Сущность налога на прибыль организаций, его основные элементы, роли и перспективы развития для эффективной системы налогообложения

- надбавки за работу и за непрерывный стаж работы в тяжелых климатических условиях;

- оплата труда, сохраненная на время учебных отпусков, расходы на проезд к месту учебы и обратно;

- оплата труда за время вынужденного прогула;

- расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате, за выполнение ими работ по договорам гражданско-правового характера, за исключением оплаты по договорам с индивидуальными предпринимателями;

- отчисления в резерв на предстоящую оплату отпусков и (или) в резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет.

В состав расходов на оплату труда включаются также взносы по следующим договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения):

- долгосрочного страхования жизни, заключенным на срок не менее 5 лет и не предусматривающих выплат в виде рент и аннуитетов в пользу застрахованного лица;

- негосударственного пенсионного обеспечения при условии применения схемы, предусматривающей учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов, и (или) добровольного пенсионного страхования при достижении участником и (или) застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством РФ, дающих право на установление пенсии, и в течение периода действия пенсионных оснований. Договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, но в течение не менее 5 лет, а договоры добровольного пенсионного страхования - выплату пенсий пожизненно;

- добровольного личного страхования работников на срок не менее 1 года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников;

- добровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты им трудоспособности.

Совокупная сумма платежей по договорам добровольного страхования жизни, добровольного пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения включаются в состав расходов в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда.

Взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 6 % от суммы расходов на оплату труда.

Взносы по договорам добровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты им трудоспособности, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 10 000 рублей в год на одного застрахованного работника.

При расчете предельных размеров платежей в расходы на оплату труда не включаются суммы указанных взносов (ст. 255).

Амортизируемое имущество, объекты интеллектуальной собственности со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20000 рублей, используемые для извлечения дохода.

Амортизируемым имуществом также признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.

Не подлежат амортизации:

- земля и иные объекты природопользования, материально-производственные запасы, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги;

- имущество бюджетных организаций, за исключением приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемого для осуществления такой деятельности;

- имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности;

- имущество, приобретенное с использованием бюджетных средств целевого финансирования;

- объекты внешнего благоустройства;

- продуктивный скот, кроме рабочего;

- приобретённые издания, стоимость приобретённых изданий включается в состав расходов в полной сумме в момент их приобретения;

- имущество, безвозмездное получение которого налогоплательщиком, не признается доходом для целей исчисления налога на прибыль;

- приобретенные права на объекты интеллектуальной собственности, если оплата по договору на приобретение производится периодическими платежами.

Из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства:

- переданные в безвозмездное пользование;

- переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительность свыше 3-х месяцев, при расконсервации срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта на консервации;

- находящиеся по решению руководства организации на реконструк-ции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

Первоначальная стоимость амортизируемого имущества определяется как сумма расходов на его приобретение (создание).

Первоначальная стоимость амортизируемого имущества изменяется в случаях осуществления капитальных вложений в объекты основных средств путем достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям. Барулин, С. В. Налоговый менеджмент : учеб. пособие - М.: Омега-Л, 2008. - 269 с.

Нематериальными активами признаются приобретенные и созданные налогоплательщиком объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве или для управленческих нужд свыше 12 месяцев.

К нематериальным активам относятся, в частности:

- исключительное право патентообладателя на использование объекта промышленной собственности;

- исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, баз данных;

- исключительное право автора и иного правообладателя на использование топологии интегральной микросхемы;

- исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товара и фирменное наименование;

- исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;

- владение ноу-хау, секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого, научного опыта.

Первоначальная стоимость нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведения до состояния, в котором они пригодны для использования.

Не относятся к нематериальным активам:

- не давшие положительного результата научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы;

- интеллектуальные и деловые качества персонала (ст. 255-256).

Основные средства объединяются в амортизационные группы по срокам полезного использования на основании классификации, утвержденной постановлением Правительства РФ.

Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода данного объекта в эксплуатацию с учетом классификации, утверждаемой Правительством РФ. Дата ввода объекта в эксплуатацию определяется по данным соответствующих унифицированных форм первичной учетной документации.

Увеличение срока полезного использования объекта в случае его реконструкции или модернизации допустимо в пределах сроков, установленных для той группы, в которую ранее был включен объект.

