Организация учета и аудита в строительстве

Следовательно, деление стандартов на различные виды должно быть нацелено на то, чтобы дать более четкое представление взаимосвязанных экономических интересов как на международном уровне, так и уровне его применения внутри государства. При этом сущность и содержание стандартов обязаны описывать разные аспекты правильного ведения учета в международных контексте.

Сегодня, в условиях рынка и его развития, государство уже не правомочно предлагать свою учетную политику предприятиям и требовать от них их безусловного выполнения.

Базой для формирования учетной политики являются стандарты бухгалтерского учета, которые допускают альтернативные способы отражения хозяйственных операций активов, собственного капитала, обязательств, результатов деятельности.

Формирование учетной политики заключается в выборе одного из способов, его обосновании исходя из условий деятельности предприятия и принятии в качестве основы для ведения бухгалтерского учета и представления финансовой отчетности.

Учетная политика - это совокупность способов, принимаемых предприятием для ведения бухгалтерского учета и раскрытия финансовой отчетности[15].

Учетная политика формируется на длительный срок не ограниченный одним отчетным периодом; она служит основой ценовой, инвестиционной, снабженческо-бытовой политики предприятия, а также основой для расчетов, и уплаты предприятием всех видов налогов.

В процессе деятельности предприятие может вносить в учетную политику обоснованные изменения, оформленные отдельными соответствующими внутренними документами (приказы, распоряжения и т.п.), которые возможны в случае[15]:

изменений в законодательстве РК;

изменений в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета в РК;

реорганизации юридического лица (слияния, разделения, присоединения);

необходимости применения какого-либо другого способа отражения хозяйственных операций, активов, собственного капитала, обязательств, результатов деятельности.

Все изменения произошедшие в учетной политике в течение отчетного периода отражаются в пояснительной записке к финансовой отчетности.

В учетной политике приводится общая характеристика предприятия:

дата организации;

дата утверждения устава предприятия и дата его регистрации в юридических органах Республики;

цель и задачи деятельности предприятия и т.д.



2. ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЕТА В ТОО «ЦВЕТМЕТИНЖИНИРИНГ - ПРОЕКТ»

2.1 Краткая экономическая характеристика организации

Исследуемый объект - ТОО «ЦветМетИнжиниринг-Проект» является строительной компанией.Организационно-управленческая структура строительной компании ТОО «ЦветМетИнжиниринг-Проект» соответствует требованиям рынка и специфике услуг компании.

Товарищество является юридическим лицом, преобразованным из Акционерного общества, с числом участников более ста, ведение реестра участников которого осуществляется регистратором.

Товарищество является субъектом крупного бизнеса со среднегодовой численностью работников более 250 человек или общей стоимостью активов за год свыше трехсот двадцати пяти тысячекратного месячного расчетного показателя.

ТОО «ЦветМетИнжиниринг-Проект» создано 13.01.1999г.

Местонахождение и юридический адрес Товарищества: Республика Казахстан, г.Алматы,Алмалинский район, ул. Мынбаева, 53.

Основной целью деятельности ТОО «ЦветМетИнжиниринг-Проект» является осуществление прибыльной деятельности, направленной на развитие строительства и рынка недвижимости.

Компания ТОО «ЦветМетИнжиниринг-Проект» имеет постоянный стабильный состав инженерно-технических работников, имеющих большой опыт работы в строительной отрасли, а также постоянный состав квалифицированных рабочих различных специальностей.

Товарищество создано в целях осуществления предпринимательской деятельности и получения прибыли его Участниками.

Товарищество имеет Уставный Капитал в размере 31 110 120 (тридцать один миллион сто десять тысяч сто двадцать) тенге. Уставный капитал на момент государственной регистрации оплачен полностью.

Основные виды деятельности Товарищества, не относящиеся к сферам естественных монополий:

оказание услуг в области строительства, реконструкции и технического перевооружения железных и автомобильных дорог, строительство, реконструкция, капитальный и текущий ремонт объектов производственного, промышленного, жилищного, гражданского, социально-культурного и сельскохозяйственного назначения, транспортных коммуникаций и проектирование строительных объектов;

выполнение проектных работ для строительства (в несейсмических районах и районах с сейсмичностью 7 и более баллов): проектирование - строительное, архитектурное, разработка специальных разделов проектов;

производство и реализация строительных материалов, изделий и конструкций;

строительно-монтажные работы (В несейсмических районах и районах с сейсмичностью 7 и более баллов): подготовительные работы; геодезические работы на стройплощадке; земляные работы; возведение несущих и ограждающих конструкций зданий и сооружений 1,2 и 3 уровня ответственности (в том числе мосты, трубы и искусственные сооружения); специальные строительные и монтажные работы; работы по устройству наружных инженерных сетей и сооружений; работы по устройству внутренних инженерных систем; работы по защите конструкций и оборудования; отделочные работы при строительстве, реконструкции и капитальном ремонте зданий и сооружений 1,2 и 3 уровня ответственности; работы по строительству дорог; работы по благоустройству территорий;

ремонтно-строительные работы: капитальный ремонт и реконструкция зданий, сооружений, включая усиление конструкций, зданий и сооружений 1,2 и 3 уровня ответственности;

демонтаж существующих зданий и сооружений и строительных конструкций;

контроль качества строительно-монтажных работ. Выполнение функций коммерческих застройщиков;

экспертные работы: инжиниринговые услуги при выполнении работ для строительства. Предоставление аренды движимого и недвижимого имущества.

