Основные составляющие бухгалтерского дела

5 кодекс устанавливает правила поведения профессиональных бухгалтеров и аудиторов России и определяет основные принципы, которые должны ими соблюдаться при осуществлении профессиональной деятельности;

6 положения кодекса являются базовыми, поскольку не представляется возможным ввести этические требования, распространяющиеся на все ситуации и обстоятельства с которыми могут столкнуться профессиональные бухгалтеры и аудиторы в своей работе;

7 в кодексе подразумевается, что если нет прямых указаний на специальные требования, то цели и фундаментальные принципы в одинаковой мере действительны для всех профессиональных бухгалтеров и аудиторов, оказывающих услуги как в коммерческой, так и в некоммерческой деятельности, как в частном, так и в государственном секторе.

Кодекс признает, что основной целью бухгалтерской и аудиторской профессии является деятельность специалистов на самом высоком профессиональном уровне, обеспечивающем качественное выполнение заданий и удовлетворение общественных интересов. Достижение этой цели требует соблюдения четырех основных требований, таких как:

1 достоверность - общество испытывает потребность в достоверной информации и информационных системах;

2 профессионализм - клиенты, работодатели и другие заинтересованные лица испытывают потребность в специалистах, являющихся профессионалами в сфере бухгалтерского учета и аудита;

3 высокое качество услуг - все услуги, предоставленные профессиональным бухгалтером (аудитором), должны соответствовать высшим стандартам качества;

4 уверенность - лица, пользующиеся услугами профессиональных бухгалтеров (аудиторов), должны быть уверены в том, что услуги оказываются в соответствии с регулирующими их профессиональными этическими нормами.

Подготовка и аттестация профессиональных бухгалтеров ИПБ России.

За первые три с небольшим года работы института произошел учительный рост числа аттестованных бухгалтеров (с 2666 человек в 1997 г. до 68 001 человека в 2000 г.). Вместе с тем стал заметен разрыв между числом специалистов, успешно прошедших аттестацию, и числом вступивших в ИПБ. Так, на 31 декабря 2000 г. был аттестован 68001 профессиональный бухгалтер, а действительными членами ИПБ стали лишь 51 733 человека (76% аттестованных бухгалтеров). Этот факт имел место по двум причинам. С одной стороны, многие бухгалтеры, опираясь на действующие и проектируемые нормативные документы, предполагали, что аттестация станет обязательной, и заранее стремились пройти эту процедуру. С другой стороны, бухгалтерское сообщество в то время еще не успело в полной мере оценить преимущества объединения в профессиональную корпорацию.

В 1998 г. в рамках Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности правительство предполагало установить обязательную аттестацию главных бухгалтеров ряда организаций. Первый шаг в этом направлении был сделан Межведомственной комиссией по реформированию бухгалтерского учета и финансовой отчетности. В сентябре 1998 г. ею был одобрен перечень организаций, бухгалтерская отчетность подлежала подписи аттестованным профессиональным бухгалтером. К ним были отнесены организации, подлежащие обязательному аудиту по действующим на тот момент критериям, а также те организации, где учет вели приглашенные специалисты или лично руководитель.

Решения Межведомственной комиссии по реформированию бухгалтерского учета и финансовой отчетности носили рекомендательный характер и не были обязательны для исполнения. Традиции Российской правовой культуры требовали иного подхода - законодательного закрепления правила аттестации главных бухгалтеров. Действующий Закон «О бухгалтерском учете» аттестации главных бухгалтеров не предусматривает, поэтому ИПБ России была разработана и размещена на официальном сайте его новая версия.

Согласно законопроекту под аттестацией профессиональных бухгалтеров, а также иных специалистов, занятых оказанием бухгалтерских услуг, следовало понимать проверку квалификации физических лиц, желающих заниматься ведением бухгалтерского учета на определенных должностях, а также на право оказания бухгалтерских услуг с выдачей кандидатам, имеющим необходимое образование и стаж работы и сдавшим квалификационные экзамены, квалификационного аттестата профессионального бухгалтера установленного образца.

На одном из очередных заседаний Президентского совета ИПБ, которое состоялось в конце лета 2001 г., было принято решение о создании Совета по профессиональному образованию. Его главной Функцией стало обеспечение процесса подготовки, аттестации и повышения квалификации профессиональных бухгалтеров - членов ИПБ России. Совет возглавил президент ИПБ, ректор ВЗФЭИ, д.э.н., проф. А.Н. Романов. Вскоре было утверждено Положение о Совете по профессиональному образованию Института профессиональных бухгалтеров России. В нем были перечислены основные задачи нового органа, и в их числе:

· изучение и обобщение зарубежного и отечественного опыта подготовки профессиональных бухгалтеров и аудиторов;

· совершенствование системы подготовки и повышения квалификации профессиональных бухгалтеров;

· разработка и совершенствование Программы подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров;

· разработка программ спецкурсов для повышения квалификации профессиональных бухгалтеров;

· организация дистанционного обучения профессиональных бухгалтеров и аудиторов.

Начиная с 2004 г. ИПБ аттестует профессиональных бухгалтеров по пяти специализациям. В 2003 г. к двум базовым - главный бухгалтер и финансовый директор - добавилась специализация «управление затратами». Она предназначена для заместителей главных бухгалтеров, которые занимаются учетом затрат и калькулированием себестоимости продукции. Одновременно началась аттестация по специализациям: главный бухгалтер по МСФО и финансовый директор по МСФО. Также в рамках сотрудничества с Международным советом сертифицированных бухгалтеров и аудиторов ИПБ России начал подготовку бухгалтеров по программе CIPA (международный сертифицированный профессиональный бухгалтер).

