Основы управленческого учета и калькуляции

Предварительные калькуляции составляются до изготовления продукта. К ним относят:

проектную калькуляцию. Применяется для обоснования экономической эффективности инновационных проектов: строительство, реконструкция, разработка новых продуктов, технологий и т.д.;

нормативную калькуляцию. Расчет себестоимости продуктов ведется на основе норм, действующих на определенную дату (текущих норм). Применяется для краткосрочного планирования;

плановую калькуляцию. Составляется на основе плановых норм - средних норм для определенного промежутка времени или будущих норм. Применяется для среднесрочного планирования;

сметную калькуляцию. Является разновидностью нормативной (плановой) калькуляции. Составляется на изделия и работы, выполняемые в разовом порядке.

Последующие калькуляции составляются после изготовления продукта. Принято различать:

отчетную калькуляцию. Расчет фактической себестоимости произведенных продуктов;

хозрасчетную калькуляцию. Является разновидностью отчетной калькуляции, отражает фактические величины потребления производственных ресурсов в оценке, предусмотренной плановым заданием (по учетным ценам). Может содержать данные о полученных и предъявленных суммах хозрасчетных претензий.

4.6 Корректировка применяемых методов калькулирования

Под методом калькулирования принято понимать совокупность приемов исчисления себестоимости продуктов.

Заключается в том, что себестоимость продукта определяется непосредственно путем прямого отнесения всех возникающих затрат на носитель. Возможен в производствах, вырабатывающих один вид продукта;

2) метод исключения затрат.

Применяется в комплексных производствах (производствах сопряженной продукции), когда в одном технологическом процессе из одних исходных материалов одновременно получается несколько продуктов, среди которых выделяют основной продукт и несколько побочных. При данном методе из общей величины затрат исключают стоимость побочных продуктов в соответствующей оценке, полученная разность образует себестоимость основного продукта;

3) метод распределения затрат.

Применяется во всех случаях, когда на предприятии производится более одного продукта. Сущность метода состоит в том, что затраты между отдельными видами продуктов распределяются в соответствии с определенными базисными показателями;

4) метод суммирования затрат.

Предпосылкой данного метода являются возможности выделения в технологическом процессе отдельных производственных операций (фаз, переделов) и, с другой стороны, выделения в составе производимых продуктов отдельных его составляющих (деталей, узлов, этапов работ и т.д.). Сущность метода состоит в том, что себестоимость продукта определяется суммированием предварительно учтенных (рассчитанных) затрат на ее изготовление во всех стадиях производственного процесса и путем суммирования затрат на изготовление отдельных частей продукта;

5) комбинированный метод.

При данном методе используется несколько методов из обозначенных выше.

Таким образом, к общим принципам калькулирования себестоимости продукции можно отнести:

1. Соблюдение единства стоимости и потребительской стоимости изделий. Соблюдение данного принципа достигается выбором соответствующего калькуляционного объекта и калькуляционной единицы.

2. Отображение достоверной фактической себестоимости.

3. Балансовое обобщение затрат в их количественном и стоимостном выражении (на основе балансового уравнения). То есть, для исчисления себестоимости товарной продукции необходимо определить затраты в незавершенном производстве, на брак, побочную продукцию и отходы.

4. Полное отражение первично понесенных затрат. То есть, затраты должны указываться в полной сумме в их первичной группировке с дальнейшим возмещением первично понесенных затрат.

5. Оценка побочной продукции по затратам на их производство.

6. Определение затрат на незавершенное производство в соответствии с характером формирования фактической себестоимости и стабильности производства законченной и незаконченной продукции.

7. Дифференцированный подход к калькулированию себестоимости продукции в зависимости от технологических особенностей ее изготовления.

8. Согласованность показателей калькулирования себестоимости продукции с организацией учета затрат на производство. Согласовываются: объекты калькулирования и объекты учета затрат, группировка затрат по статьям калькуляции, способы и базисные показатели первичного распределения косвенных затрат по объектам учета.

9. Сравнимость показателей плановых и отчетных калькуляций. Применение (преемственность) единых методов калькулирования.

10. Калькулирование себестоимости с учетом целевого назначения калькуляции.

Основные проблемы калькулирования представлены на рисунке 9.

