До основних недоліків діючих податкових систем в розвинених країнах можна віднести наступні:

- податкові системи залишаються складними для розуміння платників податків, податкове законодавство в цілій низці країн не систематизовано. Норми, регулюючі одні види оподаткування, можуть відрізнятися від норм, регулюючих інші види податків. Заповнення податкових декларацій є працею, що вимагає досконального знання не тільки норм податкового права, але і достатньо складного технічного оснащення. Постійно зростає число осіб, які не можуть заповнити декларацію самостійно, а звертаються за допомогою до фахівців. У ряді країн професія податкового адвоката стала не тільки самостійною, але і масовою. Розрахунки податків і представлення декларацій віднімають не тільки значний час, але і пов'язані з можливими матеріальними втратами в результаті помилок і недотримання графіків;

- число податків, парафіскальних зборів, обов'язкових платежів в більшості країн вимірюється десятками, а з урахуванням платежів обов'язкового характеру на регіональному і місцевому рівні, нерідко, перевищує сотні. Поєднання складності норм податкового права і великого числа податків і інших платежів обов'язкового характеру стає чинником, що знижує ефективність управління податковою сферою, і викликають численні нарікання платників податків;

- оподаткування доходів в багатьох країнах характеризується нерівномірністю розподілу податкового тягаря, що виражається в тому, що платники податків приблизно з одним рівнем доходів і одного соціального статусу платять різні податки;

- високі граничні ставки податків в оподаткуванні доходів приводять до втрати стимулів до праці, зростання оборотів тіньової економіки, вивозу капіталу і відходу виробництв в інші країни;

- недотримання принципів нейтральності оподаткування відносно форм і методів економічної діяльності обумовлює реєстрацію значного числа фіктивних компаній, ускладнення економічних зв'язків, створення специфічних форм економічної діяльності, зростання числа уявних операцій;

- численні пільги, що надаються чинним податковим законодавством, часто втрачають свою ефективність, перестававши бути стимулом для якихось корисних змін, і стають просто формою зниження податкових зобов'язань для підприємців, на високому рівні володіючих технологіями податкового планування;

- в цілій низці країн податкові експерти як істотний недолік діючого податкового права виділяють проблеми термінології. В країнах, що не відносяться до англомовних, в останні десятиріччя з'явилася величезна кількість термінів або не зрозумілих населенню країни, або таких, вживання яких породжує неоднозначність трактувань, плутанину і багатократне розширення спеціального лексикону (професійного сленгу). Для подолання цього явища у ряді країн вживається активним заходам, по масштабах і витратах зіставні з корінними змінами в податкових системах;

- цілу групу складають недоліки податкових систем, пов'язані з невідповідністю чинного податкового національного законодавства по організації прийомів і методів роботи податкових служб рівню розвитку міжнародних економічних відносин. Архаїчні норми і правила входять в суперечності із задачами уніфікації систем оподаткування в рамках міжнародних економічних і політичних співтовариств, союзів, організацій;

- значне число недоліків діючих податкових систем, суперечностей, не стикувань і розбіжностей в трактуваннях пов'язані із заходами, що проводилися в попередні роки і десятиріччя, багато норм податкового права втрачають своє значення або стають перешкодами для дозволу нових проблем, що виникають перед урядами і економічними суб'єктами.

- перегляди і реформи систем оподаткування, що здійснювалися в останні десятиріччя, були орієнтовані на наступні основні напрями:

- розширення бази оподаткування доходів фізичних осіб;

- перегляд системи податкових ставок по прибутковому оподаткуванню з метою зниження граничних ставок, зменшення ступеня прогресивності оподаткування і зменшення числа діючих ставок;

- різке скорочення числа податкових пільг, що надаються, і приведення діючих пільг в систему;

- зменшення відмінностей при вживанні різних видів режимів оподаткування окремих об'єктів;

- скорочення числа діючих податків, пари фіскальних відрахувань і інших платежів обов'язкового характеру, об'єднання окремих видів податків і платежів, що мають загальну базу і методологію визначення об'єму податкових зобов'язань, в один податок;

- зменшення специфіки оподаткування доходів і майна по галузях економічної діяльності;

- усунення багатократності оподаткування одних і тих же об'єктів на різних рівнях податкових систем;

- приведення норм чинного податкового законодавства у відповідність з міжнародними двосторонніми і багатобічними угодами, уніфікація оподаткування в рамках міжнародних об'єднань.

Науково доведено, що при збільшенні податкового навантаження на платника (зростання кількості податків і збільшення ставок податків, відміна пільг і преференції) податків ефективність податкової системи спочатку підвищується і досягає свого максимуму, але потім починає різко знижуватися. При цьому втрати бюджетної системи стають непоправними, оскільки певна частина платників податків або розоряється, або згортає виробництво, інша частина знаходить як законні, так і незаконні шляхи мінімізації встановлених належних до сплати податків. При зниженні податкового тягаря надалі для відновлення порушеного виробництва будуть потрібно роки.

Крім того, той платник податків, який знайшов реальні шляхи відходу від оподаткування, навіть при поверненні до «старого» рівня податкового вилучення, вже не платитиме податків в повному об'ємі. В зв'язку з цим проблема оптимального податкового навантаження платника податків грає особливу роль в побудові і вдосконаленні податкової системи будь-якої держави - з розвиненою економікою, що так і знаходиться в перехідному періоді.

Багатовікова практика побудови податкових систем в країнах з розвиненою ринковою економікою виробила певні показники, за межами яких неможлива ефективна підприємницька діяльність. Світовий досвід оподаткування показує, що вилучення у платника податків до 30-40% доходу - та межа, за межами якої починається процес скорочення заощаджень і тим самим інвестицій в економіку. Якщо ж ставки податків і їх число досягають такого рівня, що у платника податків вилучається більше 40-50% його доходів, то це повністю ліквідовує стимули до підприємницької ініціативи і розширення виробництва.