Подготовка профессиональных бухгалтеров и аудиторов в соответствии с международными стандартами.

С переходом предприятий и организаций на международные стандарты финансовой отчетности возрастает роль подготовки и переподготовки бухгалтеров и аудиторов в России.

На международных форумах по бухгалтерскому учету, проходивших в 2002 - 2003 гг., отмечались кризис бухгалтерской профессии и необходимость повышения уровня профессии бухгалтера через обучение.

В октябре 2003 г. Международной федерацией бухгалтеров - МФБ (IFAC) одобрены 6 стандартов, которые вступили в силу с 1 января 2005 г. Предполагалось, что все члены IFAC должны соответствовать этим стандартам.

Концептуальные основы Международных положений по образованию определяют цели и процедуры действия Комитета по образованию, а также объясняют сущность, статус и сферу действия трех типов документов: Международных стандартов образования для профессиональных бухгалтеров; Международных руководств по образованию для профессиональных бухгалтеров; Международных разъяснений и других документов по образованию для профессиональных бухгалтеров.

ЮНКТАД ООН в октябре 2003 г. утвердил пересмотренную типовую программу учебной подготовки профессиональных бухгалтеров, которая в целом учитывает все требования стандартов бухгалтерского образования.

Данная учебная программа - лишь одно из направлений установления квалификационных критериев для профессиональных бухгалтеров. Полная система этих критериев состоит из следующих компонентов: общих знаний и навыков; профессионального (технического) образования; квалификационных экзаменов; необходимого практического опыта; непрерывности профессионального образования; программы сертификации.

В новой редакции программы все общие знания привязаны к потребностям профессионального бухгалтера и аудитора (курс экономики, количественных методов и статистики; введен новый модуль - сводный обобщающий курс).

Однако программа недостаточно обучает методам анализа, умению их применять, не содержит даже самостоятельного курса финансового анализа, без знаний которого немыслим аудитор или финансовый аналитик, хотя в преамбуле отмечается, что бухгалтер должен уметь анализировать и толковать финансовую отчетность и другую информацию, критически оценивать данные.

Углубление процесса реформирования бухгалтерского учета в России в соответствии с МСФО потребовало формирования пятого направления в деятельности аудиторов - аудит финансовой (бухгалтерской) отчетности российских предприятий, подготовленной в соответствии с МСФО.

Для предквалификационного обучения и аттестации аудиторов по этому направлению комиссией разработан проект структуры программы. Проекты программ пятого базового раздела и "продвинутых" курсов находятся в работе.

Таким образом, система аттестации по МСФО и МСА включает аттестаты по международным стандартам Минфина России, а также зарубежных организаций ACCA, CIPA и др. ACCA открыла специальную годовую программу по МСФО и готовит эту программу на русском языке. CIPA имеет опыт подготовки по международной программе ЮНКТАД ООН на русском языке в странах СНГ. Российским организациям, занятым в системе бухгалтерского образования, следует совместно с международными учебными организациями активно участвовать в проработке программ и учебных материалов.

Развитие связей ИПБ России с международными объединениями бухгалтеров.

С первых дней своего существования ИПБ России стремился установить контакты с профессиональными объединениями бухгалтеров разных стран. В 1998 г. организация взаимодействия с международными и национальными специализированными объединениями (Международной федерацией бухгалтеров, Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности, Международной ассоциацией бухгалтерского образования и исследований, Европейской ассоциацией бухгалтеров и др.) стала одним из самостоятельных направлений деятельности института. Институт стремился получить признание международного сообщества бухгалтеров. Эта задача могла быть решена при условии вступления ИПБ России в Международную федерацию бухгалтеров (International Federation of Accountants -- IFAC). IFAC объединяет национальные и региональные профессиональные объединения бухгалтеров всех развитых стран мира.

В ноябре 2001 г. Институт профессиональных бухгалтеров России был принят в IFAC, став единственным в России действительным (полным) членом этой организации. Это событие было названо самым значимым в жизни ИПБ в 2001 г. На Президентском совете института отмечалось, что вступление в IFAC является не только большим стимулом развития организации, но и накладывает на все структуры института большую ответственность. ИПБ России становится представителем интересов бухгалтерского и аудиторского сообщества России на международном уровне.

В 2001 -- начале 2002 г. ИПБ России подписал соглашения о сотрудничестве с профессиональными объединениями Франции и Италии. Соглашение с Национальной компанией бухгалтеров-ревизоров, Орденом экспертов-бухгалтеров Франции предполагает обмен опытом и информацией в областях взаимных интересов проведение совместных семинаров и круглых столов, выработку общих позиций при работе в международных организациях. Целью соглашений с объединениями бухгалтеров Италии является развитие двусторонних связей в области бухгалтерского учета, аудита, обучения и повышения квалификации, а также координация действий на международном уровне. Для координации работ на международном уровне 26 декабря 2002 г. было принято решение о введении в состав Президентского совета д.э.н., проф. Санкт-Петербургского государственного университета В.В. Ковалева.

В 2003--2004 гг. ИПБ России развивал международные связи по следующим направлениям:

взаимодействие с Международной федерацией бухгалтеров (IFAC);

взаимодействие с Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности (IASB);

* взаимодействие с национальными и международными профессиональными бухгалтерскими и аудиторскими объединениями.

В 2003г. в рамках взаимодействия с французскими организациями ИПБ России сформировал и возглавил делегацию для участия в работе 56-го Конгресса Ордена экспертов-бухгалтеров Франции. Было положено начало сотрудничеству института с объединениями бухгалтеров США. ИПБ России посетили представители Института управленческого учета Америки. На этой встрече было достигнуто принципиальное согласие о совместном развитии профессионального обучения по программам управленческого учета. В 2004г. прошли переговоры с представителями итальянской организации - Национальным советом докторов коммерции - по вопросам сотрудничества в области аудита и с американской организацией CARANA по проекту «Глобализация бухгалтерского образования».