Рис. 9 Основные проблемы калькулирования

4.6.1 Исчисление себестоимости продукции производств последовательной переработки сырья и материалов с химико-физической технологией производства

Данные предприятия характеризуются тем, что конечный продукт образуется путем переработки сырья и материалов в ряде последовательных технологических переделов, фаз, стадий, при этом продукты одного передела поступают полностью или частично в следующий передел. Здесь, как правило, имеется возможность часть затрат по прямому признаку относить на отдельные виды продукции внутри каждого передела. Другая часть затрат является общей для агрегата, передела, производства, предприятия в целом. Прямые затраты в каждом переделе относят на конкретные виды продуктов, косвенные - распределяют пропорционально базисным показателям внутри передела (по видам продуктов), внутри производства (по переделам и видам продуктов) и внутри предприятия (по производствам, переделам, видам продуктов). Исчислению себестоимости готового продукта предшествует калькулирование затрат на промежуточные продукты производства (полуфабрикаты). Кроме того, на предприятиях с физико-химической технологией производства характерно существование сопряженных продуктов. Таким образом, для данных предприятий следует применять комбинированный метод калькулирования, включающий в себя методы прямого расчета, суммирования, исключения, распределения.

Характерные проблемы калькулирования себестоимости продуктов на предприятиях с химико-физической технологией производства:

1. Необходимость калькулирования промежуточных продуктов производства (полуфабрикатов).

Данная необходимость вызывается следующими обстоятельствами:

1.1. сложностью производственных технологий, состава используемых сырья и материалов. Поэтому калькулирование себестоимости промежуточных продуктов способно упростить процесс калькулирования готового продукта;

1.2. наличием комплексных производств. На отдельных стадиях технологического процесса выпускается несколько продуктов и необходимо калькулировать себестоимость каждого продукта, например, для оценки целесообразности дальнейшей переработки;

1.3. кооперационными связями предприятий. С одной стороны, часть промежуточных продуктов может реализовываться предприятием на сторону и для нужд ценообразования необходимы данные о ее себестоимости. С другой стороны, часть полуфабрикатов собственного производства предприятие может приобретать у других предприятий. Необходимо оценить, что целесообразнее - закупать на стороне, или производить самостоятельно;

1.4. необходимостью планирования и контроля деятельности отдельных мест возникновения затрат (центров ответственности).

2. Наличие широкого ассортимента выпускаемой продукции по классам, маркам, сортам.

В результате, калькулирование очень часто ведется по укрупненным группам, внутри которых соотношение себестоимостей отдельных продуктов выражается переводными коэффициентами. Хотя в большинстве случаев имеются условия для составления отдельных калькуляций по каждой марке и классу.

3. Сложность калькулирования себестоимости продуктов комплексного производства:

во-первых, сложность самого технологического процесса - за общими для всех продуктов стадиями могут следовать процессы с выделением одного (нескольких) продуктов, другие же продукты будут проходить совместную обработку еще в одном или нескольких процессах и уже потом подвергаться последующей обособленной обработке;

во-вторых, затраты в условиях комплексного производства всегда являются косвенными по отношению к видам производимых продуктов. Они могут быть прямыми лишь к определенному переделу. По отношению к конкретным продуктам данного передела затраты будут всегда косвенными. Поэтому задача калькулирования в условиях комплексного производства всегда сводится к косвенному распределению затрат между продуктами. Поэтому, в условиях комплексного производства затраты должны быть учтены по процессам, общим для всех продуктов, по процессам, общим для части продуктов и по обособленным процессам для отдельных продуктов. Калькулирование по процессам (переделам) приближает затраты к объекту калькулирования и создает благоприятные условия для более обоснованного отнесения их к конкретным продуктам, а также повышает познавательную ценность калькуляции. В противном случае затраты отдельных процессов обезличиваются.

в-третьих, сложность оценки себестоимости продуктов. Себестоимость продуктов комплексного производства принято калькулировать двумя методами - методом исключения и методом распределения.

При использовании метода исключения, один из продуктов признается основным (главным), остальные - побочными.

Побочные - это продукты, которые имеют незначительную рыночную стоимость по сравнению с основными продуктами, либо смежные с основными продуктами до точки раздела.

Точка раздела - это точка в технологическом процессе, где главные и побочные продукты становятся индивидуально идентифицированными.

Побочная продукция получается при совместном производстве, но отличается по цене от значимой продукции. Побочные продукты являются следствием производства основного продукта (например, опилки, кости).

