Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

Состояние текущих обязательств и расчетов наиболее точно отражает уровень организации производственной и торговой деятельности, а также бухгалтерского учета хозяйствующих субъектов.

По структуре дебиторской задолженности, срокам ее возникновения и погашения, причинами возникновения и деловым партнерам можно судить об эффективности использования организацией имеющихся денежных средств, о рациональности условий заключенных договоров и ряде других показателей.

Анализ состояния кредиторской задолженности (по расчетам с поставщиками и подрядчиками, с разными дебиторами и кредиторами, и т.д.) дает представление о том, насколько эффективно используются организацией устойчивые пассивы, а также позволяет определить степень обеспеченности организации собственными средствами, а следовательно, и оценить финансовую устойчивость предприятия.

Данный раздел бухгалтерского учета является одним из наиболее сложных для организации. В то же время от состояния учета обязательств и расчетов непосредственно зависит применение к предприятию финансовых санкций за невыполнение условий хозяйственных договоров (и возможность получения подобных сумм от контрагентов), вероятность возникновения разногласий с налоговыми и иными контролирующими органами).

В составе дебиторской и кредиторской задолженности наибольший удельный вес занимают, соответственно, покупатели и заказчики, поставщики и подрядчики. Так на ОАО «Иркутский релейный завод» расчеты с покупателями составляют 83% всей дебиторской задолженности, а расчеты с поставщиками занимают 42% кредиторской задолженности. Поэтому главный бухгалтер и бухгалтер расчетного отдела должны не только точно и своевременно вести учет расчетов с покупателями и заказчиками, но и документально правильно оформлять расчетные операции, не допускать наличие большой дебиторской и кредиторской задолженности, принимать меры к недопущению пропуска сроков исковой давности, периодически проводить сверку расчетов. Избегать дебиторской задолженности с высокой степенью риска, вовремя выставлять платежные счета, следить за сроками их оплаты, при необходимости оформлять задолженность простым или переводным векселем, использовать взаимозачетные операции, без существенных потерь продавать ее или взыскивать через суд.

Большое влияние на оборачиваемость капитала, вложенного в текущие активы, а, следовательно, и на финансовое состояние предприятия оказывает увеличение или уменьшение дебиторской и кредиторской задолженности. Поэтому на предприятии необходим анализ дебиторской и кредиторской задолженности. В процессе анализа изучается динамика, состав, причины и давность образования дебиторской и кредиторской задолженности. Дается оценка их качества, эффективности управления и ликвидности.

Анализ дебиторской и кредиторской задолженности включается в пояснительную записку отдельным блоком в раздел, отражающий порядок расчета и анализа важнейших экономических и финансовых показателей деятельности организации.

1. Понятие дебиторской и кредиторской задолженности

1.1 Понятие дебиторской и кредиторской задолженности. Отражение в учете и отчетности

Понятие дебиторской и кредиторской задолженности являются исключительно важными для определения финансового состояния организации, состояния источников финансирования текущих и капитальных затрат, а также для оценки правильности и обоснованности принимаемых управленческих решений.

Дебиторская и кредиторская задолженность участвует в расчете чистых активов организации и целого ряда показателей финансового анализа.

Дебиторская задолженность является одной из разновидностей активов организации, который может быть реализован, передан, обменен на имущество, продукцию, результаты выполнения работ или оказания услуг. В зависимости от размера дебиторской задолженности, наиболее вероятных сроков ее погашения, а также от того, какова вероятность непогашения задолженности, можно сделать вывод о состоянии оборотных средств организации и тенденциях ее развития.

Кредиторская задолженность выступает в качестве источника возмещения расходов организации. Некоторые виды кредиторской задолженности (по оплате труда работникам, задолженность перед бюджетом и внебюджетными фондами в течение сроков, определенных законодательством) являются устойчивыми пассивами и могут учитываться при определении величины пассивов, необходимых для осуществления предпринимательской деятельности наравне с собственными средствами организации.

Дебиторская задолженность представляет собой имущество, в том числе денежные средства, которые другие лица должны данной организации. Она образуется при выполнении договорных обязательств, в которых эта организация выступает в качестве кредитора, имеющего право требования к другой стороне - дебитору.

Дебиторская задолженность организации отражается в бухгалтерском учете на счетах Расчетов с покупателями и заказчиками и Расчетов с разными дебиторами и кредиторами. Аналитический учет дебиторской задолженности по счету Расчетов с покупателями и заказчиками ведется по каждому предъявленному к оплате, но не оплаченному покупателями счету, а при расчетах плановыми платежами - по каждому покупателю и заказчику. При этом аналитический учет должен обеспечить получение необходимых данных о задолженности по не оплаченным в срок расчетным документам, авансам полученным, векселям, дисконтированным в банках, векселям, по которым денежные средства в срок не поступили.

При постановке дебиторской задолженности на учет необходимо установить срок ее исковой давности, определить текущую стоимость (договорная, договорная с процентами, рыночная), установить величину задолженности по расчетам в иностранной валюте с учетом изменяющихся курсов, определить потребность в залоге под отгруженную продукцию и порядок его использования.

Задолженность других юридических и физических лиц отражаются в пассиве баланса организации-кредитора в сумме основного долга, не выплаченного на день исполнения обязательств, и процентов, начисляемых на эту сумму в соответствии с условиями договора либо в силу требования правовых норм. Неустойка и другие финансовые санкции включаются в состав дебиторской задолженности только тогда, когда они признаны должником или имеется решение суда об их взыскании.