Капитальные вложения в арендованные объекты амортизируются в следующем порядке:

- капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендодателем арендатору, амортизируются арендатором по общим правилам;

- капитальные вложения, произведенные с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования арендованных объектов.

Срок полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия правоустанавливающих документов или исходя из условий соответствующих договоров. При невозможности определения срока полезного использования объекта нематериального актива норма амортизации устанавливается в расчете на 10 лет (но не более срока деятельности налогоплательщика).

Для видов основных средств, не указанных в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается в соответствии с техническими условиями изготовителей.

Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию (ст.257-258).

Амортизация может начисляться линейным или нелинейным методом ежемесячно, начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию. Начисление амортизации по объекту имущества в виде капитальных вложений в объекты арендованных основных средств начинается у арендодателя с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода имущества эксплуатацию, но не ранее месяца, в котором арендодатель произвел возмещение указанных вложений, у арендатора - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода имущества эксплуатацию.

Начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного списания стоимости объекта либо выбытия его по любым основаниям.

Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 % (не более 30 % - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 % (не более % процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 НК РФ.

Выбранный метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации по объекту.

Амортизационная премия не учитывается при расчете сумм амортизации. При применении нелинейного метода начисления амортизации применяются нормы амортизации, перечисленные в Таблице (2.1.).

Таблица 2.1.*Показатели нормы амортизации премий

Амортизационная группа	Норма амортизации (месячная)
Первая	14,3
Вторая	8,8
Третья	5,6
Четвертая	3,8
Пятая	2,7
Шестая	1,8
Седьмая	1,3
Восьмая	1,0
Девятая	0,8
Десятая	0,7

*Источник: Барулин, С. В. Налоговый менеджмент. - М.: Омега-Л, 2008. - 269 с.

В отношении основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, а также собственных основных средств сельскохозяйственных организаций промышленного типа может применяться повышающий коэффициент, но не выше 2. В отношении предметов договора лизинга может применяться повышающий коэффициент, но не выше 3.

Резиденты промышленно-производственной особой экономической зоны вправе применять повышающий коэффициент, но не выше 2.

Допускается применение пониженных норм на основании решения руководителя, закрепленного в учетной политике, только с начала и в течение всего налогового периода.

В случае приобретения объектов основных средств, бывших в употреблении, норма амортизации может определяться с учётом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.

Если срок фактического использования объекта у предыдущих собственников окажется равным или превышающим срок полезного использования, определяемый классификацией основных средств, налогоплательщик вправе самостоятельно определить срок полезного использования с учётом требований техники безопасности и других факторов.

При получении в виде вклада в уставный капитал или в порядке правопреемства основных средств, бывших в употреблении, получатель вправе определять срок полезного использования как установленный предыдущим собственником, уменьшенный на количество лет эксплуатации данного имущества предыдущим собственником (ст.259).

Данные расходы рассматриваются как прочие расходы и признаются в том периоде, когда они были осуществлены в размере фактических затрат.

Для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта допустимо создание резервов под предстоящие ремонты.

Данный порядок применяется также в отношении расходов арендатора, если не предусмотрено их возмещение арендодателе (ст. 260).

Расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера.

Указанные расходы признаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем завершения данных работ, и включаются в состав прочих расходов.

К указанным расходам, в частности, относятся:

- расходы на поиски и оценку месторождений, разведку и (или) гидрогеологические изыскания на участке недр в соответствии с разрешениями уполномоченных органов. Включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев;

- расходы на подготовку территории к ведению работ, в соответствии с установленными требованиями к безопасности, охране природных ресурсов и окружающей среды. Включаются в состав расходов равномерно в течение 5 лет, но не более срока эксплуатации;

- расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам. Включаются в состав расходов равномерно в течение 5 лет, но не более срока эксплуатации (ст. 262).

Расходами на НИОКР признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции, в частности расходы на изобретательство.

Расходами на НИОКР признаются также иные расходы в форме отчислений в фонды, зарегистрированные в порядке, предусмотренном Федеральным законом «О науке и государственной научно-технической политике».

Расходы на НИОКР признаются после завершения этих работ (отдельных этапов) и подписания актов сдачи - приемки.

Указанные расходы равномерно включаются в состав прочих расходов в течение 2-х лет при условии использования НИОКР в производстве и (или) реализации с 1-го числа месяца, следующего за месяцем завершения работ (отдельных этапов).