В марте 2004 г. на очередном заседании Президентского совета института было принято решение создать Комитет по международным отношениям в целях координации взаимодействия ИПБ России с международными и национальными организациями других стран в области бухгалтерского учета и аудита.

Работа с аудиторами.

ИПБ России, как профессиональное аудиторское объединение, аккредитован при Совете по аудиторской деятельности Министерства финансов РФ.

В целях объединения профессиональных бухгалтеров и аудиторов в единую профессиональную организацию, разработки и принятия Кодекса этики члена ИПБ России, единого для профессиональных бухгалтеров и аудиторов, а также внедрения системы контроля качества за деятельностью аудиторских фирм и аудиторов ИПБ России принял решение о приеме в Действительные члены ИПБ России аудиторов и в Корпоративные члены -- аудиторские фирмы.

Как саморегулируемая профессиональная организация, ИПБ России с 2002 года начал осуществлять контроль качества работы аудиторских фирм. С этой целью утверждено Положение о контролерах качества ИПБ России, анкеты для проверки качества аудиторских фирм. Отчеты контролеров утверждаются аудиторскими комитетами ТИПБ и Комитетом по аудиторской деятельности ИПБ России.

ИПБ России разработал внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности, которые он рекомендует для внедрения среди своих Корпоративных членов.

Актуальность работы с аудиторами становится еще более важной в связи с принятием советом по аудиторской деятельности Министерства финансов РФ решения об обязательном членстве аудиторских фирм и аудиторов в аккредитованных при Министерстве финансов РФ объединениях и решением Правительства РФ о передаче полномочий по регулированию аудиторской деятельности саморегулируемым общественным аудиторским объединениям.

Базой бухгалтерского дела является регулирование бухгалтерской (финансовой) отчетности и бухгалтерского учета.

На высшем уровне регулирования находится Государственная Дума, которая определяет законодательную базу бухгалтерского учета, а, следовательно, и бухгалтерского дела.

Контрольные функции ведения бухгалтерского учета и разработка нормативных документов возложена на Департамент Методологии бухгалтерского учета и отчетности Министерство финансов Российской Федерации. На сегодняшний день методологические службы в министерствах и ведомствах практически отсутствуют и разъяснения Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности должны приниматься всеми министерствами и ведомствами. Следовательно, доведение правил бухгалтерского учета до предприятий ведется произвольно. Данную проблему взял на себя Институт профессиональных бухгалтеров России, созданный в 1997 г.

Цели и задачи Института профессиональных бухгалтеров России является:

разработка и внедрение новых форм бухгалтерского учета в соответствии с международными требованиями в рамках Программы реформирования бухгалтерского учета в Российской Федерации;

повышение квалификации работников финансово-экономического профиля и объединение квалифицированных специалистов в области бухгалтерского учета в единую профессиональную организацию;

проведение аттестации специалистов в области бухгалтерского учета в целях повышения их профессионального статуса;

разработка методологии бухгалтерского учета и аудита;

формирование у специалистов необходимых экономических знаний, соответствующих рыночным отношениям;

представление и защита прав и законных интересов членов Института профессиональных бухгалтеров России;

информирование членов Института профессиональных бухгалтеров России об изменениях и новшествах в сфере регулирования бухгалтерского учет.

Институт профессиональных бухгалтеров России может объединять как юридических, так и физических лиц.

Также следует отнести к профессиональным организациям Аудиторскую Палату России, которая объединяет региональные профессиональные аудиторские объединения; ВУЗы, которые занимаются подготовкой и переподготовкой, а так же повышением квалификации аудиторов; аудиторские, оценочные и консультационные фирмы.

Институт профессиональных бухгалтеров России и Аудиторскую Палату России тесно сотрудничают с международными организациями бухгалтеров и аудиторов.

На сегодняшний день состав международных организаций, которые занимаются вопросами учета и финансовой отчетности, многочислен.

К международным профессиональным организациям бухгалтерского учета относятся:

Международная федерация бухгалтеров;

Межамериканская организация бухгалтеров;

Конфедерация бухгалтеров стран Азии и Тихого океана;

Федерация европейских бухгалтеров-экспертов;

Управление по международным стандартам (бывшее КМСФО- комитет по международным стандартам финансовой отчетности);

Комитет взаимодействия реализации директив ЕС и др.

Управление по международным стандартам является главенствующим координатором разработки национальных стандартов и направляет свою деятельность на единые стандарты представления финансовой отчетности во всем мире.

Хозяйственные ситуации и операции как объект бухгалтерского учета и предмет бухгалтерского дела.

В бухгалтерском учете объектом измерения выступает хозяйственные операции, которые в свою очередь являются фактом хозяйственной деятельности и оказывают непосредственное влияние на финансовое положение предприятия.

Главенствующей категорией бухгалтерского учета является факт хозяйственной деятельности, выступающий элементом хозяйственного процесса, а, следовательно, и предметом бухгалтерского дела.

Классификация фактов хозяйственной деятельности:

1. По принадлежности к отчетному периоду текущего отчетного периода отложенные факты хозяйственной деятельности (доходы и расходы);

2. По времени совершения:

- моментальные;

- длительные;

- абсолютные.

3. По записи отражения на счетах:

- простые;

- сложные;

- сборные;

- обратные;

- мешанные;

- сторнированные.

4. По форме изображения:

- структурные;

- линейные;

- матричные;

- графические.

