Правовое регулирование природоресурсных платежей в Республике Беларусь

По нашему мнению, включение налогов в затраты по производству и реализации товаров, работ, услуг делает товары неконкурентоспособными не только на внешнем, но и на внутреннем рынке, что естественно негативным образом влияет на доходные источники государства. Также, мы считаем, что взимание из прибыли предприятия сумм за сверхлимитное загрязнение является не верным, так как если предприятие не получило по итогам определенного периода прибыль, то взыскать суммы налога является в большинстве случаев невозможно.

В настоящий момент в РБ платность природопользования закреплена в ст. 4 Закона «Об охране окружающей среды». Согласно ст. 83 названного закона, различают два вида платежей за природопользование: общее и специальное. Общее природопользование осуществляется без уплаты каких-либо платежей, специальное природопользование осуществляется на платной основе, через выдачу специальных разрешений Закон Республики Беларусь от 26 ноября 1992 г. № 1982-XІІ «Об охране окружающей среды»// Ведамасці Вярхоўнага Савета Рэспублікі Беларусь, 1993 г., № 1, ст. 1.

Несмотря на то, что принцип платности значится как один из важнейших экологических принципов, он рассматривается как межотраслевой принцип в актах земельного, водного, лесного права в виде специальных платежей, которые уплачиваются природопользователями.

Так, в земельном праве принцип платности закреплен в ст. 5 ЗК РБ. Любое использование земли осуществляется на платной основе (за исключением случаев, предусмотренных законодательством РБ). Основными формами земельных ресурсных платежей являются земельный налог и арендная плата Кодекс Республики Беларусь о земле от 23 июля 2008 года 425-З// Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 2008 г., № 187, 2/1522 (опубликован - 7 августа 2008 г.)..

Большинство судебных споров в земельном праве возникает именно по вопросам законности взимаемой платы.

Так, например, Конституционным Судом РБ был рассмотрен вопрос о правомерности возмещения гражданами (собственниками жилых помещений) суммы земельного налога, уплаченной плательщиком (жилищной ремонтно-эксплуатационной организацией) за земельный участок, занятый жилым домом. Решение суда по данному делу было вынесено следующее:

В силу п.5 Инструкции о порядке возмещения сумм земельного налога за земельные участки, занятые жилыми домами, утвержденной постановлением Министерства жилищно-коммунального хозяйства РБ от 24 марта 2005 г. № 6 (в ред. постановления от 10 февраля 2006 г. № 1) Постановление Министерства жилищно-коммунального хозяйства Республики Беларусь от 24 марта 2005 года №6 «Об утверждении Инструкции о порядке возмещения сумм земельного налога за земельные участки, занятые жилыми домами» (документ утратил силу в 2011 г. в связи с принятием: Постановления Министерства жилищно-коммунального хозяйства Республики Беларусь от 16 июля 2012 г. № 14 Об утверждении Инструкции о порядке возмещения сумм земельного налога, а также взыскания задолженности с нанимателей (поднанимателей), или арендаторов, или собственников жилых помещений, нежилых помещений в этих жилых домах, пользователей либо собственников машино-мест по возмещению сумм земельного налога за земельные участки, занятые жилыми домами, и признании утратившим силу постановления Министерства жилищно-коммунального хозяйства Республики Беларусь от 27 декабря 2010 г. № 29)//Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, от 14.04.2005 г., № 57, 8/12382. (далее - Инструкция) наниматели, собственники жилых помещений ежемесячно одновременно с платежами за жилищно-коммунальные услуги обязаны возмещать суммы земельного налога, уплаченные плательщиком за земельные участки, занимаемые жилыми домами. Исключением являются граждане, которым предоставлены льготы по уплате земельного налога (участники Великой Отечественной войны и иные лица, пенсионеры по возрасту, инвалиды I и II группы и другие нетрудоспособные граждане).

Таким образом суд указал что, законодательство, регулирующее порядок возмещения плательщикам уплаченных ими сумм земельного налога, позволяет исключить случаи двойного налогообложения граждан, проживающих в домах ЖСК, и в то же время предусматривает возможность реализации установленных законом отдельным категориям граждан льгот по уплате данного налога Разъяснение Конституционного Суда Республики Беларусь от 2 августа 2006 г. О взыскании гражданами сумм земельного налога за земельный участок, занятый домом [Электронный ресурс]//Информационный портал «Бусел». Режим доступа: http://ekolog.org/books/1/6_2_1.htm (дата обращения: 20.02.2016)..

В лесном праве принцип платности использования лесов установлен в ст. 92 ЛК РБ. Так, согласно ст. 93 ЛК РБ сумма платы за лесные пользования определяется по таксам. Размер такс определяется областными исполнительными и распорядительными органами или Правительством РБ. Ставки платы за аренду охотничьих угодий устанавливаются в соответствии с законодательством РБ об охране и использовании животного мира.

В ст. 95 ЛК РБ определено, что финансирование расходов на государственное управление в области использования, охраны, защиты лесного фонда и воспроизводства лесов и ведение лесного хозяйства, осуществляется за счет средств республиканского бюджета, поступлений от реализации древесины, собственных средств юридических лиц, ведущих лесное хозяйство, и других источников в порядке, установленном нормативными правовыми актами РБ.

Принцип платности содержится в водном законодательстве РБ (ст. 35 ВК РБ). Водопользование в РБ бывает трех видов (ст. 28-31 ВК РБ): общее водопользование, специальное и обособленное. Платным является специальное водопользование, общее и обособленное водопользование бесплатное. Плата за пользование водными ресурсами производится в форме налога и арендной платы, взимаемых на основании налогового законодательства. Также, поверхностные водные объекты могут предоставляться в аренду для рыбоводства по договорам аренды, заключаемым местными исполнительными и распорядительными органами на основании решений, принимаемых местными Советами депутатов. Размер арендной платы за пользование поверхностными водными объектами для рыбоводства, порядок, условия и сроки ее внесения определяются в договоре аренды.