Расходы, не давшие положительных результатов, включаются в состав прочих расходов равномерно в течение 3-х лет в размере фактически осуществленных расходов.

Расходы на НИОКР организаций, зарегистрированных и работающих в особых экономических зонах, признаются в том налоговом периоде, в котором они были осуществлены в размере фактических затрат.

Расходы в форме отчислений в фонды, зарегистрированные в порядке, предусмотренном Федеральным законом «О науке и государственной научно-технической политике», признаются в пределах 0,5% доходов налогоплательщика.

Если в результате произведенных расходов на НИОКР налогоплательщик получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, данные права признаются НМА, подлежащими амортизации (ст. 262).

Расходы на обязательное и добровольное страхование имущества.

Данные расходы включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по следующим видам добровольного страхования имущества:

- добровольное страхование средств транспорта, в том числе арендованного, расходы, на содержание которого включаются в расходы, связанные с производством и реализацией;

- добровольное страхование грузов;

- добровольное страхование основных средств производственного назначения, нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства (в том числе арендованных);

- добровольное страхование рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ;

- добровольное страхование материально-производственных запасов;

- добровольное страхование урожая сельскохозяйственных культур и животных;

- добровольное страхование иного имущества, используемого для извлечения дохода;

- добровольное страхование ответственности за причинение вреда, если такое страхование является условием осуществления деятельности соответствии с международными обязательствами РФ или общепринятыми международными требованиями.

Расходы по обязательным видам страхования включаются в состав прочих расходов в пределах утвержденных страховых тарифов, а если тарифы не утверждены, то включаются в размере фактических затрат.

Расходы по добровольным видам страхования включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат (ст.263).

Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

К данному виду расходов относятся, в частности:

- суммы налогов, сборов, таможенных пошлин и сборов;

- расходы на сертификацию продукции и услуг;

Для целей налогообложения нет различия между сертификацией добровольной и обязательной.

- расходы на обеспечение пожарной безопасности в соответствии с законодательством РФ, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, а также расходы на содержание собственной службы безопасности (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия, средств защиты);

- расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, расходы на гражданскую оборону, расходы на лечение профзаболеваний, расходы на содержание здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации;

- расходы по набору работников, включая услуги специализированных организаций по подбору персонала;

- расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту, включая отчисления в резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

- арендные (лизинговые) платежи, а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг;

- расходы на содержание служебного транспорта;

- расходы на командировки;

- расходы на юридические, информационные, консультационные, аудиторские услуги, плата нотариусу в пределах утвержденных тарифов;

- расходы на услуги по управлению организацией или отдельными ее подразделениями, по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией;

- расходы на услуги по ведению бухгалтерского учета сторонними лицами, публикацию бухгалтерской отчетности, иной информации, представление форм и сведений государственного статистического наблюдения, если такая обязанность предусмотрена законодательством РФ;

- представительские расходы в размере, не превышающем 4% от расходов на оплату труда за отчетный (налоговый период);

- расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате организации;

- расходы на услуги связи, информационных систем;

- расходы, связанные с приобретением неисключительных прав на использование программ для ЭВМ, баз данных, исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 20000 рублей и обновление программ и баз данных;

- расходы на текущее исследование конъюнктуры рынка;

- расходы на рекламу, распространяемую через СМИ, на наружную рекламу, на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, оформление витрин. Расходы на иные виды рекламы признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации;

- расходы некапитального характера на подготовку и освоение новых производств, цехов, агрегатов, совершенствование технологии, организации производства, управления;

- периодические (текущие) платежи за пользование правами на объекты интеллектуальной собственности;

- расходы на замену бракованных, утративших товарный вид и недостающих экземпляров периодических печатных изданий в упаковках, но не более 7% стоимости тиража;

- потери в виде бракованной, утратившей товарный вид, не реализованной в течение установленных сроков печатной продукции в пределах не более 10% стоимости соответствующего тиража. Невская, М. А. Малое предпринимательство: взаимоотношения с финансовыми и налоговыми органами: практическое пособие / М. А. Невская. - М.: Дашков и К, 2009. - 226, [3] с.

Предельные сроки реализации печатной продукции:

1) периодические печатные издания - до выхода следующего номера;

- книги и иные непериодические печатные издания - в пределах 24 месяцев после выхода в свет;

2) календари - до 1 апреля года, к которому они относятся.

- взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев и профзаболеваний;

- расходы, связанные с содержанием помещений объектов общественного питания, обслуживающие трудовые коллективы, если подобные расходы не учитываются отдельно по деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйств;

- выплаты пособия по временной нетрудоспособности за первые 2 дня нетрудоспособности;

- другие расходы, связанные с производством и реализацией (ст.264).

Внереализационные расходы.

К данным расходам относятся, в частности:

- расходы на содержание переданного в аренду имущества, если извлечение дохода от аренды не считается основной деятельностью;

- расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством РФ;

- расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг, а также на обслуживание приобретенных ценных бумаг;

- отрицательные курсовые и суммовые разницы;

- расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, объектов незавершенного капитального строительства, иного имущества, монтаж которого не завершен;

- расходы, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов, содержанием законсервированных мощностей;

- судебные расходы и арбитражные сборы;

- затраты на аннулированные заказы, а также на производство, не давшее продукции;

- расходы в виде признанных или подлежащих уплате на основании вступившего в законную силу решения суда штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение условий хозяйственных договоров;

- расходы на услуги банков;

- расходы на проведение ежегодного собрания акционеров (участников, пайщиков);

- не подлежащие компенсации из бюджета расходы по мобилизационной подготовке, включая содержание необходимых мощностей;

- расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок;

Тем самым продавец лишается права уменьшить выручку от реализации на сумму подобных расходов.

- другие обоснованные расходы.

К внереализационным расходам приравнены:

- убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом периоде);

Необходимым условием признания указанных убытков является представление уточненной налоговой декларации за год их возникновения.

- суммы безнадежных долгов, не покрытых за счет резерва, если таковой создан;

- не компенсируемые виновниками потери от простоев;

- недостачи материальных ценностей и убытки от хищений, виновники которых не установлены. Факт отсутствия виновных должен быть подтвержден документально уполномоченным органом государственной власти;

- потери от чрезвычайных ситуаций;

- убытки по сделке уступки права требования (ст. 265).

При реализации товаров доходы уменьшаются на стоимость реализованных товаров и (или) имущественных прав, определяемую в следующем порядке:

- при реализации амортизируемого имущества - на остаточную стоимость этого имущества;

- при реализации прочего имущества (за исключением ценных бумаг, продукции собственного производства, покупных товаров) - на цену приобретения этого имущества;

- при реализации имущественных прав (долей, паев) - на цену приобретения данных прав и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией;

- при реализации покупных товаров - на стоимость приобретения данных товаров.

Доходы от реализации товаров уменьшаются на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией, в частности на расходы по оценке, хранению, обслуживанию, транспортировке реализуемого имущества.

Отрицательная разница между выручкой от реализации и ценой приобретения имущества, за исключением амортизируемого, (имущественных прав) признается убытком, учитываемым в целях налогообложения. Налоги: Учебное пособие / Под ред.Д.Г. Черника. - М.: Финансы и статистика, 2002. - с. 38

Отрицательная разница между выручкой от реализации амортизирующего имущества и его остаточной стоимостью признается убытком, включаемым в состав прочих расходов равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации (ст.268).

Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам

Расходом признаются проценты по долговому обязательству при условии, что размер процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов по обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях (в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения).

Существенным размером отклонения процентов считается отклонение более чем на 20% в ту или иную сторону от среднего уровня процентов по аналогичным обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

При отсутствии сопоставимых обязательств, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, - по обязательствам в рублях и равной 15% - по обязательствам в иностранной валюте.

В отношении обязательств, не содержащих условия об изменении процентной ставки в течение всего срока действия, принимается ставке рефинансирования ЦБ РФ, действовавшая на дату привлечения денежных средств, в отношении прочих обязательств - ставка рефинансирования ЦБ РФ, действующая на дату признания расходов в виде процентов (ст.269).

Расходы, не учитываемые в целях налогообложения.