Іншими словами, ефективна податкова система повинна забезпечувати розумні потреби держави, вилучаючи у платника податків не більше 30% його доходів. Звичайно, з цього правила є виключення, які тільки підтверджують правильність встановленого правила. Податкова система окремих країн, зокрема Швеції, побудована таким чином, що платник податків віддає в державну казну 50% і більш свого доходу, і це не пригнічує його стимули до розвитку виробництва. Парадоксу в цьому немає, оскільки в цих країнах держава за рахунок податків вирішує багато задач економічного і соціального характеру, які в більшості інших країн платник податків вимушений вирішувати за рахунок своїх доходів, що залишилися у нього після сплати всіх податків, що належать. Отже баланс інтересів в даному випадку все ж таки зберігається.

У будь-якій державі функціонують десятки тисяч підприємств, що розрізняються між собою не тільки по видах діяльності, але і по ряду інших ознак, які неминуче впливатимуть на формування їх бази оподаткування і, відповідно, на розмір сплачуваних податків. Це і структура їх витрат виробництва і обігу, пов'язаного з отриманням доходу, і швидкість обороту капіталу, і різна фондомісткість і наукоємка виробництва, і рівень їх прибутковості і багато що інше. Враховувати все це при формуванні податкової системи необхідно, але дуже складно. Ось тут і повинен використовуватися показник відношення суми сплачуваних в країні податків до валового внутрішнього продукту.

Об'єктом обкладення корпоративним податком є валовий дохід підприємства за винятком фактично проведених і документально підтверджених витрат, вчинених з метою отримання доходів. Від корпоративного податку, як правило, звільняються організації, відповідно до статуту не ставлячі своєї за мету отримання прибутку. До таких організацій відносяться різного роду асоціації, фундації, партії, клуби і інші об'єднання при дотриманні наступних умов: вони не допускають повернення засобів, внесених засновниками, не розподіляють в їх користь одержувані доходи, не накопичують в якій-небудь формі доходи, а використовують їх в установленому порядку на цілі, передбачені статутом. Порушення хоча б однієї з перелічених умов, приводить до втрати безподаткового статусу, і всі доходи, одержані організацією в період, коли відбулося таке порушення, можуть підлягати обкладенню корпоративним податком.

Система оподаткування прибутку компаній у всіх країнах є тісно пов'язаною з системою прибуткового оподаткування фізичних осіб. У ряді країн корпоративний податок розглядається не як самостійний вид оподаткування, а як своєрідна надбавка (додатковий елемент) прибуткового оподаткування фізичних осіб. Як приклад можна назвати США, де більшість норм, регулюючих обкладення корпоративним податком, побудована на принципах оподаткування фізичних осіб.

Ставки центральних податків на прибуток юридичних осіб, як правило, є пропорційними, їх рівень залежно від вживання систем заліків коливається від 28% в Швеції до 53,2% в Італії.

Необхідною умовою для обкладення корпоративним податком є комерційна діяльність, здійснювана юридичною особою. Визначення комерційної або промислової діяльності дається в нормах цивільного і податкового законодавства країни. У Франції, наприклад, під комерційною (промислової) діяльністю розуміється діяльність, пов'язана з продажем, перепродажем, підрядом, наданням послуг, посередництвом, веденням банківських страхових і інших операцій, здобиччю сировини, його переробкою, виробництвом готової продукції або напівфабрикатів, перевезенням, зберіганням, здійсненням ремісничого виробництва.

Загальна схема визначення доходу оподаткування по корпоративному доходу аналогічна схемі визначення доходу оподаткування фізичної особи. З валового доходу, що включає виручку від реалізації товарів і послуг, відсотків, дивідендів, рентних надходжень, доходів від реалізації майна і інших доходів, віднімаються доходи, що звільняються від обкладення корпоративним податком, податки, сплачені з майна до бюджетів регіональних і місцевих органів влади, матеріальні витрати, пов'язані з виробництвом і реалізацією, витрати на заробітну платню і обов'язкові відрахування до фондів соціального призначення, амортизаційні відрахування, сплачені відсотки і рентні платежі, відрахування до фондів підприємства відповідно до чинного законодавства. В результаті цих вирахувань утворюється скоректований (адаптований, врегульований) дохід.

У багатьох країнах порядок визначення валових доходів і валових витрат використовується як стимуляційний і регуляційний чинник. Так, у США до числа валових витрат включаються спеціальні витрати, до яких належать суми одержаних дивідендів та інші. У Швеції з валового доходу вираховуються пенсії колишнім робітникам, премії страховим компаніям за пенсії робітникам підприємства, відрахування у фонди трудящих. У більшості країн із валового доходу вираховуються податки, сплачені органам місцевого самоврядування, оплата послуг юристів, економістів-радників, які запрошуються, внески добродійним товариствам, пожертвування заставам освіти, лікарням, будинкам інвалідів та престарілих, церковним парафіям, науково-дослідним установам, університетам худе.

Характернім є тієї факт, що в більшості країн ставка податку на прибуток корпорацій диференціюється від галузі економіки покладу (легка промисловість, машинобудування, хімічна промисловість).

Сплата корпоративного податку здійснюється рівними частками протягом року, щоквартально або щомісячно. У ряді країн для окремих категорій платників встановлюються особливі терміни по внесенню платежів. Після закінчення року, на підставі представлення річної податкової декларації, здійснюється визначення остаточних податкових зобов'язань і проводиться або доплата податку, або компенсація суми переплати.

Частка корпоративного податку в структурі обов'язкових відрахувань (платежів) в країнах Організації економічного співробітництва і розвитку складає 5-10%, що у декілька разів менше частки надходжень по прибутковому податку з фізичних лиць. Це зв'язано, з прагненням держав оподатковувати головним чином доходи, що перерозподіляються на потреби особистого споживання, стимулюючи інвестиційну активність.



