учетным ценам.

Ведомость состоит из двух разделов:

Раздел I - «Сводные данные по приходу материалов и расчет отклонений».

Раздел II - «Движение по счетам подраздела 20 «Материалы»».

В части А «Сводные данные себестоимости поступивших материалов» раздела I показываются поступление материалов, отраженные в других журналах-ордерах:

от поставщиков (обороты в корреспонденции с кредитом счета подраздела 67 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками») - в журнале-ордере №6;

собственной выработки (обороты в корреспонденции с кредитом счетов 900 «Основное производство», 910 «полуфабрикаты собственного производства», 920 «Вспомогательные производства») - в журнале-ордере №10;

приобретенными подотчетными лицами (обороты в корреспонденции со счетом 333 «Задолженность работников и других лиц») - в журнале-ордере №7;

поступивших от прочих юридических и физических лиц лицами (обороты в корреспонденции со счетом 687 «Прочая кредиторская задолженность» подраздела 68 «Прочая кредиторская задолженность») - в журнале-ордере №9.

Часть Б «Расчет отклонений» раздел I предназначена для расчета процента отклонений фактической себестоимости поступивших материалов с учетом их стоимости по учетным ценам.

Стоимость остатков материалов на начало месяца по фактической себестоимости и учетным ценам переносится в строку 8 из раздела II (графа 1 «Остаток на начало месяца»). Стоимость остатка материалов на начало месяца с учетом стоимости поступивших материалов в отчетном месяце отражается по строке 9 по фактической себестоимости и учетным ценам.

По строке 10 отражаются отклонения фактической себестоимости материалов, приобретенных за месяц с учетом их остатка на начало месяца и от их стоимости по учетным ценам.

Распределение отклонений производится по каждому виду или группе израсходованных материалов по проценту, исчисленному, исходя из отношения суммы отклонений по остатку на начало месяца и суммы отклонений по поступившим материалам за месяц к стоимости остатка материалов на начало месяца и поступивших за месяц по следующей формуле:

Формула 2

П=	ООМ+ОПМ	*100,
	ОМУ+ПМУ

где П - процент отклонений фактической себестоимости материалов от их стоимости по учетным ценам;

ООМ - отклонения по остатку материалов на начало месяца;

ОПМ - отклонения по поступившим за месяц материалам;

ОМУ - остаток материалов на начало месяца по учетным ценам;

ПМУ - поступившие за месяц материалы по учетным ценам (без учета сумм внутреннего перемещения).

Выявленные отклонения (строка 10) подлежат распределению между остатком материалов на конец месяца и общей стоимостью списанных за текущий месяц материалов.

Часть отклонений, приходящаяся на стоимость израсходованных за текущий месяц материалов, списывается в дебет тех же счетов, на которых был отражен расход материалов по учетным ценам.

По этому проценту следует списывать отклонения, относящиеся к израсходованным материалам (на те же счета).

Раздел II ведомости предназначен для учета наличия и движения материалов (поступление, расход) по учетным ценам в разрезе синтетических счетов.

После подведения итогов по остатку материалов на начало месяца, приходу, расходу и остатку на конец месяца по учетным ценам (строка 26 «Итог по учетным ценам») в следующей строке 27 «Отклонения (+,-)» отражается сумма отклонений по остатку на начало месяца и по приобретенным материалам (в графе 7 «Всего по приходу»). В других графах фактическая себестоимость поступивших материалов (от поставщиков, подсобных производств и др.) не определяется, поскольку отклонения определяются не по каждому источнику поступления отдельно, а по все источникам в целом.

Итоговые данные ведомости №10 по поступлению и выбытию материалов по учетным ценам и с учетам сумм транспортно-заготовительных расходов (включая наценки снабженческих организаций) или отклонений фактической себестоимости от плановой себестоимости должны быть сверены с соответствующими данными журналов-ордеров №6, 10 и др.

По окончании месяца, на основании данных о приобретении и заготовлении материалов, бухгалтерия должна определить:

а) остатки материалов в пути и материалов не вывезенных со складов поставщиков;

б) данные о неотфактурованных поставках;

в) остатки задолженности поставщикам по неоплаченным в срок расчетным документам.

Эти учетные данные используются для принятия соответствующих мер по розыску не поступивших грузов, затребованию счетов-фактур от поставщиков, для оплаты задолженности поставщикам, а также для отражения в бухгалтерском балансе.

1.3. Особенности учета товарно-материальных запасов

1.3.1 Особенности учета нефтепродуктов

Учитывая большое разнообразие возможных мест хранения горюче-смазочных материалов (ГСМ), учет на ТОО «Гелиос» ведется по следующим группам: «Бензин, дизельное топливо, газ, масла, другие ГСМ на складах», «Оплаченные талоны на бензин, дизельное топливо и газ», «Бензин, дизельное топливо в баках автомобилей и талоны у водителей». В связи с этим на счете 203 открываются субсчета второго и третьего порядков, например, счет 203, субсчет «ГСМ на складе», субсчет «Дизель».

Покупка талонов на различные виды нефтепродуктов производится предприятием у поставщиков, осуществляющих продажу нефтепродуктов в розницу; отпуск талонов производится по накладной, один экземпляр которой вручается предприятию - получателю талонов. На стоимость полученных ГСМ и талонов дебетуется сет 203 «Топливо», аналитические счета «ГСМ на складах» или «ГСМ по талонам» и кредитуют счет 671.

