Аудит расчетов с бюджетом и государственными внебюджетными фондами

Размещено на http://www.allbest.ru/

МИНОБРНАУКИ РОССИИ

федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение высшего профессионального образования «Омский государственный институт сервиса»

(ФГБОУ ВПО «ОГИС»)

Факультет экономический

Кафедра бухгалтерского учета, анализа и аудита

ВЫПУСКНАЯ КВАЛИФИКАЦИОННАЯ РАБОТА

на тему Аудит расчетов с бюджетом и государственными внебюджетными фондами на примере ООО КФ «Гарант»

Исполнитель

Абсалямова Э.М.

Руководитель работы

Кириченко А.В.

Омск 2013 г

ВВЕДЕНИЕ

Аудиторский контроль широко применяется в мировой практике. В его основе лежит взаимная заинтересованность государства, администрации предприятий и их владельцев в достоверности учета и отчетности.

У любого экономического субъекта в процессе финансово - хозяйственной деятельности возникают расчетные обязательства по налогам с бюджетом и внебюджетными фондами. Как налоги, так и страховые взносы устанавливаются государством и подлежат обязательной уплате в бюджет. Налоговые платежи являются основным источником поступления денежных средств, с помощью которых государство осуществляет свои общественные функции. За счет налогового обложения определяется система социального обеспечения и конечное распределение доходов между населением. Данный раздел аудиторской проверки имеет особое значение, так как определяет полноту выполнения обязательств хозяйствующего субъекта перед государством.

Страховые взносы к тому же относятся на себестоимость продукции, работ и услуг плательщика и поэтому самым непосредственным образом связаны с налогом на прибыль организации. В связи с этим неверное их исчисление может повлечь за собой наложение штрафных санкций не только в области порядка начисления страховых взносов, но и за нарушение налогового законодательства.

Аудит налогов и страховых взносов является составляющей частью аудиторских проверок и анализа налоговых платежей для подтверждения соответствующих статей отчетности, отражающих реальную задолженность перед бюджетом и государственными внебюджетными фондами с целью выявления нарушений законодательства и последующего их устранения.

Целью выпускной квалификационной работы является выражение мнения о достоверности данных форм отчетности в части расчетов с бюджетом и государственными внебюджетными фондами, а также разработка рекомендации по устранению выявленных нарушений.

Для достижения поставленной цели были сформулированы следующие задачи:

1. исследование проблем теоретического и практического характера в аудите, касающиеся методологии проверки расчетов с бюджетом и государственными внебюджетными фондами, а также оценка международного опыта в данном вопросе;

2. подготовка экономической характеристики исследуемого экономического субъекта;

3. проведение аудиторской проверки расчетов с бюджетом и государственными внебюджетными фондами;

4. подготовка письменной информации руководству аудируемого лица.

Объектом исследования является общество с ограниченной ответственностью Консалтинговая Фирма «Гарант» (ООО КФ «Гарант»), основным видом деятельности которого является научные исследования и разработки в области естественных и технических наук.

Предметом изучения являются операции по учету расчетов с бюджетом и государственными внебюджетными фондами.

Период исследования: 2011 и 2012 гг.

Источниками информации для написания выпускной квалификационной работы явились первичные документы, регистры аналитического и синтетического учета по счетам учета расчетов с бюджетом и государственными внебюджетными фондами, бухгалтерская отчетность ООО КФ «Гарант», налоговые декларации по налогам на добавленную стоимость, прибыль, имущество, транспортному налогу, реестр сведений о доходах физических лиц, справки по форме 2-НДФЛ, отчетность в фонд социального страхования (ФСС) и пенсионный фонд (ПФР).

Методологической основой послужили нормативные акты, учебники, учебные пособия, статьи отечественных экономистов и электронные ресурсы.

При написании выпускной квалификационной работы применялись следующие методы исследования: монографическое исследование, запрос, наблюдение, пересчет, инспектирование, аналитические процедуры, сравнение, группировка, горизонтальный и вертикальный анализ.

Выпускная квалификационная работа выполнена по заданию ООО КФ «Гарант» с применением средств компьютерной техники марки NB ASUS A7S (491), а также с использованием справочно-информационных систем «Гарант» и «Консультант-Плюс» и по заявке ООО КФ «Гарант».

1. ОБЗОР ЛИТЕРАТУРЫ

Аудит как форма контроля довольно распространен в современном мире. Экономическая обусловленность аудита в условиях рыночной экономики состоит в независимом контроле деятельности проверяемой организации. Подтверждая достоверность финансовой отчетности, аудитор формирует объективную информацию для заинтересованных пользователей. Имея достоверные данные о финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта, внешние (акционеры, инвесторы, налоговые органы и т. п.) и внутренние (руководство, службы и отделы и т.п.) пользователи могут принимать правильные и эффективные решения.

Согласно Федеральному закону от 30.12.2008 N 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» [27] аудит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. Определение аудита, предложенное профессором Ерофеевой В. А. [9, с. 142] полностью соответствует данному нормативному документу.

Согласно ФПСАД №1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности» [43] целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. По мнению профессора Ерофеевой В. А. [9, с. 143] исходя из этого, целями аудита не являются:

- поиск ошибок и злоупотреблений;

- проверка правильности налоговых расчетов или налоговые консультации;

- разоблачение мошеннических действий.

По мнению доктора экономических наук, профессора Дмитриевой И. М. [9, с. 267], цель аудита заключается в определении степени точности данных отчетности, на основе которой ее пользователи делают выводы о результатах хозяйственно-финансовой деятельности организации и принимают соответствующие решения.