При определении налоговой базы не учитываются:

- начисленные налогоплательщиком дивиденды и другие суммы прибыли после налогообложения;

- пени, штрафы, иные санкции перечисляемые в бюджет;

- расходы по созданию и приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества;

имущество, переданное поверенным в связи с исполнением им обязательств по посредническому договору, а также в счет оплаты затрат, произведенной поверенным за доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав доходов поверенного в соответствии с условиями заключенных условий договоров;

- отчисления в резерв под обесценение ценных бумаг, за исключением отчислений профессиональных участников рынка ценных бумаг;

- имущество, переданное по договорам кредита или займа;

- убытки по объектам обслуживающих производств и хозяйств, в части, превышающий предельный размер, установленный НК РФ;

- активы, переданные в порядке предоплаты, если доходы и расходы определяются методом начисления, залог, задаток;

- стоимость имущества, переданного безвозмездно либо переданного в рамках целевого финансирования;

- вознаграждения руководству или работникам, помимо выплачиваемых на основании трудового договора, премии за счет средств спецназначения или целевых поступлений, материальная помощь работникам;

- оплата дополнительно предоставляемых по коллективному договору отпусков, надбавки к пенсиям, единовременные пособия уходящим на пенсию;

- оплата проезда к месту работы транспортом общего назначения, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, кроме сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда оплата проезда к месту работы и обратно предусмотрена трудовыми договорами и (или) коллективным договором;

- оплата путевок, досуговых мероприятий, товаров для личного потребления работников и иные аналогичные расходы в пользу работников;

- отрицательная разница от переоценки ценных бумаг по рыночной стоимости;

- расходы, включая вознаграждение управляющей компании и специализированному депозитарию, произведенные за счет организаций - страховщиков по обязательному пенсионному страхованию при инвестировании средств пенсионных накоплений, предназначенных для финансирования накопительной части трудовой пенсии,

- расходы в виде сумм, направленных организациями - страховщиками по обязательному пенсионному страхованию, на пополнение средств пенсионных накоплений, предназначенных для финансирования накопительной части трудовой пенсии, и которые отражены на пенсионных счетах накопительной части трудовой пенсии;

- иные расходы, не оправданные экономически (ст. 270).

Доходы признаются в том периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления активов.

Доходы, относящиеся к нескольким периодам, распределяются равномерно.

По производствам с технологическим циклом более одного периода, если условиями договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ, доход от реализации распределяется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам.

Для доходов от реализации датой получения дохода признается дата передачи права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг. При реализации по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком - комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации, указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и (или) в отчете агента.

Датой получения внереализационных доходов признается, в частности:

- дата подписания акта приема-передачи имущества (работ, услуг) - для доходов в виде безвозмездно полученных активов и иных аналогичных доходов;

- дата поступления денежных средств - для дивидендов, безвозмездно полученных денежных средств и иных аналогичных доходов;

- дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода - для доходов от аренды, платежей за пользование объектами интеллектуальной собственности и иных аналогичных доходов;

- дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - для доходов в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных и долговых обязательств, сумм возмещения убытков (ущерба);

- последний день отчетного (налогового) периода - по доходам:

- от участия в простом товариществе;

- от доверительного управления имуществом;

- в виде восстановленных резервов;

- по иным аналогичным доходам.

По договорам займа доход признается на конец соответствующего отчетного периода (ст. 271).

Расходы признаются в том периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок. Если условиями договоров предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяется налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов.

Датой осуществления материальных расходов признается дата передачи в производство материально-производственных запасов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги), дата подписания акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера.

Амортизация признается ежемесячно.

Расходы в виде капитальных вложений признаются в качестве расходов того периода, на который приходится дата начала амортизации.

Расходы на оплату труда признаются ежемесячно.

Расходы на ремонт основных средств признаются в периоде их осуществления.

Расходы по страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) признаются в том периоде, когда в соответствии с условиями договора были перечислены (выданы из кассы) деньги на оплату соответствующих взносов. Если взнос уплачивается разовым платежом, то расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

Датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, в частности:

- дата начисления налогов, сборов, иных обязательных платежей;

- дата начисления сумм отчислений в резервы, признаваемые расходом;

- дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода - для расходов в виде арендных (лизинговых) платежей, оплату работ (услуг) сторонних организаций, комиссионных сборов и иных аналогичных расходов;

- дата перечисления денег с расчетного счета (выплаты из кассы) - для выплаченных подъемных, компенсаций за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов;

- дата утверждения авансового отчета - для командировочных и представительских расходов, содержания служебного транспорта и иных аналогичных расходов;

- дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - для расходов в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, сумм возмещения убытков (ущерба).

По договорам займа расход признается на конец соответствующего отчетного периода.