На аналитическом счете «ГСМ по талонам» учитывают все виды ГСМ. Учет ведется в единицах измерения, указанных в приобретенных талонах, в стоимостном выражении по материально ответственным лицам, видам и маркам ГСМ. С подотчета заказчиков ГСМ по талонам списывают на основе отчета о движении нефтепродуктов и данных о расходе ГСМ: кредит счета 203 аналитический счет «Топливо в баках транспортных средств» - на стоимость бензина и дизельного топлива; дебет счетов 921, 931 и др. - на стоимость смазочных материалов.

На аналитическом сете «Топливо в баках транспортных средств» учитывают бензин и дизельное топливо, полученные водителями на заправке или в виде талонов. Стоимость бензина и дизельного топлива на основе ведомостей учета выдачи нефтепродуктов, сверенных с данными путевых листов и документов о заправке транспортных средств (включая топливо по талонам), списываются с кредита счета 203 аналитического счета «ГСМ на складах» и «ГСМ по талонам» в дебет счета 203 аналитического счета «Топливо в баках транспортных средств». Стоимость ГСМ, израсходованных на эксплуатацию основных средств, машин и механизмов, - с кредита счета 203 в дебет счетов 901, 921, 931, 821 и др. Основанием для списания топлива на счет издержек производства и другие счета служат данные путевых листов и учетных листов о расходе топлива, обобщенные в накопительных ведомостях. Остатки топлива в баках транспортных средств на конец месяца, учтенные на аналитическом счете «Топливо в баках транспортных средств», должны соответствовать топливу у водителей. Для проверки составляется «Акт снятия остатков в баках транспортных средств».

В бухгалтерии рассчитывается нормируемая величина расходов на ГСМ. Для этого определяется пробег автомобиля за рабочий день по показаниям спидометра. Сложением значений ежедневного пробега за все дни работы определяется пробег автомобиля за отчетный период. Затем рассчитывается количество топлива, необходимое для покрытия уже рассчитанного пробега автомобиля. Расход топлива должен осуществляться в соответствии с линейными нормами расхода автомобильного топлива. Размет этих норм зависит не только от марки автотранспорта, но и от многих других факторов.

Линейные номы расхода топлива устанавливаются для каждой марки автомобиля и соответствуют определенным условиям работы транспорта. Линейные нормы являются технологическими нормами и включают расход топлива, необходимое для осуществления транспортного процесса.

Используют три вида линейных норм:

Базовая норма на 100 километров пробега;

Норма на 100 тонно-километров транспортной работы (учитывает дополнительный расход топлива при движении автомобиля с грузом);

Норма на поездку с грузом (учитывает увеличение расхода топлива, связанное с маневрированием в пунктах погрузки и выгрузка).

Линейные нормы расхода топлива устанавливаются уполномоченными органами, как правило, корректируются в зависимости от конкретных условий эксплуатации.

Корректировка осуществляется путем применения повышающих коэффициентов, учитывающих работу в зимнее и летнее время, в местностях над уровнем моря, в карьерах, при учебной езде, в горах с населением свыше 0,5 млн. человек и т.п. или понижающих коэффициентов, учитывающих характер автомобильных трасс.

Применение коэффициентов (в том числе и дополнительно вводимых) и перевод с «зимних» норм расхода на «летние» осуществляется по приказу руководитель предприятия.

1.3.2 Организация учета тары и тарных материалов

Большинство товаров требуют затаривания, т.е. упаковки (укладке, установки) в определенные емкости, коробки, ящики, контейнеры. Согласно статьи 434 ГК РК «продавец обязан передать покупателю товар в таре и (или) в упаковке», если иное не предусмотрено договором. Тара может использоваться один раз или применяться многократно (многооборотная тара).

Различают несколько категорий тары:

Многооборотная тара (используется многократно, подлежит обязательному возврату поставщику). Гарантией возврата тары является взимаемый поставщиком залог, который возвращается после получения назад порожней тары в исправном состоянии. К многооборотной таре относятся: металлическая или пластмассовая тара (корзины, бочки, бидоны, фляги, ящики), деревянная тара (ящики, бочки), тара из ткани и нетканых материалов (мешки тканевые, упаковочные ткани, нетканые упаковочные полотна), картонная (коробки из гофрированного и плоского склеенного картона), стеклянная тара (бутылки, банки, бутыли). Виды тары и ее возвратность оговариваются в договоре на поставку ТМЗ;

Тара одноразового использования (бумага, картон, полиэтилен).

На ТОО «Гелиос» стоимость тары, использованная для упаковки продукции в цехах основного или вспомогательного производства, включается в фактическую себестоимость отгруженной продукции:

Дебет 801 «Себестоимость реализованной готовой продукции (товаров, работ, услуг)»

Кредит 221 «Готовая продукция»

Стоимость тары используемой для упаковки продукции на складе отражается:

Дебет 811 «Расходы по реализации готовой продукции (товаров, работ, услуг)»

Кредит 204 «Тара и тарные материалы»

На ТОО «Гелиос» покупают и продают ТМЗ в многооборотной таре, поэтому предусмотрен раздельный учет тары контроля:

оприходованная на основании товарно-сопроводительных документов поставщиков;

не включена в товарно-сопроводительные документы поставщика и оприходована на основании составленного комиссией акта по цене возможного использования;

относится к основным средствам.

Тара поступает на предприятие вместе с ТМЗ от поставщиков и приходуется на основании сопроводительных документов (товарно-транспортных накладных, счетов-фактур) в которых она выделяется отдельной строкой. Приемка тары осуществляется на основании сопроводительных документов по количеству и качеству. Отпуск порожней тары (без товара) оформляется отдельно товарно-транспортными накладными, счетами-фактурами и другими расходными документами.

Бой, порча, лом тары оформляется актом. Причиненный ущерб взыскивается с виновных лиц в установленном порядке.