Законодательство о недрах устанавливает систему платежей за пользование недрами, которая закреплена в КоН. Так ст. 29 КоН предусматриваются следующие виды недропользования: геологическое изучение недр; добыча полезных ископаемых; использование подземных пространств; использование геотермальных ресурсов недр. Плата за пользование недрами предусмотрена на основании ст. 7 и 31 КоН.

Законодательство о животном мире реализует принцип платности в Законе «О животном мире». Так, пользование объектами животного мира осуществляется в порядке общего и специального пользования. Общее пользование объектами животного мира осуществляется физическими лицами бесплатно и без получения специальных разрешений (за исключением случаев, предусмотренных законодательством). Специальное пользование объектами животного мира осуществляется юридическими лицами, индивидуальными предпринимателями за плату, на основании выданных разрешений уполномоченными на то органами. На основании ст. 52 Закона «О животном мире» платежи за пользование объектами животного мира взимаются в формах налогов, сборов (пошлин), а также платы за аренду охотничьих и рыболовных угодий и иных платежей, установленных законодательными актами. Размер, порядок и условия взимания платы за аренду охотничьих и рыболовных угодий и иных платежей в области охраны и использования животного мира определяются в соответствии с законодательством об охране и использовании животного мира и законодательством о ценообразовании Закон Республики Беларусь от 10 июля 2007 г. № 257-З «О животном мире» // Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, от 23.07.2007 г., № 172, 2/1354..

Таким образом, принцип платности природопользования имеет межотраслевую природу, исходя из приведенных данных видно, что это не только принцип экологического права, но и важнейший принцип в природоресурсном праве Беларуси. Так же стоит отметить постепенное нормативное совершенствование реализации данного принципа. Этот факт подтверждается тем, что механизму действия принципа платности уделяется непрестанное внимание, которое свидетельствует о значимости данного принципа в белорусском законодательстве. Эффективность действия данного принципа - это баланс экологических и экономических интересов общества и экономики, который сегодня очень сильно обусловлен количеством и качеством природных богатств.

Ответственность за нарушения правил взимания и уплаты природоресурсных платежей. Ответственность за нарушения правил взимания и уплаты природоресурсных платежей, может быть рассмотрена в двух аспектах: ретроспективная ответственность (негативная ответственность), являющаяся традиционной для права и ответственность в перспективном смысле (позитивная). Необходимо сразу определить, что перспективная ответственность - это обязанность субъекта выполнять установленные правовые нормы по отношению к окружающей среде. В отличие от позитивной ответственности, традиционная негативная ответственность возникает вследствие нарушения лицом установленных правил и как следствие предусматривает возложение на лицо обязанность нести неблагоприятные последствия.

Если для юридической науки понимание негативной ответственности является привычным, то ответственность в позитивном смысле базируется на правомерной деятельности и означает несение лицом установленных в законодательстве правовых последствий, не связанных с нарушением нормы права.

Ответственность в позитивном смысле проявляется в возмещении вреда пользователем природных ресурсов, который наносится в результате хозяйственной или иной деятельности. Основой позитивной ответственности является закрепление в Гражданском кодексе РБ (далее - ГК РБ) (ст. 933) нормы устанавливающей, что: «Вред, причиненный правомерными действиями, подлежит возмещению в случаях, предусмотренных законодательством» Гражданский кодекс Республики Беларусь от 7 декабря 1998 года 218-З// Ведамасці Нацыянальнага сходу Рэспублікі Беларусь, 1999 г., № 7-9, ст. 101.. Для природоресурсного законодательства примером ответственности в позитивном смысле может являться уплата экологического налога либо утилизационного сбора. Особенность ответственности за нарушение правил взимания и уплаты ресурсных платежей состоит не только в наличии такого вида ответственности как позитивная, но и в возможности причинения вреда не только окружающей среде, но и экологическому благополучию населения, а также конкретным лицамОтветственность за нарушения налогового законодательства [Электронный ресурс]//Электронная библиотека УО «Барановичский государственный университет». Режим доступа:http://bargu.by/2964- otvetstvennost-za-narusheniya-v-sfere-nalogovogo-zakonodatelstva.html (дата обращения: 20.02.2016)..

Систему ответственности за нарушение правил уплаты и взимания природоресурсных платежей в РБ составляют:

· административная;

· уголовная;

· гражданско-правовая;

Помимо вышеперечисленных видов ответственности авторами также выделяется: конституционнаяСм.: Радько Т.Н. Теория государства и права: Учебник. М.: Академический Проект, 2005. С. 717 - 726. и налоговая ответственность (финансовая) Ялбулганов А.А. Правовое регулирование природоресурсных платежей: Учебное пособие [Электронный ресурс] // СПС «Консультант Плюс» (дата обращения: 20.02.2016)..

Стоит обратить внимание на то, что в законодательстве о природоресурсных платежах не указывается, в какой форме будет применена ответственность к субъекту, нарушившему правила уплаты платежей. Так, ни в земельном, ни в лесном кодексе нет точного указания на вид ответственности, который будет применен за нарушение законодательства в данной сфере. Единственным исключением является КоН РБ. Согласно ст. 85 КоН РБ за нарушение законодательства в области недропользования применяется административная, уголовная ответственности, однако так же указывается на возможность применения ответственности, предусмотренной иными законодательными актами РБ Кодекс Республики Беларусь о недрах от 14 июля 2008 года 406-З// Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 2008 г., № 184, 2/1503 (опубликован - 4 августа 2008 г.)..

В юридической науке сформировалось несколько мнений по вопросу о правовой природе юридической ответственности за налоговые правонарушения, которые во многом обусловлены научными подходами к определению места административного, финансового и налогового права в системе национального права.

Первая группа, это ученые - административисты. Они рассматривают налоговую ответственность в рамках административной ответственности.

