Правовое регулирование таможенно-тарифного механизма (сравнительно-правовое исследование)

Характеризуя место таможенно-тарифного механизма в системе государственного управления внешнеэкономическими связями, следует отметить, что среди инструментов регулирования внешней торговли традиционно выделяют административные и финансовые. Группа финансовых инструментов таможенного регулирования воздействует преимущественно через стоимостные показатели на динамику, структуру и географию внешнеторговых потоков. В нее входят ставки таможенных пошлин и таможенных сборов, налога на экспорт и импорт, таможенная номенклатура, порядок определения таможенной стоимости, система тарифных льгот и т.д.

Если инструменты первой группы воздействуют на объект таможенного регулирования косвенно, через стоимостной фактор, то административные средства позволяют государству осуществлять непосредственное вмешательство в процесс внешнеторгового обмена. Действие административных инструментов - контингентирования, лицензирования, установления запретов на пропуск отдельных товаров через границу, предписаний санитарного и ветеринарного характера, технических стандартов и др. - основывается на возможности применения государственными органами властного принуждения в отношении отдельных участников внешнеторговой деятельности.

Совокупность, комбинация применяемых инструментов представляет собой метод таможенного регулирования. Выделяют методы тарифного и нетарифного регулирования, которые для достижения целей таможенной политики могут использоваться как в отдельности, так и в сочетании друг с другом. Тарифное регулирование осуществляется с помощью инструментов, воздействующих прежде всего на издержки производства и торговую прибыль (в нашем случае - первая группа инструментов), и регламентируется преимущественно финансово-правовыми нормами. Применение же прямых, нетарифных методов (инструменты второй группы) регулируется административно-правовыми нормами.

Как справедливо отмечает И.И. Дюмулен, стоимостные (тарифные) инструменты, воздействующие на цену товара и через цену - на объем экспорта и импорта, имеют свои «пределы возможностей». Они, как правило, могут эффективно действовать при следующих условиях: реальный и стабильный валютный курс, низкие и предсказуемые темпы изменения внутренних цен, отсутствие серьезных диспропорций (прежде всего дефицитов) между предложением и спросом на внутреннем рынке, нормальное состояние платежного баланса страны. Когда хотя бы одно из этих условий отсутствует, тарифные инструменты начинают терять свою действенность и должны подкрепляться административными регуляторами.

В большинстве стран мира с «некризисной» экономикой соотношение между финансовыми и административными инструментами в 1980-90-е гг. постепенно изменялось в пользу первых, однако последние продолжают оставаться «на вооружении» и активно используются, когда первые не могут выполнять свои функции (в первую очередь - протекционистскую). Нетарифный метод выступает на первый план при регулировании внешней торговли на тех участках, где обострена конкурентная борьба, где существует напряженное положение со сбытом поставляемого товара. Существенные ограничения возможностей тарифных методов вследствие проводимого на межгосударственном уровне (прежде всего в рамках ГАТТ) «таможенного разоружения» также заметно повысили роль нетарифного регулирования в осуществлении протекционистской функции таможенной политики.

Административные инструменты, лишая покупателей свободы выбора товара, ослабляя конкуренцию поставщиков, казалось бы подрывают рыночные механизмы. Однако, как верно отмечают Л. Сабельников и Г. Зотов, на практике все зависит от масштаба, времени и цели их применения. Административные инструменты, используемые в отношении торговли небольшой группой товаров, действующие в течение ограниченного срока, предназначенные для решения определенных экономических и социальных проблем, требующих оперативного вмешательства правительства, существенно не нарушают механизма национального рынка и даже, наоборот, могут содействовать скорейшей нормализации его функционирования.

Нами уже отмечался дуализм таможенного права, предмет которого составляют общественные отношения административного и финансового характера. Такой дуализм означает не изолированное сосуществование административной и финансовой составляющих, а их тесное взаимодействие, взаимопроникновение для достижения общих целей таможенного регулирования.

Тесное переплетение административных и финансовых средств в таможенно-тарифном механизме объясняется прежде всего тем, что осуществление тарифного регулирования невозможно без проведения таможенного контроля, регламентируемого административно-правовыми нормами.

Объединение финансовых и административных средств в рамках одной отрасли законодательства синтезировало новое качество отдельных инструментов таможенного регулирования. Они, подобно самому таможенному праву, стали приобретать отпечаток дуализма и начали использоваться одновременно в целях как финансового, так и административного регулирования. Так, например, таможенная стоимость, с одной стороны, выступает как база обложения таможенной пошлиной и основа для расчета других таможенных платежей. С другой стороны, таможенная стоимость используется и при контингентировании импорта в том случае, когда квоты установлены в стоимостном выражении. Другой пример двойного назначения таможенных инструментов связан со страной происхождения товара. С помощью сертификата о происхождении товара реализуется преференциальное и другое льготное налогообложение импорта. Одновременно с этим происхождение товара используется при наложении эмбарго и установлении торговой блокады. Симбиозом финансовых и административных средств регулирования внешней торговли являются тарифные контингенты. С их помощью устанавливается количество товаров, ввозимых по сниженным пошлинам или беспошлинно. Товары, импорт которых осуществляется сверх тарифного контингента, облагаются обычными пошлинами.

Действие таможенно-тарифного регулирования распространяется не на все виды таможенных правоотношений, а только на часть из них - таможенно-тарифные правоотношения.

Под таможенно-тарифными правоотношениями будем понимать такие регулируемые нормами таможенного права отношения, которые связаны с обложением товаров, перемещаемых через таможенную границу, таможенными пошлинами, ставки которых систематизированы в специальной таблице - тарифе.