Согласно принципу временной определенности факты хозяйственной деятельности отражаются в том отчетном периоде, в котором имели место, независимо от состояния расчетов по ним.

Дебиторская задолженность по отгруженной продукции отражается в учете одним из двух методов:

на дату отгрузки продукции, отпуска товаров, оказания услуг или выполнения работ и предъявления организацией-кредитором покупателям (заказчикам) документов к оплате. В этом случае величина дебиторской задолженности оценивается исходя из договорной стоимости отгруженной продукции;

на дату поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу организации. При этом методе учета продаж задолженность за отгруженные товары оценивается по их фактической себестоимости (фактически произведенным затратам, по стоимости сырья, материалов, полуфабрикатов, по прямым статьям расходов, по нормативной или плановой производственной себестоимости).

Расчеты с дебиторами и кредиторами отражаются в бухгалтерской отчетности каждой из сторон в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными. В большинстве случаев дебиторская задолженность принимается на учет в оценке, установленной договором, и зависит от количества и цены проданной продукции, товаров и услуг с учетом скидок и накидок, предоставляемых по окончании сделки.

Величина дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим оплату неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товарно-материальных ценностей, подлежащих получению организацией, или исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах она определяет стоимость аналогичных товаров. При продаже продукции, товаров и услуг на условиях коммерческого кредита в виде отсрочки или рассрочки платежа полная сумма дебиторской задолженности равна выручке от продаж.

Кредиторская задолженность представляет собой задолженность данного предприятия другим предприятиям или физическим лицам (кредиторам).

Кредиторскую задолженность можно подразделить на три основные группы:

задолженность организации перед бюджетом и социальными фондами: начисленные, но не уплаченные своевременно налоги (недоимки) и приравненные к ним платежи, например таможенные сборы и платежи, поступающие непосредственно на казначейские счета в федеральный, региональный или местный бюджет;

задолженность организации перед персоналом: долги по оплате труда, компенсациям, платежам в порядке возмещения вреда здоровью и т.п.;

задолженность перед поставщиками за полученные, но неоплаченные товары и другие материальные ценности, за выполненные работы, по возврату полученных, но неотработанных авансов, оплате векселей. Сюда же можно отнести задолженность организации перед учредителями (участниками) по выплате дивидендов и других доходов, долги перед дочерними и зависимыми обществами, компенсации убытков.

Оценка кредиторской задолженности в бухгалтерском учете осуществляется согласно договорам купли-продажи, займа, кредитным договорам. До момента погашения долги кредиторам могут включать проценты. В случае изменения обязательств по договорам первоначальная величина кредиторской задолженности корректируется исходя из стоимости имущества, подлежащего выбытию.

Кредиторская задолженность в основном отражается на счетах Расчетов с поставщиками и подрядчиками и Расчетов с разными дебиторами и кредиторами. На счете Расчетов с поставщиками и подрядчиками учитывают задолженность организации по полученным, но неоплаченным товарно-материальным ценностям, принятым выполненным работам, потребленным услугам, по неотфактурованным поставкам и аналогичным предстоящим платежам. Все операции, связанные с расчетами за приобретенные товарно-материальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги, отражаются на счете Расчетов с поставщиками и подрядчиками независимо от времени оплаты. Если счет поставщика был акцептован и оплачен до поступления груза и при приемке обнаружилась его недостача сверх предусмотренного в договоре количества, а также при несоответствии цен, обусловленных договором, при арифметических ошибках кредитуется счет 60 «Расчетов с поставщиками и подрядчиками» на соответствующую сумму и дебетуется счет 76 «Расчетов с разными дебиторами и кредиторами».

Информация о дебиторах и кредиторах в бухгалтерской отчетности организации раскрывается довольно подробно. Она приводится в бухгалтерском балансе, в расшифровке к отчету о прибылях и убытках, в приложении к бухгалтерскому балансу. Кроме того, списанная в убыток задолженность неплатежеспособности дебиторов указывается в справке о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.

Дебиторская задолженность представлена в активе бухгалтерского баланса с подразделением на статьи:

покупатели и заказчики;

векселя к получению;

задолженность дочерних и зависимых обществ;

задолженность участников по взносам в уставный капитал;

авансы выданные;

прочие дебиторы.

Долги дебиторов, возврат которых ожидается в пределах 12 месяцев после отчетной даты и свыше этого срока, отражается в балансе раздельно.

Задолженность покупателей и заказчиков указывается в отчетности в суммах, соответствующих условиям договора за проданные им товары, продукцию, выполненные работы и оказанные услуги с учетом скидок, накидок, изменений условий договоров, расчетов неденежными средствами. Если эта задолженность обеспечена векселями, она отражается по статье «векселя к получению».

Кредиторскую задолженность организации раскрывают в бухгалтерском балансе в следующем порядке:

поставщики и подрядчики;

векселя к уплате;

задолженность перед персоналом организации;

задолженность перед дочерними и зависимыми обществами;

задолженность перед бюджетом;

задолженность перед государственными внебюджетными фондами;

авансы полученные;

прочие кредиторы.

Задолженность поставщикам и подрядчикам указывается в отчетности в суммах задолженности за поступившие от них материальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги. Если организация выдала в их обеспечение векселя, их стоимость отражается по статье «Векселя к уплате».