5. По степени влияния на финансовое положение

- фактически проведенные и признанные в отчетном периоде;

- условные.

6. По законности и правомерности отражения

- правомерные;

- неправомерные.

7. По отношению к валюте баланса

- изменение в активе баланса (первый тип);

- изменение в пассиве баланса (второй тип);

- изменение в активе и пассиве баланса в сторону увеличения валюты баланса (третий тип);

- изменение в активе и пассиве баланса в сторону уменьшения валюты баланса (четвертый тип).

8. По отношению к хозяйствующему субъекту (предприятию)

- внешние;

- внутренние.

9. По уровню обобщенности

- группировочные;

- индивидуальные.

10. По отношению к контрагенту

- односторонние;

- двусторонние.

В плане счетов отражается, в обязательном порядке, каждый факт хозяйственной деятельности, а так же должен быть оценен, классифицирован и определен во времени.

При регистрации факта хозяйственной деятельности происходит установление информационной связи между синтетическими счетами (корреспонденция счетов).

Виды корреспонденции счетов:

1. В виде простых записей.

Один счет дебетуется, а второй счет кредитуется на одинаковую сумму (Л. Пачоли);

2. В виде сложных записей:

Один счет дебетуется, а несколько других кредитуется, или наоборот (А. ди Пиетро);

3. В виде сборных записей:

Несколько счетов дебетуется и несколько счетов кредитуется (Ф. Гельвинг);

4. Наличие обратных записей:

Сущность заключается в том, что неправильно указанные счета могут меняться местами (новые обороты арифметически устраняют старые, соответственно, устраняется ошибка, допущенная при применении двойной записи).

5. С помощью сторнированных записей:

При установлении связей между объектами учета может производить не только сложение, но и вычитание, записываемое красным цветом (А.А. Беретти).

На счетах бухгалтерского учета факты хозяйственной деятельности отражаются по принципу двойной записи (любой факт хозяйственной деятельности отражается на счетах дважды: по дебету одного счета и по кредиту другого). За отчетный месяц сумма дебетовых оборотов должна быть равна сумме кредитовых оборотов (нарушение данного условия говорит о наличие ошибки).

Выбор оптимального варианта решения хозяйственной ситуации.

Развитие рыночной экономики требует от бухгалтера высококвалифицированного и комплексного подхода к решению производственно-финансовых проблем коммерческих и некоммерческих организаций. Бухгалтерский учет в настоящее время охватывает весь спектр знаний, в которых должен ориентироваться бухгалтер:

- бухгалтерский финансовый учет;

- бухгалтерский управленческий учет;

- налоговый учет;

- определение оптимизации налоговых платежей;

- прогнозирование финансовых результатов;

- организация документооборота.

В современных условиях бухгалтерский учет все больше уходит от традиционных форм и все больше приобретает элементы налогового планирования и прогнозирования.

Юридический анализ хозяйственных операций и оценка налоговых последствий.

Каждое юридическое лицо (предприятия) и физическое начинает свою деятельность с вступления в сделки путем заключения договоров. Договор - соглашение направленный на установление, изменение или прекращение правоотношений.

Виды договоров:

Консенсуальные договоры вступают в силу после достижения сторонами соглашения по всем существующим условиям;

Реальные договоры предназначены для действительности, которых помимо заключения в требуемом законом виде необходимо реальная передача вещей или денег, по поводу которых заключен договор.

Формы договоров:

1) простая;

2) письменная;

3) нотариальная;

Договоры между организациями заключаются в письменной форме. В основе заключения договора - принцип свободы договора. Любой договор должен содержать определенные разделы: преамбула, предмет договора, срок договора, (если необходим), права и обязанности сторон, расчеты сторон, ответственность сторон, срок договора и причины его досрочного расторжения, разрешение споров, заключенное положение, юридические адреса и банковские реквизиты сторон, подписи сторон.

Все заключаемые руководителем предприятия договора до их подписания должен в оперативном порядке пройти процедуру согласования с соответствующими службами (юрист, экономист - бухгалтер). Одним из важнейших организационных нормативных документов является паспорт предприятий, который состоится сразу после регистрации предприятия и корректируется при изменении отдельных реквизитов. Важным участком юридической политики организации является:

1) ведение номенклатуры дел бухгалтерии и классификатора нормативных актов. Номенклатура дел предусматривает накапливания и хранение всех документов поступающих в бухгалтерию строго сгруппированными по их функциональному назначению вплоть до сдачи в архив. Классификатор нормативных актов - реестр всех действующих или отмененных нормативных актов, которые применялись и применяются при исполнении бухгалтерского учета.

2) Организация хранения бухгалтерских документов, регистров учета, машинограмм, смет реестров, расчетов к ним, других бухгалтерских документов, сдача их в архив в установленном порядке.

3) Ведение систематизированного учета положений, инструкций, методических указаний по вопросам учета и отчетности, других нормативных документов, относящихся к компетенции бухгалтерской службы.

Контрольные вопросы:

1. Каковы составляющие сущности бухгалтерского дела?

2. Что является объектом и предметом бухгалтерского дела?

3. В чем суть метода бухгалтерского дела?

4. Что представляет собой нормативное регулирование бухгалтерского учета?

5. Что способствовало появлению профессии «бухгалтер»?

6. Кому принадлежит авторство двойной записи и в чем её суть?

7. Какие виды учета вы знаете?

8. Какие основные виды современных профессий бухгалтера Вы знаете? Дайте краткую характеристику каждой из них.

9. Каковы основные задачи бухгалтерской службы?

10. Какие существуют виды организации бухгалтерской службы?