Согласно международным стандартам аудита, а именно МСА 200 «Цели и общие принципы, регулирующие аудит финансовой отчетности» [59, с. 89] целью аудита является предоставление аудитору возможности выразить мнение о том, составлена ли финансовая отчетность во всех существенных аспектах, в соответствии с применимыми принципами составления.

Профессор Ерофеева В. А. [9, с. 146] выделяет среди задач аудитора в процессе проверки следующие:

- оценка уровня организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля, квалификации учетного персонала, качества обработки бухгалтерской документации, правильности законности ведения бухгалтерских записей, отражающих финансово-хозяйственную деятельность клиента и ее конечные результаты;

- оказание помощи администрации аудируемого лица путем выработки рекомендаций по устранению недостатков и нарушений, которые повлияли на финансовые результаты и достоверность показателей отчетности;

- на основе изучения прошлых фактов и современного положения дел клиента ориентирование его администрации на те будущие события, которые способны повлиять на хозяйственную деятельность, конечные результаты (проведение перспективного анализа);

- предоставление содержательных и точных справок клиенту по всем неясным вопросам, возникающим в процессе выполнения договора на оказание аудиторских услуг.

А по мнению профессора Дмитриевой И. М [7, с. 267] в соответствии с законодательно определенной целью аудита при его проведении решаются следующие задачи:

a) составляются план и программа проведения аудита организации аудиторской организацией или индивидуальным аудитором;

b) разрабатываются методы и определяются источники получения аудиторских доказательств;

c) проводится сама аудиторская проверка;

d) аудиторской организацией или индивидуальным аудитором выражается мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности организации.

Кандидат экономических наук Т. В. Каковкина [11, с. 6] полагает, что достоверность бухгалтерской отчетности обусловлена, во-первых, ее формированием в соответствии с установленными правилами и, во-вторых, тем, как у аудируемого лица организована система внутреннего контроля. По мнению экономиста О. Е. Орловой [35, с. 7], независимо от наличия в структуре организации службы внутреннего контроля система контроля должна быть выстроена. Инициатором контроля и постоянным контролером в организации исторически выступает главный бухгалтер.

Согласно COSO (англ. The Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission, Комитет организаций-спонсоров Комиссии Тредвея) [58] внутренний контроль - это процесс, осуществляемый высшим органом предприятия, определяющим его политику (например, советом директоров, который представляет владельцев компании), его управленческим персоналом высшего уровня (менеджментом) и всеми остальными сотрудниками, в достаточной и оправданной мере обеспечивающими достижение предприятием следующих целей:

- целесообразность и финансовая эффективность деятельности (включая сохранность активов);

- достоверность финансовой отчетности;

- соблюдение действующего законодательства и требований регулирующих органов.

В соответствии с ФПСАД N 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» [46] в ходе ознакомления со средой, в которой осуществляет деятельность организация, включая систему внутреннего контроля, следует применять следующие процедуры:

· запросы в адрес руководства или других сотрудников аудируемого лица;

· аналитические процедуры;

· наблюдение и инспектирование.

Однако, по мнению кандидата экономических наук С. Д. Юшковой [61, с. 24], аудитор, ориентируясь на свое профессиональное суждение, вправе расширить спектр проводимых процедур, с тем чтобы получить максимально полную информацию при оценке рисков существенного искажения.

Одной из основных задач аудитора является получение достаточных доказательств для выражения мнения о том, что бухгалтерская отчетность, по которой пишется аудиторское заключение, составлена в соответствии с общепринятой практикой и принципами и не содержит каких-либо существенных недостатков или неточностей. Принимая во внимание тот факт, что аудитор не подтверждает каждую заключенную клиентом сделку, он может только выразить свое мнение с определенным уровнем уверенности в его правомерности. При этом всегда есть определенный риск, так как существует вероятность того, что какая-либо существенная неточность не была обнаружена [4].

Профессор Ерофеева В. А. [9, с. 185] определяет аудиторский риск как риск, заключающийся в том, что аудитор выразит несоответствующее мнение в случаях, когда в бухгалтерской (финансовой) отчетности содержатся существенные искажения. По ее мнению он также означает вероятность того, что в бухгалтерской отчетности аудируемого лица могут быть выявлены существенные ошибки и (или) искажения после подтверждения аудитором ее достоверности, или, наоборот, аудитор может признать наличие существенных искажений, когда на самом деле таковых в бухгалтерской отчетности нет.

Как считает экономист Коновалова Н. В. [14, с. 16], аудит, основанный на риске, - это аудит, предполагающий оценку риска и углубленную проверку учетных данных по рисковым зонам путем аудиторских выборок.

Кандидат экономических наук С. Д. Юшкова [61, с. 23] отмечает, что в настоящее время в теории и практике аудита используется понятие риск-ориентированного подхода к проведению проверки, что нашло отражение как в международных, так и в федеральных стандартах аудита. Риск-ориентированный подход предусматривает, что сначала аудиторы должны понять деятельность организации, а затем оценить риски существенного искажения ее отчетности. Однако, как считает С. Д. Юшкова [61, с. 24], поскольку принципы ФПСАД N 8, заимствованные из зарубежной практики, адаптированы к отечественному законодательству исключительно для целей оценки отчетности, они не могут в полной мере использоваться для внедрения в практику аудита риск-ориентированного подхода.