При методе исключения калькулируется себестоимость только основного продукта путем уменьшения общих затрат производства на величину стоимости побочных продуктов (как правило, с учетом возможных цен реализации). Метод может быть применен только тогда, когда доля стоимости побочных продуктов в совокупной стоимости всех продуктов комплексного производства невелика, и, кроме того, побочные продукты не подвергаются на предприятии последующей обработке (т.е. отсутствует необходимость в оценке целесообразности дальнейшей переработки).

При использовании метода распределения, главные и побочные продукты не выделяются и все получаемые продукты признаются равнозначными и квалифицируются, как сопутствующие. Затраты на производство между продуктами распределяют пропорционально наиболее обоснованному базисному показателю. В качестве соответствующих базисных показателей могут выступать:

физический вес получаемых продуктов (так называемый весовой метод) Приемлем, если получаемые сопутствующие продукты имеют одинаковую потребительскую стоимость. В противном случае наблюдается значительная диспропорция в себестоимости продуктов;

себестоимость продуктов при их изолированном производстве. Редко применим, поскольку большинство продуктов индивидуально не производится, или технология их изолированного производства резко отличается от технологии комплексного производства;

стоимость продуктов по возможным ценам реализации. В данном случае затраты на производство распределяют между продуктами пропорционально долям стоимости каждого из производимых продуктов в общей стоимости всех продуктов. Данный базис распределения имеет недостаток - себестоимость продуктов будет колебаться при изменении цен. Тем не менее, данный базис распределения следует признать наиболее обоснованным, поскольку в условиях комплексного производства логично допустить равную рентабельность вырабатываемых изделий.

Пример калькулирования себестоимости продукта в условиях комплексного производства.

Условие:

Решение:

1) расчет себестоимости методом побочных продуктов:

2) расчет себестоимости методом сопутствующих продуктов:

Себестоимость каждого продукта = (затраты комплексного производства * рыночная стоимость продукта / рыночная стоимость всех продуктов) / Количество продукта

Общая стоимость всех продуктов (с учетом рыночной цены на мясо равной 25 руб./ кг) составит:

(400 *1 + 15 * 30+ 30 * 5 + 25 * 220) = 6500 руб. Себестоимость единицы каждого продукта составит:

Шкура: 5300*400/6500- 32бруб./шт.;

Субпродукты: 5300* 450/6500 / 30 =12,3 руб./кг.;

Жир-сырец: 5300*150 / 6500/ 5 = 24,6 руб./кг;

Мяса на костях: 5300* 5500/6500 / 220 = 20,5 руб./кг.

3) рассчитанные значения себестоимости единицы продукта (в рублях) для обоих методов:

4.6.2 Исчисление себестоимости продуктов в производствах с механической обработкой

В производствах данного рода предметы труда (основные материалы), образующие основу изделий, подвергаются механическим воздействиям без существенного изменения их физико-химического состояния. Как правило, в ходе технологического процесса сначала изготавливаются отдельные части продуктов - детали, которые в ходе последующего соединения образуют готовый продукт. Себестоимость готового продукта, таким образом, складывается из затрат на изготовление отдельных составляющих (деталей) данного продукта и затрат на сборку составляющих в готовый продукт.

Проблемы калькулирования себестоимости в производствах данного типа могут быть вызваны:

большой номенклатурой выпускаемых продуктов. В данных случаях калькулирование ведут по укрупненным группам относительно однородных продуктов;

сложностью используемых технологических процессов, ввиду чего трудоемким становится калькулирование себестоимости каждого продукта в разрезе каждой используемой технологической операции. Отсюда возникает необходимость последующего косвенного распределения затрат между объектами калькулирования;

значительной продолжительностью производственного цикла, которая может превышать продолжительность отчетного периода. Возникает необходимость оценки незавершенного производства.

В значительной степени данные проблемы могут быть решены, как уже упоминалось, с помощью рациональной группировки объектов учета. Затраты на основные материалы в большинстве случаев могут быть прямо отнесены на носители затрат. Для исчисления затрат на обработку (заработная плата основных производственных рабочих и руководителей участков, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, износ инструментов и приспособлений) учет организуется по местам возникновения затрат. С одной стороны, данные затраты суммируются по прямому признаку для каждого выбранного места возникновения затрат. С другой стороны, по каждому выбранному месту возникновения затрат учитывается количество выполненной работы в единицах времени - нормо-часах, машино-часах и т.д. Делением затрат, учтенных по каждому месту возникновения затрат, на количество нормо-часов получается себестоимость одного нормо-часа, которая с полным основанием может быть отнесена ко всем видам продуктов, прошедших обработку в данном месте возникновения. Для определения затрат на обработку единицы продукта достаточно себестоимость нормо-часа умножить на количество нормо-часов обработки продукта на данной операции. Суммированием затрат по каждому месту возникновения затрат определяют себестоимость полной обработки продукта.

