В связи с недавно вступившими изменениями судебная практика еще не сформировала достаточную совокупность правовых позиций, которая позволила бы выявить наиболее приоритетные направления при решении тех или иных споров. В то же время на данный момент уже есть рассмотренные дела, заслуживающие особого внимания и детального анализа в рамках данного исследования.

Согласно фабуле дела № А33-17654/2017, индивидуальный предприниматель (далее: ИП) заключил договоры денежного (беспроцентного) займа с физическим лицом. В результате проведения выездной налоговой проверки налоговая инспекции выявила нарушения налогового законодательства, одним из которых стала неуплата НДФЛ с дохода, полученного в виде материальной выгоды в виде пользования заемными средствами по данным договорам. Истец, не согласившись с доводами инспекции, отметил, что материальная выгода не была рассчитана, так как договоры заключались с лицом, которое в рамках договорных отношений выступало не от имени ИП, а от имени себя как физического лица.

Суд, признавая доводы налогового органа обоснованными, исходил из совокупности следующих фактов:

- денежные средства были перечислены именно с расчетного счет одного ИП на расчетный счет другого ИП,

- полученные денежные средства ИП расходовал на цели, связанные с

предпринимательской деятельностью,

- документы, подтверждающие факт возврата денежных средств, не были представлены. Решение Арбитражного суда Красноярского края от 19.12.2017 по делу № А33-17654/2017 // Сайт Кадарбитр.ру. [Электронный ресурс]. URL: https://kad.arbitr.ru/Document/Pdf/92bd15e8-304a-4b4f-b644-8c84222e3749/b9a64fee-e2a9-40ba-91be-d3a6e8468197/A33-17654 (Дата обращения: 16.04.2020).

Данная позиция была поддержана Верховным судом РФ при рассмотрении требования ИП о пересмотре в кассационном порядке судебных актов первой, апелляционной Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 12.03.2018 по делу № А33-17654/2017 // СПС КонсультантПлюс и кассационной инстанций Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 15.06.2018 № Ф02-1943/2018 по делу № А33-17654/2017 // СПС КонсультантПлюс. Высшая судебная инстанция повторно обратила внимание на перечисление денежных средств именно с расчетного счета лица, зарегистрированного в качестве ИП, а не физического лица, целевое расходование полученных средств и отсутствие документального подтверждения их возврата. Определение Верховного Суда РФ от 18.09.2018 N 302-КГ18-14550 по делу № А33-17654/2017 // СПС КонсультантПлюс

Факт заключения договоров в период, когда данные изменения еще не были внесены в НК РФ, не имеет значения, так как обязанность по уплате в любом случае возникает с 01.01.2018. Данное правило распространяется на договоры, которые были заключены и до 01.01.2018. Актуальность данной позиции подтверждается многочисленными письмами Министерства финансов России. Письма Минфина России от 19.04.2019 № 03-04-05/28556, 19.07.2019 № 03-04-06/53717 // СПС КонсультантПлюс

Между тем возникает неоднозначная ситуация, при которой выдача займа работнику имела место быть до прекращения трудовых отношений. В конечном счете, беспроцентное пользование денежными средствами продолжается при отсутствии трудовых отношений. Исходя из буквального толкования абз. 6, 7 пп. 1 п.1 ст.212 НК РФ обязанность по уплате налога есть только в случае действующих трудовых отношений. Таким образом, если данные отношения были прекращены, то обязанность по уплате НДФЛ также автоматически прекращается. Однако ни исключен и иной подход к рассмотрению данной проблемы, в случае признания определяющими правоотношений, в которых лица находились именно в момент заключения договора займа.

Согласно позиции Министерства финансов России, изложенной в Письме от 06.12.2018 № 03-04-06/88379, "одним из случаев, когда материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, признается доходом налогоплательщика, является получение налогоплательщиком заемных средств при наличии у него трудовых отношений с организацией-заимодавцем. В этом случае получение материальной выгоды обусловлено наличием особых (трудовых) отношений между заемщиком и заимодавцем на дату заключения договора займа." Письмо Минфина России от 06.12.2018 № 03-04-06/88379 // СПС КонсультантПлюс Анализируя вышеприведенный довод, можно констатировать признание финансовым органом получение средств при наличии трудовых отношений одним из случаев возникновения материальной выгоды. В то же время, определяющими будут правоотношения, которые связывают займодавца и заёмщика именно на момент получения средств. Однако дальнейшее рассуждение представляет «наличие трудовых отношений» уже в несколько иной стезе, так как "получение материальной выгоды обусловлено наличием особых (трудовых) отношений между заемщиком и заимодавцем на дату заключения договора займа".