Иные виды деятельности Товарищества, не относящиеся к сферам естественных монополий:

производство и реализация товаров народного потребления, продукции производственно-технического назначения;

рекламно-информационная деятельность;

оказание платных услуг физическим и юридическим лицам;

производство, обслуживание, эксплуатация и ремонт транспортных средств, включая организацию автостоянок, станций технического обслуживания, моек для автомашин;

торгово-посредническая, торгово-закупочная деятельность;

оказание консультационных и посреднических услуг, в том числе представительства интересов зарубежных компаний, организаций на территории РК, а так же казахстанских организаций, компаний, фирм за рубежом;

финансовая и маркетинговая деятельность;

иная коммерческая и некоммерческая деятельность.

Товарищество имеет право осуществлять и другие виды деятельности, не запрещенные законодательством Республики Казахстан. [16]

Для осуществления отдельных видов деятельности, требующих специального разрешения, Товарищество получает лицензию или иной документ в порядке, установленном законодательством Республики Казахстан.

В области организации финансового, производственного и налогового учета, внутреннего контроля и аудита ТОО «ЦветМетИнжиниринг-Проект» руководствуется Законом Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28.02.2007 № 234-III ЗРК (с изменениями по состоянию на 12.01.2012г.) [11],международными стандартами финансовой отчетности [17], Налоговым Кодексом РК [18], другими законодательными и нормативными положениями Республики Казахстан.

Для максимально адекватного отражения деятельности ТОО «ЦветМетИнжиниринг-Проект» разработана учетная политика предприятия. Учетная политика предприятия применяется при отражении операций финансово-хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и составления финансовой отчетности ТОО «ЦветМетИнжиниринг-Проект» обеспечивая ее достоверность, доступность и полезность для широкого круга пользователей.

Учет в ТОО «ЦветМетИнжиниринг-Проект» ведется в электронной программе «1С: бухгалтерия». Модификации данной программы применяются в зависимости от потребностей предприятия и усовершенствования программного продукта. С целью защиты данных учета, ежемесячно осуществляется архивация базы данных, содержащей все бухгалтерские записи по совершенным операциям в процессе хозяйственной и финансовой деятельности предприятия и перенос на магнитные носители, а так же перенос на распечатки, которые подписываются исполнителями и подшиваются вместе с первичными документами. Записи производятся на основании первичных документов, фиксирующих факт совершения хозяйственной операции. При составлении первичных документов на машинных носителях информации в обязательном порядке изготавливаются копии на бумажных носителях. Движение первичных документов в бухгалтерском учете регламентируется графиком, утвержденным руководителем организации.

В ТОО «ЦветМетИнжиниринг-Проект» имеется четыре отдела:

- производственно-технический отдел;

- отдел по учету;

- отдел строительства;

- гараж.

Наглядное изображение организационной структуры строительной организации ТОО «ЦветМетИнжиниринг-Проект» представлено на рисунке 6.

Далее можно рассмотреть каждый отдел по отдельности. Производственно-технический отделТОО «ЦветМетИнжиниринг-Проект» занимается покупкой строительных и отделочных материалов и продажей товаров и услуг. Так же в функции этого отдела включается поиск покупателей (клиентов) и продавцов (поиск осуществляется по принципу “дешевле купить - дороже продать”), установление контактов с покупателями (клиентами) и продавцами, ведётся поиск постоянных клиентов и оформляются некоторые документы: доверенность на получение груза и др., вся сметная документация составляется инженером по смете.

Рисунок 6. Организационная структура ТОО «ЦветМетИнжиниринг-Проект»

Примечание - составлено на основе источника [27]



Отдел по учету. В работе этого отдела занято только три человека: главный бухгалтер, бухгалтер по учету заработной платы и материалам и бухгалтер-кассир. Все операции выполняемые бухгалтерией производятся на компьютере с помощью специализированных программ: “1С Бухгалтерия: v.7.7”; “Заработная плата + Кадры”.

Отдел по строительству. В подчинении данного отдела находятся прорабы и сформированные рабочие бригады.Основными видами деятельности строительного отдела являются: строительство объектов по готовым проектам и проектам заказчика по всей Республике Казахстан. Осуществление ремонта и строительство производственных помещений, жилых домов (коттеджей), так же занимается изготовлением сруба; проводит соответствующие работы по установке сруба.

Гараж. В гараже имеются: кабинеты; мастерские для выполнения ремонтных и прочих работ; столярный цех для обработки пиломатериалов; помещение для зарядки и хранения аккумуляторов; гаражи, где имеется 2-е смотровые ямы, здесь автомобили ставятся на капитальный ремонт; в гараже также имеются смотровые ямы, используемые при проведении текущего ремонта и технического осмотра; гараж имеет 2 бокса для хранения автомобилей;подсобные помещения; архив; касса и другие помещения. Все транспортные средства хранятся на открытой, асфальтированной площадке возле гаражного комплекса.

Система учета в строительной компании

Строительство является одной из важнейших отраслей рыночной экономики. Хорошее состояние строительной отрасли в регионе будет хорошо влиять на экономику и обеспечивать приток инвесторов в регион. Сегодня невооруженным глазом видно, что строительная отрасль в Республике Казахстан находится в состоянии бурного роста.

Строительной продукцией являются жилые и производственные здания, автомобильные и железные дороги, объекты культурно-бытового назначения, линии связи и электропередачи, сети водоснабжения и канализации, другие виды инженерных сетей и искусственных сооружений.