11. Что способствовало созданию института профессиональных бухгалтеров России? Каков порядок вступления и прекращения членства в ИПБиАР?

12. Как классифицируются факты хозяйственной деятельности?

4. Бухгалтерское дело в организациях различных форм собственности

В результате изучения темы студенты должны уяснить основные различия ведения бухгалтерского дела в различных формах собственности организации на конкретных примерах (некоммерческих организациях; производственных кооперативах; государственных унитарных организациях; хозяйственных товариществах и обществах).

Особенности организации бухгалтерского дела в хозяйственных товариществах и обществах.

Под хозяйственными товариществами (обществами) понимается, коммерческие организации с разделенным на доли учредителей уставным капиталом.

Виды хозяйственных товариществ:

- полное товарищество

Участниками (полными товарищами) являются индивидуальные предприниматели и коммерческие организации, которые осуществляют предпринимательскую деятельность и несут ответственность по его обязательствам принадлежащим им имуществом;

- товарищество на вере (коммандитное товарищество)

Вместе с полными товарищами имеется один или несколько участников- вкладчиков, которые несут риск убытков в пределах внесенных им сумм в форме вклада, а в деятельности товарищества участия не принимают.

Хозяйственные общества могут основываться в форме акционерного общества, общества с ограниченной или дополнительной ответственностью. Их участниками могут выступать как физические, так и юридические лица.

В имущество товарищества или общества вклад может быть внесен:

- деньги;

- ценные бумаги;

- имущественные права и т.д.

Участники хозяйственного общества или товарищества вправе:

- принимать участие в распределение прибыли;

- участвовать в управление делами (за исключением коммандистов в товариществах на вере);

- получать часть имущества или его стоимость в случае его ликвидации, после расчетов с кредиторами;

- знакомиться с бухгалтерскими книгами товарищества или общества, получать информацию о его деятельности.

Участники хозяйственного общества или товарищества обязаны:

- не разглашать конфиденциальную информацию о деятельности общества или товарищества;

- в порядке, предусмотренном учредительными документами вносить вклады.

Особенности хозяйственных товариществ:

полное товарищество.

действуют на основании учредительного договора, который подписывается всеми участниками. В договоре содержится информация о размере и сроках внесения вкладов в складочный капитал; об ответственности участником при нарушении своих обязанности по внесению вклада; о изменение его доли в складочном капитале. Прибыли и убытки распределяются между участниками товарищества пропорционально их доли в складочном капитале. Участники солидарно несут субсидиарную ответственность своим имуществом по обязательствам товарищества. Продолжают свою деятельность при наличии 2-х и более участников.

товарищество на вере.

порядок ведения дел происходит по правилам полного товарищества. Деятельностью товарищества управляет полные товарищи. Вкладчики не вправе участвовать в процессе управления и ведения дел товарищества. Прибыль распределяется между всеми членами товарищества, а убытки только между полными участниками. Продолжают деятельность при наличии 1 участника и 1 вкладчика.

Особенности хозяйственных обществ:

общество с ограниченной ответственностью - учреждается одним или несколькими лицами, уставный капитал разделен на доли в соответствии с учредительными документами. Участники не отвечают по обязательствам общества и рискуют получить убытки только в пределах внесенных им вкладов.

общество с дополнительной ответственностью - основные положения такие же, как и у общества с ограниченной ответственностью. Участники солидарно несут субсидиарную ответственность по обязательствам товарищества своим имуществом в равных пропорциональных размерах своему вкладу. Если один участник признается банкротом, то его ответственность по обязательства товарищества так же распределяется пропорционально между остальными участниками.

акционерное общество - участниками выступают лица, которым принадлежат акции (акционеры). Уставный капитал состоит из определенного количества акций. Акционеры несут ответственность в размерах стоимости принадлежащих акций.

Различают открытые и закрытые акционерные общества:

- открытые - вправе выпускать открытую подписку на выпускаемые им акции.

- закрытые - акции распределяются только среди учредителей общества или другого заранее определенного круга лиц.

Главное различие между акционерным обществом и обществом с ограниченной или дополнительной ответственностью является в распределение и перераспределение уставного капитала между своими участниками.

Изменение в размере доли уставного капитала среди участников общества с ограниченной или дополнительной ответственностью ведет к изменению учредительных документов, а в акционерном обществе такое изменение (количества принадлежащих акций) не приводит к изменению учредительных документов, а ведет к изменению в реестре акционеров.

Особенности организации бухгалтерского дела в производственных кооперативах, государственных унитарных организациях и некоммерческих организациях.

Деятельность производственных кооперативов регулируется ст. 107-112 ГК РФ. Производственным кооперативом признается добровольное объединение граждан на основе членства для совместной деятельности, основанное на их личном трудовом и ином участии и объединении его членами имущественных паевых взносов.

Кооператив не вправе выпускать акции; имущество, находящееся в собственности кооператива, делится на паи его членов в соответствии с уставом. Прибыль распределяется между членами производственного кооператива в соответствии с их трудовым участием или в ином порядке, отраженном в уставе.

Главной чертой производственного кооператива является наличие неделимого имущества, вместо уставного капитала чаще всего здесь создается неделимый фонд. Он представляет собой сумму имущества, объединенного участниками кооператива для совместного ведения предпринимательской деятельности. Неделимый фонд выполняет имущественную и гарантийную функцию, а его аналитический учет ведется только по стадиям накопления. С этой целью к счету «Уставный капитал» субсчет «Неделимый фонд» бухгалтерия открывает два аналитических счета: «Неделимый фонд» и «Оплаченный фонд». Аналитический учет по субсчетам ведется по каждому члену кооператива, каждой сумме пая и каждому объекту неделимого фонда.