Кроме перечисленных, как для производств с физико-химической технологией производства, так и для производств с механической технологией производства, общими являются проблемы калькулирование, связанные с:

1. Взаимным оказанием услуг производственными подразделениями предприятия.

2. Выработкой продуктов разных сортов - одних и тех же продуктов, но с разными качественными характеристиками. Часто в данных случаях используется прием аналогичный используемому при калькулировании себестоимости продуктов комплексного производства - себестоимость сортов ставится в зависимость от цен возможной реализации. Данный подход представляется спорным, поскольку, во-первых, предполагает равную рентабельность производства одного продукта разных сортов. Отсутствует, таким образом, стимулирующая на выпуск более качественных продуктов функция себестоимости. Во-вторых, в большинстве случаев затраты на получение продукции разных сортов одинаковы.

Вопросы для самоподготовки

Что представляет собой процесс калькулирования?

Каков порядок определения потерь от брака и включения в себестоимость продукции?

Как организуется выбор объектов калькуляции и калькуляционных единиц?

В чем заключаются учет, инвентаризация и оценка незавершенного производства?

В чем сущность и основные принципы калькулирования себестоимости продукции?

Какая связь и взаимозависимость существует между учетом затрат и калькулированием себестоимости продукции?

Что относится к объектам учета затрат и объектам калькулирования?

В чем сущность и значение калькуляционной единицы?

Какие виды калькуляций составляются на производственных предприятиях?

Тестовые задания

Безвозвратные отходы оцениваются:

а) по ценам возможной реализации;

б) по ценам возможного использования;

в) по ценам возможной реализации или использования;

г) оценке не подлежат.

Балансовая формула разграничения затрат между незавершенным производством и готовой продукцией:

а) НЗПнач. + 3 отч. = Стов. + Бр. + От. + НЗП кон.;

б) НЗПнач. + Стов. + Зотч. = Стов. + От. + НЗП кон.;

в) НЗПкон. + Зотч. = Стов. + Бр. + От. + НЗП нач.;

г) НЗПкон. + Зотч. + Стов. = Бр. + От. + НЗП нач.

где НЗПнач. - затраты в незавершенном производстве на начало периода;

Зотч. - затраты отчетного периода;

Стов. - себестоимость товарной продукции;

Бр. - затраты на забракованную продукцию;

От.- стоимость отходов производства;

НЗПкон. - затраты в незавершенном производстве.

Калькуляция - то:

а) способ исчисления доходности продаж;

б) способ исчисления рентабельности основных производственных фондов;

в) способ распределения дивидендов между акционерами;

г) способ исчисления себестоимости единицы продукции, работ, услуг.

К способам калькуляции себестоимости продукции относятся:

а) нормативный, технологический и факторный;

б) нормативный, прямого расчета, суммирования затрат, исключения затрат на побочную продукцию, пропорционального распределения затрат и комбинированный.

в) комплексный, факторный, нормативный, коэффициентный, плановый, прогнозный;

г) попередельный, позаказный и пооперационный.

Сметная калькуляция является разновидностью:

а) фактической калькуляции;

б) проектной калькуляции;

в) прогнозной калькуляции;

г) нормативной (плановой) калькуляции.

Исчисление себестоимости единицы продукции обязательно в системе:

а) налогового учета;

б) бухгалтерского учета;

в) статистического учета;

г) управленческого учета.

Какая оценка затрат на забракованную продукцию является наиболее обоснованной:

а) по фактическим затратам на ее изготовление;

б) по плановым (нормативным) затратам на ее изготовление;

в) по сметным затратам на ее изготовление;

г) по прогнозным затратам на ее изготовление.

Выявленный производственный брак в бухгалтерском учете отражается записью:

а) Дт счета 20 Кт счета 28;

б) Дт счета 43 Кт счета 28;

в) Дт счета 28 Кт счета 25;

г) Дт счета 28 Кт счета 20.

Калькуляционная единица является:

а) количественным измерителем продукта;

б) качественным измерителем продукта;

в) фактическим измерителем продукта;

г) нормативным измерителем.