Строительство по ряду признаков значительно отличается от других отраслей народного хозяйства. Его продукция неподвижна, связана с землей, имеет большие размеры и вес, очень многообразна и сложна. Производственный процесс носит прерывистый характер, совершается на открытом воздухе, продолжается длительное время[19,20].

Организационно-технологическими особенностями строительного производства является следующее:

В процессе строительного производства, как правило, участвуют несколько хозяйствующих субъектов: Заказчик - Проектная организация - Генеральный подрядчик - Субподрядные организации, товарные отношения между которыми возникают еще до начала производственного процесса.

Производственные фонды строительной организации мобильны, а продукция стационарна (неподвижна). Для изготовления единицы продукции в строительном производстве требуются сравнительно длительные сроки - от нескольких месяцев до нескольких лет.

Поскольку для создания строительной продукции соответствующего современного качества требуются определенная подготовка специалистов, специализированные виды машин и механизмов, а также привлечение значительных финансовых ресурсов, строительная деятельность нуждается в обязательном государственном регулировании.

В соответствии с Законом РК "О лицензировании" проектно-изыскательские, экспертные, строительно-монтажные работы, работы по производству строительных материалов, изделий и конструкций подлежат обязательному лицензированию.[21]

Согласно Закону РК "Об архитектурной, градостроительной и строительной деятельности в Республике Казахстан" лицензирование проектно-изыскательских, экспертных, строительно-монтажных работ, работ по производству строительных материалов, изделий и конструкций в сфере архитектурной, градостроительной и строительной деятельности осуществляется местными исполнительными органами.[22]

Государственная система нормативных документов в области архитектуры, градостроительства и строительства включает: » государственные градостроительные нормативы и регламенты;

государственные строительные нормы и правила, строительные нормы, своды правил по проектированию и строительству, нормы технологического проектирования;

государственные стандарты и технические условия в строительстве:

республиканские руководящие документы в строительстве;

нормативы государственного архитектурно-строительного контроля;

нормативы иных органов государственного надзора в строительстве.

Государственная система нормативных документов также включает введенные в действие на территории Республики Казахстан в соответствии с международными договорами:

межгосударственные строительные нормы и правила;

межгосударственные стандарты в строительстве;

межгосударственный свод правил по проектированию и строительству.

Лицензия на производство строительно-монтажных работ не расценивается в учете как нематериальный актив, поскольку для подтверждения действия лицензии необходимо ежегодное проведение технического аудита.

Затраты по лицензированию в бухгалтерском учете следует отражать как расходы будущих периодов с последующим списанием в течение всего срока действия лицензии.

Поскольку для большинства строительных организаций затраты по проведению технического аудита являются незначительными по сравнению со стоимостью строительно-монтажных работ, то в качествеальтернативного варианта учета можно предложить прямое списание затрат на лицензирование сразу на расходы отчетного периода.

Капитальное строительство как специфическая сфера материального производства, занимается созданием новых основных фондов, реконструкцией и капитальным ремонтом действующих объектов.

Предприятия могут осуществлять строительно-монтажные работы собственными силами (хозяйственным способом) или же привлекая для этих целей специализированные строительные организации на договорных условиях (подрядным способом). В последнем случае предприятие, осуществляющее капитальные вложения, выступает в роли заказчика, а строительная организация - в роли подрядчика.

В зависимости от характера взаимоотношений с заказчиком и круга выполняемых обязательств, строительные организации подразделяют на генподрядные и субподрядные. Генподрядные организации отвечают перед заказчиком за весь ход строительства, включая ввод объекта в эксплуатацию, независимо от того, осуществляют ли они весь объем строительно-монтажных работ собственными силами или же привлекают для выполнения отдельных работ другие специализированные строительные организации- субподрядчиков.

Взаимоотношения между заказчиком и генподрядной строительной организацией регулируются договором подряда. Последний отличается от других договоров тем, что при подряде создается объект или другой материальный результат, который передается от подрядчика к заказчику, но предметом договора выступает не этот результат, а услуги по его созданию, улучшению и другие строительно-монтажные работы. Заключению договора предшествует получение строительной организацией от заказчика, специальной проектно- сметной документации, на основе которой определяют объем, сроки и порядок осуществления строительно-монтажных работ, договорную стоимость строительства.

Работа выполняется за риск подрядчика, если иное не предусмотрено законодательными актами или договором. Договором подряда посвящена глава 32 раздела 4 Гражданского кодекса Республики Казахстан. [20]

Рекомендуемые пункты договора строительного подряда: номер договора, дата заключения; место заключения; предмет договора; материалы (заказчика или подрядчика); требования по качеству; стоимость работ и порядок расчетов; сроки выполнения работ; график производства строительно-монтажных работ; состав и содержание проектно- сметной документации; гарантии качества; ответственность сторон; другие, особые условия; реквизиты сторон.

В соответствии с МСФО 11 «Договоры подряда» договор подряда- это контракт, специально предусматривающий строительство, сооружение объекта или комплекса объектов, которые взаимосвязаны или взаимозависимы по их конструкции, технологии и функциям или по их конечному назначению и использованию.[13]

Различают договора строительного подряда с фиксированной ценой и договора «затраты плюс».

По договору «затраты плюс»- это договор подряда, по которому подрядчику возмещаются допустимые, или, по- иному, определяемые, затраты плюс процент от этих затрат или фиксированное вознаграждение.

По договору с фиксированной ценой стороны соглашаются на твердую цену (стоимость) строительных работ, либо на установленную стоимость единицы выполненной работы с оговоркой о скользящей цене.