2.4 Порівняльний аналіз податкової системи України та зарубіжних країн

Удосконалювати податкову систему України слід з урахуванням позитивного досвіду розвинутих зарубіжних країн. Зрозуміло, при цьому необхідно виходити із конкретних історичних та економічних особливостей України. Адже податкова стабілізація, як відомо, є важливим чинником економічної стабілізації країни.

Формування податкової системи України потребує вивчення досвіду розвинутих країн, податкові системи яких мають багатолітню історію. Наш власний досвід надзвичайно обмежений, оскільки в умовах адміністративно-командного соціалізму відносини між державою і підприємствами базувалися на прямому вилученні значної частини їхніх доходів до бюджету у вигляді відрахувань від прибутку, різного роду платежів.

Вивчення світового досвіду супроводжується порівнянням податкової системи України з податковими системами розвинутих країн, яке стає підставою для визначення шляхів удосконалення податкової системи України.

У світовій практиці державного регулювання економіки податкова система стоїть в одному ряді з такими інструментами, як бюджетне фінансування прийнятих пріоритетів і вплив через кредитну політику на грошовий обіг і господарську кон'юнктуру в цілому. І якщо фінансовий механізм є головним елементом економічних методів управління, оскільки саме він визначає мотивацію господарської діяльності, то податкова система - його несуча конструкція.

Щоб визначити адекватну сучасному етапові розвитку України модель податкової системи, треба розглянути загальні закономірності формування податкових систем, що відбивають причинно-наслідкові зв'язки між певними параметрами соціально-економічного, культурного розвитку країни та характеристиками її податкової системи. Критерієм адекватності буде відповідність характеристик податкової системи цим причинно-наслідковим зв'язкам.

Аби встановити закономірності, треба розглянути основні риси сучасних податкових систем розвинутих країн, їхню еволюцію та її причини.

1. Сучасним податковим системам властива вагома частка податкових надходжень бюджетів в ВНП. Наприкінці 90-х років вона становила: у США - 30%, Японії - 31%, Англії - 37%, Канаді - 37%, Німеччині - 38%, Італії - 40%, Франції - 44%, Бельгії - 46,1%, Нідерландах - 48%, Норвегії - 48,3%, Данії - 52%, Швеції - 61%.

Так, найменші масштаби перерозподілу державою ВНП характерні для американського варіанта ліберальної ринкової економіки та японської моделі. У США це зумовлено використанням податкової політики як засобу державного регулювання економічних процесів, перш за все як засобу створення умов, сприятливих для діяльності промислових компаній, що потребує низького рівня податкового тягаря в країні. В Японії невелика частка податків у ВНП є наслідком того, що податкова політика як метод державного регулювання відіграє другорядну роль. Провідна роль належить іншим методам - державному програмуванню, прямій державній підтримці певних галузей і підприємств (цільові субсидії і т. ін.).

Найвища частка податкових надходжень у ВНП характерна для шведського варіанта моделі функціональної соціалізації з властивим їй державним втручанням передусім не у виробництво, а у відносини розподілу, що зумовлює необхідність акумуляції в руках держави значної частки ВНП з її подальшим використанням на соціальні цілі.

2. Важливою характеристикою сучасних податкових систем розвинутих країн є їхня структура, дослідження якої почнемо з аналізу співвідношення прямих та непрямих податків. Це співвідношення має певні особливості в різних країнах. Так, у США, Японії, Канаді, Англії переважають прямі податки. У Франції - непрямі, 56,6%: податки на споживання, акцизи, внески підприємців у фонди соціального страхування. Німеччина, Італія мають досить урівноважену структуру податків (частка непрямих податків у Німеччині - 45,2%, в Італії - 48,9%).

Переважання на початку і в середині ХХ ст. непрямих податків зумовлене низьким рівнем доходів більшості населення, що об'єктивно обмежувало масштаби прямих податкових надходжень, а також відносною простотою збирання непрямих податків, адже форма прямого оподаткування потребує складного механізму обліку платників, об'єкта оподаткування, механізму стягнення податків.

Очевидним є зв'язок між співвідношенням прямих та непрямих податків і рівнем податкової культури. Адже саме податкова культура, що впливає на ефективність збирання податків, масштаби ухилення від сплати, разом з іншими чинниками створює сприятливі умови для підвищення ролі прямих податків.

Зміна співвідношення між прямими і непрямими податками на користь перших стала також наслідком зростання орієнтованості західних суспільств на соціальний компроміс, що зумовило підпорядкування податкових систем принципу соціальної справедливості.

Що ж до використання непрямих податків у сучасних розвинутих країнах, то вони зумовлені іншими причинами, зокрема, традиціями використання цих податків.

Однією з важливих причин розвитку непрямих податків в країнах ЄС стала, поряд з історичними традиціями, наполегливо впроваджувана політика уніфікації податкових систем країн співтовариства. Політика уніфікації була проголошена з самого початку інтеграційних процесів у Західній Європі. В наш час результатом цієї політики стало наближення методів вилучення непрямих податків, тоді як у сфері прямого оподаткування окремим країнам надається більша самостійність.

Значні масштаби непрямого оподаткування у Франції, Італії, Німеччині окрім вищезазначеної причини, зумовлені також особливостями соціально-економічної політики урядів цих країн, спрямованої, з одного боку на стимулювання за допомогою податків від господарської діяльності, що потребує застосування широкого спектра податкових пільг для корпорацій (тоді як, наприклад, у США податкова реформа 1986 р. скасувала більшість пільг), які зменшують надходження від податку на прибутки до бюджету (в Німеччині частка цього податку - 4,7%, у Франції - 5,4%).

Розвиток непрямого оподаткування пов'язується також з ідеями, що висловлюються, зокрема, німецькими вченими, згідно з якими “…оподаткування споживання становить меншу небезпеку для економічного зростання, ніж оподаткування особистих доходів і прибутку підприємств”.