Сторонники этой точки зрения утверждают: «что налоговое правонарушение -- это не что иное, как один из видов административного правонарушения и, соответственно, налоговая ответственность -- разновидность административной ответственности». Основой данного мнения является мысль о том, что налоговые, таможенные и иные экономические взаимоотношения охраняются административными санкциями.

Вторая группа - это ученые занимающиеся вопросами проблематики налогового права. Они также же рассматривают налоговую ответственность в рамках административной ответственности, но придерживаются мнения о том, что налоговая ответственность - это разновидность административной ответственности. Мнение о налоговой ответственности как о разновидности административной ответственности базируется на том, что налоговое правонарушение как основание применения мер юридической ответственности идентично административному правонарушению. Однако, несмотря на то, что налоговая ответственность обладает спецификой правового закрепления, говорить о полной ее самостоятельности невозможно.

Третья группа ученых - это ученые в области финансового права. Налоговую ответственность они рассматривают как часть финансовой ответственности. Данное мнение основано на том, что налоговое право является подотраслью финансового права см. Крохина Ю.А Финансовое право России, М.: Норма; М.: ИНФРА-М, 2011.С.81., а финансовая ответственность - это самостоятельный вид юридической ответственности, обусловливающий самостоятельность финансового права в системе национального права Савицкий, А. А. Налогообложение: учеб. пособие / А. А. Савицкий. -- Минск: Вышэйшая школа, 2007. С. 68..

Четвертая группа авторов рассматривает налоговую ответственность как самостоятельный вид юридической ответственности.
Они указывают на сферу действия налоговой ответственности, которой являются отношения, складывающиеся по установлению, введению и взиманию налоговых платежей, а также отношения в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Также ученые обращают внимание на характер применяемых санкций в налоговом праве -- это штраф, как более действенная мера Заяц, Т. Е. Налоги и налогообложение: учеб. пособие / Т. Е. Заяц, И. Е. Бондарь; под ред. Т. Е. Заяц. -- 4-е изд. -- Минск: Вышэйшая школа, 2007.С.245..

Последняя пятая группа авторов придерживается мнения, что налоговая ответственность - это комплексный институт. С данным мнением авторов можно согласиться, так как в РБ ответственность не устанавливается НК РБ, а значит, при установлении ответственности необходимо руководствоваться нормами из других областей праваОтветственность за нарушения налогового законодательства [Электронный ресурс]//Электронная библиотека УО «Барановичский государственный университет». Режим доступа:http://bargu.by/2964- otvetstvennost-za-narusheniya-v-sfere-nalogovogo-zakonodatelstva.html (дата обращения: 20.02.2016).

В РБ существование нормативно-правовой неопределенности в вопросах ответственности за нарушение налогового законодательства (отсутствие в НК РБ специальной главы) приводит к неопределенности по вопросу характера воздействия налоговой ответственности на правонарушителей и уяснения в связи с этим ее места в системе юридической ответственности.

В настоящее время в РБ ответственность за налоговые правонарушения регулируется Кодексом об административных правонарушениях (далее - КоАП РБ) Кодекс Республики Беларусь об административных правонарушениях от 21 апреля 2003 года

№ 194-З//Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 2003 г., № 63, 2/946 (опубликован - 9 июня 2003 г.), Процессуально-исполнительным кодексом об административных правонарушениях (далее - ПиКоАП РБ) Процессуально-исполнительный кодекс Республики Беларусь об административных правонарушениях от 20 декабря 2006 года №  194-З//Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 2007 г., № 14, 2/1291 (опубликован - 17 января 2007 г.) и уголовным кодеком РБ (далее-УК РБ) Уголовный кодекс Республики Беларусь от 9 июля 1999 года № 275-З//Ведамасці Нацыянальнага сходу Рэспублікі Беларусь, 1999 г., № 24, ст. 420.

Основанием для налоговой ответственности является правонарушение (виновное деяние, действие или бездействие) юридического или физического лица, посягающее или нарушающее установленные действующими нормами права общественные отношения в области законодательства о налогах и сборах, за которое предусмотрено наказание.

Состав налогового правонарушения идентичен составам других правонарушений - объект: интересы государства и общества в сфере уплаты налогов; объективная сторона: выражается в действии или бездействии физического, или юридического лица; субъективная сторона: вина в форме умысла или неосторожности; субъект - плательщик налогов (физическое или юридическое лицо).

К налоговым стоит относить только те правонарушения, которые посягают или наносят ущерб интересам государства и общества в сфере исполнения налоговых обязательств Налоговое право стран Восточной Европы. Общая часть: Беларусь, Польша, Россия, Словакия, Украина, Чехия/отв. ред. М.В. Карасева (Сенцова), Д.М. Щекин.-М.: Волтерс Клувер,2009. С.79-80. .

Несмотря на то, что белорусские ученые пишут об отсутствии в НК РБ норм, предусматривающих ответственность за налоговые правонарушения, мы считаем, что в НК РБ содержится косвенное упоминание об ответственности за нарушение налогового законодательства (материальная ответственность), примером может стать экологический налог.

Исходя из норм НК РБ, захоронение отходов производства признается объектом налогообложения экологическим налогом, плательщиками которого являются организации, у которых образуются такие отходы (собственники отходов). Обязанность по исчислению, предъявлению плательщикам сумм налога и уплате в бюджет возложена на собственников объектов захоронения отходов. Собственники отходов перечисляют суммы налога собственникам объектов захоронения, которые и уплачивают фактически полученные суммы налога в бюджет. Срок расчетов между собственниками размещаемых отходов и владельцами объектов захоронения отходов определяется сторонами договора. Однако, очень часто субъекты хозяйствования имеют задолженность по суммам налога перед собственниками объектов захоронения Налог на захоронение отходов [Электронный ресурс]//Газета «Слуцкi край». Режим доступа: http://s-k.by/ru/numbers?art_id=2723 (дата обращения: 20.02.2016).