Особенности организации бухгалтерского дела в государственных унитарных организациях и некоммерческих организациях.

В соответствии с ГК РФ государственное унитарное предприятие - это государственное и в то же время коммерческое предприятие. Унитарным предприятием признается коммерческая организация-несобственник, создаваемая государством или муниципальным образованием на праве оперативного управления. Их имущество неделимо на вклады, паи, доли, а целиком принадлежит собственнику-учредителю. Уставный фонд унитарного предприятия - это сумма имущества, закрепленного за ним собственником для осуществления коммерческой деятельности. Уставный фонд выполняет имущественную и гарантийную функции, хотя последняя несколько ограничена, так как казенные предприятия с правом оперативного управления имуществом обязаны отвечать по обязательствам только денежными средствами. При их недостатке к ответственности привлекается собственник (государство).

Согласно ст. 114 ГК РФ уставный фонд должен быть полностью оплачен собственником ко дню его регистрации. По этой причине аналитический учет к счету 80 «Уставный капитал» субсчет «Уставный фонд» не ведется до изменения первоначальной величины фонда. Только при увеличении фонда можно открыть аналитические счета «Неоплаченный фонд» и «Оплаченный фонд». В этом случае дебиторская задолженность учредителя по увеличенному, но не оплаченному фонду должна отражаться на счете 75 «Расчеты с учредителями» субсчет «Расчеты с государственными и муниципальными органами».

Не будучи собственником, учреждение обладает весьма ограниченным правом оперативного управления на переданное ему имущество. Такой вид прав не предполагает участия организации в предпринимательской деятельности, за исключением некоторых случаев, прямо предусмотренных ее учредительными документами. При недостатке денежных средств для расчетов с кредиторами последние вправе предъявить требования к собственнику-учредителю, который в данном случае полностью отвечает по долгам своего учреждения, поэтому банкротство финансируемых собственником учреждений исключено.

Особенности организации бухгалтерского дела в некоммерческих организациях.

Для выполнения целевых программ некоммерческой организации следует иметь смету, рассчитанную на определенный период времени, что предусмотрено ст. 3 Закона РФ «О некоммерческих организациях». Под сметой принято понимать документированный финансовый план поступления и расходования денежных средств на финансирование расходов организации.

Если организация выполняет несколько целевых программ, то при распределении административно-хозяйственных расходов она вправе самостоятельно выбрать метод учета таких расходов, отразив его в учетной политике.

Организация вправе использовать как формы бухгалтерской отчетности, утвержденные Приказом МФ РФ №4н «О формах бухгалтерской отчетности организаций», так и самостоятельно разрабатываемые формы при условии соблюдения общих требований, определенных ПБУ 4/99.

Хотя некоммерческая организация - это прежде всего организация, для которой извлечение прибыли не является основной целью деятельности, тем не менее она может заниматься и коммерческой деятельностью (привлекая дополнительные средства) для достижения уставных целей, ради которых она создана. Однако в отличие от коммерческой организации полученная некоммерческой организацией от предпринимательской деятельности прибыль не распределяется между ее участниками, а направляется непосредственно на уставные цели. Исключение составляют только потребительские кооперативы, поскольку согласно п. 5 ст. 116 ГК РФ полученные им доходы от предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законом и уставом, распределяются между его членами. При утверждении сметы высшим органом управления некоммерческой организации в смете должна быть учтена и прибыль от предпринимательской деятельности.

Контрольные вопросы:

1. Каковы особенности организации бухгалтерского дела в хозяйственных товариществах и обществах?

2. Какие виды хозяйственных товариществ Вы знаете? Дайте краткую характеристику.

3. Какие существуют особенности хозяйственных товариществ?

4. Какие виды хозяйственных обществ Вы знаете? Дайте краткую характеристику.

5. Каковы особенности организации бухгалтерского дела в производственных кооперативах, государственных унитарных организациях и некоммерческих организациях?

6. Каковы особенности организации бухгалтерского дела в некоммерческих организациях?

5. Бухгалтерские инструменты управленческого учета

В результате изучения темы студенты должны знать основные составляющие инструментов управленческого учета, а также калькуляционные системы, ее виды и иметь представление о бюджетировании и видах бюджетов.

Большинство управленческих систем являются сложными. Для них характерны:

многомерность;

многообразие составляющих элементов и форм взаимосвязи;

многократное изменение состава.

Калькуляционные системы (в иной терминологии -- системы калькулирования себестоимости) являются разновидностью учетных систем. Они обладают всеми вышеперечисленными критериями сложности. С позиций классификации систем калькулирования это исключает однозначность их группировки по какому-либо одному-единственному универсальному признаку. Любые упрощения признаков классификации систем калькуляции приводят либо к смешению, либо к подмене группировочных оснований их систематизации. Современные системы калькуляции могут быть классифицированы по нескольким группировочным признакам. Однако в целях осуществления бухгалтерской деятельности в области управленческого учета необходимо четко разграничить понятия «издержки», «затраты», «себестоимость» и «расходы». Совокупность этих понятий является предметом только управленческого учета. Финансовый и налоговый учет ориентированы на использование понятия «расходы».

Издержки производства представляют собой затраты труда, включающие наряду с затратами прошлого труда, овеществленными в средствах и предметах труда, затраты живого труда. Под себестоимостью продукции подразумевается стоимостная оценка использованных в процессе производства продукции материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Под затратами понимается стоимостное выражение использованных в хозяйственной деятельности организации за отчетный период материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

Виды калькуляционных систем:

1. Система учета переменных затрат (директ-костинг) предполагает использовать маржинальный подход, который применим при принятии решения относительно объемов производства, выборе производственной программы, ценообразования и т.д.