Вышеприведенный анализ свидетельствует о неоднозначности в выявлении материальной выгоды в случае ее получения работником, с которым трудовые отношения уже были прекращены. С одной стороны, законодатель предпринял попытку разрешить проблему налогообложения доходов, полученных в виде материальный выгоды по беспроцентным займам, которые возникают на рыночных условиях. Брызгалин А.В., Федорова О.С., Аникеева О.Е. Налогообложение доходов физических лиц и страховые взносы: сложные вопросы исчисления и уплаты // Налоги и финансовое право. 2018. № 9. С. 49. Данная выгода, возникающая вследствие заключения договора между независимыми лицами, теперь освобождена от налогообложения.

Все же анализируемые нововведения также подверглись небезосновательной критике. Например, В.Ульянов осудил решение законодателя определять материальную выгоду через материальную помощь. В своей работе автор сравнивает определение материальной услуги, которое дано Национальным стандартом РФ ГОСТ Р 52495-2005 Национальный стандарт Российской Федерации. Социальное обслуживание населения. Термины и определения [Текст]: ГОСТ Р 52495-2005. Введ. 2006. М., Стандартинформ, 2006. (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2014). с понятием дохода, утвержденным ст. 41 НК РФ. В первое случае материальная помощь определяется как социально-экономическая услуга, состоящая в предоставлении клиентам денежных средств, продуктов питания, средств санитарии и гигиены, средств ухода за детьми, одежды, обуви и других предметов первой необходимости, топлива, а также специальных транспортных средств, технических средств реабилитации инвалидов и лиц, нуждающихся в постороннем уходе. Согласно ст. 41 НК РФ, доход - это экономическая выгода: за понятием дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах стоит математическое действие. Ульянов В. Материальная выгода от экономии на процентах // Практический бухгалтерский учет. 2018. № 5. С. 61 - 65. В данном случае можно согласиться с автором, что на практике материальная помощь в виде математического действия выглядит не совсем естественно.

Вторым способом получения материальной выгоды является приобретение товаров, работ или услуг по гражданско-правовому договору у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику.

Следует отметить, что большинство споров в данном случае возникает как раз именно в рамках выявления взаимозависимости между работодателем и работником. В целом, понятие взаимозависимости, установленное ст. 20 НК РФ, прямо не говорит о том, что данные лица по умолчанию являются взаимозависимыми. Факт наличия трудовых отношений между работником и организацией сам по себе не может являться доказательством того, что отношения между данными лицами могут повлиять на результаты сделок между ними Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 13.03.2008 по делу № А29-2210/2007 (Постановлением ФАС Волго-Вятского округа от 10.06.2008 № А29-2210/2007 данное постановление и решение Арбитражного суда Республики Коми от 29.12.2007 по данному делу оставлены без изменения.) // СПС КонсультантПлюс. Если в рамках предыдущего способа получения материальный выгоды (экономии на процентах по беспроцентным займам) наличие трудовых отношений рассматривалось как одно из условий наравне с взаимозависимостью лиц, то в случае приобретения товаров, работ или услуг законодатель говорит лишь о взаимозависимости.

В данном случае суды пришли к некоему консенсусу: наличие трудового или гражданско-правового договора само по себе не является доказательством наличия взаимозависимости. Эту зависимость суды определяют при рассмотрении каждого конкретного дела, причем доказывать ее должен именно налоговый орган.