Значна роль непрямих податків у багатьох західних країнах викликана також їхньою високою фіскальною ефективністю і використанням цих податків для збалансування місцевих бюджетів (зокрема в Німеччині). Можливість останнього зумовлена тим, що споживання є більш-менш рівномірним у територіальному розрізі, тому непрямі податки забезпечують рівномірніші надходження до місцевих бюджетів.

3. Наступним важливим аспектом структури податкових систем розвинутих країн є структура прямих податків, яка характеризується певними закономірностями, а саме - залежністю співвідношення між податком на прибуток корпорацій і особистим прибутковим податком від структури національного доходу. В країнах з розвинутою ринковою економікою у створеному національному доході переважають індивідуальні доходи. Тому частка особистого прибуткового податку значно вища. Податок на прибуток корпорацій не має великого фіскального значення. Його питома вага у податкових надходженнях більшості розвинутих країн порівняно низька. Винятком можна вважати лише Японію, де податки на прибуток, що отримуються на всіх бюджетних рівнях і під різною назвою, становлять 21,5% і відрізняються від частки особистого прибуткового податку всього на 5,3 процентного пункту.

Така роль податку на прибуток корпорацій у більшості розвинутих країн, окрім зазначеної причини, що створює можливість зменшення питомої ваги цього податку в податкових надходженнях, зумовлена ще й іншими причинами. Зокрема визнанням західною теорією та практикою жорсткого взаємозв'язку між розміром податку на прибуток і його впливом на виробничі стимули. Вважається, що обкладання прибутку податком, що перевищує 50% його величини, негативно впливає на стимули до приватнопідприємницької виробничої діяльності.

Таким чином, активне використання в практиці державного регулювання саме податкових важелів, і зокрема податку на прибуток, а також розуміння характеру регулюючого впливу цього податку на господарську діяльність створили необхідність зменшення його частки в структурі податкових надходжень. Однією з причин більш високої питомої ваги податків на прибуток у Японії є менше значення податкових методів державного регулювання, про що вже йшлося, і використання цього податку переважно у його фіскальній функції.

Якщо розглянути структуру прямих податків розвинутих країн в історичному аспекті, то можна помітити її відмінність від сучасної структури. Так у США напередодні Другої світової війни частка податку на прибуток корпорацій становила майже половину податкових доходів федерального бюджету, тенденція до її зменшення стала набирати сили в післявоєнний період: 1955 р. - 30%, 1969 р. - 20%, 1975 р. - 15%, 1980 р. - 13,3%, 1983 р. - 6,3%.

Цю відмінність можна пояснити як більш низьким рівнем індивідуальних доходів громадян, що дало менші надходження від особистого прибуткового податку в бюджет, так і особливостями податкової політики, концептуальну основу якої становила кейнсіанська теорія “ефективного попиту”. Прихильники цієї теорії головним інструментом фіскальної політики вважали не податки, а державні витрати. Тому фіскальна політика, що проводилася урядом США та багатьох інших країн, поєднувала дефіцитне (інфляційне) бюджетне фінансування з високим прогресивним оподаткуванням.

4. Структура непрямих податків розвинутих країн характеризується закономірним зменшенням питомої ваги специфічних і збільшенням питомої ваги універсальних акцизів. Так, середня частка специфічних акцизів у сукупних податкових надходженнях країн ОЕСР скоротилася з 20,2% у 1985 р. до 12,4% у 1998 р., а відповідний показник по універсальних акцизах зріс із 13,5% до 15,6%. Ця тенденція стала наслідком як політики ЄЕС, спрямованої на поширення використання універсального акцизу у формі ПДВ, так і об'єктивними перевагами цього податку: його високою фіскальною ефективністю, зумовленою ширшою базою оподаткування, з одного боку, і високою еластичністю споживання підакцизних товарів щодо цін і доходів споживачів, з другого боку, нейтральністю ПДВ щодо ринкового механізму ціноутворення.

Наведені приклади свідчать про те, яке велике значення мають у зарубіжних країнах проблеми урегульованості взаємовідносин платника податку з податковими органами, що, насамкінець, є головним фактором ефективності всієї системи оподаткування.

Таким чином, підсумовуючи результати аналізу формування податкових систем у різних країнах та визначаючи їхнє значення для України, можна дійти основного висновку, що проблема вдосконалення податкових систем постала не лише перед країнами з перехідною економікою, а й перед розвинутими державами. Вона об'єктивна й визначається необхідністю державного втручання в процес формування виробничих відносин і зміни тенденцій економічного розвитку.

Те, що податкові системи різних країн складалися під впливом різних економічних, політичних та соціальних умов, пояснює їхню недосконалість. Це, в свою чергу, зумовлює ту обставину, що в різних країнах ведеться постійний пошук оптимальних варіантів у галузі оподаткування. На думку багатьох економістів Західної Європи, податкова система оптимальна, якщо наслідує такі принципи:

а) витрати держави на утримання податкової системи та витрати платника, пов'язані з процедурою сплати, повинні бути максимально низькими;

б) податковий тягар не можна доводити до такого рівня, коли він починає зменшувати економічну активність платника;

в) оподаткування не повинно бути перешкодою ні для внутрішньої раціональної організації виробництва, ні для його зовнішньої раціональної орієнтації на структуру попиту споживачів;

г) процес отримання податків треба організувати таким чином, аби він більшою мірою завдяки накопиченню фінансових ресурсів сприяв реалізації політики кон'юнктури та зайнятості;

д) цей процес повинен впливати на розподіл доходів у напрямку забезпечення більшої справедливості;

е) при визначенні податкової платоспроможності приватних осіб слід вимагати надання лише мінімуму даних, які торкаються особистого життя громадян.