Когда работу выполняют в соответствии со сметой, составленной подрядчиком, смета приобретает силу договорного обязательства и становится неотъемлемой частью договора с момента подтверждения ее заказчиком.

Смета на строительство- это документы, на основании которых определяется сметная стоимость строительства.

Сметная документация состоит из: локальных смет, локальных сметных расчетов, объектных смет, объектных сметных расчетов, сметных расчетов на отдельные виды затрат, сводных сметных расчетов стоимости строительства, сводок затрат и других документов.

В последнее время участились случаи, когда строительные организации производят работы без соответствующей сметной документации, мотивируя это тем, что цена строительства- договорная и определена в соответствии с договором подряда и (или) конкурсным (тендерным) предложением.

Такой подход берет свое начало с постановления Государственного комитета РК по ценовой и антимонопольной политике «О ценообразовании в строительстве», где сказано: [23]

«Отменить обязательность определения сметной стоимости строительства в фиксированных ценах, введенных в действие с 1 января 1991 г., с применением индекса роста цен».

«Министерству строительства, жилья и застройки территории:

не допускать применение каких- либо директивных цен на строительные услуги и работы;

иметь в виду возможность расчета и применения базисной сметной стоимости лишь в качестве оценочных показателей;

определить стоимость строительно- монтажных работ по утверждаемым Минстроем формам локальных, объектных и сводных смети составляемых на основе договорных цен заводов- поставщиков, субподрядных организаций, поставщиков местных строительных материалов, тарифов на тепло-, водо-, электроснабжение и цен на продукцию (работы, услуги) других участников строительства;

Осуществлять перевод строительства на систему подрядных торгов с целью оптимизации договорных цен на строительные работы и услуги;

Обеспечить соблюдение принципа равноправия участников инвестиционного процесса, обязательного взаимного согласия сторон по принимаемым решениям в ходе согласования договорных цен на строительную продукцию».[23]

Таким образом, смета является необходимым и обязательным документом для производства строительно-монтажных работ, и именно количественные, а не ценовые сметные показатели будут являться первичными источниками, подтверждающими обоснованность списания того или иного количества материалов и затрат на расходы, связанные с получением совокупного годового дохода.

Сметная документация и типовые формы для ее составления готовятся на основании следующих основных нормативных документов:

СНиП РК 8.02-01-2002 "Система сметных нормативных документов в строительстве"

СНиП РК 1.02-01-2001 "Инструкции о порядке разработки, согласования, утверждения и составе проектно-сметной документации на строительство предприятий, зданий и сооружений"

СН РК 8.02-01-2002 "Порядок определения расчетной стоимости строительства на стадии технико-экономического обоснования"

СН РК 8.02-02-2002 "Порядок определения сметной стоимости строительства в Республике Казахстан" и другие.

Сметно-нормативная база утверждается приказами Комитета по делам строительства и жилищно-коммунального хозяйства Министерства индустрии и торговли РК.

Все участники процесса строительства должны быть заинтересованы в прозрачности и обоснованности расходования финансовых и трудовых ресурсов, в ускорении сроков и дальнейшем совершенствовании строительного производства - максимального результата в выполнении данных задач поможет достичь грамотно составленная смета.

Если в договоре установлена твердая цена, подрядчик не вправе требовать ее увеличение, а заказчик- уменьшения, в том числе и в случаях, когда при заключении договора исключалась возможность предусмотреть полный объем подлежащих выполнению работ или необходимых для этого расходов. Однако при существенном возрастании стоимости материалов и оборудования, представленных подрядчиком, а также оказываемых ему третьими лицами услуг, которые нельзя было предусмотреть при заключении договора, подрядчик имеет право требовать увеличения установленной цены, а при отказе заказчика выполнить это требование-расторжение договора. В ходе исполнения договорных обязательств подрядчик может нести расходы, не предусмотренные сметой (при выполнении работ могут возникать расходы, предвидеть которые заранее невозможно), для этого в договорах необходимо предусматривать статью и процент непредвиденных расходов. В случаях, когда заказчик не согласен с включением суммы непредвиденных расходов подрядчика в стоимость его работ, непредвиденные расходы будут компенсироваться за счет собственных средств подрядчика.

От условий, оговоренных в договоре, во многом зависит дальнейшая организация производственного процесса и оформление учетных записей при выполнении строительных работ.

Помимо договорных отношений, существенную роль на формирование организационно-технологической специфики строительного производства оказывают особенности ее основной продукции- зданий и сооружений, к которым относятся:

стационарность или пространственная неподвижность объектов строительства, их прикрепленность к земле, с которой они составляют единое целое, из чего следует совпадение мест производства и эксплуатации строительной продукции;

архитектурно-конструктивная сложность, крупноразмерность и массоемкость, отражающие, как правило, значительные габариты и массу объектов строительства, представляющих собой сочетание множества разнообразных и сложных конструктивных элементов.

Эти основные особенности продукции строительства оказывают большое влияние на технологию и условия ее производства, что, в свою очередь, приводит к значительным отличиям системы производственного учета строительных предприятий от системы учета предприятий других отраслей экономики.

Специфика осуществления строительных работ заключается в разнообразии предметов труда, используемых при возведении и сооружении, реконструкции и расширении основных производственных фондов и природно- климатических условий, в которых возводят здания и сооружения, производят капитальный ремонт, реконструкцию или расширение действующих объектов.