Самостоятельной позицией в других формах бухгалтерской отчетности организации отражают просроченную задолженность. При этом обособленно показывается задолженность, числящаяся в бухгалтерском учете как просроченная свыше 3 месяцев до отчетной даты.

В справках к разделу 2 «Дебиторская и кредиторская задолженность» приложения к бухгалтерскому балансу приводятся данные о движении векселей выданных и полученных, в том числе сведения о просроченных векселях.

1.2 Контроль за состоянием задолженности. Сроки расчетов и исковой давности

Согласно п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина от 29.06.98 №34н, (далее Положение по ведению бухгалтерского учета) расчеты с дебиторами и кредиторами каждая сторона отражает в своей бухгалтерской отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными. Поэтому допущение в бухгалтерских записях ошибок и неточностей, равно как и несвоевременное отражение расчетов, неизменно приводит к расхождениям в учете дебитора кредитора. Последствия таких расхождений очевидны: конфликт между сторонами, разрешить который довольно часто не удается без обращения в судебные органы. В связи с этим состояние дебиторской и кредиторской задолженности предприятия нуждается в постоянном контроле.

Контроль за состоянием дебиторской и кредиторской задолженности осуществляется на предприятии посредством периодического (ежемесячного или ежеквартального - в зависимости от объемов расчетов и других факторов) составления актов сверок.

Основное назначение акта сверки - это подтверждение правильности осуществляемых между сторонами договора расчетов. Поэтому акт сверки должен содержать все необходимые данные, которые служили бы обоснованием суммы задолженности, а именно: номера и даты выписки первичных учетных документов, подтверждающих стоимость отгрузки (счета, счета-фактуры, накладные, акты выполненных работ и др.), и расчетных документов, подтверждающих сумму оплаты (в основном, платежные поручения), а также номера и даты других документов, подтверждающих погашение задолженности (договоры, акты взаимозачетов и др.).

При нарушении установленных сроков оплаты в акты сверки, кроме того, необходимо включить суммы неустойки, рассчитанные исходя из условий договора.

Как правило, инициатива взаимной сверки расчетов исходит от кредитора, который заинтересован в своевременном и полном получении причитающихся ему денежных средств или другого имущества.

При отказе должника выверить задолженность или при возникновении разногласий, устранение которых по обоюдному согласию сторон невозможно, отношения кредитора и должника подлежат урегулированию в претензионном или судебном порядке.

При этом следует иметь в виду, что при недостаточности денежных средств на счете должника для удовлетворения всех предъявленных к нему требований, списание денежных средств осуществляется в очереди, установленной п.2 ст.855 ГК РФ:

в первую очередь осуществляется списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств со счета для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, а также требований о взыскании алиментов;

во вторую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту. По выплате вознаграждений по авторскому договору;

в третью очередь производится списание по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), а также по отчислениям в Пенсионный фонд РФ, фонд социального страхования РФ и Фонды обязательного медицинского страхования;

в четвертую очередь производится списание по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджет и внебюджетные фонды, отчисления в которые не предусмотрены в третьей очереди;

в пятую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение других денежных требований;

в шестую очередь производится списание по другим платежным документам в порядке календарной очередности.

Списание средств со счета по требованиям, относящимся к одной очереди, производится в порядке календарной очередности поступления документов.

В том случае если предприятие - должник ликвидируется, вопросом погашения задолженности занимается ликвидационная комиссия.

В соответствии с порядком ликвидации юридического лица, определенным ст. 63 ГК РФ, информация о сроках заявления требований кредиторами ликвидируемого юридического лица помещается ликвидационной комиссией в органах печати. Этот срок не может быть менее двух месяцев с момента публикации о ликвидации.

Кроме того, ликвидационная комиссия обязана уведомить кредиторов о ликвидации юридического лица письменно.

В том случае если имеющиеся у ликвидируемого юридического лица (кроме учреждений) денежных средств недостаточны для удовлетворения требований кредиторов, ликвидационная комиссия осуществляет продажу имущества юридического лица с публичных торгов в порядке, установленном для исполнения судебных решений.

Выплаты задолженности кредиторам производятся по истечении месяца со дня утверждения промежуточного ликвидационного баланса.

Если ликвидационная комиссия отказала в удовлетворении требований кредитора либо уклоняется от их рассмотрения, кредитор в соответствии со ст. 64 ГК РФ вправе до утверждения ликвидационного баланса юридического лица обратиться в суд с иском к ликвидационной комиссии.

Если предприятие-кредитор не успело заявить о себе ликвидационной комиссии в течение установленного для предъявления требований срока, его требования удовлетворяются из имущества ликвидируемого юридического лица, оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, заявленных в срок (п.5 ст. 64 ГК РФ).

Если требования предприятия-кредитора не могут быть удовлетворены из-за недостаточности имущества ликвидируемого юридического лица, ликвидационная комиссия может считать их погашенными, а следовательно, такая задолженность должна быть признана предприятием-кредитором безнадежной и подлежит списанию в установленном порядке.

Согласно ст. 309 ГК РФ обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями.

Если обязательство предусматривает или позволяет определить день его исполнения или период времени, в течение которого оно должно быть исполнено, обязательство подлежит исполнению в этот день или, соответственно, в любой момент в пределах такого периода (п.1 ст.314 ГК РФ).