Учет тары ведется по местам хранения материально-ответственными лицами в товарной книге или в карточках складского учета записи в которые производятся на основании первичных документов на поступление или выбытия ТМЗ. В определенные сроки материально-ответственные лица сдают в бухгалтерию материальный (товарный) отчет, где показывается отдельными позициями поступление и выбытие тары по каждому документу.

Тара учитывается:

вместе с товаром в оптовой и розничной торговле на счете 222 «Товары приобретенные»;

отдельно от субсчета 222 «Тара под товаром и порожняя»;

отдельно на счете 204 «Тара и тарные материалы»;

отдельно на счете 125 «Прочие основные средства» при соответствии многооборотной тары признакам основных средств.

Тара, которая служит для производственных или хозяйственных целей учитывается на счете 204 «Тара и тарные материалы», она может быть изготовлена подсобными цехами или приобретена со стороны. При этом оприходование на склад производится на основании сопроводительных документов:

Дебет 204 «Тара и тарные материалы»

Кредит 920 «Вспомогательные производства».

Если тара приобретена от сторонних субъектов:

Дебет 204 «Тара и тарные материалы»

Дебет 331 «НДС к возмещению»

Кредит 671 «Счета к оплате».

Если тара обладает признаками основных средств, то ее оприходование производится следующей записью:

Дебет 125 «Прочие» основные средства

Кредит 671 «Счета к оплате».

Хозяйствующие субъекты по товарным операциям могут иметь расходы, доходы и убытки.

Расходы по таре - это затраты связанные с перевозкой, погрузкой, ремонтом и т.д.

Убытки возникают вследствие бесхозяйственного отношения материально-ответственных лиц, в результате чего происходит бой, порча, лом, снижение качества тары.

Доходы по таре субъект может получить, если тара получена от поставщиков бесплатно, от превышения стоимости тары по сдаточным ценам над стоимостью тары по учетным ценам.

Расходы по таре учитываются на счете 811 «Расходы от реализации готовой продукции (товаров, работ, услуг)», а доходы на счете 727 «Прочий доход от неосновной деятельности».

При большом количестве разных видов тары, с разными ценами учет движения тары под товаром и порожней можно вести по средним учетным ценам установленным по отдельным группам и по ее назначению. Разница между учетными ценами и ценами приобретения относится на счет 222 «Товары приобретенные» субсчет «Торговая наценка». При проведении инвентаризации выверяют сальдо по этой разнице и корректируют счетом 727 «Прочий доход от неосновной деятельности» как результат по операциям с тарой.

По выбывшей таре производится списание разниц:

А) при дебетовом остатке

Дебет 811 «Расходы от реализации товаров (работ, услуг)»

Кредит 222 «Товары приобретенные» субсчет «Торговая наценка»;

Б) при кредитовом остатке

Дебет 222 «Товары приобретенные» субсчет «Торговая наценка»

Кредит 727 «Прочий доход от неосновной деятельности».

Аналитический учет тары ведется по материально-ответственным лица, наименованию, качеству, цене.

Хозяйствующие субъекты, осуществляющие реализацию ТМЗ с использованием многооборотной тары имеющей залоговые цены, которые устанавливаются исходя из фактической себестоимости приобретения или заготовления, не облагают ее налогом на добавленную стоимость согласно ст.211п.3пп.3 Кодекса «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» так как «…не является оборотом по реализации отгрузка возврата тары», если стоимость тары, в которой отпускается готовая продукция, является залоговой ценой, которая равна стоимости приобретения этой тары».

Если товар поступил в упаковке одноразового использования, которая включена в стоимость товара или должна быть оплачена сверх стоимости товара, то эта тара согласно ст.212п.1 Налогового кодекса подлежит обложению НДС.

За многооборотную тару обычно взимается залог выделяемый в расчетных документах отдельной строкой, возвращаемый после возврата тары поставщику, что отражается в бухгалтерском учете поставщика следующей записью:

Дебет 301 «Счета к получению»

Кредит 222 «Товары приобретенные» субсчет «Тара под товаром и порожняя».

Поступление денежных средств за тару по залоговым ценам отражается записью:

Дебет 441 «Деньги на расчетном счете»

Кредит 301 «Счета к получению».

В бухгалтерском учете покупателя учет ведется по залоговой стоимости:

Дебет 222 «Товары приобретенные» субсчет «Тара под товаром и порожняя»

Кредит 671 «Счета к оплате».

После перечисления залога на тару поставщику:

Дебет 671 «Счета к оплате»

Кредит 441 «Деньги на расчетном счете».

Если тара возвращается поставщику в исправном состоянии, то залог возвращается покупателю полностью:

Дебет 441 «Деньги на расчетном счете»

Кредит 222 «Товары приобретенные» субсчет «Тара под товаром и порожняя».

Если тарополучатель рассчитался с таросдатчиком по цене ниже чем по договору, то таросдатчик сумму разницы относит на расходы:

Дебет 811 «Расходы от реализации товаров (работ, услуг)»

Кредит 222 «Товары приобретенные» субсчет «Тара под товаром и порожняя».

В бухгалтерском учете тарополучателя эта сумма признается доходом и отражается записью:

Дебет 222 «Товары приобретенные» субсчет «Тара под товаром и порожняя»

Кредит 727 «Прочий доход от неосновной деятельности».

Возврат тары поставщикам или тарособирающим субъектам:

на сумму дохода

Дебет 301 «Счета к получению»

Кредит 727 «Прочий доход от неосновной деятельности»;

списана стоимость возвращенной тары

Дебет 811 «Расходы от реализации товаров (работ, услуг)»

Кредит 222 «Товары приобретенные» субсчет «Тара под товаром и порожняя»;

списываются недостачи, потери от порчи тары (лом, бой и др.)