В научной литературе чаще всего дается расширительное толкование таможенно-тарифному регулированию. Оно практически отождествляется с понятием финансового регулирования внешнеэкономических связей.

Понятие таможенно-тарифных правоотношений уже понятия таможенно-финансовых правоотношений. Последние представляют собой совокупность финансово-правовых отношений, возникающих в процессе деятельности таможенных органов. Так, осуществление таможней функции валютного контроля влечет за собой возникновение разнообразных правоотношений финансового характера, находящихся за рамками тарифного регулирования (например, отношения по поводу контроля за поступлением валютной выручки экспортера). Сказанное не означает, что тарифное и валютное регулирование осуществляются изолированно. Между ними существует тесная взаимосвязь, проявляющаяся, например, при пересчете в национальную валюту части таможенных платежей, взимаемых в иностранной валюте.

Неточным является определение таможенно-тарифных правоотношений как отношений, возникающих в связи с уплатой таможенных платежей, поскольку последние, помимо таможенных пошлин, включают в себя и другие налоги, взимаемые при пересечении таможенной границы (акцизы, налог на добавленную стоимость), таможенные сборы, а также другие обязательные платежи таможенным органам, непосредственно не связанные с тарифным регулированием (например, сбор за выдачу квалификационного аттестата специалиста по таможенному оформлению, плата за участие в таможенных аукционах и др.).

Механизм правового регулирования обложения таможенными пошлинами отличается от процедуры взимания различных таможенных сборов и импортных налогов, уплачиваемых таможенным органам. Это отличие проявляется, прежде всего, в том, что в первом случае активно реализуется конвенционное начало, в то время как при правовом регулировании внешнеэкономических связей с помощью импортных налогов и таможенных сборов на первое место выходят нормы внутреннего законодательства.

Различия в правовом регулировании взимания таможенной пошлины и таможенного сбора обусловлены прежде всего тем, что таможенная пошлина является налогом, а сбор имеет неналоговую природу (с чем подробнее в следующем параграфе).

Выделяют две группы таможенно-тарифных правоотношений - первичные и вторичные.

Первичные таможенно-тарифные правоотношения непосредственно связаны с перемещением товаров и транспортных средств через таможенную границу. Таковыми являются правоотношения, возникающие при подаче таможенной декларации, уплате некоторых видов таможенных платежей, прохождении таможенного контроля и т.д.

Вторичные таможенно-тарифные правоотношения производны от первичных и связаны с фактом перемещения через таможенную границу опосредованно. Примером вторичных правоотношений могут служить отношения по уплате таможенных платежей, по которым предоставлена отсрочка или рассрочка; отношения по переоформлению товаров, хранящихся на таможенном складе, в связи с ликвидацией самого склада и др.

Таможенно-тарифные правоотношения могут возникнуть в момент перемещения товаров и транспортных средств через таможенную границу, а также до и после такого перемещения. Правоотношения, связанные с уплатой таможенных пошлин, возникают, как правило, в момент пересечения таможенной границы. Примером таможенно-тарифных отношений, урегулированных нормами таможенного законодательства и возникающих до перемещения товара через таможенную границу, могут служить отношения, возникающие между таможенным органом и коммерсантом, намеревающимся совершить внешнеторговую операцию, по поводу принятия предварительного решения относительно классификации товаров, их таможенной стоимости, страны происхождения, размеров таможенных платежей и по другим вопросам применения таможенного законодательства в отношении конкретного лица или конкретной хозяйственной операции (ст. 393-396 ТК). В некоторых случаях таможенно-тарифные правоотношения могут возникать спустя длительный период времени после того, как товары и транспортные средства пересекли таможенную границу (например, отношения, связанные с невывозом за пределы российской таможенной территории либо невозвращением на эту территорию товаров, задекларированных к временному ввозу или вывозу).

Выделим характерные черты таможенно-тарифных правоотношений.

1. Таможенно-тарифные правоотношения являются отношения организационными. Государственные органы в пределах своей компетенции путем издания различных нормативных актов становятся организаторами и координаторами таможенно-тарифной политики в целом.

2. Одним из субъектов таможенно-тарифных правоотношений всегда выступают таможенные органы, что обусловливает государственно-властный характер таких отношений. Таможенно-тарифные отношения носят императивный, государственно-властный характер прежде всего потому, что они непосредственно затрагивают отношения собственности и связаны со специфической стадией общественного воспроизводства - отношениями перераспределения.

3. Поскольку возникновение, изменение и прекращение таможенно-тарифных отношений регулируются соответствующими нормативными актами, издаваемыми компетентными государственными органами, эти отношения практически всегда носят правовой характер.

4. Таможенно-тарифные отношения представляют собой денежные отношения. Выделение такой особенности таможенных отношений связано с действием закона стоимости и спецификой товарно-денежных отношений.

Следует различать понятия «объект» и «предмет» таможенно-тарифного регулирования. Как известно, объект - это то, на что воздействуют юридические права и обязанности его субъектов, т.е. волевое фактическое поведение субъектов по осуществлению их прав и обязанностей. Объектом таможенно-тарифного регулирования является порядок, складывающийся в связи с обложением таможенными пошлинами предметов тарифного регулирования. Таким образом, предмет таможенного регулирования представляет собой цель, ради которой субъекты вступают в таможенно-тарифные правоотношения, т.е. материальные блага, способные удовлетворить потребности их участников.