Кроме этого, следует отметить, что территориальная обособленность объектов строительства привела к подвижности строительных организаций, мобильности их подразделений, основных производственных фондов и других материально-имущественных, а также трудовых ресурсов, эксплуатация и потребление которых осуществляется на различных, территориально разобщенных строительных площадках. Это приводит, с одной стороны, к систематическому возникновению дополнительных затрат на перемещение строительных машин и оборудования, материалов, рабочей силы к месту возведения нового объекта, а, с другой стороны, возникают дополнительные издержки, связанные с прерыванием процесса строительного производства при смене строительных объектов.

Отдаленность строительных площадок друг от друга, основного месторасположения строительной организации, ее центральных складов, а часто и от крупных населенных пунктов обусловливает высокую значимость транспортных связей между ними и резкое возрастание затрат на текущую транспортировку рабочей силы и строительных материалов к месту проведения строительно-монтажных работ. При невозможности подключения к централизованным линиям электро- и теплопередачи, газо- и водоснабжения возникает необходимость организации на строительных площадках собственных вспомогательных и обслуживающих производств.

Кроме того, достаточно часто возникает необходимость возведения на строительной площадке, помимо основного объекта строительства, объектов жилищного и социально-бытового обслуживания рабочих: спальных помещений, столовых, прачечных, душевых и так далее, которые после завершения производственного процесса подлежат разборке и демонтажу. На время строительства, как правило, возводят временные складские помещения, специальные производственные приспособления и устройства. Многочисленность временных объектов, их большая роль в организации нормальных условий труда, значительные суммы затрат на их создание, содержание и демонтаж приводят к характерному только для строительства обособлению учета временных зданий и сооружений в составе расходов основного производства.

К настоящему моменту можно выделить следующие основные задачи бухгалтерского учета строительной организации:

- формирование полной и достоверной информации о деятельности строительной организации и ее имущественном положении;

- обеспечение необходимой информацией внутренних и внешних пользователей бухгалтерской отчетности;

- предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности строительной организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости.

Основными требованиями, предъявляемыми к ведению бухгалтерского учета, являются:

- бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Республики Казахстан - в тенге;

- имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящихся у данной организации;

- бухгалтерский учет ведется организацией непрерывно с момента ее регистрации в качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством Республики Казахстан;

- организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственные операции путем применения метода двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов хозяйствующего субъекта;

- данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета;

- все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков и изъятий;

- в бухгалтерском учете организаций текущие затраты на производство продукции (работ, услуг) и капитальные вложения учитываются раздельно.

В соответствии с основными требованиями, предъявляемыми к ведению бухгалтерского учета, предприятие использует корреспонденцию счетов, представленную в таблице 1. [24]

Таблица 1

Бухгалтерские проводки по учету реализации продукции, работ и услуг ТОО «ЦветМетИнжиниринг-Проект»

Корреспонденция счетов	Операция
Дебет	Кредит
1	2	3
1210	6010	Доход от реализации (оказание услуг)
1310	3310	Поступление материалов
1420	3310	Оплачен НДС за поступление материалов
7010	1310	Списание себестоимости
1210	6010	Доход от реализации материалов
8112	1310	Списание материалов на строительство железнодорожного пути
8412	1310	Списание ГСМ
7211	1310	Списание канцелярских товаров
1310	1310	Перемещение материалов со склада в ОГМ
1310	6210	Поступление ФА
2420	2410	Списание ФА за счет накопленного износа
7211	2420	Начисление износа основных средств
7410	2410	Списана остаточная стоимость основных средств
3310	1030	Оплата счетов поставщиков
1030	1210	Поступление денежных средств от покупателей и заказчиков
3120	1030	Оплата ИПН
3130	1030	Оплата НДС
3150	1030	Оплата социального налога
3160	1030	Оплата земельного налога
3170	1030	Оплата налога на транспорт
3180	1030	Оплата налога на имущество
3190	1030	Оплата прочих налогов (плата за загрязнение окружающей среды, плата за пользование земельным участком)
3210	1030	Оплата социального страхования
3220	1030	Оплата ОПВ
1010	1210	Поступление денежных средств в кассу от покупателей и заказчиков
1010	1021	Поступление денежных средств в кассу, полученных по чеку с расчетного счета
3350	1010	Выплата заработной платы
1251	1010	Выдача денег в подотчет
3397	1010	Выплата депонированных дивидендов
1021	1010	Взнос наличных на расчетный счет
1030	1021	Зачисление денег на расчетный счет
1021	1030	Выдача денег по чеку
3310	1251	Закрытие подотчетной суммы
7211	3310	Услуги сторонних организаций (административного здания)
8111	3310	Услуги сторонних организаций (производственного цеха)
7211	3350	Начисление заработной платы
3350	3120	Удержание ИПН
3350	3220	Удержание ОПВ
7211	3210	Социальные отчисления
7211	3150	Социальный налог
8313	3350	Начисление заработной платы ОГМ
8314	3210	Социальные отчисления ОГМ
8314	3150	Социальный налог
2930	1310	Списание материалов на незавершенное строительство
2930	3350	Начисление заработной платы рабочим по незавершенному строительству
Примечание - составлено на основе источника [24]

Как видно из таблицы 1, бухгалтерские записи на счетах произведены согласно рабочему плану счетов ТОО «ЦветМетИнжиниринг-Проект».

Весь учет ведется для подсчета фактической себестоимости строительно-монтажных работ, которая отражает все фактические производственные затраты. Величина фактической себестоимости устанавливается по данным бухгалтерского учета и должна быть равна или меньше плановой себестоимости работ.

Плановая себестоимость работ обычно меньше их сметной стоимости на величину плановых накоплений.