Дебет 334 «Недостачи, потери от порчи ценностей»

Кредит 222 «Товары приобретенные» субсчет «Тара под товаром и порожняя»;

по результатам инвентаризации оприходована ранее не учтенная тара и тара поступившая от поставщиков без оплаты

Дебет 222 «Товары приобретенные» субсчет «Тара под товаром и порожняя»

Кредит 727 «Прочий доход от неосновной деятельности»;

ремонт тары произведен силами сторонней организации, предъявлен счет к оплате

Дебет 811 «Расходы от реализации товаров (работ, услуг)»

Дебет 331 «Налог на добавленную стоимость к возмещению»

Кредит 671 «Счета к оплате»;

при внутреннем перемещении тары от одного материально-ответственного лица к другому

Дебет 222 «Товары приобретенные» субсчет «Тара под товаром и порожняя» (склад1)

Кредит 222 «Товары приобретенные» субсчет «Тара под товаром и порожняя» (склад2)

Товары и тара могут реализоваться потребителем как за наличный расчет так и за безналичный.

1.3.3 Организация учета запасных частей

Запасные части, предназначенные для ремонта всех видом машин и оборудования, учитываются на счете 205 «Запасные части», которые имеют ряд аналитических счетов.

На аналитическом счете «Запасные части» ведется учет частей по договорным ценам общей суммой с разбивкой по группам и маркам. На складе на каждую запасную часть открывается карточка. На этом аналитическом счете учитываются двигатели, узлы и агрегаты по их наименованию с указанием количества и стоимости по покупным ценам. При агрегатном методе ремонта на складах создается фонд оборотных агрегатов, узлов, двигателей. Отпуск агрегатов для ремонта производится лишь при условии, если в обменный фонд сдается такой же агрегат, снятый с ремонтного объекта.

На аналитическом счете «Аккумуляторы» учитывают все их виды; аналитические счета открываются в разрезе их типов с указанием номера и стоимости по договорным ценам.

На аналитическом счете «Шины» учитываются шины, хранящиеся на складе, а также находящиеся в подотчете механиков автомобилей технической помощи (установленный запас). Аналитический счет открывают по маркам автомашин и оборудования, для которых они предназначены. Шины, находящиеся на колесах и в запасе при вновь приобретенных машинах, включаются в их балансовую стоимость и учитываются в составе основных средств в общей инвентарной стоимости машины.

На аналитическом счете «Запасные части и шины, подлежащие восстановлению» отражаются годные для восстановления детали, шины и запасные части, снятые с машин и оборудования. Запасные части и шины, снятые со списанных машин и другой техники, приходуются по дебету сета 205 с кредита счета 727 по цене их остаточного пробега (ресурса).

На аналитическом счете «Запасные части и детали с остаточным ресурсом» учитываются снятые с машин и оборудования запасные части и детали, имеющие остаточный ресурс и пригодные для дальнейшего использования (без восстановления) при проведении ремонтов, в оценке по остаточной стоимости.

1.3.4 Организация учета прочих материалов

Учет прочих материалов ведется на счете 206 «Прочие материалы», где могут учитываться талоны, предназначенные для расчетов с персоналом предприятия, и другие материалы. Талоны, находящиеся на складах, учитываются как бланки строгой отчетности по номинальной стоимости на забалансовой счете 006 «Бланки строгой отчетности». Приход и расход бланков по счетам 206 «Прочие материалы» и 006 оформляют на основании приходных и расходных документов. Аналитический учет этих ценностей организуется по материально ответственным (счет 206) и подотчетным лицам (счет 006) обособленно. При выдаче бланков со склада их стоимость списывается с кредита счета 206 в дебет соответствующих счетов (821, 921, 931 и др.).

Списание с забалансового счета билетов, абонентов по номинальной стоимости производится на основании документов, подтверждающих их реализация.

На счете 206 учитывают также отходы производства, неисправимый брак, материалы, полученные от ликвидации основных средств (черные и цветные металлы, метизы, утиль), пригодные для использования на предприятии или для реализации.

1.4 Учет готовой продукции

На счете 221 «Готовая продукция» учитывается наличие и движение готовой продукции.

По дебету счета 221 «Готовая продукция» отражается фактическая производственная себестоимость готовой продукции в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов 900 «Основное производство», 910 «Полуфабрикаты собственного производства», 920 «Вспомогательные производства» раздела IX «Счета производственного учета».

Учет готовой продукции осуществляется по фактической себестоимости, а аналитический учет по видам продукции, по учетным ценам, отклонения фактической себестоимости от стоимости по учетным ценам учитывается отдельно (обособленно).

При списании готовой продукции со счета 221 «Готовая продукция» относящаяся к этой продукции сумма отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по учетным ценам определяется по проценту, исчисленному, исходя из отношения отклонений на остаток готовой продукции на начало отчетного периода и отклонений от продукции, поступивших на склад в течение отчетного месяца, к стоимости этой продукции по учетным ценам. Сумма отклонений фактической производственной себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам, относящаяся к отгруженной и реализованной продукции, отражается по кредиту счета 221 «Готовая продукция» и дебету счета 801 «Себестоимость реализованной готовой продукции (товаров, работ, услуг)» подраздела 80 «Себестоимость реализованной готовой продукции (товаров, работ, услуг)» дополнительной или сторнированной записью, в зависимости от того, представляют ил они перерасход или экономию.