Для регулирования таких ситуаций НК РБ, предусматривает ответственность:

· если собственник отходов производства в срок не перечислил, суммы экологического налога за захоронение отходов производства, то происходит увеличение подлежащего уплате экологического налога на сумму, соответствующую двойному размеру не перечисленного в срок экологического налога Налоговый кодекс Республики Беларусь (Особенная часть) от 29 декабря 2009 года 71-З// Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 2010 г., № 4, 2/1623 (опубликован - 7 января 2010 г.).;

Таким образом, по нашему мнению, установление в налоговом кодексе такой меры, как увеличение суммы подлежащей уплате в бюджет, свидетельствует о наличии в НК РБ указания на ответственность, предусмотренную налоговым законодательством (материальная ответственность). То есть можно сказать, что ответственность за нарушение налогового законодательства регулируется в РБ не только административным, уголовным, гражданским, но и налоговым законодательством.

Административная ответственность.

Административная ответственность за нарушение законодательства о природоресурсных платежах производится на основании КоАП РБ.

Согласно ст. 2.1 КоАП РБ под административным правонарушением признается - противоправное виновное, а также характеризующееся иными признаками, предусмотренными КоАП, деяние (действие или бездействие), за которое устанавливается административная ответственность.

КоАП РБ предусматривает следующие виды деяний за неуплату природоресурсных платежей:

· ст. 13.1 КоАП РБ нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (в т.ч. деятельность без поставки в налоговом органе ст. 13.2 КоАП РБ);

· ст. 13.4 КоАП РБ нарушение срока представления налоговой декларации (расчета);

· ст. 13.6 КоАП РБ неуплата или неполная уплата суммы налога, сбора (пошлины), таможенного платежа;

· ст. 13.7 КоАП РБ невыполнение или выполнение не в полном объеме обязанности по удержанию и (или) перечислению суммы налога, сбора (пошлины);

· ст. 13.8 КоАП РБ непредставление документов и иных сведений для осуществления налогового контроля либо представление недостоверных сведений;

· ст. 13.9 КоАП РБ нарушение порядка открытия счета плательщику.

Санкции за перечисленные правонарушения предусматривают наложение штрафа минимальные и максимальные размеры которых: для ИП: от 2-60 базовых величин (далее-БВ) и для юридических лиц - от 5-200 БВ. Штраф также может быть определен в процентном отношении к сумме экономического ущерба.

Уголовная ответственность

В уголовном законе имеется несколько статей, которыми установлена уголовная ответственность за различные налоговые правонарушения. Среди них прежде всего следует назвать ст. 243 УК РБ Уголовный кодекс Республики Беларусь от 9 июля 1999 года №275-З// Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь от 15 октября 1999 года, №76, 2/50., предусматривающую уголовную ответственность за уклонение от уплаты сумм налогов (сборов).

Основания и условия применения уголовной ответственности за уклонение от уплаты налоговых платежей существенно отличаются от оснований и условий применения административной ответственности за налоговые правонарушения.

Во-первых, круг деяний, влекущих уголовную ответственность, гораздо уже круга деяний, являющихся административными правонарушениями.

Во-вторых, уголовно наказуемы лишь умышленные деяния, следствием которых является неуплата налогов (сборов), и при этом в достаточно большом размере.

В-третьих, перечень лиц, которые могут быть подвергнуты наказанию по указанным статьям УК РБ, ограничен. В частности, в отличие от норм КоАП РБ, уголовный закон не предусматривает уголовной ответственности юридических лицОб уголовной ответственности за налоговые правонарушения [Электронный ресурс]// Информационный портал «Бусел», Режим доступа: http://www.busel.org (дата обращения: 03.03.2016)..

Отличием уголовной ответственности за налоговые преступления в РБ является наличие помимо таких способов совершения преступления, как уклонение от представления налоговой декларации или внесение в нее заведомо ложных сведений, также такой состав преступления как умышленное занижение налоговой базы. Такого состава преступления нет не в одной стране Таможенного союза, ответственность за данные правонарушения предусмотрена ст. 243 УК РБ, она охватывает все возможные способы уклонения от уплаты налогов причисленные выше.

Уголовное законодательство РБ не дифференцирует составы преступлений в зависимости от субъекта преступления: является ли им физическое или должностное лицо организации.

С внешней, объективной стороны, уклонение от уплаты налогов (сборов) может выражаться как в действиях, так и бездействии, которые должны повлечь за собой общественно опасные последствия в виде причинения крупного ущерба (часть первая ст. 243 УК РБ) или особо крупного ущерба (часть вторая ст. 243 УК РБ). Крупным размером ущерба признается уклонение от уплаты сумм налогов, сборов на сумму, в тысячу и более раз превышающую размер БВ, установленный на день совершения преступления, особо крупным размером - в две тысячи пятьсот и более раз превышающую размер такой БВ Уголовный кодекс Республики Беларусь от 9 июля 1999 года №275-З// Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь от 15 октября 1999 года, №76, 2/50..

Субъектом преступления, предусмотренного по ст. 243 УК РБ, является физическое лицо, достигшее шестнадцатилетнего возраста, на которое в соответствии с налоговым законодательством возложена обязанность по исчислению и уплате в бюджет налогов и сборов.

Уголовной ответственности по ст. 243 УК РБ в качестве исполнителей преступления подлежат определенные категории физических лиц (специальный субъект преступления), имеющие соответствующие обязанности, предусмотренные налоговым законодательством

При непредставлении плательщиком или иным обязанным лицом в указанные сроки налоговой декларации (расчета) как минимум в крупном размере, такое бездействие в форме уклонения от представления налоговой декларации (расчета) подлежит ответственности по ст. 243 УК РБ. Если же вследствие такого бездействия неуплаченный налог на прибыль не превысил крупного размера, содеянное с учетом конкретных обстоятельств влечет административную ответственность по соответствующим частям ст.13.4 и 13.6 КоАП.