Калькуляционная система директ-костинг позволяет формировать себестоимость, рассчитанную только по переменным затратам, даже если они носят косвенный и непроизводственный характер. Данный подход предусматривает обязательное деление затрат на переменные и постоянные, а также целесообразно определить характер этих затрат по отношению к производственному процессу (производственные и непроизводственные) и способы их включения в себестоимость продукции (прямые и косвенные).

2. Система учета нормативных затрат организуется с выделением затрат по нормам и отклонениям от норм. В результате появляется возможность калькулировать фактическую себестоимость продукции оперативно, не дожидаясь окончания отчетного периода, на основе алгебраического суммирования нормативной себестоимости и отклонений от норм.

3. Попроцессная и позаказная калькуляционная система опираются на специфику калькуляционного объекта - соответственно процесса или заказа, связанного с учетом затрат по местам их возникновения и формирования себестоимости объекта учета и объекта калькулирования себестоимости продукции.

4. Система АВС распространена в зарубежной бухгалтерской деятельности. Особое развитие приобретает новое направление в управленческом учете- стратегический управленческий учет (в виду необходимости анализировать параметры внешнего рыночного окружения появляется интерес со стороны российских коммерческих организаций).

Бухгалтерское планирование (бюджетирование) и контроль

Под бюджетированием понимается процесс подготовки смет (бюджетов).

Бюджет является важным инструментом управленческого контроля. Бюджет представляет собой количественное выражение плана действий организации до той степени, до которой данные, включаемые в план, могут быть выражены в денежной оценке. Бюджет обычно разрабатывается на год, с разбивкой по месяцам или кварталам. Годовые бюджеты устанавливают направления, по которым следует двигаться, при этом формируется ответственность конкретных лиц за отклонение.

Бюджет, охватывающий всю деятельность предприятия, на предстоящий период называется генеральным. В процессе разработки генерального бюджета разрабатываются следующие разновидности бюджетов:

доходов и расходов;

инвестиций предусматривает прогноз приобретения долгосрочных активов на основе оценки рентабельности;

движения потоков денежных средств представляет смету по поступлению и оттоку денежных средств, находящихся в кассе и на расчетных счетах;

бухгалтерского (управленческого) баланса показывает конечный результат прогнозируемого периода и является заключительным этапом бюджетирования.

Бухгалтерская организация управленческого учета по центрам ответственности.

Основной целью бухгалтерской организации управленческого учета является создание учетной системы, обеспечивающей потребности стратегического и тактического управления, планирования, контроля и анализа деятельности организации в целом и отдельных ее структурных подразделений. Поэтому ключевое значение в процессе бухгалтерского проектирования и создание системы управленческого учета приобретает организационная структура хозяйствующего субъекта.

Организационная структура экономического субъекта реализуется в виде:

централизованной структуры (функционально-линейных, линейно-функциональных) представляют собой производственные и обслуживающие подразделения, ориентированные строго заданным функциям на достижение узкоспециальных целей;

децентрализованной структуры (процессные, матричные, сетевые) позволяет распространить ответственность руководителя центра прибыли (или центра инвестиций) на средний уровень, т.е. на уровень руководителей сетевых подразделений.

Децентрализация системы управления формируется под воздействием фактора:

1. укрупнение масштабов деятельности предприятия (динамическое изменение рынков сбыта, технологическое усложнение производства);

2. увеличение объемов и усложнение характера оперативной бухгалтерской информации (центральный орган управления не может эффективно использовать ее в принятии решений).

В связи с этим целесообразно осуществлять управление по центрам ответственности. В зависимости от предоставления полномочий и ответственности выделяют:

1. центры затрат (руководители несут ответственность за затраты; обычно не измеряют и не фиксируют результаты своей деятельности);

2. центры прибыли (руководители несут ответственность за доходы и за затраты; общая прибыль формируется по организации в целом; составляется отчет о прибыли);

3. центры инвестиций (руководители контролируют не только доходы, расходы и прибыль подразделений, но и эффективность использования инвестированных в них средств;

4. центры доходов (руководители несут ответственность только за доходы; основная задача-оптимизация доходов, путем оптимизации рынков сбыта).

Контрольные вопросы:

1. Что такое калькуляционная система?

2. Какие виды калькуляционных систем Вы знаете?

3. Что такое бюджетирование?

4. Какие виды бюджетов Вы знаете?

5. Что такое организационная структура и в каком виде она реализуется?

6. Что такое децентрализованная система управления и каким образом она формируется?

7. Почему целесообразно осуществлять управление по центрам ответственности?

6. Аудит финансовой отчетности как способ подтверждения ее отчетности

В результате изучения темы студенты должны знать роль аудита финансовой отчетности для предприятия в целом, выяснить основные задачи аудита, что подлежит ему, а также процесс формирования аудиторского мнения и факторы, на которые опирается аудитор для выражения профессионального мнения.

Аудит как основополагающая стадия бухгалтерского дела.

В бухгалтерском деле не представляется возможным определить место аудита без представления о назначении аудита и его характеристиках.

Под аудиторской деятельностью понимается предпринимательская деятельность по независимой проверки бухгалтерского учета и финансовой отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей (№119-ФЗ «Об аудиторской деятельности»).

Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствие порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации (№119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» п. 3 ст.1).

Для достижения цели необходимо решить задачи аудита.

Задачи аудита:

- контроль за соблюдением нормативных документов, регулирующих правила учета и представления отчетности;

- поиск и целесообразное применение резервов собственного и заемного капитала;

- осуществление проверки, достоверности отражения в бухгалтерском учете и финансовой отчетности расходов , доходов и финансовых результатов деятельности предприятия за определенный период.