Наведений перелік переконує, що ці загальні вимоги значною мірою повторюють фундаментальні принципи, які мають бути основою для побудови податкової системи будь-якої цивілізованої держави. Тому основним напрямом підвищення ефективності податкових систем як основи для їх вдосконалення може бути активніше втілення фундаментальних принципів оподаткування, що є надбанням багатьох поколінь вчених і практиків. І хоча ці заходи специфічні щодо окремих країн, які вирізняються прихильністю до тієї чи іншої економічної теорії та власною інтерпретацією положень, у цілому вони спрямовані на досягнення справедливості й ефективності оподаткування. На сьогодні в країнах із розвинутою ринковою економікою податкова система дійсно повинна впливати на стабілізацію економічного циклу, стимулювання економічного зростання, обмеження інфляції та безробіття.

Для країни з перехідною економікою реалізація фундаментальних принципів при побудові податкової системи - надзвичайно складне завдання. Важко втілювати навіть ті завдання, що постали на початкових етапах переходу до ринкових умов господарювання, - усунення фіскального ухилу, надання цільової функції кожному з податків та пов'язаної з цим форми контролю платника за використанням сплаченого ним податку. І нині практичні заходи в сфері оподаткування - це, в основному, засоби оперативного ускладнення ситуації. За цих умов робота податкових органів на системній основі надто ускладнена. Теоретична концепція свідомого регулювання економічних процесів, важливим інструментом якого є податки, значною мірою робота майбутнього. Та все ж завдяки досягненню тимчасових компромісів перспективним напрямком розвитку оподаткування в країнах із перехідною економікою слід вважати спрямованість у побудові національної податкової системи з дотриманням основних принципів. Вони повинні використовуватися і як основні критерії для оцінки ефективності податкової системи.

Основне протиріччя при формуванні податкових систем полягає в неузгодженості потреб у податкових надходженнях із можливостями їхнього отримання.



3. РЕФОРМУВАННЯ ПОДАТКУ НА ПРИБУТОК ПІДПРИЄМСТВ НА УКРАЇНІ

3.1 Загальні принципи реформування податкових систем

Питання оподаткування є одними з основних у внутрішній політиці будь-якої держави. Проекти податкових змін і реформ складають вагому частину передвиборних програм провідних політичних партій. Вдосконалення податкових систем завжди висувається як пріоритетні задачі будь-якого уряду в розвинених країнах. Суперечність між потребами збільшення податкових доходів і необхідністю створення сприятливих умов для національного підприємництва виступає основною причиною змін у сфері оподаткування.

Податок є економічною категорією, оскільки грошові відносини, що складаються у держави з юридичними і фізичними лицями, носять об'єктивний характер і мають специфічне суспільне призначення - мобілізацію грошових коштів в розпорядження держави.

Виходячи з необхідності якнайповнішого задоволення потреб держави у фінансових ресурсах, а також в цілях виконання податками покладених на них функцій, держава встановлює сукупність податків, які повинні стягуватися за єдиними правилами і на єдиних принципах. Інакше кажучи, податки повинні бути з'єднані в цілісну єдину систему. Податкова система - це сукупність передбачених податків, принципів, форм і методів їх встановлення, зміни або відміни, сплати і вживання заходів по забезпеченню їх сплати, здійснення податкового контролю, а також залучення до відповідальності і заходів відповідальності за порушення податкового законодавства.

Правильно організована податкова система повинна відповідати наступним основним принципам:

- податкове законодавство повинне бути стабільне;

- взаємостосунки платників податків і держави повинні носити правовий характер;

- тяжкість податкового тягаря повинна рівномірно розподілятися між категоріями платників податків і усередині цих категорій;

- стягувані податки повинні бути відповідні доходам платників податків;

- способи і час стягування податків повинні бути зручні для платника податків;

- принцип не дискримінації, тобто рівність платників податків перед законом;

- витрати по збору податків повинні бути мінімальні;

- принцип нейтральності оподаткування відносно форм і методів економічної діяльності;

- принцип доступності і відвертості інформації по оподаткуванню;

- принцип дотримання податкової таємниці.

Податкові системи більшості країн складалися сторіччями під впливом різних економічних, політичних і соціальних умов. Тому цілком природно, що податкові системи різних країн відрізняються один від одного: по видах і структурі податків, їх ставках, способах стягування, фіскальних повноваженнях органів влади різного рівня, рівні, масштабах і кількості пільг, що надаються, і ряду інших найважливіших ознак. Разом з тим, для всіх країн існують загальні принципи, що дозволяють створити оптимальні податкові системи. Ці принципи багатоманітні і численні, в теж час в їх числі можна виділити найважливіші.

У першу чергу необхідно виділити принцип рівності і справедливості. Розподіл податкового тягаря повинен бути рівним, тобто кожний платник податків повинен вносити справедливу частку в державну казну. І юридичні, і фізичні особи повинні брати матеріальну участь у фінансуванні потреб держави пропорційно доходам. Але обкладення податками повинне бути загальним і рівномірно розподілятися між платниками податків.

У світовій практиці існує два підходи до реалізації принципу рівності і справедливості. Перший підхід полягає в забезпеченні вигоди платника податків. Згідно цьому підходу - сплачувані податки відповідають тим вигодам, які платник податків одержує від послуг держави, т. е., платнику податків повертається частина сплачених податків шляхом виплат з бюджету різного роду компенсацій, фінансування освіти, охорони здоров'я тощо. Таким чином, в даному випадку має місце зв'язок вказаного підходу із структурою витрат бюджету. Другий підхід в реалізації принципу рівності і справедливості полягає в здатності платника податків платити податки. В даному випадку цей підхід не прив'язаний до структури витрат бюджету. Кожний платить свою частку залежно від платоспроможності. В побудові податкових систем ці два підходи, як правило, поєднуються, що забезпечує найсприятливіші умови для реалізації цього найважливішого принципу побудови податкової системи.

Раціональна і стійка податкова система неможлива без дотримання принципу стабільності податкових ставок. Реалізація цього принципу забезпечується тим, що податкові ставки повинні затверджуватися законом і не повинні часто переглядатися.