Предметом таможенного регулирования являются товары и транспортные средства. Деление предметов на товары и транспортные средства связано с освобождением последних от уплаты таможенных налогов (ст. 35 Закона РФ «О таможенном тарифе»). Следует отметить, что в таможенном законодательстве транспортными средствами считаются только такие средства, которые непосредственно используются для международных грузовых или пассажирских перевозок. В случае, когда транспортное средство (автомобиль, контейнер и др.) ввозится для свободного обращения или экспортируется, оно должно быть отнесено к категории товаров. Транспортные средства (не являющиеся товарами) становятся предметами таможенных правоотношений в связи с осуществлением таможенного контроля.

В ст. 18 ТК товары определены как любое движимое имущество, в том числе валюта, валютные ценности, электрическая, тепловая, иные виды энергии. С точки зрения экономической теории такое употребление термина «товары» не всегда оправдано: под товарами понимаются только те предметы, которые предназначены для последующего отчуждения (продажи, обмена, дарения и т.д.). Деление предметов в зависимости от целей перемещения, принадлежности определенным лицам в действующем таможенном законодательстве не предусмотрено. Это сделано прежде всего с целью унификации таможенно-правовых норм, установления единого, общего порядка ввоза, вывоза и транзита и любых видов предметов. В таможенных кодексах, действовавших ранее (1964 г., 1991 г.), наряду с товарами выделялись и вещи пассажиров.

Утвердившееся в российском таможенном праве определение имущества, являющегося предметом правового регулирования, учитывает последние достижения юридической науки и включает в себя не только вещные элементы, но и такие модификации товара, как электроэнергия и газ, некоторые другие виды энергии и сырья, выходящие за границы традиционного понимания вещи. Важное значение для обеспечения эффективности правового регулирования имеет отнесение к предметам таможенного права некоторых видов «бестелесного имущества» - ценных бумаг (облигаций, векселей и т.д.), товарораспорядительных документов, выражающих право на получение товара (коносаментов, накладных, свидетельств товарного склада) и др.

Отдельные законодательные акты содержат определения некоторых предметов таможенно-правового регулирования. Так, закон РФ «О вывозе и ввозе культурных ценностей» содержит определения всех категорий предметов, подпадающих под действие данного законодательного акта (ст. 7), а в Законе «Об оружии», устанавливающем порядок экспорта и импорта оружия, приводятся определения всех видов оружия, которые могут на законных основаниях перемещаться через российскую таможенную границу (ст. 1). Понятия валюты и валютных ценностей определяются в Законе РФ «О валютном регулировании и валютном контроле» (ст. 1).

Нормативные акты, регулирующие порядок перемещения физическими лицами товаров, не предназначенных для производственной или иной коммерческой деятельности, различают товары на предметы личного пользования, предметы потребления и подарки. В этом случае для процедуры таможенного оформления и осуществлении таможенного контроля большое значение имеют отдельные характеристики предмета таможенного регулирования (ручная кладь, сопровождаемый или несопровождаемый багаж и др.).

Физическое лицо не может быть предметом таможенно-правового регулирования. Оно выступает участником (субъектом) таможенных правоотношений. Так, при проведении личного досмотра пассажира предметом таможенно-правового регулирования становится не физическое лицо, в отношении которого учинен досмотр, а те товары, для обнаружения которых и было принято решение о личном досмотре: «Личный досмотр может быть проведен... при наличии достаточных оснований предполагать, что физическое лицо скрывает при себе и не выдает товары, являющиеся объектом нарушения законодательства Российской Федерации» (ст. 189 ТК).

Как уже отмечалось, товары, являющиеся предметом таможенного регулирования, должны представлять собой материальные предметы. Но не всякий материальный предмет может стать предметом таможенно-правового регулирования. Для этого он должен обладать свойством перемещаемости в пространстве. Недвижимые вещи, находящиеся в одном и том же месте и обладающие индивидуальными признаками, как правило, не являются предметами таможенного регулирования. Иногда объекты недвижимости (здания, сооружения, растения на корню и др.) могут быть перемещены и в этом случае стать предметами таможенного регулирования. В такой ситуации говорят о «будущей движимой собственности» (деревянный дом, раскатанный на бревна; дерево, перемещаемое с корневой системой, и т.д.).

Как уже отмечалось, человек, хотя и обладает способностью перемещаться в пространстве, предметом таможенного регулирования не является. Современное международное право официально запретило работорговлю, которая в Древнем мире облагалась таможенными пошлинами.

Товары становятся предметом таможенного регулирования при пересечении таможенной границы. Отнесение товара к движимому имуществу - необходимое, но не достаточное условие для того, чтобы он стал предметом таможенного регулирования. Для участия в таможенно-правовых отношениях в качестве предмета регулирования товар должен пересечь таможенную границу. Поэтому предмет внешнеторговой сделки с момента ее заключения становится предметом отношений, регулируемых нормами торгового права, и лишь с пересечением таможенной границы - предметом таможенно-правового регулирования.

В отдельных случаях товары, находящиеся во внутриторговом обороте, могут при определенных обстоятельствах превратиться в предмет таможенного регулирования. Это касается прежде всего внешнего транзита. Товары, предназначенные для внутренней торговли, перемещаются посредством внешнего транзита в целях оптимизации маршрутов транспортировки (и как следствие - сокращения накладных расходов), а также, когда внешний транзит неизбежен (например, при железнодорожной перевозке товара из Московской в Калининградскую область через территорию балтийских государств).

Особо следует отметить случай, когда таможенное законодательство распространяется на товары, не перемещаемые де-факто через таможенную границу. Речь идет о разнообразных примерах развития международного научно-технического сотрудничества и межгосударственной кооперации. Возможны такие проекты, которые предполагают куплю-продажу товаров между фирмами-кооперантами, при которой сам товар остается на той же таможенной территории. В подобной ситуации таможенное право допускает фикцию - воображаемое перемещение товаров через таможенную границу для того, чтобы они смогли попасть под действие таможенно-тарифного законодательства.