По роли выполнении программы выпуска продукции производства подразделяется на:

а) массовое и серийное;

б) основное и вспомогательное;

в) массовое, серийное и индивидуальное;

г) индивидуальное и конвейерное.

5. Методы учета затрат и калькуляция себестоимости продукции

5.1 Система учета полной себестоимости

Традиционным для отечественного учета является калькулирование полной себестоимости. В зависимости от полноты включения затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) можно выделить две основных системы управленческого учета: система полного включения затрат в себестоимость продукции и система неполного, ограниченного включения затрат в себестоимость по количественному признаку.

При учете полной себестоимости в себестоимость продукции включатся все затраты предприятия, связанные с производством и реализацией продукции, независимо от их деления на постоянные и переменные, прямые и косвенные. Затраты, которые невозможно непосредственно отнести на продукцию, распределяют сначала по центрам ответственности, а затем переносят на себестоимость продукции пропорционально выбранной базе распределения.

К прямым затратам, которые сразу могут быть отнесены на соответствующий носитель затрат, относят материальные затраты, затраты на оплату труда и т.д. К косвенным расходам, включаемым в себестоимость продукции, относят общепроизводственные и общехозяйственные расходы, которые в течение отчетного периода накапливаются на соответствующих счетах, а затем в конце отчетного периода включаются в себестоимость конкретного вида продукции после распределения. Базой распределения может быть заработная плата основных производственных рабочих, сумма прямых затрат, сумма прямых затрат без стоимости основных материалов, площадь помещения и т.д.

Отражение полной себестоимости в учете выглядит следующим образом:

Д20 К02,10,69,70, и др. - отражаются прямые затраты, включаемые в себестоимость;

Д25,26 К02,10,69,70 и др. - отражаются косвенные затраты до распределения;

Д20 К25,26 - косвенные затраты после распределения относятся на себестоимость;

Д43 К20 - списывается себестоимость готовой продукции;

Д90.2 К44 - списываются расходы на реализацию.

На основании данных расчета полной себестоимости руководитель может сделать соответствующие выводы о прибыльности и убыточности продукции, о целесообразности ее производства в будущем.

Калькулирование себестоимости с полным распределением затрат представлено на рисунке 10.

Рис. 10 Калькулирование себестоимости с полным распределением затрат

Учет по полной себестоимости широко распространен в нашей стране и имеет важное значение при определении финансового результата деятельности предприятия, исчисления налоговых платежей, для оценки перспектив в развитии производства.

Достоинства учета полной себестоимости заключаются в следующем:

соответствие действующим в России нормативным актам по финансовому учету и налогообложению;

корректная оценка стоимости запасов незавершенной и готовой продукции.

К существенным недостаткам этой системы учета можно отнести:

включение в себестоимость продукции затрат, не связанных непосредственно с ее производством (в результате происходит искажение рентабельности отдельных видов продукции);

утрата объектами калькуляции индивидуальности из-за использования общих баз распределения при распределении косвенных расходов;

невозможность проведения достаточно полного анализа, контроля и планирования затрат вследствие невнимания к характеру поведения затрат в зависимости от объема производства (так как постоянные затраты в учете нередко рассматриваются как переменные).

Пример расчета полной себестоимости приведен в таблице 5.

Таблица 5 Расчет полной себестоимости на примере промышленной организации (руб.)

В управленческом учете определение полной себестоимости может производиться с применением следующих методов калькулирования: позаказного, попроцессного, попередельного и нормативного.

5.1.1 Позаказный метод

Позаказный учет производственных затрат аккумулирует затраты по отдельным работам, подрядам или заказам. Такой метод калькуляции применяется тогда когда продукция производится отдельными партиями, сериями или когда она изготавливается в соответствии с техническими условиями заказчика.

Система позаказного учета и калькуляции себестоимости применяется в тех производствах, где затраты материалов, основную заработную плату и производственные накладные расходы легко соотнести с конкретной продукцией или выполнением каких-либо услуг.

Эта система используется в индивидуальных и мелкосерийных производствах с механической обработкой деталей, узлов и изделий в целом; технологический процесс между цехами тесно взаимосвязан; готовую продукцию выпускает только один, последний в технологической цепочке цех. Производственные затраты собирают вначале по цехам, затем суммируют по предприятию в целом и производят расчет себестоимости единицы продукции по сумме затрат всех цехов.