Расходы по приобретению переданного в лизинг имущества признаются в тех периодах, в которых договором предусмотрены лизинговые платежи. Указанные расходы учитываются в сумме, пропорциональной сумме лизинговых платежей (ст.272).

Организации (за исключением банков) имеют право определять дату получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, если в среднем за предыдущие 4 квартала сумма выручки без НДС не превысила 1 миллион рублей за каждый квартал.

Датой получения дохода признается день поступления денег на счета в банках и (или) в кассу, поступления иных активов, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом.

Расходами признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой признается погашение встречного обязательства.

Особенности учета расходов:

- расходы по приобретению сырья и материалов учитываются по мере списания данного сырья и материалов в производство;

- амортизация учитывается в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период, только в отношении оплаченного амортизируемого имущества;

- расходы на уплату налогов и сборов учитываются в размере фактической уплаты.

Если в течение налогового периода будет превышен указанный предельный размер выручки, то налогоплательщик обязан перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в течение которого произошло превышение.

Участники договора доверительного управления имуществом и договора простого товарищества обязаны перейти на применение метода начисления с начала налогового периода, в течение которого был заключен такой договор.

При кассовом методе в составе доходов и расходов не учитываются суммовые разницы (ст.273).

Налоговой базой признается денежное выражение прибыли, определяемой нарастающим итогом с начала налогового периода.

Налоговая база по налогу на прибыль определяется по формуле:

[Доходы - Расходы] + [Внереализационные доходы - Внереализационные расходы],

где

- [Доходы - Расходы] - это прибыль (убыток) по основной деятельности;

- [Внереализационные доходы - Внереализационные расходы] - прибыль (убыток) по внереализационным опреациям.

При исчислении налоговой базы не учитываются доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу, а также к специальным налоговым режимам (ст. 274).

Особенности определения налоговой базы по доходам, полученным от долевого участия в других организациях. Если источником дохода является иностранная организация, сумма налога определяется налогоплательщиком исходя из суммы дивидендов и ставки 15%.

Если источником дохода является российская организация, указанная организация признаётся налоговым агентом.

В остальных случаях налоговая база определяется налоговым агентом - источником дохода.

Если российская организация - налоговый агент выплачивает дивиденды физическому лицу, не являющемуся резидентом РФ, применяется ставка 30% (ст. 275).

Налогоплательщиками, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

К подобным объектам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг своим работникам и сторонним лицам.

Если подразделением налогоплательщика получен убыток, связанный с указанной деятельностью, такой убыток признается для целей налогообложения при соблюдении следующих условий:

- если стоимость реализуемых товаров, работ, услуг соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями;

- если расходы на содержание указанных объектов не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями;

- если условия указанной деятельности существенно не отличаются от условий деятельности специализированных организаций. Налоги: Учебное пособие / Под ред.Д.Г. Черника. - М.: Финансы и статистика, 2002. - с. 38

При невыполнении хотя бы одного из указанных условий полученный убыток переносится на срок, не превышающий 10 лет, и на его погашение направляется только прибыль, полученная при осуществлении указанных видов деятельности.

Налогоплательщики - градообразующие организации по законодательству РФ вправе принять фактически осуществленные расходы. Указанные расходы признаются в пределах нормативов, утвержденных органами местного самоуправления по месту нахождения налогоплательщика. Если таких нормативов нет, допустимо применение порядка, действующего для аналогичных объектов, находящихся на данной территории и подведомственных указанным органам (ст. 275.1).

Если выгодоприобретателем является учредитель управления, то доходы учредителя включаются в состав его выручки, а расходы, связанные с осуществлением данного договора, признаются расходами учредителя.

Если учредитель не является выгодоприобретателем, то доходы выгодоприобретателя включаются в состав его внереализационных доходов, а расходы не учитываются учредителем, но учитываются в составе расходов у выгодоприобретателя. При этом убытки, полученные в течение срока действия такого договора, не признаются убытками учредителя (выгодоприобретателя) (ст.276).

У налогоплательщика-эмитента не возникает прибыли (убытка) при получении активов в качестве оплаты за размещаемые им акции (доли, паи).

У налогоплательщика-акционера (участника, пайщика) не возникает прибыли (убытка) при передаче активов в качестве оплаты размещаемых акций (долей, паев).

Стоимость приобретаемых акций (долей, паев) признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимых активов, определяемой по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанные активы. Мурзин, В. Е. Новое в налогообложении финансовых инструментов. - М.: Международная Медиа Группа, 2010. - 47 с.

Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимых активов, то стоимость этих активов признается равной нулю.

При внесении активов физическими лицами и иностранными организациями стоимостью активов признаются документально подтвержденные расходы на их приобретение, но не выше рыночной стоимости.

При ликвидации организации доходы акционеров определяются исходя из рыночной стоимости получаемых активов за вычетом фактически оплаченной соответствующими акционерами (участниками, пайщиками) стоимости акций (долей, паев).

При реорганизации организации прибыли и убытков не образуется.

При реорганизации в форме слияния, присоединения, преобразования, предусматривающей конвертацию акций, стоимость полученных акционерами реорганизуемой организации акций создаваемых организаций или организации, к которой осуществлено присоединение, признается равной стоимости конвертированных акций реорганизуемой организации по данным налогового учета акционера на дату завершения реорганизации.

При реорганизации в форме выделения, разделения, предусматривающей конвертацию или распределение акций вновь создаваемых организаций среди акционеров реорганизуемой организации, совокупная стоимость полученных акционером акций признается равной стоимости принадлежавших акционеру акций реорганизуемой организации, определяемой по данным налогового учета акционера.

Стоимость акций каждой вновь создаваемой организации признается равной части стоимости принадлежащих акционеру акций реорганизуемой организации, пропорциональной отношению стоимости чистых активов созданной организации к стоимости чистых активов реорганизуемой организации.

Стоимость акций реорганизуемой организации (реорганизованной после завершения реорганизации), принадлежащих акционеру, определяется как разница между стоимостью приобретения им акций реорганизуемой организации и стоимостью акций всех вновь созданных организаций, принадлежащих акционеру.

Стоимость чистых активах реорганизуемой и вновь созданных организаций определяется по данным разделительного баланса на дату его утверждения акционерами в установленном порядке.

Информация о чистых активах реорганизуемых и создаваемых организаций по данным разделительного баланса опубликовывается реорганизуемой организацией в течение 45 дней с дня принятия решения о реорганизации в печатном издании, предназначенном для опубликования данных о государственной регистрации юридических лиц, а также предоставляется налогоплательщикам-акционерам (участникам, пайщикам) по их письменным запросам (ст. 277).

Участник, ведущий учет доходов и расходов товарищества, обязан определять по результатам каждого отчетного периода прибыль каждого участника и сообщать о суммах причитающихся доходов каждому участнику ежеквартально до 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом.

Убытки товарищества не распределяются и участниками не учитываются (ст.278).

При уступке налогоплательщиком-продавцом права требования долга до наступления срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика. Размер убытка не должен превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товара (работ, услуг).

При уступке налогоплательщиком-продавцом права требования долга после наступления срока платежа отрицательная разница признается убытком по сделке уступки права требования, включаемым в состав внереализационных расходов налогоплательщика. Убыток принимается в следующем порядке:

- 50% от суммы убытка включается в состав расходов на дату уступки права требования;

- 50% от суммы убытка включается в состав расходов по истечении 45 дней с даты уступки права требования.

Дальнейшая реализация права требования рассматривается как реализация финансовых услуг (ст.279).

Доходы от выбытия ценных бумаг определяются исходя из цены выбытия, а также суммы накопленного процентного дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом. При этом в доход не включаются суммы процентного дохода, ранее учтенные при налогообложении.

Расходы при выбытии ценных бумаг определяются исходя из цены приобретения, затрат на реализацию, суммы накопленного процентного дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу. При этом в расход не включаются суммы процентного дохода, ранее учтенные при налогообложении.

Ценные бумаги признаются обращающимися на организованном рынке при одновременном соблюдении следующих условий:

- если они допущены к обращению хотя бы одним организатором торговли, имеющим на это право в соответствии с национальным законодательством;

- если информация об их ценах (котировках) публикуется в средствах массовой информации (в том числе электронных) либо может быть представлена организатором торговли или иным уполномоченным лицом в течение 3-х лет после даты совершения операций;

- если по ним рассчитывается рыночная котировка, когда это предусмотрено соответствующим национальным законодательством.

Рыночной ценой ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, признается фактическая цена выбытия, если она находится между максимальной и минимальной ценами сделок (интервал цен) с указанной ценной бумагой, зарегистрированной организатором торговли на дату совершения соответствующей сделки.