Ответственность предусмотренная ст. 243 УК РБ, совершается умышленно и только с целью уклонения от уплаты налогов, сборов вообще, а не на какое-то время Об уголовной ответственности за налоговые правонарушения [Электронный ресурс]// Информационный портал «Бусел», Режим доступа: http://www.busel.org (дата обращения: 03.03.2016)..

Гражданско-правовая ответственность

Некоторые ресурсные платежи имеют гражданско-правовой характер, к ним относится арендная плата за пользование земельными и лесными участками. В связи с этим, за невыполнения условий договора по аренде виновные лица привлекаются к гражданско-правовой (имущественной) ответственности Ялбулганов А.А. Правовое регулирование природоресурсных платежей: Учебное пособие [Электронный ресурс] //СПС «Консультант Плюс» (дата обращения: 22.02.2015 г.)..

Основа гражданско-правовой ответственности за нарушения правил взимания и уплаты природоресурсных платежей содержится в ст. 366 ГК РБ, на основании которой за пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате либо неосновательного получения или сбережения за счет другого лица подлежат уплате проценты на сумму этих средств. Размер процентов определяется ставкой рефинансирования Национального банка РБ на день исполнения денежного обязательства. Эти правила применяются, если иной размер процентов не установлен законодательством или договором Гражданский кодекс Республики Беларусь от 7 декабря 1998 года №218-3// Ведомости Национального собрания Республики Беларусь от 1999 года, №7-9, ст.101..

В случае, если денежное обязательство в соответствии с законодательством подлежит оплате в белорусских рублях в размере, эквивалентном определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах, проценты начисляются на подлежащую оплате сумму в белорусских рублях, определенную по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день исполнения денежного обязательства, либо его соответствующей части, а в случае взыскания долга в судебном порядке - на день вынесения решения судом. Если убытки, причиненные государству неправомерным пользованием его денежными средствами, или сумма долга, превышают сумму процентов, государство вправе потребовать от должника убытков в части, превышающей эту сумму.

Проценты за пользование чужими денежными средствами взимаются по день уплаты суммы этих средств кредитору, если законодательством или договором для начисления процентов не установлен более короткий срок.

Договор аренды предусматривает обязанность арендатора оплатить неустойку в случае нарушения договора. Так, на основании ст. 311 ГК РБ, под неустойкой понимается: определенная законодательством или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору, если иное не предусмотрено законодательными актами, в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения. По требованию об уплате неустойки арендодатель не обязан доказывать причинение ему убытков. Арендодатель не вправе требовать уплаты неустойки в случаях, если должник не несет ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательства. Неустойка арендодателю уплачивается в виде штрафа или пени.

Выплата неустойки производится на основании соглашения, которое заключается в письменной форме независимо от формы основного обязательства. При несоблюдении письменной формы соглашение о неустойке признается недействительным.

Законодательством РБ, так же предусмотрена также законная неустойка. То есть, арендодатель обязан уплатить неустойку, независимо от того, предусмотрена ли обязанность ее уплаты соглашением сторон. Размер законной неустойки может быть изменен соглашением сторон, если законодательство этого не запрещает.

Согласно ст. 314 ГК РБ если подлежащая уплате неустойка явно несоразмерна последствиям нарушения обязательства, суд вправе уменьшить неустойку. Также при решении вопроса об уменьшении неустойки судом учитывается желание сторон на добровольное досудебное урегулирование спора.

Согласно ст. 372 ГК РБ лицо, не исполнившее обязательство по арендной плате либо исполнившее его ненадлежащим образом, несет ответственность при наличии вины (умысла или неосторожности), кроме случаев, когда законодательством или договором предусмотрены иные основания ответственности. Лицо признается невиновным, если при той степени заботливости и осмотрительности, какая от него требовалась по характеру обязательства и условиям гражданского оборота, оно приняло все меры для надлежащего исполнения обязательства. Отсутствие вины доказывается лицом, нарушившим обязательство.

Если иное не предусмотрено законодательством или договором, лицо, не исполнившее обязательство по арендной плате либо исполнившее его ненадлежащим образом при осуществлении предпринимательской деятельности, несет ответственность, если не докажет, что надлежащее исполнение обязательства невозможно вследствие непреодолимой силы, т.е. чрезвычайных и непредотвратимых при данных условиях обстоятельств.

Таким образом, рассмотрев ответственность за нарушения правил взимания и уплаты природоресурсных платежей в РБ можно сделать вывод, что вопросы юридической ответственности за данные правонарушения до сих пор не урегулированы. В НК РБ отсутствует специальная глава посвященная ответственности за налоговые преступления, в том числе и за уплату природоресурсных платежей. В связи с этим вопросы выявления и определения юридической ответственности остаются нерешенными.

Глава II. Платежи за природопользование и за негативное воздействие на окружающую среду

2.1 Экологический налог и его роль и значение в обеспечении благополучной окружающей среды

Существование экологического налога в Беларуси можно условно подразделить на два этапа:

Первый этап: до включения экологического налога в НК РБ;

Второй этап: включение в состав республиканских налогов и закрепление в НК РБ.

В настоящее время на территории РБ действует два вида экологического налога, с 01.01.2010 г. налог за использование природных ресурсов (экологический налог) был разделен на два самостоятельных налога, с совершенно разным значением:

· экологический налог, регулируемый гл. 19 НК РБ;

· налог за добычу (изъятие) природных ресурсов, регулируемый гл. 20 НК РБНовик С.А. Экологический налог: признаки возникновения налоговой обязанности по отдельным объектам [Электронный ресурс]//Электронный журнал «Главный бухгалтер», Режим доступа: http://www.gb.by (дата обращения: 03.03.2016).

Однако, несмотря на разделение на два самостоятельных налога, в большинстве случаев в научной литературе данные налоги по прежнему рассматриваются в совокупности, что иногда вызывает недоразумение у человека не связанного с белорусским правом.