С кредита счета 221 «Готовая продукция» в дебет счета 801 «Себестоимость реализованной готовой продукции (товаров, работ, услуг)» списывается в порядке реализации отгруженная или сданная на месте покупателям (заказчикам) готовая продукция, расчетные документы за которую предъявлены этим покупателем (заказчиком).

На счете 222 «Товары приобретенные» учитывается наличие и движение товарно-материальных запасов, приобретенных в качестве товаров для продажи.

Товары на счете 222 «Товары приобретенные» учитываются по фактической себестоимости их приобретения или по учетным ценам.

По дебету счета 222 «Товары приобретенные» отражается стоимость приобретенных товаров в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов подразделов 42 «деньги на специальных счетах в банках», 43 «Деньги на валютном счете», 44 «Деньги на расчетном счете», 45 «Наличность в кассе» или счета 671 «Счета к оплате» подраздела 67 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Стоимость оплаченных товаров, оставшихся на конец месяца в пути (не прибывших), в конце месяца отражаются по дебету счета 222 «Товары приобретенные» и кредиту счета 671 «Счета к оплате» подраздела 67 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (без оприходования этих товаров на склад). В начале следующего месяца эти суммы сторнируются и числятся в текущем учете как дебиторская задолженность на счете 334 «Прочая дебиторская задолженность» подраздела 33 «Прочая дебиторская задолженность».

С кредита счета 222 «Товары приобретенные» в дебет счета 801 «Себестоимость реализованной готовой продукции (товаров, работ, услуг)» подраздела 80 «Себестоимость реализованной готовой продукции (товаров, работ, услуг)» списываются отпущенные или отгруженные покупателем (заказчиком) товары, расчетные документы за которые предъявлены этим покупателям (заказчикам) либо оплачены ими.

1.5 Учет незавершенного производства

Затраты на переработку товарно-материальных запасов включают стоимость используемых в процессе производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов, а также другие затраты, прямо связанные с единицами производства продукции, обусловленные технологией и организацией производства и признаются как производственная себестоимость продукции.

Аналитический учет затрат на производство организации на основе полуфабрикатного или без полуфабрикатного вариантов учета по видам выпускаемых изделий по количеству и фактической себестоимости.

Организации оказывающие услуги, аналитический учет осуществляют отдельно по каждому виду услуг.

В начале отчетного периода стоимость незавершенного производства переносится на соответствующие счет раздела IX «Счета производственного учета» для учета и калькулирования себестоимость готовой продукции (работ, услуг) данного отчетного периода. При этом производится запись по кредиту соответствующих счетов данного подраздела и дебиту счетов 900 «Основное производство», 910 «Полуфабрикаты собственного производства», 920 «Вспомогательные производства» раздела IX «Счета производственного учета». Фактическую производственную себестоимость продукции определяют по формуле 3:

Формула 3

ПС=З+Он-В-Ок,

где

ПС - производственная себестоимость продукции;

З - затраты за отчетный период;

Он - незавершенное производство;

В - возвраты и списания (стоимости готовой продукции и др.)

Ок - незавершенное производство на конец периода.

К незавершенному производству относится продукция (работы, услуги), не прошедшая всех стадий, предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытаний и технологической приемки. Учет незавершенного производства необходим для контроля их сохранности и правильного определения производственной себестоимости изготовленной продукции, выполненных работ и оказанных услуг.

Синтетический учет затрат на производство ведут на счетах IX раздела «Счета производственного учета» на основе следующей группировки затрат: прямые материальные, трудовые затраты и накладные производственные расходы.

Стоимость материалов, отпущенных в производство списывается с кредита соответствующих счетов подраздела 20 «Материалы» в дебит счетов - 901, 911, 921, 932 «Материалы».

Расходы на оплату труда отражаются по кредиту счета 681 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и дебиту 902, 912, 922, 932 «Оплата труда рабочих».

Сумма отчислений от оплаты труда отражается с кредита счета 635 «Социальный налог».

Аналитический учет затрат на производство ведется по видам продукции, работ по цехам, участкам (подразделениям).

Собранные в течение периода накладные расходы по каждому подразделению (основному, вспомогательному) в конце периода полностью списываются и включаются в производственную себестоимость продукции основного или вспомогательного производств. Между видами изготовленной продукции расходы распределяются пропорционально какой-либо базе, установленной учетной политикой организации (к примеру, пропорциональной оплате труда, сумме прямых затрат, отработанных машино-часам).

Так при оказании услуг вспомогательными службами данной организации закрытие счетов начинается с накладных расходов. Подразделяют накладные основного и вспомогательного производства.

В первую очередь закрывают счета накладных расходов вспомогательного производства. В дополнение выше перечисленных бухгалтерских записей в части деятельности вспомогательных служб возможны следующие расходы:

по дебету 934 «Ремонт основных средств» и кредиту 671 «Счета к оплате» или через расчетный счет при осуществлении ремонта силами сторонних организаций;

суммы начисленного износа основных средств и нематериальных активов производственного назначения отражаются по дебету счета 935 «Износ основных средств и нематериальных активов» и кредиту соответствующих счетов подраздела 11 «Амортизация нематериальных активов» и 13 «Износ основных средств».

Стоимость потребленных коммунальных услуг в производстве отражается по дебету счета 936 «Коммунальные услуги» и кредиту счетов подраздела 67 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» или учета денег - при оказании услуг сторонним организациям.

Сумма арендной платы по текущей аренда основных средств, используемой в производстве отражается по дебету 937 «Арендная плата» и кредиту 687 «Прочие» или 342 «Арендная плата» подраздела 34 «Расходы будущих периодов». Ежемесячно сумма накладных расходов по вспомогательному производству собирается по дебету счета 930 «Накладные расходы» с кредитов счетов 931 «Материалы», 932 «Оплата труда рабочих», 938 «Прочие».