У умовах ринкової економіки важливим питанням, пов'язаним з ефективністю виробництва і загальним економічним розвитком країни є правильна побудова і організація податкових відносин господарюючих суб'єктів і громадян з державою. Їх не слід розглядати тільки у фіскальному аспекті, тобто як державні доходи, які забезпечують інтереси бюджету. Податки повинні стати істотним важелем державного регулювання, за допомогою якого модно достатньо ефективно впливати на процеси економічного зростання і соціального розвитку.

У всіх країнах діють норми, відповідно до яких обов'язково повинен існувати тривалий період між моментом ухвалення яких-небудь податкових змін і моментом вступу їх в силу.

У правовій державі всі взаємостосунки платників податків і держави можуть регулюватися тільки законами.

Уряд має право лише пропонувати які-небудь зміни, але силу закону ці зміни можуть приймати лише після їх твердження самим найвищим законодавчим органом. Принцип правових взаємостосунків припускає також взаємну відповідальність сторін у сфері податкового права.

Принцип розподілу тяжкості податкового тягаря не є жорстким при побудові податкової системи, але його недотримання або часті грубі порушення приводять до такого важкого результату, як масове ухилення від сплати податків. Добитися рівності, справедливості і науковій обґрунтованості в розподілі податкового тягаря не вдавалося і не вдається жодній державі в світі.

Ймовірно, ніхто і ніколи не створить податкову систему, яка підходила б для всіх платників податків і всіма громадянами країни сприймалася як справедлива. Але законодавець будь-якої країни повинен прагнути того, щоб не припустити значної нерівномірності в розподілі тяжкості податкового тягаря по різних категоріях платників податків, що розрізняються по соціальному складу, роду занять, місцю проживання і т.д., а також не припустити різного рівня оподаткування осіб з приблизно рівними доходами. Пропорційність доходів різних категорій населення, що вилучаються за допомогою податків, не повинна бути обов'язковою метою законодавця, проте, значні диспропорції є небажаними.

Найгрубішим порушенням принципу рівномірності розподілу тяжкості податкового тягаря є ухилення від сплати податків. Розповсюдження масових ухилень від сплати податків свідчить про відсутність контролю держави за сферою оподаткування.

Принцип відповідності стягуваних податків з доходами платників податків полягає не тільки в тому, що після сплати податку у платника податків повинні залишатися засоби, достатні для нормальної життєдіяльності і розширення економічної діяльності, але і в тому, що в окремі періоди, а саме в період внесення податкових платежів, останні не повинні перевищувати рівня поточних надходжень. Інакше виникає можливість масових банкрутств, обумовлених податковим чинником.

Дотримання принципу створення максимальних зручностей для платників податків є важливою задачею держави, прагнучої до економічного зростання. Зручності платника податків - це не тільки встановлення термінів внесення податкових платежів, можливості отримання відстрочень і розстрочок, але і зрозумілість норм і правил податкового законодавства. Доступність норм і правил податкового законодавства для всіх категорій платників податків є метою законодавців у всіх країнах світу, проте ні в одній країні цю мету не можна вважати досягнутою. Мінімальними вимогами в цій області можна рахувати наступні:

- кожний термін, що використовується, повинен мати своє єдине значення, встановлене законом;

- кількість видаваних законодавчих актів не повинна бути надмірною;

- законодавчі акти і норми, що містяться в них, не повинні суперечити один одному;

- тексти законів повинні бути зрозумілі людині з середнім для даної країни рівнем освіти;

- при зміні яких-небудь норм в законодавчих актах, опублікованих в попередні роки, повинен публікуватися їх новий змінений текст.

Одним з найважливіших принципів побудови податкових систем є принцип рівності платників податків перед законом. Про цей принцип можна сказати, що він неухильно дотримується в переважній більшості розвинених і практично завжди порушується в нерозвинених країнах. Під рівністю платників податків розуміються їх загальні і рівні права і відповідальність у сфері оподаткування. Ні для кого не повинні передбачатися такі права або відповідальність, які не могли б бути поширені на інших. Порушення принципу рівності платника податків перед законом виявляється в податковій дискримінації, яка може виражатися по статевому, расовому, національному, становому, віковому або іншим ознакам.

До найгрубіших проявів податкової дискримінації відносяться індивідуальні податкові пільги, тобто які-небудь переваги, що надаються не категорії платників податків, а певній особі або певним особам. Заборони на надання індивідуальних пільг містяться в законодавстві переважної більшості країн.

Принцип нейтральності оподаткування відносно форм і методів економічної діяльності не суперечить регулюючій функції податків. Будь-які податкові системи завжди впливають на ухвалення рішень в економіці. Безумовно, є нормальною ситуація, коли податки стимулюють приплив капіталу в передові галузі промисловості, створюють бар'єри для імпорту, перешкоджають перенаселенню столиць або надкрупних міст, стимулюють зниження споживання одних видів продукції і в той же час випуск і споживання інших, стають перешкодою для переміщення на територію країни шкідливих виробництв і притоки низькоякісних товарів. Але податки не повинні впливати на форми підприємницької діяльності і поведінку громадян в тих випадках, коли в такому впливі немає значення. Придбавати устаткування, сировина, матеріали, іноземну валюту, брати кредити, створювати нові підприємства, об'єднання, асоціації і фундації, проводити наукові дослідження, здавати майно в оренду або продавати його - все це і багато що інше підприємці повинні робити, керуючись власними цілями і задачами, рівнем своїх уявлень і прогнозів, оцінкою своїх можливостей, але не через які-небудь особливості або вимоги податкового законодавства. Вибір між індивідуальним, сімейним підприємством, товариством, кооперативом або акціонерним суспільством підприємець повинен робити на основі аналізу власних ресурсів і можливостей, переваг тієї або іншої форми організації економічної діяльності, а не на основі того, що законодавець для різних форм передбачив значні відмінності по режимах оподаткування доходів. Основну увагу при створенні підприємства повинно надаватися розподілу участі в капіталі, ув'язці взаємних зобов'язань, обліку специфіки галузі і умовам розподілу доходу, а не розрахункам того, скільки доведеться платити податків при виборі того або іншого варіанту організаційної форми підприємства. При складанні умов договору сторони повинні думати про те, щоб договір допоміг їм згодом швидко і ефективно вирішувати ті проблеми, які можуть виникнути, а не про те, який вид договору дозволить економити на сплаті податків.