Информационной базой аудита является данные бухгалтерского учета, что в свою очередь предполагает тщательную проверку первичных документов, на основе которой аудитор выражает свое мнение.

Клиент (экономический субъект) может оказывать существенное влияние на условия аудиторской проверки посредством выбора аудиторской организации. Экономические субъекты при выборе аудиторской организации опираются на следующие показатели:

- репутацию аудиторской фирмы;

- численность персонала и его опыт;

- степень ответственности за качество аудита;

- продолжительность работы;

- уровень цен на предоставляемые услуги.

Как правило, аудиторские организации, в целях снижения аудиторского риска, также избирательно подходят к выбору клиента, руководствуясь следующими факторами:

- частая смена аудиторских организаций;

- трудоемкость и сложность аудита;

- характер отрасли;

- состояние бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

- взаимоотношения с пользователями финансовой отчетности клиента (банки, акционеры, налоговые органы и т.д.).

Экономический субъект, желающий пригласить аудиторскую организацию для проведения аудиторской проверки, следует известить её в письменной форме, а аудиторская организация готовит ответ экономическому субъекту, который называется письмо-обязательство (составляется до заключения договора с клиентом в виду избегания не правильного понимания отдельных положений договора) и свидетельствует о согласии аудитора на проведение проверки.

Согласно условиям аудита в письме должны содержаться следующие данные:

1. Объект и цель;

2. Нормативно-правовые акты, регулирующие аудиторскую деятельность

3. Порядок проведения проверки дочерних компаний и филиалов экономического субъекта и необходимости их подтверждения в аудиторском заключении достоверности их отчетности.

По обязательствам аудиторской организации в письме следует представить следующие данные:

- о согласии соблюдать экономическую тайну;

- о ее ответственности;

- о форме представления результатов аудиторской проверки;

- о риске не обнаружения.

По обязательствам экономического субъекта письмо должно содержать следующие данные:

- о направлении при необходимости письменных запросов третьим лицам;

- об ответственности экономического субъекта;

- об обеспечении аудиторской организацией свободного доступа к требуемой организации;

- о неоказании давления на аудиторов с целью сокращения вопросов подлежащих проверке.

Также может быть включена в письмо-обязательство дополнительная информация по усмотрению аудиторской организации.

Договор на проведение аудита представляет собой договор возмездного оказания услуг, регулирующий взаимоотношения между аудитором и экономическим субъектом.

В договор должна быть включена следующая информация:

- права и обязанности экономического субъекта и аудиторской организации;

- ответственность сторон и порядок разрешения споров;

- предмет договора;

- условия оказания аудиторских услуг;

- стоимость и порядок уплаты предоставляемых услуг.

Процедуры аудита и их влияние на показатели отчетности.

Под процедурами аудита понимается производимые в определенном порядке и последовательности действия. Рассмотрим процедуры при проведении контроля на примере бухгалтерского баланса.

Основные положения бухгалтерского баланса, подлежащие аудиту: капитал и обязательства. При проверке отражения в отчетности имущества, аудитор должен убедиться в правильности:

- записи в аналитическом и синтетическом учете;

- отражение по статьям установленных форм бухгалтерской отчетности, составленных с применением учетных регистров;

- оформление первичных документов, отражающих хозяйственные операции экономического субъекта.

Первым в балансе идет раздел «Внеоборотные активы», итог которого формируют статьи «Нематериальные активы», «Основные средства», «Незавершенное строительство» и другие внеоборотные активы.

Нематериальные активы (НМА) отражаются на балансе по остаточной стоимости. Аудитор проверяет:

- порядок ведения аналитического учета НМА:

- правильность формирования финансового результата при выбытие НМА;

- обоснованность первоначальной стоимости поступающих объектов НМА;

- правомерность отнесения активов к нематериальным;

- правильность документального оформления операций связанных с движением нематериальных активов.

Основные средства (ОС) отражаются в бухгалтерском балансе как НМА по остаточной стоимости. Аудитор проверяет первоначальную стоимость активов и начисленной на неё амортизации. При проверке начисления амортизации аудитору необходимо уточнить по каким ОС она начисляется (нормативно-правовыми актами может быть предусмотрен особый порядок начисления). В соответствии с гл.25 НК РФ особое внимание аудитор уделяет правильности налогового учета ОС.

Аудитору необходимо убедиться в обоснованности величины незавершенного строительства. Аудиторские процедуры зависят от способа строительства объектов, которые затем будут приняты к учету в качестве ОС. Проверяется обоснованность учета затрат на строительство, правомерность их включения в стоимость строящегося объекта.

Аудит капитала предприятия проверяет правильность формирования всех составляющих раздела баланса «Капитал и резервы»:

уставный капитал - проверяется на предмет своевременности и законности его образования. Аудит уставного капитала подразумевает проверку соблюдения сроков оплаты капитала, оценка вносимого в счет оплаты имущества, а также правильности отражения на счетах бухгалтерского учета. Каждая организация самостоятельно устанавливает сроки оплаты уставного капитала, но не менее 50% акций общества, распределенных при его учреждении, должны быть оплачены в течение 3-х месяцев с момента государственной регистрации.

2. добавочный капитал - проверяется правильность его образования и увеличения, а так же обоснованности отнесения сумм в уменьшение капитала. Основная часть добавочного капитала образуется в результате проведения переоценки. Проверяя правильность проведения переоценки, аудитор должен:

- уточнить стоимость переоцениваемых объектов;

- произвести проверку, позволяющую определить суммы уценки (дооценки) первоначальной стоимости объекта и начисленной амортизации;

...