Аудиторский риск (АР) состоит из трех компонентов:

1) внутрихозяйственный (неотъемлемый) риск (НР);

2) риск средств контроля (РСК)

3) риск необнаружения (РН).

С учетом этого его можно представить в виде следующей формулы:

АР = НР * РСК * РН

Формула модели аудиторского риска в соответствии с МСА 400 «Оценка рисков и внутренний контроль» имеет идентичный вид:

DAR = IR * CR * DR

где DAR - приемлемый аудиторский риск; IR - внутрихозяйственный (неотъемлемый) риск; CR - риск средств контроля; DR - риск необнаружения.

По мнению профессора Ерофеевой В.А. [9, с.191], модель аудиторского риска имеет два крупных недостатка. На стадии предварительного планирования при первоначальном определении риска составляющие приведенной выше формулы являются оценочными, предполагаемыми, поэтому результат не может быть точным. В то же время, после окончания проведения основных процедур, т. е., на заключительной стадии, выводы, касающиеся оценки риска, носят лишь констатирующий характер.

Идеальных способов сведения аудиторского риска к нулю не существует, однако аудитору следует использовать свое профессиональное суждение, чтобы оценить аудиторский риск и разработать аудиторские процедуры, необходимые для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня.

Профессор Подольский В. И. [39, с. 155] считает, что в теории и практике аудита ключевым является понятие «существенность».

Единые требования, касающиеся концепции существенности в аудите, приведены в Федеральном стандарте аудиторской деятельности №4 «Существенность в аудите» [45]. Согласно данному стандарту информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности. Данное определение полностью совпадает с приведенным в МСА 320 «Существенность в аудите» [59, с. 138]. Экономист Н.Г. Комогорцева [13, с. 9] считает, что понятие существенности важно потому, что ни один аудитор не в состоянии гарантировать точность финансовой отчетности вплоть до последнего рубля. Существенность зависит от величины показателя финансовой (бухгалтерской) отчетности и/или ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения.

По мнению Н. Г. Комогорцевой [13, с. 10], на практике аудиторы зачастую сталкиваются с трудностями при применении критерия существенности, так как данная задача требует высокого профессионализма. По этой причине многие аудиторские фирмы пытаются разработать точные критерии и сложные статистические методы, позволяющие решить данную проблему. Тем не менее, аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению.

Согласно ФПСАД №4 [45] аудитору следует принимать во внимание существенность при:

§ определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур;

§ оценке последствий искажений.

А по мнению профессора Подольского В. И. [39, с. 158] признак существенности применяется к двум принципиально разным понятиям:

a. к фактам, отражаемым в бухгалтерской (финансовой) отчетности;

b. к обнаруженным или предполагаемым по результатам проверки искажениям в финансовой отчетности.

Как считает к.э.н. Н. Г. Комогорцева [13, с. 13], существенность имеет как качественный, так и количественный аспекты. Примерами качественных искажений могут быть недостаточное или неадекватное описание учетной политики или отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований. Поэтому установление количественных критериев уровня существенности в отношении случаев раскрытия информации не представляется возможным и является прерогативой профессионального суждения аудитора о необходимости раскрытия той или иной информации в финансовой отчетности организации.

Профессор Подольский В. И. [39, с. 158] под уровнем существенности понимает то предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

В практике аудита применяются различные способы расчета приемлемого уровня существенности. По мнению профессора Подольского В. И. [39, с. 159] аудиторские организации должны разработать собственный порядок нахождения уровня существенности.

Таким образом, концептуально степень существенности оказывает непосредственное воздействие на тип предоставляемого заключения. На практике же в каждой конкретной ситуации решение об имеющей место степени существенности принять достаточно трудно. Здесь нет простых и четко определенных правил, которые помогли бы аудитору решить вопрос о том, является ли данный аспект несущественным, существенным или в высшей степени существенным.

Согласно ФПСАД №4 [45] , при планировании аудиторской проверки аудитор рассматривает вопрос о том, что могло бы повлечь существенное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторская оценка существенности, относящаяся к отдельным счетам бухгалтерского учета и группам однотипных операций, помогает аудитору решить такие вопросы, как, например, вопрос о том, какие показатели финансовой (бухгалтерской) отчетности проверять, а также вопрос использования выборочной проверки и аналитических процедур. Это позволяет аудитору выбрать аудиторские процедуры, которые, как предполагается, в совокупности уменьшат аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.

По мнению экономиста Мерзликиной Е. М. [18, с. 181] аудиторская организация или индивидуальный аудитор в процессе аудита обязаны оценивать существенность и ее взаимосвязь с аудиторским риском.

Согласно ФПСАД №4 [45], между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, то есть чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот. Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур.

В выпускной квалификационной работе рассматриваются вопросы проведения аудиторской проверки расчетов с бюджетом и государственными внебюджетными фондами.

Предприятия, организации и учреждения независимо от своего финансового состояния обязаны уплачивать налоги в бюджетную систему и страховые взносы в государственные внебюджетные социальные фонды. Как считает экономист Бровкина Н. Д. [48, с. 154], этот объект проверки имеет особое значение, поскольку определяет полноту выполнения обязательств хозяйствующего субъекта перед государством.

Аудитору следует помнить, что учет расчетов с бюджетом по налогам ведется на счете 68 «Расчеты с бюджетом»; по сборам во внебюджетные фонды (социальное страхование, Фонд социального страхования, Пенсионный фонд, Фонд обязательного медицинского страхования) осуществляется на счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». Аналитический учет организуется по каждому налогу и сбору на соответствующих субсчетах указанных счетов.