Для учета затрат на производство используются счета производственного учета:

Раздел 8. (По рабочему плану счетов бухгалтерского учета по МСФО):

8010 - Основное производство

801х - Материалы

801х - Оплата труда производственных рабочих

801х - Отчисления от оплаты труда

801х-*

*- четвертая цифра, а также необходимое количество аналитических счетов для производственного учета определяется организацией самостоятельно.

Все затраты на производство строительно-монтажных работ включаются в себестоимость изготавливаемых строительных объектов, которая складывается в основном из:

затрат на сырье и материалы;

заработную плату основных рабочих;

накладных расходов.

Себестоимость продукции является важнейшим показателем экономической эффективности ее производства. В ней отражаются все стороны хозяйственной деятельности, аккумулируются результаты использования всех производственных ресурсов. От ее уровня зависят финансовые результаты деятельности предприятий, темпы расширенного воспроизводства, финансовое состояние субъектов хозяйствования.

Анализ себестоимости продукции, работ и услуг имеет большое значение в системе управления затратами. Он позволяет изучить, тенденции изменения ее уровня, установить отклонение фактических затрат от нормативных (стандартных) и их причины, выявить резервы снижения себестоимости продукции и дать оценку работы предприятия по использованию возможностей снижения себестоимости продукции.

Классификация методов учета затрат на производство и калькулирование себестоимости строительной продукции

Строительные организации, как и многие предприятия других отраслей экономики, имеют разнообразные вспомогательные производства, которые выпускают разнообразную продукцию, в то время как результатом деятельности основного производства являются строительные работы. Учет затрат во вспомогательных производствах и калькулирование себестоимости их продукции, работ или услуг осуществляют таким же образом, как и в аналогичных подразделениях других отраслей экономики, а учет затрат основного производства организуют в соответствии с технологическими особенностями производства и исходя из показателей, отражаемых в сметной документации.

Затраты - выраженная в денежном измерении величина ресурсов, использованных в определенных целях.

Прямые затраты включают статьи расходов, непосредственно связанных с производством строительно-монтажных работ: оплату труда рабочих, расходы на эксплуатацию строительных машин, материалы. Прямые затраты формируют основную часть стоимости строительно-монтажных работ.

Накладные расходы - это сумма средств, затрачиваемых подрядной организацией на создание общих условий строительного производства, его организацию, управление и обслуживание.

Целью затратявляется любая деятельность, для которой затраты измеряются отдельно. Примерами могут служить продукция, цех, территория продаж, или другая поддающаяся определению деятельность.

Основными задачами бухгалтерского учета затрат на производство являются: своевременное полное и достоверное отражение фактических расходов на производство и сбыт продукции, исчисление (калькулирование) фактической себестоимости отдельных видов и всей товарной продукции предоставление управленческим структурам информации, необходимой для управления производственными процессами и принятия решений контроль за экономным и рациональным использованием материальных трудовых и финансовых ресурсов.

Согласно МСФО «Себестоимость запасов должна включать все затраты на приобретение, переработку и прочие затраты, произведенные в целях доведения запасов до их текущего состояния и местоположения». Производственные накладные расходы относят к затратам, связанным с переработкой, а поэтому подлежат включению в себестоимость запасов. [17]

Как правило, при составлении сметных расчетов выделяют следующие статьи затрат: «Материалы», «Основная заработная плата», «Затраты по эксплуатации строительных машин и механизмов», «Прочие (прямые) расходы», «Накладные расходы». При этом первые четыре статьи считаются прямыми затратами на осуществление строительно-монтажных работ.

Международными стандартами финансовой отчетности определен следующий состав прямых и накладных затрат по договорам строительного подряда, рассмотренные в таблице 2.

Таблица 2

Состав прямых и накладных затрат по договорам строительного подряда

Прямые затраты	затраты по заработной плате работников осуществляющих строительные работы на участке, непосредственный надзор за работами, включая отчисления от заработной платы этих работников в соответствии с действующим законодательством;
	затраты на материалы, используемые в строительстве;
	затраты по перемещению основных средств и материалов на строительный участок и с него;
	затраты по аренде основных средств, используемых для выполнения работ на участке;
	затраты на проектирование и авторский надзор, непосредственно связанные с данным договором строительного подряда;
	возможные оцененные затраты по исправлению брака и гарантийные работы, включая предполагаемые гарантийные обязательства;
	затраты, связанные с удовлетворением претензии третьих сторон, непосредственно связанные с работами по данному договору строительного подряда
	расходы на обслуживание работников строительства;
Накладные расходы	расходы по обеспечению санитарно-гигиенических и культурно-бытовых условий;
	расходы по охране труда и технике безопасности;
	расходы на организацию работ на строительных площадках;
	затраты, не учтенные в нормах накладных расходов, но относимые на накладные расходы
	затраты, не учтенные в нормах накладных расходов, но относимые на накладные расходы
Примечание- составлено на основе источника [3]

У генерального подрядчика постатейный учет затрат на производство ведут только по работам, которые выполняют собственными силами. Стоимость работ, выполненных субподрядными организациями и принятых к оплате, отражают у генерального подрядчика по соответствующему объекту общей суммой без подразделения по статьям расходов.

Все описанные выше особенности находят свое отражение не только в системе производственного учета, но и в организации финансового учета движения производственных ресурсов.