Перемещение товара, на который распространяется действие таможенного законодательства, должно осуществляться по воле человека. Предметом таможенного регулирования могут быть товары, сознательно перемещаемые через таможенную границу. Например, перемещение птиц в полете, миграция диких животных, перенос воды естественным течением реки - эти и многие другие подобные явления не регулируются таможенным законодательством. В то время как скот, перегоняемый через границу; птицы, перевозимые в клетках; вода, транспортируемая в цистернах; и др. могут стать предметами таможенного регулирования.

Особенности таможенно-тарифного регулирования предполагают наличие ряда специфических черт у его предмета. Предмет таможенно-тарифного регулирования, как правило, должен иметь стоимость и потребительную стоимость. Поэтому с предметов, утративших при перевозке свои товарные качества (а следовательно и свою потребительную стоимость - разбитая посуда, испортившиеся овощи и фрукты и т.п.), по общему правилу, таможенная пошлина не взимается. Однако при этом они не выводятся из сферы таможенного контроля. Важнейшими целями такого контроля являются:

а) осуществление фитосанитарного, ветеринарного, радиоактивного и других видов пограничного государственного контроля (например, перевозимые из одной страны в другую останки человека не облагаются таможенной пошлиной и иными таможенными платежами, но они в обязательном порядке подлежат санитарно-эпидемиологическому надзору и, следовательно, являются предметом правоотношений, связанных с проведением контроля на таможенной границе);

б) выяснение дальнейшей судьбы товара, утратившего свою потребительную и меновую стоимость. В некоторых случаях такой товар может быть продан в другом качестве без уплаты причитающихся налогов. Например, попавший в аварию автомобиль может быть продан на запчасти или на металлолом, разбитая посуда может быть реализована как стеклобой. Эта задача может осуществляться таможенными органами совместно с налоговой службой.

В связи с этим большое значение приобретает цель перемещения. Так, например, перемещаемые в целях их последующего захоронения человеческие останки, очевидно, не являются предметом таможенно-тарифного регулирования. Но если отдельные органы умершего используются в медицинских целях (например, для трансплантации другому человеку), они приобретают новую потребительную и меновую стоимость и подпадают под действие таможенно-тарифного законодательства.

Обладание стоимостью (меновой стоимостью) особенно важно, если таможенный тариф содержит ставки ad valorem, выраженные в процентном отношении к таможенной стоимости. Подавляющее большинство таможенно-тарифных систем зарубежных стран ориентировано именно на такие пошлины, поскольку с их помощью наиболее эффективно реализуются протекционистские цели таможенной политики.

Большое практическое значение имеет в таможенном праве правило, по которому товар иностранного происхождения, намеренно оставленный или забытый собственником (перевозчиком), выброшенный из транспортного средства и оказавшийся на российской таможенной территории, считается находящимся под действием российского таможенного законодательства. Если есть основания предполагать, что таможенное оформление в отношении этих товаров не проводилось и не были уплачены причитающиеся таможенные пошлины и иные налоги, товары не могут поступить во внутренний торговый оборот без прохождения таможенной очистки.

Для иллюстрации приведем следующий пример. Иностранец н-н М. ввез в Россию автомобиль, задекларировав его для временного ввоза. Нарушив правила дорожного движения, автомобилист-иностранец создал на дорогах Москвы аварийную ситуацию, в результате которой был нанесен материальный ущерб автотранспортному средству, принадлежащему г-ну N. Последний подал в суд гражданский иск о возмещении нанесенного ущерба. Суд решил удовлетворить иск г-на N и погасить задолженность путем продажи автомобиля г-на М. При этом вырученная от продажи автомобиля сумма может быть использована для возмещения материального ущерба только после уплаты причитающихся таможенных платежей.

Выводы к параграфу: У отечественных и зарубежных юристов не сложилось единого мнения по вопросу о понятии таможенного права и его месте в системе права.

Термин «таможенное право» употребляется в трех основных аспектах. Им обозначаются соответствующая отрасль законодательства, отрасль юридической науки и дисциплина, изучаемая в юридических и экономических высших учебных заведениях. Кроме того, следует различать таможенное право в объективном смысле (совокупность юридических норм, регулирующих таможенно-правовые отношения и выраженных в соответствующих источниках таможенного права) и в субъективном (совокупность прав и обязанностей субъектов таможенного права).

Сведение таможенного права до уровня подотрасли административного права значительно сужает предмет таможенно-правового регулирования, оставляя в стороне вопросы таможенно-тарифной политики, а также комплекс отношений гражданско-правового характера, связанных с предоставлением услуг таможенного брокера, таможенного перевозчика, помещением товаров на частные таможенные склады, свободные склады и склады временного хранения, продажей товаров в магазинах беспошлинной торговли.

Таможенное право представляет собой комплексную отрасль законодательства, в которой по целевому признаку объединен разнородный правовой материал.

Основные функции таможенно-правового механизма - фискальная и регулятивная - предопределили дуализм таможенного права, регулирующего общественные отношения, которые могут быть сведены к двум основным видам:

а) административно-правовые, касающиеся различных ограничений на ввоз и вывоз товаров (квотирование, лицензирование и др.), порядка совершения таможенных операций и отправления таможенных формальностей;

б) финансово-правовые, связанные с взысканием таможенных налогов и сборов.