Профессор Бычкова С. М. [49, с. 73] считает, что целью аудита данного участка учета является установление соответствия порядка исчисления налогов и сборов требованиям налогового законодательства. Однако большинство специалистов придерживаются другой точки зрения. А именно, по мнению экономиста Рябовой М. А. [53, с. 113], цель аудиторской проверки расчетов с бюджетом и государственными внебюджетными фондами - подтверждение правильности расчетов, полноты и своевременности перечисления в бюджет и внебюджетные фонды налогов, сборов и платежей. Такой же позиции придерживаются профессор Хахонова Н. Н. [60, с. 619] и экономист Бровкина Н. Д. [48, с. 155].

Экономист Терентьева Т. А. [58] выделяет среди задач аудита расчетов с бюджетом и государственными внебюджетными фондами следующие:

1) определение основных принципов, этапов и подходов к проведению аудита;

2) определение основ взаимоотношений аудиторской организации с налоговыми органами в ходе выполнения аудита;

3) определение ответственности сторон при проведении аудита;

4) определение основополагающих и конкретных процедур проверки;

5) определение порядка проведения и оформления результатов выполнения специального аудиторского задания по налоговым вопросам.

Некоторые специалисты, например, профессор Хахонова Н. Н. [60, с. 621] задачи аудиторской проверки расчетов с бюджетом и государственными внебюджетными фондами формирует более конкретно. А именно, среди них она выделяет следующие:

ь оценить правильность исчисления налогооблагаемой базы;

ь подтвердить правильность применения налоговых ставок;

ь установить правомерность применения льгот при расчете и уплате налогов;

ь проверить правильность начисления, полноту и своевременность перечисления налоговых платежей;

ь проверить правильность ведения аналитического и синтетического учета по счетам 68, 69;

ь оценить правильность составления налоговой отчетности.

При проведении аудиторской проверки аудитору необходимо получить соответствующие аудиторские доказательства. Аудиторские доказательства, как правило, отражают содержание части информации, которая есть на предприятии об объекте. Поскольку информация является базой для составления аудиторского заключения, то аудиторские доказательства должны соответствовать ряду требований, позволяющих сделать соответствующие выводы. Это такие требования, как необходимость, обоснованность, полнота и правильность и достоверность.

Для проведения аудиторской проверки расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами прежде всего необходимо собрать следующие аудиторские доказательства: это данные о видах деятельности предприятия, для того чтобы определить, какие налоги вообще должно платить предприятие; План счетов, которые использует предприятие, которое служит для определения, на каких счетах и субсчетах учитываются расчеты по тем или иным налогом; ведомости о начислении и уплате налогов за каждым налогом конкретно.

Помимо этих доказательств, необходимые сведения о результатах предыдущих аудиторских проверок, а также данные проверок налоговыми и другими органами, которые имеют на это право. Также нужны предварительные данные о работниках предприятия (руководство, бухгалтерия) об их квалификации. Все это необходимо для определения риска аудитора.

Основными источниками, которые аудитор может использовать для получения необходимых ему для работы данных (доказательств), могут быть устав предприятия, справка из государственного статистического реестра, а также накладные на отпуск продукции, собеседование с руководством предприятия и т.п.

Среди специалистов существует множество подходов к вопросу методики проведения аудиторской проверки расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами.

Как считает экономист Бровкина Н. Д. [48, с. 158] по каждому виду расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами аудитор должен проверить:

· состояние внутреннего контроля этих расчетов (путем тестирования);

· правильность определения налогооблагаемой базы (с помощью таких приемов контроля, как прослеживание, сканирование, сверка документов и регистров учета);

· правильность применения ставок налогов, сборов и платежей (путем прослеживания, пересчета);

· правильность применения льгот при расчете и уплате налогов (путем прослеживания, сверки с нормативными материалами, изучения особенностей организации и т.д.);

· правильность возмещения НДС из бюджета по приобретенным ресурсам (путем прослеживания, изучения первичных документов, пересчета арифметических данных);

· полноту и своевременность перечисления налоговых платежей, правильность составления налоговой отчетности (путем проверки платежных документов, налоговых расчетов и т.д.);

· правильность оформления первичных платежно-расчетных документов и отражения в учете операций по начислению и уплате налоговых платежей (путем сканирования, сверки данных различных регистров учета).

Профессор Подольский В.И. [39, с. 429] полагает, что методики аудита расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами разрабатываются исходя из специфики деятельности аудируемых лиц, а также видов налогов и сборов. Такой же точки зрения придерживается экономист Савин А. А. [54, с. 37] Однако профессор Подольский В.И. [39, с. 429] выделяет в данном направлении аудита два этапа:

1) предварительную оценку существующей системы налогообложения экономического субъекта;

2) проверку и подтверждение правильности исчисления и уплаты экономическим субъектом налогов и сборов в бюджет и внебюджетные фонды.