Указом Президента Российской Федерации от 20 декабря 1994 года №2204 «Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)» установлено, что предельный срок исполнения обязательств по расчетам за поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги) равен трем месяцам с момента фактического получения товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Такой порядок определения срока исполнения обязательств не распространяется на договоры по оказанию финансовых услуг.

В соответствии с п.2 ст.314 ГК РФ в случаях, когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно должно быть исполнено в разумный срок после возникновения обязательства.

Обязательство, не исполненное в разумный срок, а равно обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении, если обязанность исполнения в другой срок не вытекает из закона, иных правовых актов, условий обязательства, обычаев делового оборота или существа обязательства.

Определение срока исполнения обязательства по расчетам за поставленные по договору товары (выполненные работы, оказанные услуги) является обязательным условием договоров, предусматривающих поставку товаров (выполненных работ или оказанных услуг).

По окончании срока исполнения обязательства начинается течение срока исковой давности. Исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Согласно ст.196 ГК РФ срок исковой давности установлен в три года.

По истечении срока исковой давности дебиторская и кредиторская задолженности должны быть списаны на финансовые результаты (счет 91 «Прочие доходы и расходы»). При этом суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания, включаются в состав внереализационных расходов (п.12 ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфина от 06.05.99 №33н), суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности, - в состав внереализационных доходов организации (п.8 ПБУ 9/99, утвержденное приказом Минфина России от 06.05.99 №32н).

Списание задолженностей производится по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации.

Инвентаризация расчетов с покупателями, поставщиками, другими дебиторами и кредиторами проводится в порядке, установленном Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13 июня 1995 года №49, и заключается в проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах бухгалтерского учета.

Дебиторская и кредиторская задолженности относятся соответственно на расходы и доходы организации в сумме, в которой эти задолженности были отражены в бухгалтерском учете организации (п.14.3 ПБУ 10/99, п.10.4 ПБУ 9/99).

Списание задолженности оформляется в учете проводками:

Дебет счета 91 Кредит счетов 62, 76 - на сумму дебиторской задолженности;

Дебет счетов 60, 76 Кредит счета 91 - на сумму кредиторской задолженности.

Положение по ведению бухгалтерского учета предусматривает еще один вариант списания дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, - за счет предварительно созданного резерва сомнительных долгов.

Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Согласно п.70 Положения по ведению бухгалтерского учета, организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Резерв сомнительных долгов создается на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации. Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Это делают в последний день каждого квартала, т.к. долги нужно разбить на три группы - в зависимости от того, когда истек срок их погашения:

более чем за 90 дней до конца квартала;

в период от 90 до 45 дней до конца квартала;

менее чем за 45 дней до конца квартала.

В резерв можно включать все долги первой группы и половину второй группы. Долги третьей группы в резерв не входят. Это определено п. 4 ст. 266 НК РФ.

Резервы по сомнительным долгам могут создавать лишь те организации, которые, рассчитывая налог на прибыль, применяют метод начислений. На это указано в пп. 7 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Согласно Инструкции по применению Планов счетов, состояние и движение резервов по сомнительным долгам учитывается на счете 63. Таким образом , создание резерва отражается в учете проводкой:

Дебет счета 91 «Прочие расходы» Кредит счета 63 «Резерв по сомнительным долгам».

При списании с баланса невостребованных долгов, ранее признанных предприятием сомнительными, в учете делается запись:

Дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» Кредит счета 62 (76).

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован. То неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам, что отражается в учете проводкой:

Дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» Кредит счета 91 «Прочие доходы» - на неизрасходованную сумму резерва.

Убытки от списания дебиторской задолженности, срок исковой давности по которой истек, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Сумма резерва не может превышать 10 % выручки от реализации товаров, работ, услуг (без учета НДС и налога с продаж), полученной организацией на момент инвентаризации.

Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за бухгалтерским балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника. Таким образом, одновременно с проводкой, отражающей списание суммы дебиторской задолженности с баланса предприятия-кредитора, указанная сумма зачисляется на забалансовый учет по счету 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов»:

Дебет счета 007 - на сумму списанной на убыток дебиторской задолженности.

В случае если после списания дебиторской задолженности с баланса предприятие-должник все-таки погасит задолженность, полученная сумма долга включается в состав прибыли предприятия-кредитора:

Дебет счета 51 (50) Кредит счета 91 «Прочие доходы» - на сумму погашенной задолженности.

Одновременно сумма, поступившая в порядке погашения ранее отнесенной на убытки задолженности, списывается с забалансового учета проводкой:

Кредит счета 007 - на сумму, поступившую в счет погашения долга.

Порядок уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость, начисленного при отгрузке товаров (выполненных работ, оказанных услуг), зависит от принятого предприятием в целях налогообложения метода определения выручки от реализации.

Согласно п.13 Положения о составе затрат, для целей налогообложения выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется либо по мере ее оплаты (при безналичных расчетах - по мере поступления средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждения банков, а при расчетах наличными деньгами - по поступлению средств в кассу), либо по мере отгрузки товаров (выполнения работ, услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов.