Таможенное право как комплексная отрасль законодательства включает нормы нескольких отраслей права, регулирующих общественные отношения, различающиеся по своему видовому содержанию, но составляющие относительно самостоятельную сферу общественной жизни, связанную с перемещением товаров и транспортных средств через таможенную границу. Таможенные отношения, будучи предметом регулирования норм различных отраслей права (в первую очередь - административного и финансового), вместе с тем обладают известным единством, обусловленным общностью целей и задач таможенного регулирования.

Таможенно-тарифный механизм, являющийся предметом диссертационного исследования, характеризует таможенную систему с функциональной стороны и позволяет показать динамику таможенно-тарифных правоотношений. Предметом правового регулирования в рамках таможенно-тарифного механизма являются:

а) инструментальная составляющая, представляющая собой набор конкретных средств воздействия государства на внешнеэкономические связи через стоимостные рычаги (тарифный инструментарий);

б) функциональная составляющая, отражающая особенности тарифного регулирования в зависимости от выбранного декларантом таможенного режима.

Определяя место таможенно-тарифного механизма в системе государственного управления внешнеэкономическими связями, следует отметить, что дуализм таможенного права означает не изолированное сосуществование административно-правовой и финансово-правовой составляющих, а их тесное взаимодействие, взаимопроникновение для достижения целей таможенного регулирования.

Объединение финансовых и административных средств в рамках одной отрасли законодательства синтезировало новое качество отдельных инструментов таможенного регулирования. Они, подобно самому таможенному праву, стали приобретать отпечаток дуализма и начали использоваться одновременно в целях как финансового, так и административного регулирования.

Действие таможенно-тарифного регулирования распространяется не на все виды таможенных правоотношений, а только на часть из них - таможенно-тарифные, под которыми следует понимать такие регламентируемые нормами таможенного права отношения, которые связаны с обложением товаров, перемещаемых через таможенную границу, таможенными пошлинами, ставки которых систематизированы в специальной таблице - тарифе.

Первичные тарифные правоотношения непосредственно связаны с перемещением товаров через таможенную границу (например, правоотношения, связанные с уплатой пошлины без предоставления отсрочки). Вторичные правоотношения производны от первичных и соотносятся в фактом перемещения предметов регулирования через таможенную границу опосредованно (например, перерасчет таможенных платежей в связи с изменением таможенного режима).

Таможенно-тарифные отношения имеют характер организационных, государственно-властных, правовых и денежных отношений.

Объектом таможенно-тарифного регулирования является порядок, складывающийся в связи с обложением таможенными пошлинами предметов тарифных правоотношений, которыми являются материальные блага, способные удовлетворить потребности их субъектов.

Товар становится предметом таможенно-тарифного регулирования, если он:

- имеет материальную форму и способен перемещаться в пространстве;

- пересек таможенную границу;

- перемещается по воле человека.

Особенностью таможенно-тарифного регулирования является обязательное обладание предметом стоимостью и потребительной стоимостью. Обладание меновой стоимостью особенно важно, если таможенный тариф содержит пошлины ad valorem.

1.2 Правовая природа таможенной пошлины

Правовая природа таможенной пошлины - один из наиболее спорных вопросов в отечественной юридической науке. В одном из первых учебников по финансовому праву С.А. Котляревский, определяя природу таможенной пошлины, отмечает, что она «по существу, несомненно, является видов косвенных налогов». Аналогичной позиции придерживается и авторский коллектив учебника «Финансы капиталистических государств»: «Таможенные пошлины - косвенные налоги на импортные (ввозимые), экспортные (вывозимые) и транзитные товары». Налоговая природа таможенной пошлины признается в определении, даваемом в «Финансово-кредитном словаре»: «Таможенные пошлины - налоги, взимаемые государством с провозимых через национальную границу товаров по ставкам, предусмотренным таможенным тарифом». Н.Н. Любимов считает, что «пошлина - это налог, который взимается в связи с ввозом иностранного товара в страну. Она взыскивается при выпуске товаров таможнями на внутренний рынок». Разновидностью косвенного налога таможенная пошлина признается и в недавно вышедшем учебнике «Финансы» под редакцией В.М. Родионовой.

В то же время ряд исследователей придерживаются противоположной точки зрения, указывая на неналоговую природу таможенной пошлины. Так, в учебнике «Финансовое право» под редакцией Е.А. Ровинского читаем: «Небольшая часть денежных средств поступает в Государственный бюджет СССР в результате взимания неналоговых доходов... Большинство платежей, составляющих группу неналоговых доходов, имеет не односторонний, а двусторонний и в некоторых случаях возмездный характер. В зависимости от основания взимания отдельных видов платежей, составляющих неналоговые доходы государственного бюджета, их можно разделить на следующие основные группы: ...2. Пошлины и сборы, взимаемые за услуги, оказываемые государственные органами предприятиям, организациям и гражданам, а также за некоторые другие действия. Сюда относятся: государственная пошлина, таможенные доходы...». Далее авторы учебника уточняют: «Основная часть таможенных доходов поступает в результате взимания таможенных пошлин». Позиция признания неналоговой природы таможенной пошлины прослеживается в многотомной энциклопедии «Политическая экономия»: «Пошлины - денежные сборы, взимаемые соответствующими государственными органами при выполнении ими определенных функций в суммах, предусмотренных законодательством данной страны. Подразделяются на таможенные и внутригосударственные. Таможенные пошлины представляют собой государственный денежный сбор с ввозимых, транзитных и вывозимых товаров, имущества, ценностей, пропускаемых через границу страны под контролем таможенного ведомства». таможенный пошлина тарифный правоотношение