Экономист Суглобов А.Е. [57, с. 368] считает, что первым делом следует установить, по каким платежам и налогам организация ведет расчеты с бюджетом. Затем, по мнению специалиста, при проверке по каждому налогу необходимо определить:

1. правильность начисления налогооблагаемой базы;

2. правильность применения ставки налогов и платежей;

3. правильность арифметических подсчетов при начислении сумм налогов;

4. законность применения льгот при расчете и уплате налогов;

5. полноту и своевременность уплаты платежей в бюджет;

6. правильность составления бухгалтерских проводок по начислению и уплате налогов и платежей;

7. правильность и своевременность представления в налоговую инспекцию отчетности по видам налогов и платежей; в-восьмых, правильность ведения аналитического и синтетического учета по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Кроме того, по мнению Суглобова А.Е. [57, с. 369] нужно обратить внимание на правильность отражения в бухгалтерском учете сумм штрафных санкций, взыскиваемых в бюджет за нарушение налогового законодательства. Следует знать, что часть платежей в бюджет включается в состав затрат по производству и реализации продукции, выполненных работ и предоставленных услуг; часть относится на финансовые результаты, а часть осуществляется за счет чистой прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.

Экономист Савин А. А. [54, с. 100] в соответствии с целью аудита расчетов с бюджетом и государственными внебюджетными фондами определяет основные направления проверки:

§ проверка элементов налогов и сборов;

§ проверка исчисления и уплаты налогов и сборов;

§ проверка заполнения и представления финансовой отчетности и налоговых деклараций.

Проверка элементов налогов и сборов осуществляется в целях получения достаточных и надлежащих доказательств по подтверждению правильности определения аудируемым лицом по конкретному налогу или сбору следующих обязательных элементов: налогоплательщиков, объекта налогообложения, налогооблагаемой базы, налогового периода, налоговой ставки, порядка исчисления налога или сбора, сроков уплаты налога или сбора, при меняемых форм отчетности.

Проверка исчисления и уплаты налогов и сборов осуществляется в целях получения достаточных и надлежащих доказательств для подтверждения по конкретному налогу или сбору:

- правильности формирования налоговой базы;

- отражения текущих налоговых обязательств в бухгалтерской и налоговой отчетности;

- отражения сумм отложенных налогов в бухгалтерской отчетности согласно действующим принципам бухгалтерского учета;

- классификации и раскрытия в финансовой отчетности с необходимой степенью детализации информации по налогам и сборам;

- полноты и своевременности уплаты налогов и сборов.

Проверка заполнения и представления финансовой отчетности и налоговых деклараций осуществляется в целях получения достаточных и надлежащих доказательств по подтверждению по конкретному налогу или сбору:

v полноты и точности заполнения финансовой отчетности и налоговых деклараций;

v сопоставимости данных финансовой отчетности и налоговых деклараций;

v соблюдения правил представления финансовой отчетности и налоговых деклараций.

Более подробную программу, состоящую из 57 этапов представляет профессор Савин А.А. в своей статье «Методика аудита налогообложения» [56]:

1. действие федерального и регионального законодательства, а также нормативных правовых актов представительных органов муниципальных образований;

2. основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов;

3. какие налоги (сборы) должен уплачивать налогоплательщик;

4. действие актов законодательства о налогах и сборах во времени;

5. проверка порядка исчисления сроков, установленных законодательством о налогах и сборах;

6. проверка на соответствие нормативных правовых актов о налогах и сборах НК РФ;

7. проверка действия международных договоров по вопросам налогообложения;

8. анализ решений, постановлений, определений и т.д. судебных органов, влияющих на организацию налогообложения в Российской Федерации (Конституционный, Высший Арбитражный и Верховный суды);

9. проверка режимов налогообложения (обычный, специальные);

10. статус налогоплательщика и наличие подтверждающих этот статус документов (резидент / нерезидент, коммерческая организация / некоммерческая организация, бюджетная / внебюджетная, крупнейший налогоплательщик, налогоплательщик / налоговый агент, собственник / посредник, юридическое / физическое лицо и т.д.);

11. проверка доходов из различных источников (в РФ, от источников за пределами РФ и т.д.);

12. проверка объектов налогообложения по каждому налогу и специальному режиму;

13. проверка налоговой базы по каждому налогу и специальному режиму;

14. проверка налогового периода по каждому налогу и специальному режиму;

15. проверка налоговых ставок по каждому налогу и специальному режиму;

16. проверка порядка исчисления по каждому налогу и специальному режиму;

17. проверка порядка уплаты по каждому налогу и специальному режиму;

18. сроки уплаты по каждому налогу и специальному режиму;

19. специальные вопросы, присущие данному налогу и специальному режиму;

20. льготы и основания для их использования налогоплательщиком в предусмотренных законодательством случаях;

21. анализ особенностей деятельности налогоплательщика, влияющие на процесс налогообложения (сезонность, ритмичность, географическое местонахождение, климатические условия, сегментарность бизнеса, межправительственные соглашения и международные обязательства, специальные решения Правительства РФ и т.д.);

22. анализ особенностей организационной структуры налогоплательщика (вхождение в транснациональную и (или) национальную корпорацию, естественную монополию, сеть, холдинг, корпорацию и т.д., наличие филиалов и других обособленных подразделений, наличие оборудованных и необорудованных рабочих мест, место нахождения имущества, осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика и т.д.);

23. проверка внутренних регламентов и иных локальных актов налогоплательщика (учредительные документы, решения общих собраний, решения совета директоров и иных органов управления, приказы, включая приказы о внутренних и внешних политиках, распоряжения, указания, положения, инструкции, коллективные договоры и т.д.);

24. проверка прав собственности на активы и обязательства налогоплательщика, включая права собственности на товары, работы, услуги;

25. проверка взаимозависимости при осуществлении деятельности налогоплательщика, включая договорные обязательства;

26. проверка обоснованности ценообразования для целей налогообложения;

27. экспертиза операций на предмет их экономического смысла;

28. экспертиза цели делового характера деятельности налогоплательщика;