В том случае если предприятием выбран метод определения выручки от реализации «по отгрузке», обязательство перед бюджетом по уплате всей суммы исчисленного НДС возникает у поставщика в момент отгрузки продукции и предъявления покупателю расчетных документов, независимо от того, оплачена эта продукция или нет. В бухгалтерском учете задолженность перед бюджетом по уплате НДС образуется в результате оформления проводки:

Дебет счета 90, субсчет 3 «НДС» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Метод определения выручки от реализации «по оплате» предполагает, что перечислению в бюджет будут подлежать только те суммы НДС, которые фактически оплачены покупателем в составе цены товара, то есть зачислены на расчетный счет или оприходованы в кассу. В этом случае начисление НДС в момент отгрузки товаров (выполнения работ, услуг), то есть в момент возникновения дебиторской задолженности, отражается проводкой:

Дебет счета 90, субсчет 3 «НДС» Кредит счета 76 субсчет «Расчеты по неоплаченному НДС».

На задолженность перед бюджетом суммы НДС относятся только после их фактической оплаты (проводка Дебет счета 76 Кредит счета 68).

Таким образом, в течение всего срока исковой давности сумма НДС, относящаяся к просроченной дебиторской задолженности, числиться на счете 76 субсчет «Расчеты по неоплаченному НДС».

Из п.5 ст.167 Налогового кодекса РФ следует, что НДС надо начислить в день, когда заканчивается срок исковой давности или списывается дебиторская задолженность.

По дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, НДС уплачивается в бюджет в сроки, установленные для уплаты налога за отчетный период, в котором списывается дебиторская задолженность. То есть проводка Дебет счета 76 субсчет «Расчеты по неоплаченному НДС» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» оформляется одновременно с проводкой, отражающей списание дебиторской задолженности на убытки предприятия Дебет счета 91 Кредит счета 62.

Суммы денежных средств, полученных организацией-кредитором в счет оплаты указанных товаров (работ, услуг) после уплаты в бюджет НДС, повторно в оборот, облагаемый этим налогом, не включается. Об этом сказано в письме МНС России от 28 января 2002 года №03-1-09/161/14-В601.

1.3 Правовое регулирование отношений с покупателями и заказчиками. Формы расчетов

Отношения предприятия с потребителями его продукции (работ, услуг) - покупателями и заказчиками - строятся на основе заключаемых с ними договоров.

Так, расчеты с покупателями продукции осуществляются в рамках договора купли-продажи (его разновидностей). Расчеты с заказчиками производятся на основании заключенных договоров подряда и возмездного оказания услуг.

Правовые основы указанных договорных отношений определены ГК РФ (ч. 2).

Отношения сторон по договору купли-продажи регулируется гл. 30 ГК РФ (ст.454-566). Согласно п.1 ст.454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Отдельными видами договора купли-продажи являются:

розничная купла-продажа;

поставка товаров;

поставка товаров для государственных нужд;

контрактация;

энергоснабжение;

продажа недвижимости;

продажа предприятия.

При этом реализация продукции (работ, услуг), являющейся продуктом основной деятельности организации, возможна в рамках первых пяти видов договора купли-продажи.

Отношения сторон по договору подряда регулируются гл.37 ГК РФ.

Согласно, ст.702 ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику.

Отдельными видами договора подряда являются:

бытовой подряд;

строительный подряд;

подряд на выполнение проектных и изыскательских работ;

подрядные работы для государственных нужд.

Расчеты - это денежные взаимоотношения, возникающие между организациями по товарным и нетоварным операциям.

В процессе осуществления товарных операций можно применять наличные расчеты и различные формы безналичных расчетов. Среди них назовем следующие:

с использованием расчетных документов;

аккредитивная;

с помощью почтовых переводов;

с использованием чеков;

путем плановых платежей;

с использованием товарных векселей.

Расчетные документы применяют при расчетах за поставленные товары, выполненные работы и услуги, по платежам в бюджет и внебюджетные фонды, при возврате кредитов и займов, по распоряжениям физических лиц в их пользу, для предварительной оплаты товаров, работ, услуг или в их пользу, для предварительной оплаты товаров, работ, услуг или для осуществления периодических платежей. Банк обязан проинформировать плательщика об исполнении его поручения в течение одного дня.

Наиболее часто применяют расчетные документы для расчетов между поставщиками и покупателями с использованием предварительного и последующего акцепта.

Акцептная форма расчетов дает возможность контролировать выполнение поставщиком условий договора, сроков, качества поставки, цен. Минимальная сумма акцептуемых счетов при этом виде расчетов обычно ограничивается.

Отгрузив продукцию или выполнив определенную работу, поставщик выписывает на имя покупателя счет и платежное требование. Счет при реестре сдается в банк на инкассо.

При предварительном акцепте плательщику дается трехдневный срок со дня поступления расчетного документа в его банк для согласия или отказа от оплаты полностью или частично.

В расчетах между организациями может использоваться и так называемый последующий акцепт. При нем расчетные документы поставщиков оплачиваются немедленно при получении их банком плательщика.

Расчеты по аккредитивам производятся по месту нахождения поставщика. Применяются они, когда расчеты между покупателем и поставщиком носят непериодический, разовый характер. При аккредитивной форме расчетов банк плательщика поручает банку поставщика оплатить стоимость материалов или услуг на условиях, указанных в аккредитивном поручении. Для этого покупатель подает в свое отделение банка заявление на открытие аккредитива, где указываются наименование поставщика, дата и номер договора, срок аккредитива и сумма. Аккредитив выдается на договорный срок и по согласию покупателя и поставщика может быть продлен. Оплата с аккредитива ограничивается суммой, определяемой в договоре.