Ряд авторов в своих монографиях отождествляют понятия таможенной пошлины и таможенного сбора, что в конечном итоге приводит к признанию ими неналоговой природы таможенной пошлины. Е.С. Шершнев в своей работе «США: таможенный протекционизм» пишет: «Главным назначением пошлинных сборов было пополнение казны федерального правительства, около 90% всех доходов бюджета составляли таможенные сборы». В коллективной монографии «Буржуазное государство и внешнеэкономические связи» отнесение таможенной пошлины к неналоговым платежам проявляется через признание пошлин средством «прямого административного регулирования внешнеэкономических связей», в то время как налогообложение агентов внешнеэкономического обмена, по мнению авторов монографии, является инструментом косвенного метода регулирования. Б.М. Угаров в своей монографии, посвященной понятию контрабанды, отождествляет таможенные пошлины и сборы, определяя таможенные сборы как надбавку к таможенным пошлинам: «Таможенные сборы представляют собой дополнительные сборы, взимаемые таможней сверх пошлин».

К сожалению, различие между налогами, пошлинами и сборами проигнорировано и в действующем Законе РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (ст. 2): «Под налогом, сбором, пошлиной и другим платежом понимается обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд, осуществляемый плательщиками в порядке и на условиях, определяемых законодательными актами. Совокупность налогов, сборов, пошлин и других платежей (далее - налоги), взимаемых в установленном порядке, образуют налоговую систему».

Разнообразие платежей, обладающих отдельными чертами налогов, ставит проблему точного определения понятия налога. При расширительном подходе к налогам относят финансовые инструменты, с помощью которых с юридических и физических лиц взимаются средства для финансирования публичных расходов. В основе расширительного подхода к определению налога лежит принудительный характер изъятия собственности. При таком подходе налоги, таксы, парафискалитеты, взносы на социальное страхование объединяются под общим названием «налоги». В узком толковании налог представляется как одна из разновидностей фискальных доходов, отвечающая определенным требованиям: принудительное изъятие, отсутствие встречного удовлетворения и др. Узкая трактовка налога может быть еще в большей степени ограничена законодательством конкретных стран, предусматривающим, например, в качестве обязательного условия налога поступление и расходование налоговых платежей через бюджет правительства. При таком условии местные налоги не считаются налогами в формальном юридическом смысле.

Точное определение налога представляет не только теоретический, познавательный интерес. Тот или иной подход к определению налога влияет на процедуру принятия финансового правового акта. В странах, где законодательство применяет расширительное определение налога, по одинаковой процедуре устанавливаются как налоги, так и неналоговые фискальные платежи. Это в какой-то мере ослабляет мобильность налоговой политики. Использование понятия налога в узком смысле позволяет осуществлять правовое регулирование различных финансовых платежей по упрощенной процедуре, что содействует мобильности и эластичности финансового законодательства.

Важность четкого законодательного определения налога предстает и в другой плоскости. В некоторых странах предусматривается уголовная ответственность за отдельные налоговые правонарушения. В такой ситуации важно точно определить природу неуплаченной суммы - является ли она налогом или же это платеж неналогового происхождения.

Законодательное определение налога может не совпадать с определением налога как экономической категории. Финансовое право, не абстрагируясь от сущности явлений, основное внимание, естественно, уделяет их юридической форме.

Принудительное изъятие и обязательный характер налогового платежа - одни из важнейших признаков налога. Внеэкономическое принуждение позволяет осуществлять через налоговую систему крупномасштабную мобилизацию финансовых ресурсов. Этот признак, в свою очередь, обусловливает обязательное законодательное оформление налогового изъятия. Последнее обстоятельство ставит налог в менее выигрышное положение по сравнению с другими инструментами перераспределительного механизма, которым налог значительно уступает в процедурной мобильности.

Налог имеет ряд общих черт с другими формами принудительного изъятия собственности - государственными повинностями, конфискацией и пр. Принципиальное отличие составляет цель изъятия. Для налога ей является перераспределение национального дохода, в то время, как для неналоговых принудительных изъятий цель отчуждения носит, как правило, чрезвычайный характер (военные действия, стихийные бедствия и иные чрезвычайные обстоятельства и т.д.).

Среди инструментов принудительного изъятия материальных средств в доход государства налог по праву считают наиболее либеральным. Денежная форма взыскания налога дает больше свободы гражданину, поскольку он сам может решить, каких товаров или услуг ему придется лишиться, уплачивая налог. В то время как принудительные работы, реквизиция товаров и пр. экономически детерминируют его поведение.

Полезно сравнить налог с еще одной формой принудительного изъятия средств в доход государства - штрафом. Отличие между ними следует искать прежде всего в поводе изъятия. Поводом налогового платежа является перераспределение национального дохода, поводом же уплаты штрафа является совершение того или иного правонарушения.

Императивность налоговой нормы исключает возможность для субъектов налоговых правоотношений договариваться по вопросам размера, оснований, сроков и других аспектов налогообложения. Гражданско-правовой метод не применяется при регулировании отношений, возникающих в налоговой сфере. Правовое регулирование налогообложения имеет односторонний характер и основывается на государственно-властном принуждении.

В последнее время в зарубежной литературе по налоговому праву часто встречаются попытки поставить под вопрос принудительный характер налогообложения. Налог представляется в таких исследованиях результатом договоренности государства и налогоплательщиков в духе теории общественного договора Ж.-Ж. Руссо. В этой трактовке налог выступает как плата за поддержание правопорядка, за осуществление государственных мер по регулированию рынка, без чего невозможно современное частное предпринимательство. «Налог, - считает шведский исследователь Бу Свенсон, - это цена, которую мы все оплачиваем за возможность использовать общественные ресурсы для определенных общих целей, например, обороны и оказывать воздействие на распределение доходов и имущества между гражданами».