29. анализ обоснованности/необоснованности налоговой выгоды;

30. анализ возможности реального осуществления налогоплательщиком операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

31. анализ наличия необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (управленческий или технический персонал, основные средства, производственные активы, складские помещения, транспортные средства);

32. анализ периода создания и деятельности организации (незадолго до совершения хозяйственной операции, «спящая» фирма, разовый характер операций и т.д.);

33. проверка ритмичности/неритмичности совершения хозяйственных операций;

34. анализ нарушений налогового законодательства в прошлом;

35. проверка расчетов по налогам с использованием «проблемного» банка;

36. проверка транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

37. анализ расчетов при использовании посредников при осуществлении хозяйственных операций;

38. проверка актов контролирующих органов, решений и постановления судебных органов, решения о неисполнении и (или) отказе от исполнения обязательств, влияющих на процесс налогообложения;

39. проверка правильности и своевременности оформления документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (первичные документы, регистры, справки, расчеты, пояснения, расшифровки, внутренняя отчетность и т.д.);

40. проверка правильности заполнения и оформления бухгалтерской, налоговой, статистической и иной отчетности;

41. проверка своевременности сдачи бухгалтерской, налоговой, и иной отчетности в соответствующие адреса;

42. экспертиза порядка и сроков урегулирования спорных вопросов с налоговыми органами;

43. экспертиза порядка и сроков урегулирования спорных вопросов с таможенными органами;

44. экспертиза порядка и сроков урегулирования спорных вопросов с финансовыми органами;

45. экспертиза порядка и сроков урегулирования спорных вопросов с правоохранительными органами;

46. экспертиза порядка и сроков урегулирования спорных вопросов с другими органами и организациями (государственными, общественными и т.д.);

47. экспертиза порядка и сроков урегулирования спорных вопросов в судебных органах;

48. анализ особенностей налогообложения в условиях конкурсного производства, процедуры банкротства, реорганизации, ликвидации и т.д.;

49. проверка обоснованности, правильности и оформления предъявляемых санкций со стороны налоговых, финансовых и других органов (недоимки, а также пени и штрафы);

50. проверка порядка и сроков внесения исправлений, уточнений и корректировок по расчетам, уплате и оформлению документов по налогам;

51. проверка списания безнадежных долгов по налогам и сборам;

52. проверка отсрочки, рассрочки по уплате налога и сбора, инвестиционного налогового кредита;

53. проверка оформления в учете и отчетности порядка и условий применения обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов или сборов: залога имущества, поручительства, пени, приостановления операций по счетам в банке и наложения ареста на имущество налогоплательщика;

54. проверка зачета или возврата сумм излишне уплаченных налогов, сборов, пеней, штрафов;

55. проверка возврата сумм излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов;

56. проверка отсутствия налоговых и иных правонарушений;

57. проверка на соответствие соглашениям и договорам об избежании двойного налогообложения и т.д.

Профессор Бычкова С. М. [49, с. 83] разделяет процесс проведения аудиторской проверки расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами на три этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

По мнению экономиста Бычковой С. М. [49, с. 84] перед проведением аудита расчетов с бюджетом по НДФЛ и государственными внебюджетными фондами аудитору необходимо проанализировать операции, которые имели место в течение проверяемого периода, а именно:

- изменение методологии ведения бухгалтерского учета, а также методологии расчета налогов;

- внедрение новых видов начислений и удержаний при расчете заработной платы и заключении договоров подряда;

- определить основные факторы, влияющие на налоговые показатели;

- проанализировать организацию документооборота и изучить функции и полномочия служб, ответственных за исчисление и уплату налогов.

Выполнение перечисленных процедур позволяет рассмотреть существующие объекты налогообложения, соответствие применяемого организацией порядка налогообложения нормам действующего законодательства, оценить уровень налоговых обязательств и потенциальных налоговых нарушений.

На основном этапе производится углубленная проверка тех участков налогового учета, на котором выявлены проблемные зоны с учетом значения уровня существенности.

Данный этап включает:

§ оценку правильности определения налогооблагаемой базы по страховым взносам и НДФЛ;

§ проверку налоговой отчетности, представленной по установленным формам;

§ расчет налоговых последствий в случаях некорректного применения норм налогового законодательства;

§ разработку и представление рекомендаций об использовании организацией налоговых льгот и предложений по улучшению системы внутреннего контроля за правильностью исчисления налогов.

При проведении аудита в части начисленных премий аудитор должен учесть следующие условия:

- премии должны быть выплачены за счет средств специальных фондов, сформированных за счет чистой прибыли;

- компании не рекомендуется выплачивать премии, размер которых существенно превышает размер оплаты труда, который установлен трудовым договором.

По окончании работ аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих документов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю проверки.

Однако, по мнению экономиста Савина А.А. [54, с. 115] при проверке расчетов с бюджетом нельзя полагаться лишь на формальное соблюдение аудиторской процедуры. Поэтому окончательное заключение о состоянии расчетов с бюджетом должен делать руководитель проекта, который имеет возможность оценить весь комплекс выявленных отклонений и их влияние на формирование налогооблагаемых баз.

Специалистами выделяются различные распространенные ошибки данного раздела учета.

Профессор Бычкова С. М. [49, с. 90] относит к основным видам нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита расчетов с государственными внебюджетными фондами следующие:

§ отсутствие или нарушение системы внутреннего контроля за правильностью исчисления страховых взносов;

§ арифметические ошибки.