Чек представляет собой ценную бумагу, содержащую ничем не обусловленное распоряжение чекодателя банку выплатить указанную в чеке сумму чекодержателю, иными словами, это письменный приказ владельца счета в кредитном учреждении о выплате с этого счета означенной в чеке суммы чекодержателю или о ее перечислении на счет последнего.

Расчеты в порядке плановых платежей используются при постоянных устойчивых расчетных взаимоотношениях между организациями за продукцию и услуги.

1.4 ОАО «Иркутский релейный завод» -краткая характеристика

В апреле 1933 года в зданиях бывших торговых помещений разместились мастерские по изготовлению гальванических батарей и элементов. На базе этих мастерских был организован завод, которому в январе 1934 года присвоили название «Востсибэлемент». Это было предприятие кустарного типа с примитивным оборудованием. Работало на заводе 40 рабочих, 2 ИТР, 8 служащих, парк оборудования насчитывал 4 станка, не было центрального отопления, водопровода и канализации.

В 1946 - 1956 гг были освоены новые виды продукции - уличные громкоговорители, электромагнитные реле. В 1968 году завод приступил к освоению новых малогабаритных реле. Освоение малогабаритных реле явилось важным переломным этапом в жизни предприятия, т.к. производство этого вида продукции потребовало значительного подъема культуры производства, внедрение совершенно новой, более сложной технологии и повышения квалификации ИТР и рабочих. Перестраивались старые цеха и одновременно готовились к строительству нового завода.

Основные производственные площади были введены с 1971 по 1992 годы. В 1992 году завод приватизировали, пакет акций, принадлежащий Государству, составляет 10%. ОАО территориально расположено на 2-х производственных площадках. По состоянию на 01.01.2002 года: общая площадь предприятия - 67052 м²; численность работающих - 816 человек; технологическое оборудование - 724 единицы.

В 1978 году при Иркутском релейном заводе был организован филиал Ленинградского научно-исследовательского института коммутационной техники, позже преобразованный в ГП СКВ "Контакт". С 1999 года СКВ находится в составе ОАО "ИРЗ". В 2001 году сертифицировано на право выполнения НИОКР для Государственного оборонного заказа. Работы ведутся по направлениям коммутационной техники, медицинской техники, а так же в областях разработки цифровой аппаратуры, системного и прикладного программного обеспечения. Предприятием по результатам выполненных СКВ НИОКР поставлены на производство 8 изделий коммутационной техники, 3 - медицинской, 5 - СТО. Разработан, внесен в реестр и находится в стадии подготовки и запуска в производство кассовый аппарат пятого поколения.

На заводе довольно большая бухгалтерия. Состоит из следующих отделов: плановый отдел, ОТиЗ, финансовый отдел, отдел сбыта, производственный отдел, бухгалтерия.

Согласно учетной политики бухгалтерский учет ведется бухгалтерией предприятия в строгом соответствии с действующим законодательством с применением журнально-ордерной системы (с частичным применением ЭВМ).

Организационная структура учетного процесса строится на принципах полной централизации. Весь учетный процесс сосредоточен в центральной бухгалтерии. В подразделениях осуществляется лишь первичный учет. Первичные документы поступают в бухгалтерию, где осуществляется их проверка, обработка, сверка и все записи в учетных регистрах. Такая организация учета позволяет получать результатную информацию в наиболее короткие сроки при наименьших затратах труда и средств. Кроме того, централизация учетных работ обеспечивает более квалифицированное руководство им и создает наиболее благоприятные условия для внедрения прогрессивных форм и методов учета. Распределение служебных обязанностей в бухгалтерии строится таким образом, что работники специализируются на отдельных операциях. При этом каждый работник может выполнять отдельные операции по нескольким взаимосвязанным счетам.

2. Организация расчетов с покупателями и поставщиками

2.1 Учет расчетов с покупателями

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета, учет расчетов с покупателями и заказчиками ведется на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Необходимость его применения объясняется тем, что при безналичных расчетах момент продажи товаров (работ, услуг) не совпадает с моментом их оплаты. При предварительной оплате продукции (работ, услуг), широко распространенной в последнее время, также не совпадают моменты оплаты и поступления (передачи) товаров покупателю.

В связи с различными условиями поставки и оплаты товаров, продукции (работ, услуг) счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» по отношению к балансу является активно-пассивным. Дебетовое сальдо по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» показывает дебиторскую задолженность покупателей и заказчиков и отражается в разделе II актива баланса. Кредитовое сальдо - кредиторскую задолженность покупателям и заказчикам и отражается в разделе IV пассива. На счете 62 обобщается информация о состоянии расчетов с покупателями и заказчиками.

К этому счету могут быть открыты субсчета, предусмотренные в ранее действующем Плане счетов бухгалтерского учета:

1 «Расчеты в порядке инкассо»;

2 «Расчеты плановыми платежами»;

3 «Векселя полученные».

На субсчете 1 «Расчеты в порядке инкассо» счета 62 учитываются расчеты по предъявленным покупателям и заказчикам и принятым банком к оплате расчетным документам за отгруженную продукцию (товары), выполненные работы, оказанные услуги.

Поставщик, отгрузив товар (готовую продукцию), списывает их учетную стоимость бухгалтерской записью:

Дебет счета 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж» Кредит счетов 41 «Товары», 43 «Готовая продукция».