Одним из главных показателей деятельности строительного предприятия является себестоимость строительных работ (строительной продукции). Исчисление себестоимости единицы строительной продукции (отдельных видов работ) называется калькуляцией. В строительстве различают плановую, сметную и фактическую себестоимость и соответственно виды калькуляции.[25]

Калькулирование - это совокупность приемов учета затрат на производство и исчисления себестоимости готовой продукции.

Сметная калькуляция -- сметная себестоимость 1 куб. м здания (себестоимость объекта в целом или отдельных видов работ, конструкций здания) -- определяется по сметным расценкам (нормам), т.е. по усредненным расценкам на расход материальных ресурсов и оплату затрат труда рабочих с учетом накладных расходов и лимитированных затрат на 1 куб. м здания.

Плановая калькуляция -- плановая себестоимость 1 куб. м здания (или плановая себестоимость всех работ на объекте) -- рассчитывается как разность между сметной себестоимостью объекта и величиной затрат по мероприятиям, повышающим организационно-технический уровень строительного производства по возведению конкретного объекта в расчете на 1 куб. м здания.

Плановая себестоимость строительных работ в целом по строительному предприятию (смета затрат на производство) определяется суммированием плановой себестоимости работ по объектам.

Фактическая калькуляция -- фактическая себестоимость 1 куб. м здания, всех строительных работ на объекте -- это фактически произведенные затраты на производство 1 куб. м строительной продукции, включая и незапланированные непроизводительные расходы.

Калькулирование себестоимости строительных работ зависит от характера технологического процесса, различают простое и сложное производства. Простое производство состоит из одного технологически непрерывного процесса с выпуском однородной продукции, тогда как сложное производство включает ряд непрерывных технологических процессов. Объект калькулирования в простом производстве -- готовая продукция.

В сложном производстве вырабатывается неоднородная продукция, или при производстве однородной продукции технологический процесс проходит ряд последовательных этапов, причем сначала создаются полуфабрикаты, детали, узлы, а затем уже готовые изделия.

Калькулирование себестоимости осуществляют, как правило, позаказным или нормативным методом. В подсобных (вспомогательных) и обслуживающих производствах строительных предприятий, помимо названных методов, могут применяться попередельный и попроцессный (простой) методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Рассмотрим данные методы.[25]

Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирование себестоимости строительных работ применяют в условиях массового и крупносерийного производства разнородной продукции или различных видов работ при наличии на предприятии системы прогрессивных норм и нормативов расхода материальных и трудовых ресурсов.

Сущность его заключается в следующем: отдельные виды затрат на строительное производство учитывают по производственным нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями: обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от производственных норм с указанием объекта возникновения отклонений, причин и виновников их образования: учитывают изменения, вносимые в действующие нормы затрат, в результате внедрения организационно-технических мероприятий и определяют влияние этих изменений на себестоимость работ: фактическая себестоимость строительных работ (объекта) определяется алгебраическим сложением суммы затрат по текущим нормам, величины отклонений от норм и величины изменений норм:

3ф=3н + О + И, (1)

где:Зф -- затраты фактические;

3н -- затраты нормативные;

О -- величина отклонений от норм;

И -- величина изменений норм.

Применение нормативного метода учета затрат на производство и калькулирование себестоимости строительной продукции требуют разработки нормативных калькуляций на основе производственных норм, действующих на предприятии, и квартальных смет расходов по статьям накладных расходов.

Отклонения фактических затрат от установленных норм по отдельным расходам определяют методом документирования или инвентарным методом.

Текущий учет затрат по нормам и отклонений от них ведут, как правило, только по прямым расходам (материалы, заработная плата, затраты на эксплуатацию строительных машин и механизмов). Отклонения по косвенным расходам распределяют по объектам по истечении месяца. Аналитический учет затрат на производство продукции осуществляют в карточках или в особого рода оборотных ведомостях, составляемых по отдельным видам или группам продукции. Нормативный метод сложенный и трудоемкий, что сдерживает его широкое применение.

Нормативный метод учета производственных затрат и калькулирования себестоимости строительных работ призван выполнять две функции: обеспечить оперативный контроль за производственными затратами путем учета затрат по текущим нормам и отдельно -- отклонений от норм и их изменений, обеспечить точное калькулирование себестоимости строительной продукции. Повышаются также аналитические функции учета, в котором отражаются основные факторы, влияющие на отклонения себестоимости от плановой. В то же время упрощается техника учета себестоимости продукции вследствие применения обоснованных средних процентов отклонений от расходных норм и цен для однородных видов затрат. Упрощается и оценка незавершенного производства, для которой используются данные о нормативной стоимости работ и деталей.

Нормативный учет требует соблюдения определенного порядка распределения затрат на производство. В ведомостях распределения материалов и заработной платы должны приводиться нормы расходов и отклонений от них, исходя из которых определяются коэффициенты отклонений, необходимые для калькулирования себестоимости отдельных видов изделий.

Однако некоторые строительные предприятия ограничивают применение данного метода использованием его лишь как приема калькулирования себестоимости строительной продукции (в дорожном и жилищно-гражданском строительстве). В этом случае данный метод не выполняет своей основной функции -- оперативного текущего контроля за производственными затратами, своевременного предотвращения сверхнормативного расхода ресурсов.

Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости строительной продукции является основным в строительстве. При данном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ. Под заказом понимают отдельный объект строительства, вид, комплекс работ, который строители обязались выполнить согласно договору. Учет затрат ведется нарастающим итогом до окончания выполнения работ по заказу.

Для учета затрат на каждый заказ открывают отдельный анастатический счет с указанием шифра заказа. Учет прямых затрат по отдельным заказам ведут на основании первичных документов по учету выработки, расходу материалов и др., в которых обязательно указывают соответствующий шифр заказа.