Одним з найяскравіших свідоцтв грубого порушення принципу нейтральності податків відносно форм і методів економічної діяльності є швидке розповсюдження (як правило, в абсурдних кількостях) підприємств із специфічними функціями, особливостями реєстрації або сферами діяльності: банків, бірж, страхових компаній, інноваційних фірм, підприємств з високою часткою інвалідів і пенсіонерів, «підприємств з іноземними інвестиціями».

До основних наслідків порушення принципу нейтральності оподаткування відносно форм і методів економічної діяльності відносяться: спотворення даних і матеріалів державної статистики, велике число «паперових підприємств», різке збільшення частки уявних операцій, масове ухилення від сплати податків. Одержуючи незначні суми від реєстрації нових юридичних осіб, держава втрачає колосальні податкові надходження, а також можливості по ефективному регулюванню підприємницької діяльності в країні.

До числа основних принципів побудови цивілізованої податкової системи можна віднести також принцип доступності і відвертості інформації по оподаткуванню, а також інформації про витрачання засобів платників податків. Відвертість і доступність інформації з усіх питань оподаткування представляє найжорсткіший принцип, він повинен виконуватися неухильно. Суть його полягає в тому, що не повинне існувати жодного документа з питань оподаткування, який був би неприступний будь-якому платнику податків. Вживання цього принципу на практиці означає обов'язок податкових органів надавати будь-яку інформацію з питань регламентації податкової сфери будь-якій особі, що побажала її одержати. В розвинених країнах податкові органи безкоштовно показують всі джерела права по податках, дають роз'яснення і необхідні консультації. Платня може стягуватися лише при наданні таких додаткових послуг, як переклад інформації на інший носій, або при складанні тематичних підбірок, проте і ці види послуг, як правило, теж безкоштовні.

Відвертість і доступність інформації може обмежуватися лише областю правил по контролю за стягуванням податків і окремими даними про надходження по певних категоріях платників податків і по окремих територіях і регіонах.

Принцип дотримання податкової таємниці є обов'язковим для податкових органів цивілізованої країни. У ряді країн діє категорична заборона на розголошування і публікацію відомостей не тільки по окремих платниках податків, але і по ряду категорій платників податків, якщо число платників певної категорії є обмеженим або яким-небудь чином можна обчислити економічні показники одного з них.

Доступність інформації про витрачання засобів платників податків - ця така вимога, яка не тільки виконується, але навіть перевиконується в тих країнах, де уряд відчуває відповідальність перед своїми громадянами. Хоча забезпечення доступу до інформації про витрачання бюджетних засобів, строго кажучи, не можна віднести до принципів побудови власне податкової системи, інформованість населення про державні витрати в розвинених країнах завжди вважалася одним з основних засобів підвищення ефективності роботи виконавської влади по збору податків.

У зв'язку з тим, що у уряду не буває і не може бути власних засобів, а всі бюджетні засоби є засобами громадян країни, плани по витрачанню і звіти про їх використовування в правових державах завжди детальні. Щорічно публікуються звіти про виконання бюджету. Вони містять численні додаткові матеріали на цю тему, брошури, буклети, і безкоштовно розсилаються кожному платнику податків одночасно з розсилкою бланків податкових декларацій, а у ряді країн існує практика вивішування на дверях будівель місцевих законодавчих органів звітів про витрачені засоби.

Значною мірою спрямованість реформ визначається політичними чинниками, цілями і задачами політичних партій, провідних ті або інші зміни в податковій сфері

3.2 Неефективність податку на прибуток підприємств в Україні та пропозиції щодо їх усунення

Система оподаткування прибутку значно впливає на прийняття багатьох фінансових рішень на підприємстві. Стимулювання розвитку підприємства - основне завдання прибутку в економіці з ринковими відносинами. Тільки завдяки одержанню прибутку розвивається підприємство.

Слід відзначити, що на сьогодні тема впливу податку на прибуток на підприємницьку діяльність залишається не досить дослідженою проблемою. Підходи, які використовуються на Заході, не завжди ефективні в умовах трансформації економіки України. Тому актуальним є науково обґрунтоване адаптування досвіду функціонування зарубіжних фірм і дослідження та впровадження вітчизняних механізмів впливу податків на формування й використання прибутку підприємств.

Фіскальну функцію повинні виконувати в першу чергу - непрямі податки, а регулювальну - прямі, насамперед податок на прибуток підприємств, Розглядаючи детальніше регулювальну функцію українського податку на прибуток, то її можна визначити, як антирегулювальну.

Головна причина неефективності української податкової системи полягає в тому, що при її формуванні в основу покладався принцип лінійності, який розуміється як наявність однобічної залежності величини податкової ставки від суми податку.

Відмовившись від принципу лінійності, можна запропонувати регресивне оподаткування прибутку підприємств. Полягає принцип в тому, що при його оподаткуванні можна використовувати систему ставок податку, причому ставка податку повинна зменшуватись за умови збільшення розміру об'єкта оподаткування. Тоді розмір податку збільшився б при зниженні ставки за рахунок зростання розміру прибутку. Співвідношення між зниженням ставки і збільшенням прибутку необхідно підібрати таким чином, що б зниження ставки не набагато відставало від зростання прибутку і щоб абсолютний розмір податку збільшувався. Але це відставання між зниженням ставки і збільшенням прибутку має бути обґрунтованим і достатнім, щоб такий підхід в оподаткуванні відповідав би й інтересам платників податків, не применшуючи їхніх стимулів до підприємницької діяльності і не зменшуючи частину прибутку, що залишається в їхньому розпорядженні.