На стоимость отгруженных товаров (готовой продукции, выполненных работ, оказанных услуг) по договорной цене, включая НДС, выписывают счета-фактуры, транспортные документы, на основе которых составляется платежное требование, которое передается в банк на инкассо. При этом составляется бухгалтерская запись:

Дебет счета 62, субсчет 1 «Расчеты в порядке инкассо» Кредит счета 90 «Продажи», субсчет «Выручка» - по договорной цене, включая НДС;

после поступления денег от покупателей -

Дебет счета 51 «Расчетный счет» и др. Кредит счета 62, субсчет «Расчеты в порядке инкассо»;

Дебет счета 90, субсчет 3 «НДС» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - отражен НДС, причитающийся к получению от покупателя (определение выручки для целей налогообложения «по отгрузке»);

Дебет счета 90, субсчет 3 «НДС» Кредит счета 76 «НДС по отгруженной, но неоплаченной продукции» - отражен НДС, причитающийся к получению от покупателя (определение выручки для целей налогообложения «по оплате»);

Дебет счета 76 «НДС по отгруженной, но неоплаченной продукции» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

По субсчету 2 «Расчеты плановыми платежами» счета 62 учитываются расчеты с покупателями в порядке плановых платежей. В соответствии с действующим положением такую форму расчетов применяют при наличии хозяйственных постоянных связей между поставщиком и покупателем, т.е. при равномерных поставках товаров (продукции) и оказания услуг, включая услуги транспорта. При этой форме оплата производится не по каждой отгрузке продукции, а путем периодического перечисления денежных средств в сроки и в суммах, заранее согласованных сторонами. Суммы каждого планового платежа устанавливаются сторонами на предстоящий месяц (квартал) исходя из периодичности платежей и объема закупок (поставок) продукции. стороны периодически, но не реже одного раза в месяц уточняют счета на основе фактического отпуска продукции и производят перерасчеты в порядке, обусловленном в соглашении.

Если при этом выясняется, что плательщик получил продукции больше или меньше, чем заплатил денег, то при очередном платеже эта задолженность ликвидируется.

Дебиторская задолженность образуется при отгрузке продукции покупателю. Она отражается бухгалтерской записью:

Дебет счета 62, субсчет 2 «Расчеты плановыми платежами» Кредит счета 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка».

Поступление денежных средств от покупателя подтверждается выпиской банка:

Дебет счета 51 «Расчетный счет» Кредит счета 62, субсчет 2 «Расчеты плановыми платежами».

Одновременно отражаются расчеты с бюджетом по НДС:

Дебет счета 90 «Продажи», субсчет 3 «НДС» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

По субсчету 3 «Векселя полученные» счета 62 учитывается задолженность по расчетам с покупателями и заказчиками, обеспеченная полученными векселями.

В настоящее время в хозяйственную практику возвращается использование векселей. Вексель - это вид ценной бумаги, представляющей собой письменное долговое обязательство, составленное в установленной законом форме и дающее ее владельцу безусловное право требовать по наступлении срока с лица, выдавшего или акцептовавшего обязательство, уплаты оговоренной в нем денежной суммы. Сейчас применяются два вида векселей: финансовые и товарные, которые имеют разную нормативную базу бухгалтерского учета и налогообложения.

Товарный вексель сочетает в себе свойства ценной бумаги, долгового обязательства и средства платежа. Применяют такие векселя при расчетах между организациями за поставку товаров, выполнение работ и оказание услуг. Особенностями товарных векселей являются следующие:

- товарный вексель применяется при сделках на срок не более 180 дней;

- сумма товарного векселя отражается в бланке векселя;

- процентом по товарному векселю считается разница между вексельной суммой и кредиторской задолженностью, в обеспечение которой он выписан;

- в бухгалтерском учете товарные векселя учитываются по вексельной сумме, т.е. по номиналу векселя.

Обращение товарных векселей регулируется Постановлением Правительства РФ «Об оформлении взаимной задолженности предприятий и организаций векселями единого образца и развитии вексельного обращения» (№1094 от 26.09.1994 г., с изменениями №295 от 27.12.1995 г.), а бухгалтерский учет - письмом Минфина РФ «О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах предприятиями за поставку товаров, выполнение работ и оказание услуг» (№142 от 31.10.1994 г., с изменениями №62 от 16.07.1996 г.).

Расчеты с помощью векселей оформляются следующими записями:

Дебет счета 62. субсчет 3 «Векселя полученные» Кредит счета 90, субсчет «Выручка» - получен вексель;

Дебет счета 51 «Расчетный счет» Кредит счета 62, субсчет 3 «Векселя полученные» - оплачен вексель.

Если по векселю предусмотрены проценты, то они относятся на счет 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы».

Аналитический учет по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» ведется следующим образом:

по субсчету 1 «Расчеты в порядке инкассо» - по каждому предъявленному покупателям (заказчикам) счету;

по субсчету 2 «Расчеты плановыми платежами» - по каждому покупателю и заказчику;

по субсчету 3 «Векселя полученные» - по каждому покупателю в разделе векселей:

- срок поступления денежных средств по которым не наступил;

- дисконтированных (учтенных) в банках;

- просроченных, по которым денежные средства не поступили в срок.