Чаще всего сторонники договорной природы налога оперируют тезисом о том, что, принимая налоговый закон, нация и парламентарии как ее представителя одобряют налог (точнее - условия налогового договора) путем принятия соответствующего закона в парламенте. Так, во французской Декларации прав человека и гражданина закреплено (ст. 14): «Все граждане имеют право устанавливать сами или через своих представителей необходимость государственного обложения, добровольно соглашаться на его взимание, следить за его расходованием и определять его долевой размер, основание, порядок и продолжительность взимания». Датируемая 1789 г. норма, несмотря на то, что до сих пор является частью действующего французского законодательства, уже не в состоянии адекватно отражать современное состояние государственно-правового регулирования налогового механизма.

Особенность формирования современной налоговой политики и принятия соответствующих нормативных правовых актов состоит в том, что возможность непосредственного участия граждан в законодательном процессе в настоящее время значительно ограничена.

Механизм представительной демократии на базе общенационального мандата (когда депутат парламента является представителем всей нации и не связан с избирателями наказами, возможностью досрочного отзыва) затрудняет возможность согласования налогового законопроекта с волей каждого отдельного налогоплательщика. Налоговый закон принимается парламентом, представляющим интересы всей нации.

Серьезным контраргументом против договорной природы налога является запрет на использование инструментов непосредственной (прямой) демократии. Конституции многих демократических государств, регламентируя порядок проведения референдума, исключают налоги из числа вопросов, которые могут быть поставлены на всенародное голосование (конституция Дании § 42, п. 6; ст. 75 конституции Италии и др.). Отметим, что это правило знает некоторые исключения. Обычно они связаны с исторически сложившейся активной референдарной практикой в государственной жизни «малых» стран Европы.

Принципу одностороннего установления и принудительного изъятия налогов не противоречит практика заключения между государством и предпринимателями налоговых квази-договоров. Подобные соглашения не учреждают налоги, их предметом служит предоставление налоговых льгот с целью осуществления национальных экономических планов и программ, не носящих директивного характера и потому не являющихся обязательными для частных предпринимателей. Богатая практика заключения квази-договоров в интересах индикативного планирования существует во Франции. С местными коллективами заключаются плановые договоры (contrats de plan), с национализированными предприятиями - программы-договоры (contrats de programme). Разнообразные квази-договоры заключаются с частным сектором, в том числе и по налоговым вопросам.

В соответствии с налоговым договором государство обязуется предоставить предприятиям налоговые льготы (в том числе и по таможенному налогообложению) при условии, что они будут содействовать реализации экономической политики государства, намеченной в национальных планах и программах. Таким образом, налоговый договор как инструмент государственного регулирования экономики - это распространенное сегодня правовое средство реализации индикативных планов, позволяющее соединить начала макрорегулирования (государственное программирование и планирование) и микрорегулирования (экономическая стратегия отдельного предприятия, и прежде всего, налоговая составляющая его хозяйственной политики).

Отличие договорной формы предоставления налоговых льгот от закрепления льготных положений в тексте законов и различных подзаконных актов состоит в том, что последний вариант представляет нормативное регулирование льготного налогообложения. Оно обезличено и распространяется на любого субъекта, удовлетворяющего условиям предоставления льгот. Договорная льгота - подобие частного закона (priva lex) в налоговом праве. Она казуальна и действует применительно к строго определенному субъекту (кругу субъектов), вступающих в договорные отношения с государственным органом.

Нельзя не заметить избирательного подхода к определению партнеров государства по налоговому договору. Чаще всего он заключается с наиболее крупными фирмами. По свидетельству видного французского специалиста в области финансового права П. Боше, налоговые льготы предоставляются прежде всего тем предприятиям, «объем производства которых оказывает существенное влияние на общее экономическое развитие страны. Остальные предприятия целиком находятся под влиянием факторов кратковременного характера - условий спроса, цен на сырье и т.п.».

Во Франции налоговые договоры заключаются министерством финансов сроком на один год. По прошествии года договор пересматривается. Если деятельность предприятия по-прежнему содействует «национальным экономическим приоритетам», то договор автоматически продлевается на следующий год. Такая процедура представляет собой один из наиболее существенных недостатков налоговых квази-договоров, мешающих их распространению в предпринимательском мире: предоставление налоговых льгот только на один год порождает неуверенность в возобновлении договора на перспективу.

В ФРГ законодательство о программировании экономики предусматривает возможность заключения договора о планировании. Подписавшее его предприятие или группа предприятий в обмен на обязательство участвовать в реализации государственной экономической политики получает различные финансово-кредитные льготы, в том числе и по таможенному налогообложению. Государство же в соответствии с договором о планировании несет правовую ответственность перед частными предприятиями за последствия реализации поставленных им экономических целей, что значительно снижает предпринимательский риск. Из невыполнения запланированных условий или их изменения вытекает так называемое гарантирующее план притязание (Plangewahrleistungsanapruch) - одностороннее притязание частного предприятия к государству по поводу возмещения убытков, причиненных планом.

В Израиле компании, следующие в своей экономической стратегии приоритетам государственной политики, получают значительные налоговые льготы при осуществлении внешнеэкономической деятельности. Сложившаяся в Испании разновидность налоговых договоров - режим согласованного действия - также применяется в целях правового обеспечения индикативного планирования и предусматривает 95%-ную скидку с налогов в течение первых пяти лет и полное освобождение от таможенного налогообложения.