Экономист Рябова М. А. [53, с. 139], а также профессор Хахонова Н.Н. [60, с. 634], представляют наиболее полный перечень типичных ошибок, которые выявляются в ходе проверки расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами:

- неверное исчисление налогооблагаемой базы по отдельным налогам;

- неправомерное отражение налоговых вычетов по НДС;

- ненадлежащее ведение учета(искажение выручки от реализации, издержек);

- неправильное определение налоговых льгот;

- несоответствие данных аналитического учета по отдельным налогам данным синтетического учета и показателям отчетности;

- нарушение сроков платежей по налогам;

- неправильное использование принципов бухгалтерского учета, законодательных актов и инструкций при расчете налогов;

- применение неверной ставки налога;

- неточный учет пеней и штрафов;

- искажение или сокрытие данных, представляемых налоговым органам;

- неправильные классификация или расчет доходов, учитываемых при налогообложении в качестве освобожденных от налогообложения, при определении задолженности бюджету;

- проведение в учете фиктивных сделок по расчетам между материнскими и дочерними структурами для получения льгот по налогообложению.

Профессор Подольский В.И. [39, с. 445] также выделяет среди типичных ошибок:

ь неправомерное применения налоговых освобождений;

ь неправильное заполнение и (или) несвоевременное представление налоговых деклараций;

ь неприменение или неправомерное применение особого налогового режима;

ь наличие первичных документов бухгалтерского и налогового учета только в электронном виде;

ь неправильное оформление документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Таким образом, рассмотренные в работе методики аудита расчетов с бюджетом и государственными внебюджетными фондами, предложенные различными авторами, пересекаются между собой в отношении базовых этапов проверки. Однако некоторые подходы в большей степени характеризуют полноту проведения аудиторской проверки для получения достоверной картины учета расчетов по данным операциям. В выпускной квалификационной работе будет использована методика аудита расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами, основанная на варианте, предложенном экономистом Суглобовым А.Е. [57], с незначительными доработками. Она будет включать в себя следующие этапы:

1. Проверка соблюдения положений учетной политики в области расчетов с бюджетом и государственными внебюджетными фондами.

2. Проверка исчисления и уплаты налогов и сборов.

2.1. проверка правильности формирования налоговой базы;

2.2. проверка льгот и оснований для их использования;

2.3. проверка правильности применения налоговых ставок и ставок и страховых взносов;

2.4. проверка порядка исчисления налогов и взносов;

2.5. проверка полноты и своевременности уплаты налогов и страховых взносов.

3. Аудит правильности отражения в бухгалтерском учете операций по учету расчетов с бюджетом и государственными внебюджетными фондами.

4. Проверка заполнения и представления налоговых деклараций и отчетов в государственные внебюджетные фонды:

4.1. проверка полноты и точности заполнения налоговых деклараций и ол отчетов в государственные внебюджетные фонды;

4.2. проверка соблюдения правил представления налоговых деклараций и рол отчетов в государственные внебюджетные фонды.

По нашему мнению, выбранная методика аудита расчетов с бюджетом и государственными внебюджетными фондами позволит в наиболее полной мере оценить соответствие ведения учета на данном участке требованиям действующего законодательств.

2. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ООО КФ «ГАРАНТ»

2.1 Организационная структура ООО КФ «Гарант», виды деятельности

Общество с ограниченной ответственностью Консалтинговая Фирма «Гарант» (краткое наименование ООО КФ «Гарант») было зарегистрировано Городской регистрационной палатой Департамента недвижимости Администрации г. Омска 25 февраля 1999 года.

Органами управления ООО КФ «Гарант» согласно Уставу являются общее собрание участников общества и единоличный исполнительный орган (директор). В случае назначения ликвидационной комиссии (общим собранием участников или судом) все функции по управлению делами общества переходят к ней.

Согласно Уставу ООО КФ «Гарант» создано в целях оказания услуг, осуществления коммерческой, торговой, производственной деятельности и получения прибыли.

Устав общества содержит расширенный список видов экономической деятельности. Однако изначально основным видом деятельности, заявленным организацией в Инспекцию Федеральной Налоговой службы являлось консультирование по вопросам коммерческой деятельности и управления (код по ОКВЭД 74.14). Помимо этого общество осуществляло деятельность в области права (код по ОКВЭД 74.11), в области бухгалтерского учета (код по ОКВЭД 74.12.1). 15 декабря 1999 года по ряду причин Общим собранием участников общества было принято решение об изменении направления деятельности организации и соответственно об изменении основного вида экономической деятельности.

Таким образом, начиная с 2000 года, организация специализируется в научной деятельности и занимается научными исследованиями и разработками в области естественных и технических наук (код по ОКВЭД 73.10). Общим собранием участников было принято решение не изменять названия организации, чтобы избежать определенных расходов, связанных с внесением изменений в Устав общества. ООО КФ «Гарант» осуществляет опытно-конструкторские разработки в сфере связи, а также производства радиоэлектронного, радиотехнического и гидроакустического оборудования.

ООО КФ «Гарант» не имеет лицензий. Общество в своей деятельности руководствуется законодательством Российской Федерации, Уставом ООО КФ «Гарант», локальными нормативными актами фирмы. Основными заказчиками организации являются:

ь Федеральное государственное унитарное предприятие «18 Центральный научно-исследовательский институт» Министерства обороны Российской Федерации

ь ООО «Тригон», специализирующаяся в области электросвязи;

ь ОАО "Воронежский научно-исследовательский институт "Вега";

ь ЗАО "ЗАВОД" "МЕТЕОРИТ-Н" в г. Москва, занимающийся научными исследованиями и разработками в области естественных и технических наук.