Прибуток є на сьогодні єдиним потенційним джерелом коштів для українських підприємств, що за кращих умов могло б забезпечити реальне поповнення капіталу.

У разі одержання прибутку підприємству залишається мізерна його частина внаслідок сильного податкового пресу. Якщо у країнах із розвинутою ринковою економікою завдяки цілеспрямованим заходам уряду скорочується частина корпоративного податку в доходах бюджету, то в Україні зменшення частини податку на прибуток підприємств спричинене відсутністю джерела стягнення податку, тобто зниженням прибутковості підприємств.

Зменшення прибутковості підприємець безпосередньо позначається на дохідній частині бюджету. В структурі бюджетних доходів України протягом останніх років поступово скорочується питома вага податку на прибуток підприємств. За декілька років із такими темпами зростання збитковості підприємств питома вага податку на прибуток підприємств не становитиме в бюджетних доходах України навіть 10%.

Отже збільшення кількості неприбуткових підприємств буде свідченням скорочення і в подальшому бюджетних доходів.

В умовах трансформації податкової системи України податок на прибуток підприємств є одним із центральних податків, якому приділяється максимальна увага.

Важливим аспектом нині є методологія оподаткування прибутку підприємств незалежно від назви самого податку.

На основі вище сказаного можна зробити висновок, що оподаткування прибутку підприємницьких суб'єктів спрямоване на прискорення темпів економічного зростання й підвищення рівня добробуту суспільства. Фінансовий стан суб'єктів господарювання прямо пропорційно впливає і на стан державних фінансів і на фінансове забезпечення населення, тобто є найвагомішим індикатором фінансово-економічного стану в державі.

При стягненні податку з прибутку підприємств не завадило б запровадити регресивну податкову шкалу, коли ставки податків зменшуються разом із підвищенням величини отриманого підприємствами прибутку. Податкові ставки повинні бути нижчими за чинну. [19] Окрім цього варто ввести в України вищий за чинний податок на прибуток підприємств-монополій, що практикується в ринкове розвинутих країнах і який сприятиме встановленню належної податкової справедливості підприємств і компенсує достатньою мірою бюджетні доходи завдяки таким заходом зросте кінцевий фінансовий результат підприємств після оподаткування - чесний прибуток, що стимулюватиме здійснення додаткових інвестицій. Водночас у сукупності це сприятиме походженню коштів до бюджету.

Спрощений механізм прибуткового оподаткування із заохочувальними заходами, спрямованими на розвиток їхньої діяльності, спонукатиме платників податків до виходу із сфери тіньової економіки.

Зазначені моменти слід включити до Податкового кодексу України, розгляд проекту якого підходить до завершення. Ухвалення Податкового кодексу сприятиме усуненню численних вад чинного податкового законодавства, а також необхідності постійно вносити у великій кількості зміни до нормативних актів із питань оподаткування прибутку підприємств, зміни до яких і доповнення вносяться досить часто.

В інтересах держави враховувати фінансові потреби суб'єктів господарювання, тому що доходи підприємств сосновою її доходів. Звідси випливає важливість оптимального розподіл у фінансових ресурсів. Тобто прибутку підприємств, шляхом оподаткування. У кінцевому підсумку ефективно використовуватимуться функції прибутку:

1) фіскальна - формування бюджетний доходів у вигляді податків;

2) стимулювальна - заохочення до розвитку діяльності підприємств;

3) регулювальна, як поєднання першої і другої функції - забезпечення оптимальних пропозицій розподілу обмежених фінансових ресурсів із метою їх раціонального використання різноманітними суб'єктами.

3.3 Розрахунок прямих податків на прикладі ФОП Новітченко І.В.

Розрахуємо деякі види прямих податків на прикладі ФОП Новітченко І.В.

Основними видами діяльності ФОП Новітченко І.В. є оптова торгівля недержавних організацій, крім споживчої кооперації; оптова торгівля автотоварами.

Звітним періодом вважаємо ІІ квартал 2008 року.

ФОП Новітченко І.В. є платником податку на прибуток, тобто кожного кварталу бухгалтер здає Декларацію з податку на прибуток підприємства, форма якої затверджена Наказом Державної податкової адміністрації України 29.03.2003 № 143, в органи державної податкової інспекції не пізніше 20 числа наступного за звітним періодом (Додаток А).

В даній Декларації вказуються всі передбачені в ній показники. У випадку не заповнення того чи іншого рядку внаслідок відсутності операції, в цьому рядку ставиться прочерк. В Декларації не повинно бути ніяких виправлень. Декларація заповнюється у тисячах гривень з одним десятинним знаком.

Декларація складається із заголовної та основної частин та дванадцяти Додатків. У заголовній частині декларації відображаються повна назва підприємства, звітний період, ідентифікаційний код за ЄДРПОУ, код виду економічної діяльності (КВЕД), місце знаходження та інші реквізити платника.

У Декларації визначається загальна сума валових доходів платника податку, отриманих (нарахованих) від усіх видів діяльності за податковий період у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах (рядки з 01 по 01.6); сума коригування валових доходів, яка включає до свого складу зміну суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг) (рядок 02.1), самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів (рядок 02.2), врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості (рядок 02.3), скоригований валовий дохід (рядок 03).

Далі в Декларації визначається сума валових витрат підприємства за звітний період, в тому числі: витрати на придбання товарів (робіт, послуг), убуток балансової вартості запасів, витрати на оплату праці, суми страхових зборів (внесків) до фондів державного загальнообов'язкового страхування та інших соціальних фондів, витрати на поліпшення основних фондів та інші (рядки з 04 по 04.12); сума коригування валових витрат (рядки з 05 по 05.3) та сума скоригованих валових витрат (рядок 06).

...