Позаказный метод учета применяется в подсобных производствах, вырабатывающих индивидуальную или мелкосерийную продукцию. Позаказным методом учитываются затраты на производство деревянных или железобетонных конструкций и деталей в подсобных производствах строительной организации, ремонт экскаваторов или автомашин в ремонтно-механической мастерской и т.п.

При этом методе учета затрат и калькулирования себестоимости строительной продукции все затраты считаются незавершенными строительным производством вплоть до окончания заказа. Отчетную калькуляцию составляют только после выполнения заказа. Время составления отчетной калькуляции не совпадает со временем составления периодической бухгалтерской отчетности.

К недостаткам данного метода учета затрат и калькулирования себестоимости строительной продукции следует отнести отсутствие оперативного контроля за уровнем затрат, сложность и громоздкость инвентаризации незавершенного производства.

Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции применяют во вспомогательных производствах строительного предприятия с комплексным использованием сырья, а также при массовом и крупносерийном производстве, где обрабатываемое сырье и материалы проходят последовательно несколько фаз обработки (переделов). В этом случае затраты учитывают не только по видам продукции и статьям калькуляции, но и по переделам. Например, отдельными фазами производства кирпича будут: добыча и приготовление глины, формовка сырца, его сушка, обжиг. В соответствии с этим в учете подразделяются и производственные затраты.

При комплексном использовании сырья или полуфабрикатов вырабатываемую продукцию различных сортов и марок переводят в условный сорт с помощью системы коэффициентов. При изготовлении из одного и того же вида сырья нескольких продуктов выделяют основной продукт. Остальные рассматривают как побочные (сопутствующие) и оценивают их по установленным ценам. Стоимость оцененной побочной продукции вычитают из общей суммы затрат на производство, а оставшиеся затраты относят на себестоимость основного продукта.[26]

Различают бесполуфабрикатный и полуфабрикатный варианты попередельного метода учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции.

При первом варианте ограничиваются учетом затрат по каждому переделу. В бухгалтерских записях движение полуфабрикатов не отражается. Их движение от одного передела к другому бухгалтерия контролирует по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении, который ведут в цехах. В соответствии с таким порядком учета затрат себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяют, а исчисляют лишь себестоимость готового продукта.

При втором варианте движение полуфабрикатов из цеха в цех оформляют бухгалтерскими записями и калькулируют себестоимость полуфабрикатов после каждого передела, что позволяет выявлять себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях их обработки и тем самым обеспечивать более действенный контроль за себестоимостью продукции. Иными словами, калькулирование производится по схеме:

стоимость исходного материала плюс расходы по первой переработке равняется себестоимости полуфабриката А;

себестоимость полуфабриката А плюс расходы по второй переработке равняется себестоимости полуфабриката Б;

себестоимость полуфабриката Б плюс расходы по третьей переработке равняется себестоимости полуфабриката В;

себестоимость полуфабриката В плюс расходы по четвертой переработке равняется себестоимости готового изделия.

Необходимость в особом учете и калькулировании себестоимости полуфабрикатов собственного производства ограничивается случаями, когда они в какой-либо части предназначаются для реализации на сторону или представляют такие виды продукции, которые на других предприятиях являются готовой продукцией.

При попередельном методе используют важнейшие элементы нормативного метода -- систематическое выявление отклонений фактических затрат от текущих норм (плановой себестоимости) и учет изменений этих норм. В первичной документации и оперативной отчетности фактический расход сырья, материалов, полуфабрикатов, энергии и др. необходимо сопоставлять с нормативным. Использование элементов нормативного метода позволяет ежедневно осуществлять контроль за затратами на производство, вскрывать причины отклонений от норм, выявлять резервы снижения себестоимости продукции.

Попроцессный (простой) метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции применяется в подсобных производствах с ограниченной номенклатурой продукции и там, где незавершенное производство отсутствует или незначительно (карьеры по добыче гравия, электростанции и т.п.).

Калькулирование себестоимости единицы продукции может производиться путем деления суммы производственных затрат на количество произведенной продукции. Этот метод калькулирования себестоимости продукции применяется в таких производствах, как электростанции, паросиловое хозяйство, карьеры по добыче какого-либо одного материала (песка, гравия и т.д.).

При выпуске небольшого ассортимента однородной продукции (например, в карьерах, добывающих одновременно песок, бут и гравий) калькулирование себестоимости единицы продукции усложняется. В этих случаях применяется так называемый метод условных коэффициентов, при котором производственные издержки относятся на отдельные виды продукции пропорционально их плановой стоимости.[27]

В производствах, где одновременно выпускаются различные виды продукции или выполняются разные заказы, не все расходы могут быть определены прямым путем. Эти расходы распределяются между видами продукции и заказами на основе какого-либо косвенного признака (например, пропорционально заработной плате производственных рабочих) и называются, поэтому косвенными расходами. К ним относятся накладные расходы, амортизация основных фондов и ряд других.

2.4 Учет доходов и затрат по договорам строительного подряда 

Бухгалтерский учет строительных работ имеет определенную специфику. Одной из таких специфических особенностей является то, что как правило, строительные работы ведутся в течение продолжительного периода времени.

Договор подряда (договор на строительство) -- это договор, специально предусматривающий строительство объекта или комплекса объектов, которые взаимосвязаны или взаимозависимы либо по их конструкции, технологии и функциям, либо по конечному их назначению или использованию.

...