Сумма накладных расходов вспомогательного производства распределяется с кредита счета 930 «Накладные расходы» в дебет 924 «Накладные расходы» вспомогательного производства.

Расходы, возникшие в результате брака в производстве, также признаются расходами вспомогательного и основного производства.

Затем закрываем счет вспомогательного производства.

Сумма всех расходов в конце месяца переносится для калькулирования себестоимости оказанных услуг и работ вспомогательного производства в дебет счета 920 «Вспомогательные производства» с кредита счетов 921 «Материалы», 922, 923, 924 «Накладные расходы», кроме того сумму незавершенного производства со счета 213 «Вспомогательные производства» из подраздела «Незавершенное производство».

После калькулирования фактической себестоимости готовой продукции, выполненных работ и оказанных услуг и стоимость незавершенного производства списываются с кредита счета 920 «Вспомогательные производства» в дебет счетов:

221 «Готовая продукция», 801 «Себестоимость реализованной готовой продукции (товаров, работ и услуг)» в части готовой продукции, подлежащей реализации.

901 «Материалы», 934 «Ремонт», 936 «Коммунальные услуги», 938 «Прочие» - в части готовой продукции, используемой в основном производстве.

944 «Коммунальные услуги», 945 «Ремонт», 948 «Прочие» - в части готовой продукции, используемой для нужд социального характера.

811 «Расходы по реализации готовой продукции (товаров, работ, услуг), 821 «Общие административные расходы» - используемые на общие и административные расходы.

213 «Вспомогательное производство» - в части незавершенного вспомогательного производства.

Закрытие накладных расходов основного производства

Сумма расходов собирается по дебету счета 930 «Накладные расходы» с кредита счетов 931 «Материалы» - 938 «Прочие».

Сумма накладных расходов по основному производству распределяется с кредита счета 930 «Накладные расходы» в дебет счетов 904 «Накладные расходы» основного производства, 914 «Накладные расходы» по полуфабрикатам собственного производства.

Закрытие счета полуфабрикаты собственного производства

Сумма всех расходов переносится в дебет счетов 910 «Полуфабрикаты собственного производства» с кредита счетов 910 «Полуфабрикаты собственного производства», 911, 912, 913, 914 «Накладные расходы», 950 «Брак в производстве», а при наличии полуфабрикатов на начало месяца с кредита счета 212 «Полуфабрикаты собственного производства» в части незавершенного производства.

Фактическая себестоимость готовых полуфабрикатов списывается с кредита счета 910 в дебет соответствующих счетов:

-900 «Основное производство» - в части полуфабрикатов, переведенных в основное производство для дальнейшей обработки;

-221 «Готовая продукция» - в части готовых полуфабрикатов, подлежащих реализации;

-212 «Полуфабрикаты» подлежащие складированию.

Закрытие основного производства

Сумма всех расходов основного производства и фактическая себестоимость полуфабрикатов переданных на дальнейшую переработку в конце месяца переносится в дебет счетов 900 «Основное производство» с кредита счетов 901 «Материалы», 902, 903, 904 «Накладные расходы», 910 «Полуфабрикаты собственного производства», и при наличии незавершенного производства то и счета 211 «Основного производства» в разделе незавершенное производство.

Фактическая себестоимость готовой продукции, выполненных работ и стоимость незавершенного производства списываются с кредита счета 900 в дебет счетов:

-221 «Готовая продукция», 801 «Себестоимость реализованной готовой продукции (товаров, работ, услуг)»

-211 «Незавершенное производство».

1.6 Инвентаризация и раскрытие товарно-материальных ценностей в отчетности

1.6.1 Инвентаризация товарно-материальных запасов

Важнейшим средством контроля за состоянием производственных запасов и сохранностью материальных ценностей является их периодическая инвентаризация. Инвентаризация- способ проверки фактического наличия товаров, тары и других видов ценностей в натуре данным бухгалтерского учета. Она проводится с целью достоверности показателей бухгалтерского учета и сохранности имеющихся на складе ценностей. Инвентаризация бывает полная, частичная, плановая, внеплановая. Для более полного и подробного рассмотрения данной информации составим таблицу № 8.

Таблица № 8.

Виды инвентаризации

№ п/п	Виды	Сущность
1	Полная	Проверке подлежат все виды имущества. Проводится в конце года перед составлением годового отчета
2	Частичная	Проверке подвергается один или несколько видов имущества в определенных местах хранения
3	Плановая	Проводится в соответствии со СБУ и отчетности и основными Положениями по инвентаризации товарно-материальных ценностей
4	Внеплановая	Организуется по мере необходимости, в основном внезапно.

На основании учетной политики ТОО «Гелиос» обязательная инвентаризация проводится не менее одного раза в год, а внезапные проверки проводятся ежемесячно.

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию запасов, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.

Порядок (количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень запасов, проверяемых при каждой из них, и т.д.) проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Проведение инвентаризации обязательно:

- при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

- при смене материально ответственных лиц;

- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

- в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

- при реорганизации или ликвидации организации;

- в других случаях, предусмотренных законодательством Республики Казахстан.

С целью организации текущего контроля за сохранностью запасов, оперативного выявления возможных расхождений между данными бухгалтерского учета и их фактическим наличием по отдельным наименованиям и (или) группам в местах хранения и эксплуатации в организациях проводятся проверки.

Порядок проведения проверок, в том числе определение конкретных наименований, видов, групп запасов, подлежащих проверке, сроки проведения проверки и т.п., устанавливается руководителем организации, а также руководителями подразделений организации по поручению руководителя организации.