Первоначально рассматриваемый налог взимался на основании Закона РБ «О налоге за использование природных ресурсов (экологический налог)»Закон Республики Беларусь от 23 декабря 1991 г. № 1335-XII «О налоге за использование природных ресурсов (экологический налог)»// Ведамасці Нацыянальнага сходу Рэспублікі Беларусь, 1998 г., № 7, ст. 89 (отменен: Законом Республики Беларусь от 29 декабря 2009 г. № 72-З «О введении в действие Особенной части Налогового кодекса Республики Беларусь, внесении изменений и дополнений в Общую часть Налогового кодекса Республики Беларусь и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Республики Беларусь и их отдельных положений по вопросам налогообложения»)., порядок его уплаты утверждался постановлением Министерства по налогам и сборам «Об утверждении инструкции о порядке исчисления и уплаты в бюджет налога за использование природных ресурсов (экологического налога)» Постановление Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 16.03.2005 N 36 «Об утверждении Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога за использование природных ресурсов (экологического налога)» [Электронный ресурс]//Информационный портал «Бусел», Режим доступа: http://www.busel.org (дата обращения: 03.03.2016)..

Одним из поводов для реформирования описываемого налога явилось наличие в составе экологического налога достаточно большого количества разнородных объектов налогообложения, к которым были отнесены: объемы переработанных и перемещаемых по территории РБ нефти и нефтепродуктов; объёмы размещенных товаров, помещенных под таможенный режим уничтожения и утративших свои потребительские свойства, а также от ходов, образующихся в результате уничтожения товаров, помещенных под этот режим; объёмы полезных ископаемых, добытых на разведанных за счет средств бюджета месторождениях, в стоимостном выражении; объёмы производимой и (или) импортируемой пластмассовой тары и иных товаров, после утраты потребительских свойств которых образуются отходы, оказывающие вредное воздействие на окружающую среду и требующие организации систем их сбора, обезвреживания и (или) использования Закон Республики Беларусь от 23 декабря 1991 г. № 1335-XII «О налоге за использование природных ресурсов (экологический налог)»// Ведамасці Нацыянальнага сходу Рэспублікі Беларусь, 1998 г., № 7, ст. 89 (отменен: Законом Республики Беларусь от 29 декабря 2009 г. № 72-З «О введении в действие Особенной части Налогового кодекса Республики Беларусь, внесении изменений и дополнений в Общую часть Налогового кодекса Республики Беларусь и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Республики Беларусь и их отдельных положений по вопросам налогообложения»)..

Очевидно, что указанные объекты налогообложения лишь косвенно соотносились с понятием экологического налога, так как непосредственно не связаны с воздействием на окружающую среду.

С 2010 г. в РБ была начата работа по реформированию эффективной и целостной системы рационального природопользования. Разработано и принято множество нормативных актов, в частности были внесены изменения в части относимой к экологическому налогу, внесены изменения в законы, касающиеся льгот установленных лимитов по экологическому налогу, упрощены методы взимания некоторых платежей, отменена процедура согласования с территориальными органами Министерства природных ресурсов лимитов сброса сточных вод, хранения и захоронения отходов производства.

Так же были внесены существенные изменения в Бюджетный Кодекс (далее - БК РБ) (ст. 30 БК РБ), увеличены до 40% отчисления в РФОП и внесены изменения в порядок формирования и распределения средств государственных целевых бюджетных фондов (ст. 44-47 БК РБ) Бюджетный кодекс Республики Беларусь от 16 июля 2008 года 412-З// Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 2008 г., № 183, 2/1509 (опубликован - 1 августа 2008 г.).. Стоит отметить значительную роль фондов РБ, основная функция которых заключалась в финансировании расходов на охрану окружающей среды. Однако, в 2011 г. из-за сокращения государственных бюджетных средств, РФОП был упразднен. Начиная с 2012 года мероприятия по охране окружающей среды в полном объеме финансируются за счет доходов консолидированного государственного бюджета Воробей Г.А. Финансовое право Республики Беларусь: учебное пособие/Г.А. Воробей.-2-е изд.,перераб. и доп.-Минск:Амалфея,2012..

Таким образом, начиная с 2010 г. и по настоящий момент в Беларуси проводится программа по упрощению взимания и исчисления налогов, в том, числе и экологического. К 2016 г. существенно сокращено количество платежей экологического налога с 7 до 3, а также исключены некоторые применяемые ранее ставки. Стоит отметить, что сокращение платежей и упрощение взимания налогов не всегда ведет к положительному эффекту. Так, например, «печальным опытом» для Беларуси стала отмена в 2010 г. платы за выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух от мобильных источников (транспортных средств), из-за отмены которой, бюджет потерял более 100 млр. бел. руб.

В современном белорусском праве под экологическим налогом понимается плата субъектов хозяйствования за вредное воздействие на окружающую среду, которое они оказывают при осуществлении хозяйственной деятельности. Целью взимания данного платежа является стимулирование природопользователей к сокращению вредного воздействия на окружающую среду Абрамчик Л.Я. Финансовое право. Электронный учебник. [Электронный ресурс]// ГрГУ им. Янки Купалы. Режим доступа: http://ebooks.grsu.by/fin_pravo/chast-1.htm (дата обращения: 23.01.2016)..

Согласно ст. 205 НК РБ объектами налогообложения экологическим налогом являются Налоговый кодекс Республики Беларусь (Особенная часть) от 29 декабря 2009 года 71-З// Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 2010 г., № 4, 2/1623 (опубликован - 7 января 2010 г.).:

· выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух;

В настоящий момент в РБ установлены нормативы допустимых выбросов загрязняющих веществ в атмосферный воздух для 242 опасных веществ. Нормативы и ставки за выбросы загрязняющих веществ установлены в НК РБ, по классам опасности на основании показателей действия загрязняющих веществ содержащихся в атмосферном воздухе на окружающую среду. Ежегодные разрешенные объемы выбросов загрязняющих веществ в атмосферный воздух устанавливаются на основании Закона «Об охране атмосферного воздуха» Закон Республики Беларусь от 16 декабря 2008 г. № 2-З «Об охране атмосферного воздуха»// Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, от 09.01.2009 г., № 4, 2/1554..