Применение позаказного калькулирования не ограничивается промышленными предприятиями. Этот метод используется в строительстве, самолето- и судостроении, турбостроении, производстве мебели, рекламном бизнесе и т.д.

При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ, создаваемый на заранее определенное количество продукции. Каждому заказу присваивается свой порядковый номер, который поставляют на всех сопроводительных документах (лимитно-заборных картах, требованиях, маршрутных листах и др.). В заказе указывается, какие изделия подлежат изготовлению, в каком количестве, какими цехами и в какой срок. Оформляют заказ на специальных бланках, выписываемых по числу цехов, участвующих в выполнении заказа.

Основанием для выполнения работ по заказу является договор между заказчиком (плательщиком) и производителем (поставщиком) на производство (поставку) продукции. В нем конкретизируется объект договора (заказа), его качественные характеристики, объем (количество продукции), срок поставки, форма расчетов и т.д. Особые условия, оговариваемые в договоре - индексация затрат при изменении цен на сырье, повышении оплаты труда и т.д.

В аналитическом учете производственные затраты группируются по заказу в разрезе установленных статей калькуляции. Данную группировку осуществляют в таблицах распределения расхода материалов, заработной платы и т.д.

В этой системе прямые затраты на материалы, прямые затраты на заработную плату и производственные накладные расходы начисляются относительно каждого вида продукции. По мере начисления затрат они записываются по счету «Основное производство». Для того, чтобы отследить затраты по отношению к каждому заказу, заполняются вспомогательные бухгалтерские документы; один из них - карточка учета затрат.

Кроме того, существуют и внутрипроизводственные заказы, когда один цех изготавливает продукцию или выполняет работы для другого цеха или отдела. Внутрипроизводственные заказы открывают единичные (разовые) и годовые (например, годовой заказ ремонтному цеху на текущий ремонт оборудования какого-либо цеха основного производства).

Себестоимость заказа определяется суммой всех затрат производства со дня его открытия до дня выполнения и закрытия. До завершения всех работ по заказу затраты представляют собой незавершенное производство.

Следовательно, отчетную калькуляцию при позаказном методе учета составляют после того, как работы по заказу будут полностью выполнены, что является существенным недостатком данной системы, особенно если заказы выполняют в течение нескольких месяцев (лет), и в этот же период времени из серии, например, машин, станков и т.п. производят частичный выпуск. В этом случае необходимо определить себестоимость частично выполненного заказа. Ее определяют условно, на основании плановой или фактической калькуляции адекватного изделия, изготовлявшегося ранее, с учетом изменения технических условий его изготовления. Окончание работ по заказу фиксируется в документе (накладной, акте) на сдачу выполненных готовых изделий или работ.

При автоматизированной обработке первичных документов карточки учета производства не ведут, так как составляется машинограмма - оборотная ведомость по счету «Основное производство» отдельно по закрытым и действующим заказам.

Пример расчета фактической себестоимости при позаказном методе покажем на рисунке 11.

Рис. 11 Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

Как говорилось выше, методика учета строится таким образом, чтобы отнести затраты к каждому заказу. Тогда затраты, отнесенные к каждому заказу, это средние затраты на объем исходя из средних в расчете на единицу.

Например, предположим, что на предприятии, выполняющем заказы на печатную продукцию, в производстве находится два заказа: А1 (печатание бухгалтерских бланков) и В2 (печатание визитных карточек). Произведены следующие затраты (ден. ед.):

Затраты на один бланк составляют 1 ден. ед. за бланк (5000 / 5000), затраты на одну визитную карточку - 2 ден. ед. (600 / 300). Аналогичный метод расчета используется и в сфере обслуживания, хотя этих форм нет незавершенного производства или готовой продукции; при отнесении затрат на «каждый случай» в страховой организации, на «исследование» в научно-исследовательском учреждении, на «контракт» в консультационных фирмах.

5.1.2 Попроцессный метод

Система попроцессной калькуляции себестоимости применяется в тех производствах, где серийно или массово производят однообразную или приблизительно одинаковую продукцию, либо имеют непрерывный производственный цикл. Попроцессную калькуляцию затрат используют и те предприятия, технология которых предусматривает выполнение каждым производственным подразделением отдельной части производственного процесса и передвижения продукта от одной операции к другой по мере обработки. Последнее подразделение заканчивает производство и сдает продукцию на склад готовых изделий.