При организации работы по проведению инвентаризации проверок запасов необходимо учитывать структуру складского хозяйства, где склады (кладовые) подразделений организации могут быть самостоятельными учетными единицами или входить в состав других учетных единиц. В отдельных подразделениях организации склады (кладовые) могут отсутствовать.

Отнесение складов к самостоятельным ученым единицам определяется руководителем организации по представлению главного бухгалтера (бухгалтера при отсутствии в штате должности главного бухгалтера).

В подразделениях организации, склады (кладовые) которых не являются самостоятельными учетными единицами, инвентаризация запасов на таких складах (кладовых) производится одновременно с инвентаризацией незавершенного производства (незавершенного строительства) в данном подразделении.

Для проведения комплекса работ по выявлению фактического наличия запасов, сопоставлению фактического наличия запасов с данными бухгалтерского учета, документальному оформлению фактов несоответствия количества, качества, ассортимента поступающих запасов соответствующим показателям (характеристикам), предусмотренным в договорах (поставки, купли-продажи и других аналогичных документах), определению причин списания запасов и возможности использования отходов и ряда других аналогичных работ в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия.

Учитывая большой объем указанных работ, их специальный характер, в организации могут создаваться рабочие инвентаризационные комиссии.

Персональный состав постоянно действующей и рабочих инвентаризационных комиссий утверждает руководитель организации, о чем издается распорядительный документ (приказ, распоряжение и т.п.).

В состав указанных комиссий включаются представители администрации организации, работники бухгалтерской службы, другие специалисты (юристы, инженеры, экономисты, техники и т.д.).

В состав инвентаризационной комиссии можно включать представителей службы внутреннего аудита организации, независимых аудиторских организаций.

Конкретные направления деятельности постоянно действующей и рабочих инвентаризационных комиссий.

Бухгалтерская служба организации обязана:

- осуществлять контроль за своевременностью и полнотой проведения инвентаризаций;

- требовать сдачи материалов инвентаризаций в бухгалтерскую службу;

- следить за своевременным завершением инвентаризации и документальным оформлением их результатов;

- отражать на счетах бухгалтерского учета выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета.

По результатам инвентаризаций и проверок принимаются соответствующие решения по устранению недостатков в хранении и учете запасов и возмещению материального ущерба.

Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета отражаются в следующем порядке:

а) излишки запасов приходуются по рыночным ценам и одновременно их стоимость относится:

- в коммерческих организациях - на финансовые результаты;

- в некоммерческих организациях - на увеличение доходов;

б) 1) суммы недостач материалов независимо от причин возникновения недостачи списывают с подотчетного лица; на сумму недостач, потерь и порчи ценностей - по дебету счета 334 «Прочая дебиторская задолженность», субсчет «Недостачи и потери от порчи ценностей» и кредиту счетов учета запасов подраздела 20 «Материалы»;

2) суммы недостач материалов в пределах норм естественной убыли списывают на издержки производства - с кредита счета 334 «Прочая дебиторская задолженность», субсчет «Недостачи и потери от порчи ценностей» и дебета счетов 126 «Незавершенное строительство», 821 «Общие и административные расходы», 938 «Прочие» и др.

3) суммы недостач сверх норм убыли, потерь от порчи ценностей, а также хищение ценностей при отсутствии конкретных виновников и в случае отказа судом во взыскании с материально ответственных лиц вследствие необоснованности исков списываются - с кредита счета 334 «Прочая дебиторская задолженность», субсчет «Недостачи и потери от порчи ценностей» в дебет счета 821 «Общие и административные расходы».

Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может производиться по решению руководства организации только за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении запасов одного и того же наименования и в тождественных количествах.

О допущенной пересортице материально-ответственные лица представляют подробные объяснения инвентаризационной комиссии.

В том случае когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих запасов выше стоимости запасов, оказавшихся в излишке, то указанная разница относится на виновных лиц.

Если конкретные виновники недостачи не установлены, то разницы рассматриваются как недостача сверх норм убыли и списываются на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации.

Предложения о регулировании выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия запасов и данных бухгалтерского учета представляются на рассмотрение руководителю организации. Окончательное решение о зачете принимает руководитель организации.

Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовой бухгалтерской отчетности.

Организация бухгалтерского учета на предприятии ТОО «Гелиос» основана на следующих типовых проводках (см. Таблицу № 9) с использованием унифицированных форм документов.

Таблица № 9.

Типовые проводки учета ТМЦ на предприятии ТОО «Гелиос»

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1	Оприходованы материалы, поступившие от поставщиков.	201-206, 208	671
2	Учтен НДС по затратам, непосредственно связанным с приобретением материалов.	331	671
3	Оприходованы материалы, приобретенные подотчетными лицами.	201-206, 208	333
4	Оприходованы материалы, полученные безвозмездно.
5	Отражена стоимость испорченных или недостающих материалов в пределах норм, предусмотренных в договоре с поставщиком
6	Отражена стоимость испорченных или недостающих материалов сверх норм, предусмотренных в договоре с поставщиком.
7	Внутреннее перемещение между цехами
8	Оприходованы материалы, возвращенные на склад из основного производства
9	Оприходованы материалы, оставшиеся после списания основных средств (по рыночной стоимости).
10	Списание материалов на производство.
11	Выпуск материалов собственного производства для нужд других цехов.
12	Оприходованы материалы собственного производства от других цехов
13	Списание материалов на капитальное строительство объектов.
14	Списаны проданные (безвозмездно переданные) материалы.
15	Отражена недостача материалов.
16	Отражены излишки материалов, выявленные в результате инвентаризации.
17	Материалы, израсходованные при выполнении работ, затраты на которые учитываются как расходы будущих периодов.
18	Расходы будущих периодов, относящиеся к текущему периоду, учтены в затратах основного производства.