· сброс сточных вод;

Платежи за сброс сточных вод рассчитываются по объему сточных вод, сбрасываемых в окружающую среду. При этом, количество и вид сбрасываемых загрязняющих веществ не учитываются. Ставка налога за сброс сточных вод дифференцируется в зависимости от вида объекта (водотоки, водоемы, сброс сточных вод в недра и т.д.).

· хранение, захоронение отходов производства.

Налог за хранение захоронение отходов производства уплачивает производитель отходов, либо юридическое (физическое лицо), в том числе индивидуальный предприниматель, на основании сделки об отчуждении отходов или совершения других действий, свидетельствующих об обращении иным способом отходов в собственность Закон Республики Беларусь от 20 июля 2007 г. № 271-З «Об обращении с отходами» // «Народная газета» от 19.10.2007 г., № 206.. Ставки налога на отходы производства зависят от вида обращения с отходами и категории отходов. Отходы дифференцируются по четырем классам опасности: начиная от отходов с очень высоким классом опасности (первый класс) и до отходов с низким классом опасности (четвертый класс).

До 01.01.2016 г. в составе объектов экологического налога был: ввоз на территорию РБ озоноразрушающих веществ (в том числе содержащихся в продукции) см. Закон от 30.12.2015 № 343-З «О внесении изменений и дополнений в некоторые законы Республики Беларусь по вопросам предпринимательской деятельности и налогообложения» // Национальный правовой Интернет-портал Республики Беларусь, 01.01.2016, 2/2343.. Однако, в целях упрощения взимания экологического налога за счет исключения из объектов налогообложения ввоза озоноразрушающих веществ и исключения ставки налога за захоронение отходов производства, содержащих вторичные материальные ресурсы (ввиду того что законодательством в области обращения с отходами захоронение вторичных материальных ресурсов запрещено), данная категория была исключена из объектов обложения экологическим налогомНалоговое законодательство 2016. Новости. События. Факты [Электронный ресурс] //официальный сайт Министерства по налогам и соборам Республики Беларусь, Режим доступа: http://www.nalog.gov.by (дата обращения: 08.03.2016)..

Плательщиками экологического налога являются: организации (кроме бюджетных) и индивидуальные предприниматели.

Налоговая база по экологическому налогу определяется как фактические объемы: выбросов загрязняющих веществ в атмосферный воздух; сбросов сточных вод; отходов производства, подлежащих хранению, захоронению Налоговый кодекс Республики Беларусь (Особенная часть) от 29 декабря 2009 года 71-З// Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 2010 г., № 4, 2/1623 (опубликован - 7 января 2010 г.)..

Объемы выбросов указываются в специальных государственных статистических формах, которые используются в качестве основы при заполнении налоговой декларации об уплате экологического налога. Также, уплата экологического налога увязана с системой ежегодных предельно допустимых выбросов, указываемых в соответствующих экологических разрешениях. До конца 2010 года при превышении таких предельно допустимых значений применялся коэффициент, который в 15 раз превышал соответствующие базовые налоговые ставки. Однако, с 2011 года этот коэффициент отменен, вместо него введена система платежей для компенсации экологического ущерба в сочетании с административными штрафами.

Ставки экологического налога устанавливаются в зависимости от определенного объекта налогообложения. Также, указанные в НК ставки, могут быть скорректированы путем применения уменьшающих и повышающих «коэффициентов», которые соответственно повышают или понижают реальное налоговое бремя. Например, на основании ст. 207 (п. 3.3), если предприятие получило экологический сертификат соответствия, то к нему применяется коэффициент 0,9, т.е. ставка налога снижается на 10 %, в течение трех лет со дня получения такого сертификата. Сумма экологического налога, уплачиваемого за определенный период, также может быть снижена (вплоть до нулевых выплат), если предприятие вкладывало средства в снижение уровня загрязнения окружающей среды в течение соответствующего периода налогообложения Налоговый кодекс Республики Беларусь (Особенная часть) от 29 декабря 2009 года 71-З// Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 2010 г., № 4, 2/1623 (опубликован - 7 января 2010 г.)..

Для субъектов применяющих упрощенную систему налогообложения также предусмотрены «льготы», вместо ряда налогов которые необходимо уплатить в связи с осуществляемой деятельностью, они имеют право использовать единый налог с упрощенной системой налогообложения, в число налогов которые могут быть заменены единым налогом входит также и экологический налог (в т.ч. и налог за добычу (изъятие) природных ресурсов).

Помимо рассмотренных платежей которые поименованы в НК РБ в составе экологического налога, в РБ существуют платежи, которые также рассматриваются в совокупности с экологическим налогом.

Первым платежом, является платеж за управление особыми видами отходов.

В целях сокращения объемов захоронения отходов потребления и предотвращения вредного воздействия этих отходов на окружающую среду, а также повышения уровня вовлечения в хозяйственный оборот вторичных материальных ресурсов, на основании указа Президента РБ № 313 «О некоторых вопросах обращения с отходами потребления» (далее - Указ № 313) Указ Президента Республики Беларусь от 11 июля 2012 г. № 313 «О некоторых вопросах обращения с отходами потребления» // Национальный правовой Интернет-портал Республики Беларусь, 14.07.2012, 1/13623., был введен принцип «расширительной ответственности производителей. Согласно указу № 313, на производителя (поставщика) возлагается обязанность по сбору, обезвреживанию и использованию отходов, образующихся после утраты потребительских свойств производимых (поставляемых) товаров. Таким образом, предприятие может, либо само осуществить сбор и обезвреживание таких отходов, либо воспользоваться услугами государственного учреждения «Оператор вторичных материальных ресурсов» (далее-опрератор) по сбору образующихся отходов на предприятиях.