Помимо НИОКР общество занимается оптовой торговлей товарами. В части продажи товаров основным покупателем общества является ОАО ОмПО «Радиозавод им. А.С.Попова» (РЕЛЕРО).

В обществе выделяется восемь основных подразделений: администрация, отдел материально-технического снабжения, научно-технический отдел, конструкторско-технологический отдел, опытный цех, метрологический отдел, планово-экономический отдел и бухгалтерия.

Администрация общества осуществляет управленческие функции внутри организации, а также вступает во внешние административные правоотношения с органами исполнительной власти, органами местного самоуправления и иными субъектами административного права в связи с осуществлением своих обязанностей. Также сотрудники администрации заключают договоры с заказчиками на разработку НИОКР.

К задачам отдела материально-технического снабжения относится:

- обеспечение производственных подразделений предприятия материально-техническими ресурсами;

- подготовка и заключение договоров с поставщиками;

- организация рационального использования материально-технических ресурсов.

Заключенные с поставщиками договоры, а также документы, подтверждающие поставку материалов (товарные накладные, счета-фактуры) передаются в бухгалтерию организации. В отдел материально-технического снабжения поступают заявки на запрос необходимых материалов из конструкторского отдела, подписанные начальником данного отдела и главным инженером общества, после чего отпуск материалов в вышеуказанные отделы производится согласно лимитно-заборным картам.

Специалисты научно-технического отдела занимаются разработкой и выпуском технических чертежей, анализом потребности в новом инструменте и оборудовании, размещением заказов на новое оборудование в сторонних организациях, организацией приемки оборудования, монтажом и сдачей оборудования в эксплуатацию.

Разработанные технические чертежи поступают в опытно - конструкторский отдел.

К основным функциям опытно - конструкторского отдела относятся:

1)конструирование узлов и приборов;

2)выпуск конструкторской документации;

3)производство опытных экземпляров;

4)сборка и настройка серий приборов.

Вся конструкторская документация поступает в бухгалтерию предприятия.

Изготовленные конструкции из конструкторско-технологический отдела в опытный цех, специалисты которого занимаются испытанием образцов новой или совершенствуемой (модернизируемой) продукции, разработкой программ испытаний и испытанием опытных образцов, выполнением доводочных работ, апробацией технической документации (рабочих чертежей, технологических инструкций, технических условий, методик по отладке и испытаниям и др.), оформлением актов проведенных испытаний.

К основным функциям метрологического отдела организации относится:

· разработка планов приобретения и внедрения новой измерительной техники и контроль за их выполнением;

· формирование (комплектация) и актуализация фонда нормативных документов на средства измерения, регламентирующие нормы точности измерений;

· сбор сведений о новейших научных разработках в области метрологии и измерительной техники в России и за рубежом, доведение этой информации до сотрудников подразделений организации;

· составление графиков поверки и калибровки средств измерения и контроль за их соблюдением;

· согласование с заказчиком перечня технической документации, подлежащей метрологической экспертизе.

Планово-экономический отдел общества занимается организацией и общим руководством разработкой проектов перспективных и текущих планов общества в соответствии с контрольными цифрами, заказами, долговременными экономическими нормативами и лимитами, Организацией и руководством работой по комплексному, экономическому анализу производственно-хозяйственной деятельности предприятия. Данное подразделение получает от бухгалтерии отчеты по выпуску продукции и выполнению работ, сведения о состоянии незавершенного производства и другие данные, необходимые для планирования и анализа.

Структура управления ООО КФ «Гарант» построена по линейному принципу, то есть у каждого объекта управления существует лишь один субъект управления. Управление обществом, в том числе, его финансовыми ресурсами и капиталом, осуществляет директор, назначаемый Общим собранием участников Общества сроком на пять лет и действующий на основании Устава общества.

В соответствии с Уставом общества директор без доверенности действует от имени общества, представляет его интересы и совершает сделки, в том числе подписывает договоры и иные необходимые документы; имеет право распоряжаться переданным ему имуществом и средствами в соответствии с целями и задачами общества; заключать, изменять и расторгать трудовые договоры с работниками общества. Согласно должностной инструкции директор ООО КФ «Гарант» следит за исполнением обществом всех обязанностей перед заказчиками, осуществляет общее руководство производственно-хозяйственной и финансово-экономической деятельностью Общества.

Непосредственно директору подчиняются его заместитель (главный инженер), главный бухгалтер и главный специалист планово-экономического отдела.

Главному бухгалтеру в свою очередь подчиняется его заместитель. Директор предприятия руководит производственным процессом через главного инженера, которому непосредственно подчиняются начальники отделов материально-технического снабжения, научно-технического, конструкторско-технологического, опытного и метрологического цеха.

Главный инженер ООО КФ «Гарант» определяет техническую политику и направления технического развития предприятия в условиях рыночной экономики, организует разработку и реализацию планов внедрения новой техники и технологии, обеспечивает эффективность проектных решений, своевременную и качественную подготовку производства, техническую эксплуатацию, ремонт и модернизацию оборудования, достижение высокого качества продукции в процессе ее разработки и производства, осуществляет контроль над соблюдением проектной, конструкторской и технологической дисциплины, правил и норм по охране труда, технике безопасности, производственной санитарии и пожарной безопасности, требований природоохранных, санитарных органов, а также органов, осуществляющих технический надзор.

...