Рассмотрение проблемы соотношения налогов и государственных расходов позволяет выделить еще одну особенность налоговых платежей. Она известна в налоговом праве как принцип запрета специализации (индивидуализации) налога. С последним тесно связан принцип единого налогового фонда как разновидность общего правила казначейства - единства кассы.

Первый принцип устанавливает, что налоговые поступления, в том числе и от таможенных пошлин, не могут предназначаться для финансирования конкретных государственных расходов. Этот принцип позволяет различать таможенные пошлины и таможенные сборы. Последние, как правило, носят «целевой характер» и, выступая в качестве платы декларанта за предоставленные ему таможенным органом услуги, предназначены для зачисления на целевые счета таможни и впоследствии расходуются на ее нужды.

Принцип запрета специализации (индивидуализации) налоговых поступлений производен от базового положения финансового права о всеобщности и единстве бюджета. Иначе говоря, совершение государственных расходов не должно быть обусловлено поступлением отдельных налоговых доходов. Едины бюджет предупреждает возникновение корреляционной связи между определенными видами государственных расходов и налоговых доходов, которая могла бы привести к ранжированию государственных расходов и соответственно их финансированию по «остаточному» принципу.

В последнее время налоговое законодательство становится более «терпимым» к так называемым целевым (специализированным) налогам, представляющим собой исключение из правила запрета конкретизации расходования налоговых поступлений. Существует целый ряд причин, объясняющих участившуюся практику учреждения целевых (специализированных) налогов. Одни причины специфичны для конкретной ситуации, другие носят общий характер. Целевые налоги позволяют учитывать влияние психологического фактора, значение которого таможенная политика не должна недооценивать. Наблюдения показывают, что граждане легче переносят усиление налогового бремени, когда знают о целевом расходовании средств от поступления налогов. Если налогоплательщику известно, что выплачиваемые им налоги будут использованы в его интересах, становится легче бороться с уклонением от уплаты налогов.

Целевой характер расходования поступлений от налогов (в том числе и взимаемых таможней) на спиртные напитки и табачные изделия предусмотрен, например, законодательством Швейцарии. Половина чистого дохода, получаемого центральным правительством от обложения спиртных напитков, распределяется между швейцарскими кантонами пропорционально численности постоянно проживающего в них населения. При этом каждый кантон, - закрепляет ст. 32а конституции этой страны, - должен выделить не менее 10% своей доли в этом доходе на борьбу с причинами и последствиями алкоголизма. Другая половина дохода остается за центральным правительством и предназначается для покрытия расходов в связи со страхованием по старости и в случае потери кормильца. На эти же цели используется весь доход от налогообложения табака.

Представляется целесообразным использовать наработанный в ряде зарубежных стран опыт целевого предназначения некоторых таможенных налогов. Так, средства, получаемые от таможенного обложения импортируемого продовольствия, могли бы направляться (полностью или частично) в целевой фонд, из которого бы осуществлялась социальная поддержка малоимущего населения, страдающего от повышения цен на отечественные продукты питания вследствие увеличения ставок таможенных пошлин на аналогичную импортную продукцию. Важно, чтобы такая поддержка носила адресный характер и не свелась к очередному финансовому влиянию на общегосударственном уровне.

П.М. Годме в своей работе «Государственные финансы, финансовая политика, бюджет и казначейство», характеризуя принцип запрета специализации налогов, обращает внимание на недопустимость отождествления этого принципа с принципом единства кассы, также играющем важную роль в финансовом механизме. Предложенный Годме критерий разведения этих двух принципов заслуживает особого внимания: запрет на предназначение налога для определенного расхода - бюджетное правило; принцип единства кассы - правило казначейства. Теперь нетрудно объяснить и само различие между этими принципами финансового права. Единство кассы не запрещает закрепления определенного дохода для совершения конкретного расхода, оно лишь исключает предназначение определенных денежных средств для определенного расхода. Принцип единства кассы шире, чем правило запрета конкретизации расходования налоговых поступлений, поскольку если даже в порядке исключения та или иная налоговая сумма специально предназначена для определенного государственного расхода, тем не менее соответствующие денежные средства будут смешаны в единой кассе с другими государственными средствами.

Важной характерной особенностью налога, позволяющей его отличать от сбора, является факт изыскания налога без встречного удовлетворения. Иными словами, налог не может быть представлен как плата за какие-либо услуги.

Анализируя данную налоговую характеристику, известный российский исследователь в области таможенного права И.М. Кулишер писал: «Общепринятое название «таможенные пошлины», как это указывают финансисты, несомненно, неправильно, если разуметь под пошлинами тот вид государственных доходов, который взимается в качестве оплаты специальных услуг, сопряженных с известными издержками для государства. Этим пошлины отличаются от налогов, которые являются средством покрытия нужд государства вообще и которые взимаются вне всякого соотношения между вносимой плательщиком суммой и приобретаемыми им выгодами от государства или вызываемыми им для казны расходами». Авторы семитомного издания «Государственное право Германии» в связи с этим отмечают: «От прочих выплат в пользу носителей государственной власти, управомоченных на получение доходов, налоги отличаются спецификой их обоснования. Как отягощающее вмешательство налоговое обложение - это вопрос основных прав граждан. Платежи, не являющиеся налогами, должны быть обоснованы еще и с точки зрения конституционно-правового принципа, требующего, чтобы доходы, помимо сферы, предусмотренной Конституцией, представляли собой исключение, то есть они должны иметь особые причины. Специфика такого обоснования отличает их от налогов, а равно и от других видов выплат».