Средства за сбор и обезвреживание отходов, предприятие направляет на счет оператора, который использует поступившие денежные средства для финансирования деятельности государственных и частных предприятий, работающих в сфере утилизации отходов.

Описанная выше система - это аналог существовавшего ранее налога на производство и (или) импорт пластмассовой, стеклянной тары, тары на основе бумаги и картона, и иных товаров, который был отменен в 2011 году Изменения в налоговых законодательствах государств-членов ЕврАзЭС, вступившие в силу с 1 января 2011 года. [Электронный ресурс] // Архив официального сайта ЕврАзЭС. Режим доступа: http://www.evrazes.com/docs/view/507 (дата обращения: 03.02.2016)..

Система «расширительной ответственности» широко применяется в ряде европейских стран (Германия, Швеция). При правильном применении, она является эффективным методом в борьбе за охрану окружающей среды, поскольку предполагает перенос ответственности с государства на производителей, а также создает стимулы для производителей к разработке «экологически чистой продукции» Лутковская С.Ю. Экологические налоги как инструмент природоохранного механизма: опыт ЕС и перспективы для России: Дис. … канд. юрид. наук. СПб.,2008. С.34-38..

Вторым платежом, который относится к экологическим является утилизационный сбор.

Утилизационный сбор в РБ был введен с 1 марта 2014 г. на основании Указа Президента РБ «Об утилизационном сборе в отношении транспортных средств» Указ Президента Республики Беларусь от 4 февраля 2014 г. № 64 «Об утилизационном сборе в отношении транспортных средств» // Национальный правовой Интернет-портал Республики Беларусь, 08.02.2014, 1/14813. и Постановления Совета Министров РБ «О мерах по реализации Указа Президента Республики Беларусь от 4 февраля 2014 г. № 64» Постановление Совета Министров от 27.02.2014 № 172 «О мерах по реализации Указа Президента Республики Беларусь от 4 февраля 2014 г. № 64» [Электронный ресурс]//официальный сайт Правительства Республики Беларусь, Режим доступа: http://www.government.by/ ru/solutions/2144 (дата обращения: 03.02.2016).. Первоначальной целью введения сбора было обеспечение рационального (устойчивого) использования природных ресурсов и охраны окружающей среды, а также максимального вовлечения отходов в гражданский оборот в качестве вторичного сырья.

Однако, такая ситуация сохранялась до опубликования постановления Совмина Беларуси «О внесении изменений и дополнений в постановление Совета Министров РБ от 27 февраля 2014 г. № 172» Постановление Совета Министров от 30.01.2016 № 74 «О внесении изменений и дополнения в постановление Совета Министров Республики Беларусь от 27 февраля 2014 г. № 172» [Электронный ресурс]//официальный сайт Правительства Республики Беларусь, Режим доступа: http://www.government.by/ru/solutions/2144 (дата обращения: 03.02.2016).. В связи с принятием указанного документа первоначальная цель рационального использования природных ресурсов была отодвинута на «второй план», а первостепенной целью стало урегулирование ввоза транспортных средств из стран Евразийского экономического союза.

Для осуществления поставленной задачи была повышена ставка утилизационного сбора для юрлиц в 1,65 раза, для граждан - в 8,25 раза. По мнению правительства, такие меры должны содействовать экономическим интересам дилерских центров и физических лиц при ввозе автомобилей из России, а также позволят снизить отток валюты за границу.

Исходя из выше сказанного видно, что целью данного сбора не является охрана окружающей среды. Соответственно, отнесение данного платежа к экологическим не целесообразно, так как утилизационный сбор преследует иные, нежели экологические цели, в частности это еще один способ увеличения государственных доходов.

Проблематичность отнесения утилизационного сбора к экологическим платежам отмечает А.А. Ялбулганов, в своей статье автор говорит о том, что: «...Законодатель, вводя утилизационный сбор, называет целью его установления обеспечение экологической безопасности при утилизации транспортных средств, фактически же этот сбор является заградительной мерой для импортеров транспортных средств в Российскую Федерацию и защитой внутреннего автомобильного рынка. Однако указанные обстоятельства никоим образом не исключают фискальной и регулирующей функции утилизационного сбора, но теряется экологическая функция данного платежа» Ялбулганов А.А. К вопросу об экологических функциях фискальных и налоговых платежей
[Электронный ресурс]//СПС «Консультант Плюс» (дата обращения: 03.02.2016)..

Следует отметить, что утилизационный сбор - это целевой платеж, однако получаемые доходы, от данного платежа в РБ используются не только в целях утилизации транспортных средств отслуживших срок службы, но и в большем количестве на иные нужды государства. Однако, официальной информации о том, куда расходуются и сколько поступает средств от уплаты утилизационного сбора не имеется, так как в соответствии с классификацией доходов бюджета РБ он значится в составе экологического налога.

Таким образом, по сравнению с 2010 г. РБ приняла ряд реформ в части отдельных элементов экологического налогообложения. Особо стоит отметить введение новых видов платежей за обращение с товарами, оказывающими негативное воздействие на окружающую среду после утраты ими потребительских свойств. Данное реформирование - это важный шаг на пути к улучшению системы управления особыми видами отходов. Однако, если говорить в целом про реформирование экологического налога, то данную реформу успешной назвать сложно. Так как уплачиваемые экологические платежи носят бессистемный характер и не продиктованы согласованной концепцией, направленной на усиление воздействия таких мер на поведение тех, кто загрязняет окружающую среду. Такие налоги по-прежнему нацелены в основном на пополнение государственного бюджета. С отменой РФОП ситуация еще больше усугубилась, теперь поступающие средства «растворяться» в общем бюджете и только малая их доля выделяется на природоохранные мероприятия.