Исходя из конкретных условий главным бухгалтером ОАО «ИРЗ» разработан следующий перечень субсчетов:

Таблица 2.1.1

Перечень субсчетов по счету 62 «Расчеты с поставщиками и заказчиками»

счет	субсчет	под/счет	наименование
62			Расчеты с покупателями и заказчиками
62	10		текущие расчеты с покупателями и заказчиками
62	11	01	по готовой продукции
62	12		по аренде
62	12	01	по старой площадке
62	12	02	по новой площадке
62	12	03	по реализации оборудования
62	13	01	по стоянке
62	14	01	по прочим услугам
62	15	01	по услугам вспомогательного производства
62	16	01	по квартплате
62	17	01	по услугам пансионата Аршан
62	18		по торговле
62	18	01	по торговле (коммерческий отдел)
62	18	03	по оптовой торговле покупной разовой посудой
62	19		по реализации имущества
62	19	01	реализации отходов в Госфонд
62	19	02	реализация прочих материалов
62	19	03	реализация основных фондов
62	20		предоплата
62	21		по готовой продукции
62	22		по аренде
62	24		по прочим услугам
62	28		по торговле
62	29		по реализации имущества
62	30		расчеты по возмещаемым услугам
62	31		по готовой продукции
62	32		по аренде
62	34		по прочим услугам
62	36		по ЖКО
62	38		по торговле

Аналитический учет по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» ведется по каждому покупателю и заказчику отдельно по разделам: текущие расчеты с покупателями и заказчиками, предоплата, расчеты по возмещаемым услугам.

Авансовые платежи, полученные ОАО «ИРЗ» от покупателей в соответствии с условиями расчетов по договору поставки материально-производственных запасов или выполнения каких-либо работ, услуг, отражаются по кредиту счета 62, субсчет 20 «Предоплата». Перечисление покупателем по платежному поручению суммы авансовых платежей оформляется бухгалтерской записью:

Дебет счета 51 «Расчетный счет» Кредит счета 62, субсчет 20 «Предоплата».

Кредиторская задолженность, отражаемая по счету 62, субсчет 20 «Предоплата», является объектом налогообложения при исчислении НДС согласно нормам действующего законодательства. В бухгалтерском учете полученные авансы рассматриваются только как источник имущества организации, появление которого связано с последующим исполнением сделки, предусмотренной договором. Налоговый аспект данной хозяйственной операции заключается в признании факта вовлечения денежных средств в оборот организации в качестве составной части сделки по договору, стоимость которой принимается в сумме облагаемого оборота по НДС. В учете независимо от различных аспектов толкования сущности произведенных хозяйственных операций должна быть сформирована информация о возникновении кредиторской задолженности и суммы НДС, подлежащего взносу в бюджет в связи с получением авансовых платежей.

Начисление НДС, причитающегося взносу в бюджет с полученной суммы авансов от покупателей и заказчиков, отражается бухгалтерской записью:

Дебет счета 62, субсчет 20 «Предоплата» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Авансовые платежи, полученные от покупателей и заказчиков, учитываются на данном субсчете до момента отгрузки продукции либо выполнения работ и услуг в соответствии с договором и предъявления расчетных документов на оплату отгруженной продукции, а также других документов (транспортных накладных), подтверждающих факт свершения сделки.

Схема учетных записей по зачету авансов полученных определяется тем, какой вариант учета продажи продукции для целей налогообложения предусмотрен учетной политикой организации.

Согласно п.5 Учетной политики ОАО «ИРЗ» на 2002 год, утвержденной Приказом генерального директора ОАО «ИРЗ» №291 от 29.12.2001 года, выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг определяется «по отгрузке» и предъявления покупателям расчетных документов. Так, при отражении продажи продукции «по отгрузке» в учете и для целей налогообложения полученных авансов даются бухгалтерские записи:

Дебет счета 62, субсчет «Предоплата» Кредит счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками.

Одновременно с зачетом авансов полученных производится восстановительная запись по счетам на сумму НДС, начисленную ранее от авансовых платежей, перечисленных покупателями и заказчиками:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» Кредит 62, субсчет «Предоплата».

Согласно п. 16 Учетной политики ОАО «ИРЗ» на 2002 год дебиторская задолженность списывается на основании приказа руководителя предприятия в случаях истечения срока исковой давности или признания безнадежными в случае ликвидации предприятия-должника, т.е. на заводе не создается резерв по сомнительным долгам.

Учет расчетов с покупателями и заказчиками при журнально-ордерной форме учета ведется: синтетический - в Главной книге, журнале-ордере №11, а аналитический - в книгах, ведомостях, где каждое юридическое и физическое лицо записывается отдельной строкой.

Журналы-ордера и ведомости открывают на месяц. Записи в данных регистрах делают непосредственно на основе первичных (счетов-фактур, актов и др.) или сводных документов (авансовых отчетов).

Ежемесячно (по состоянию на первое число месяца) по каждому аналитическому счету выводится сальдо, которое «сворачивается» и может быть только дебетовым или кредитовым.

По каждому синтетическому счету на основании остатков по аналитическим счетам выводится «развернутое сальдо», т.е. отдельно дебетовое и кредитовое, и «прятать» дебиторскую в кредиторской не разрешается.

Каждая отгрузка покупателю товара (выполнение работы, оказание услуг) оформляется у поставщика составлением счета-фактуры и регистрацией его в книге продаж и в книге покупок.

Правила составления и регистрации счетов-фактур определены Порядком ведения журналов учета счетов-фактур при расчетах по НДС, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 года №914 (далее - Порядок).

...