При попроцессной калькуляции производственные затраты группируются по подразделениям или по производственным процессам. Полные производственные затраты аккумулируются по двум основным статьям - прямым материалам и конверсионным затратам (сумме прямых затрат на оплату труда и отнесенных на себестоимость готовой продукции накладных расходов). Затраты обобщают за определенный период времени по производственным подразделениям.

Себестоимость единицы изделия рассчитывается делением себестоимости производства за определенный период на количество изделий, выпущенных за этот период.

Удельная себестоимость определяется путем деления полной себестоимости, относимой на счет центра затрат, на объем производства этого центра затрат. В этом смысле удельная себестоимость есть усредненный показатель. Попроцессная калькуляция удобна для тех компаний, которые производят сплошную массу одинаковой продукции по средствам ряда операций или процессов. В общем плане попроцессная калькуляция используется в таких отраслях, как химическая, нефтеперерабатывающая, текстильная, цементная, бумажная, в производстве пластмасс, стекла и пищевых продуктов и других отраслях промышленности серийного и массового типа производства.

Наиболее подходят для применения попроцессной калькуляции предприятия, имеющие следующие особенности:

качество продукции однородно;

отдельный заказ не оказывает влияние на производственный процесс в целом;

выполнение заказов покупателя обеспечивается на основе запасов изготовителя;

производство является непрерывным массовым и осуществляется поточным методом;

применяется стандартизация технологических процессов и продукции производства;

контроль затрат по производственным подразделениям является более целесообразным, чем контроль на основе учета требований покупателя или характеристик продукта;

спрос на выпускаемую продукцию постоянен;

стандарты по качеству проверяются на уровне производственных подразделений, например, технический контроль проходится непосредственно на линии в ходе производственного процесса.

При попроцессной калькуляции существует два метода учета затрат:

1. Незавершенное производство прослеживают и рассчитывают.

При первом методе учет незавершенного производства производят двумя способами:

1.1. учет незавершенного производства с одинаковой степенью завершенности производится по всем видам затрат;

1.2. степень завершенности продукции различна по каждому виду затрат.

2. Незавершенное производство вообще не учитывают.

Анализируя попроцессную калькуляцию и накопление затрат, представленные на рисунке 12, учетный процесс можно подразделить на пять этапов:

суммирование движущихся в потоке вещественных единиц продукции;

определение продукции на выходе в эквивалентных единицах;

суммирование учтенных затрат по дебету счета «Основное производство»;

подсчет себестоимости единицы продукции;

распределение затрат между готовыми полуфабрикатами и незавершенным производством на конец периода.

Первые два этапа предполагают отражение процессов производства в натуральных единицах, три последующих - в стоимостных.

На первом этапе прослеживается движение полуфабрикатов (от куда они поступили и куда переданы). Составляется баланс деталей, содержание которого в простейшей форме имеет вид:

Остаток незавершенного производства на начало периода + возникло, поступило и обработано = выпущено из производства + остаток незавершенного производства на конец периода

Рис. 12 Система отнесения затрат на процесс

Полное содержание балансов зависит от технологии производства и целей оперативного учета. В любом случае итоговым документом оперативного учета движения полуфабрикатов в производстве является межцеховой баланс, отражающий момент передачи продукции разной степени готовности от одного подразделения другому. Следует различать содержание итогового цехового баланса и сводного баланса межцехового учета по предприятию. Содержание цеховых балансов отражает специфику организации и технологии данного цеха и его производственные взаимосвязи. Сводный баланс по предприятию показывает уровень внутризаводской кооперации и разделение труда.

Следует отметить, что балансы имеют постоянные реквизиты, содержание которых не зависит от особенностей цехов и которые заполняются на основе единых справочников, классификаторов, массивов информации за месяц. Переменная информация формируется по первичным документам, единым для оперативного учета движения производства и бухгалтерского учета прямых затрат на производство. При этом информация об объеме продукции группируется в первичном учете по бригадам, а в цеховом балансе представлена сгруппированной по цеху в единицах, используемых в оперативном планировании.

Межцеховое движение деталей по предприятию в целом обобщается в сводном балансе движения деталей.

Балансы охватывают большой круг учетных операций, информация о которых формируется на рабочих местах, а обобщается в цеховых балансах. Все операции по приходу и расходу подтверждаются первичными документами, сверяются и балансируются.

На первом этапе калькулирования проводится также оценка незавершенного производства, которое включает прямые материальные затраты и затраты на обработку (прямые трудовые затраты, отчисление единого социального налога, общепроизводственные расходы и т.д.).