1.6.2 Раскрытие товарно-материальных запасов в отчетности

В финансовой отчетности хозяйствующего субъекта следует раскрыть учетную политику, принятую для оценки товарно-материальных запасов; расшифровать балансовую стоимость по классификациям товарно-материальных запасов; раскрыть их существенное списание до чистой стоимости реализации с описанием причин; раскрываются также себестоимость реализованных товарно-материальных запасов и балансовая стоимость товарно-материальных запасов, заложенных в качестве гарантии за обязательства на конец отчетного периода с описанием причин.

Глава 2. Аудит и анализ товарно-материальных запасов

2.1 Задачи, цели и порядок проведения аудиторской проверки

На предприятии ТОО «Гелиос», впрочем как и на других предприятиях, велико значение аудиторской проверки сохранности, правильного использования и организации учета сырья, материалов, топлива, запасных частей, учитываемых на счетах 201-208 подраздела 20 «Материалы» Типового плана счетов бухгалтерского учета. Помимо записей бухгалтерского учета источником информации о товарно-материальных затрат служит первичная документация: приходные ордера, требования и другие. Первичные документы по поступлению и расходу товарно-материальных запасов играют важную роль в организации материального учета, так как являются его основой. Непосредственно по первичным документам на ТОО «Гелиос» осуществляется предварительный, текущий и последовательный контроль за движением, сохранностью и последующим использованием материальных ресурсов. Первичные документы по движению материалов должны тщательно оформляться, обязательно содержать подписи лиц, совершивших операции и коды соответствующих объектов учета. Контроль за соблюдением правил оформления движения материальных ресурсов возложен на главного бухгалтера и руководителей соответствующих подразделений.

Приступая к проверке аудитору необходимо изучить все нормативные документы, касающиеся порядка приема, учета, хранения и отпуска материальных ценностей, в частности, положения по учету материалов, тары, малоценных и быстроизнашивающихся запасов.

Основной целью аудиторской проверки товарно-материальных запасов является:

установление правильности ведения учета;

получение точных сведений о наличии, движении и оценке запасов в местах их хранения;

обеспечение сохранности товарно-материальных запасов и соблюдение установленных нормативов их производственного потребления;

распределение стоимости израсходованных на производство материальных ценностей по объектам калькулирования;

выявление и реализация ненужных предприятию материальных запасов с целью мобилизации материальных ресурсов.

Источники проверки:

Нормы расхода сырья и материалов в производстве.

Нормативы расходов и потерь.

Первичные документы по оформлению движения ТМЗ.

Отчеты об использовании материалов в производстве.

Статистическая и бухгалтерская отчетности.

Данные синтетического и аналитического учета по соответствующим счетам подраздела 20.

Журналы учета договоров, поступающих грузов, выдачи доверенностей, учета получаемых счетов. Книга покупок и Книга продаж.

Для проверки фактического наличия товарно-материальных запасов с учетными данными необходимо, во-первых, обратиться к данным годовой инвентаризации, во-вторых, выбрать группы запасов, по которым следует провести сплошную проверку в местах хранения (например, наиболее дорогостоящие иди дефицитные), и группы для выборочной проверки.

Важно обратить внимание на соблюдение порядка хранения материальных ценностей на складах, на соответствие мест хранения условиям сохранности отдельных видов запасов.

Проверку операций с товарно-материальными запасами следует начинать с анализа их оценки, так как в фактическую себестоимость приобретения материалов помимо их стоимости по ценам приобретения включаются также:

транспортно-заготовительные расходы;

уплачиваемые снабженческим организациям комиссионные вознаграждения;

таможенные пошлины;

оплата услуг сторонним организациям по транспортировке, доставке и хранению ценностей.

В то же время аудитор должен проверить, не включались ли в стоимость материалов расходы на содержание складов, отделов снабжения и сбыта производства или расходы на командирование работников для оформления и согласования договоров на поставку материалов, которые должны включаться в состав общехозяйственных расходов.

Проверка запасов рассматривается обычно как основная часть аудита на тех предприятиях, где их сумма является значительной величиной. Преднамеренное или непреднамеренное искажение количества или оценки данных по запасам мгновенно сказывается как на финансовых результатах предприятия (поскольку оказывает влияние на определение себестоимости реализованной продукции), так и на балансе в целом.

Отсутствие объективной информации о состоянии и стоимостной оценке товарно-материальных запасов негативно отражается на финансовом состоянии предприятия, поскольку, во-первых, администрация предприятия не имеет возможности точно планировать деятельность предприятия, во-вторых, искажаются показатели финансового состояния предприятия, и внешние пользователи отчетности (кредиторы, банки, инвесторы) не могут объективно судить о рентабельности и платежеспособности предприятия, в-третьих, происходит искажение сумм налогов.

Аудиторская проверка товарно-материальных запасов начинается с ознакомления с материальным отделом бухгалтерии:

кто ведет бухгалтерский учет движения материалов (образование, бухгалтерский стаж);

какими нормативными документами пользуется бухгалтер данного участка;

кто проверяет бухгалтера по исполняемой работе;

наличие плана (графика) - схемы документооборота, альбома с перечнем и образцами заполненных первичных типовых документов;

обосновать оптимальность и целесообразность выбора в учетной политике организационных, методических и технических аспектов по данному участку учета движения товарно-материальных запасов на счетах;

...