В случае реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, по цене ниже и минимальной цены при определении финансового результата принимается и минимальная цена сделки на организованном рынке.

В отношении ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, принимается фактическая цена реализации или иного выбытия.

При реализации или ином выбытии ценных бумаг в соответствии с учетной политикой выбирается один из методов списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг:

- ФИФО;

- ЛИФО;

- по стоимости единицы.

Убытки от операций с ценными бумагами переносятся на будущее.

Доходы от операций с одной категорией ценных бумаг не могут быть уменьшены на расходы либо убытки от операций с другой категорией ценных бума ((ст.280).

Процентным доходом по указанным ценным бумагам признается доход, заявленный эмитентом, в виде процентной ставки к их номинальной стоимости, а по ценным бумагам, по которым не установлена процентная ставка, доход в виде разницы между номинальной стоимостью ценной бумаги и стоимостью ее первичного размещения.

При налогообложении выбытия указанных ценных бумаг их цена учитывается без процентного (купонного) дохода, облагаемого по ставке, отличной от 20% , приходящегося на время владения налогоплательщиком этими ценными бумагами, выплата которого предусмотрена условиями выпуска такой ценной бумаги (ст.281).

Перенос убытка на будущее возможен в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Убыток, не перенесенный на ближайший следующий год, может быть перенесен на следующий год из последующих 9-ти лет.

Совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не превышать 30% налоговой базы. Данное ограничение не применяется в отношении резидентов промышленно- производственной особой экономической зоны.

С 01.01.2007 года ограничение суммы переносимого убытка отменяется.

Если убытки понесены более чем в одном налоговом периоде, перенос их на будущее производится в той очередности, в которой они понесены.

Документы, подтверждающие объем убытка, должны храниться в течение всего срока уменьшения налоговой базы на суммы убытков.

Право на перенос убытков реорганизованной организации переходит к её правопреемнику (ст. 283).

Налоговая ставка составляет 20%, за исключением случаев, предусмотренных НК РФ. При этом:

- сумма налога, исчисленная по ставке 2%, зачисляется в федеральный бюджет;

- сумма налога, исчисленная по ставке 18%, зачисляется в бюджеты субъектов РФ.

Ставка, подлежащая зачислению в бюджеты субъектов РФ, может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков до уровня не ниже 13,5%.

Ставки на доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в РФ через постоянное представительство:

- 20% со всех доходов, кроме указанных ниже;

- 10% от использования, содержания, сдачи в аренду транспортных средств или контейнеров в связи с осуществлением международных перевозок.

Ставки на доходы в виде дивидендов:

- 9% по дивидендам, полученным от российских организаций налоговыми резидентами РФ;

- 15% по дивидендам, полученным от российских организаций иностранными организациями, а также полученным от иностранных организаций российскими организациями.

Ставки по операциям с отдельными видами долговых обязательств:

- 15% по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным после 01.01.2007 года, доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием;

- 9% по доходу в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее 3-х лет до 01.01.2007 года, а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 01.01.2007 года, и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 01.01.2007 года;

- 0% по доходам в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20.01.1997 года включительно, а также по доходу в виде процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 года, эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III. Мамрукова, О. И. Налоги и налогообложение : учеб. пособие /О. И. Мамрукова. - 7-е изд., перераб. - М.: Омега-Л, 2008. - 302 с. - (Высшее финансовое образование).

Прибыль ЦБ РФ от деятельности, связанной с выполнением им функций, предусмотренных Федеральным законом «О Центральном банке Российской Федерации» облагается по ставке 0%, прибыль от иной деятельности облагается по ставке 20%.

Сумма налога, исчисленная по ставкам, отличным от 24%, зачисляется в федеральный бюджет.

Налоговым периодом признается календарный год.

Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие, 9 месяцев календарного года. Отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признаются месяц, 2 месяца, 3 месяца и так далее до окончания календарного год (ст. 285).

Налог определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

По итогам каждого отчетного (налогового) периода исчисляется сумма авансового платежа, исходя из налоговой ставки и прибыли, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания отчетного (налогового) периода. В течение отчетного периода исчисляется сумма ежемесячного авансового платежа.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в 1 квартале, равна сумме ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в последнем квартале предыдущего налогового периода.

Сумма ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате во 2 квартале, равна 1/3 суммы авансового платежа, исчисленной за первый отчетный период.

...