Интересна в данном случае позиция, выраженная в одной из Писем Минфина России: в случае продажи организацией автомобиля своему сотруднику по цене ниже рыночной, у сотрудника может возникать экономическая выгода (доход), определяемая как разница между рыночной ценой и стоимостью автомобиля, приобретенного у организации. Указанный доход подлежит обложению НДФЛ в установленном порядке. Письмо Минфина России от 03.10.2017 № 03-04-06/64417 // СПС КонсультантПлюс Таким образом, если налогоплательщик приобретает от взаимозависимого лица что-то по гражданско-правовому договору, то цена сделки должна быть не ниже рыночной цены. Это является правилом исчисления налоговой базы, которое предусмотрено п. 3 ст. 212 НК РФ в отношении подобных выгод.

Однако судебная практика противоречива на этот счет. Например, согласно обстоятельствам дела № А11-403/2013 общество с ограниченной ответственностью (далее: ООО, Общество) по договору продало физическому лицу пятнадцать квартир по цене 100 400 рублей за каждую. Было установлено, что данное лицо являлось близким родственником генерального директора Общества. На основании всех имеющихся обстоятельств налоговый орган пришел к выводу о наличии взаимозависимости. Согласно отчету об оценке рыночной стоимости права собственности на квартиры, составленному аудиторской фирмой, рыночная цена реализованных квартир составляла 6 361 646 рублей. Получается, что цена сделки была ниже рыночной более чем на 20 %. Суд первой инстанции признал законным решение Инспекции о привлечении к ответственности Общества за совершение налогового правонарушения, а именно невыполнение обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию и уплате налога на доходы физических лиц с дохода, полученного физическим лицом от сделки купли - продажи квартир. Данное решение было впоследствии поддержано ФАС Волго-Вятского округа Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 04.02.2014 по делу № А11-403/2013 // СПС КонсультантПлюс.

В то же время в судебной практике существует абсолютно противоположный подход к решению данного вопроса. Так, Арбитражный суд города Москвы в одном из своих решений сослался на п. 3 ст. 105.3 НК РФ Решение Арбитражного суда города Москвы от 01.08.2016 по делу № А40-114590/16-20-975 (Постановлениями Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.10.2016 № 09АП-48085/2016, Арбитражного суда Московского округа от 14.02.2017 № Ф05-183/2017 оставлено без изменения) // СПС КонсультантПлюс, предусматривающий презумпцию соответствия цены договора рыночной цене. Право доказать обратное есть только у федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, которым на тот момент являлся Центральный аппарата Федеральной налоговой службы РФ. Суд констатировал отсутствие права налоговой инспекции осуществлять контроль цен, применяемых в сделках между взаимозависимыми лицами.

Таким образом, получается, что взаимозависимость лиц при приобретении товаров (работ, услуг) в целях НДФЛ будет разрешаться на усмотрение суда. Сами же участники сделки вправе, но не обязаны объявлять себя взаимозависимыми. При этом должно быть налицо влияние, которое оказывает одна сторона на другую. Ермошина Е.Л. Свои люди - сочтемся, или Услуги для сотрудников по льготным ценам // Руководитель бюджетной организации. 2016. № 8. С. 43.

Для возникновения материальной выгоды от приобретения ценных бумаг, производных финансовых инструментов действующим законодательством предусмотрены следующие условия:

1. Фактические расходы на их приобретение должна быть ниже их рыночной стоимости;

2. Приобретение возможно:

а) при их первичном размещении эмитентом,

б) у контролируемой иностранной компании (далее: КИК):

- налогоплательщиком - контролирующим лицом,

- российским взаимозависимым лицом этого контролирующего лица.

Само приобретение акций не влечет возникновение у физического лица дохода в целях налогообложения по умолчанию. Ключевую роль в данном случае играет именно приобретение по цене ниже их рыночной стоимости, которое как раз свидетельствует о получении лицом материальной выгоды. Данная позиция была изложена Министерство финансов России еще в 2006 году касаемо приобретения акций физическим лицом - работником общества Письмо Минфина РФ от 21.12.2006 № 03-05-01-04/342 // СПС КонсультантПлюс и до сих пор находит свое отражение в судебных актах. Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 19.11.2018 по делу № А27-7689/2017 // СПС КонсультантПлюс

Налоговый кодекс РФ предусматривает три ситуации, когда налогоплательщик получает доход в натуральной форме:

1. организация или индивидуальный предприниматель оплачивают товары или имущественные права за и в интересах налогоплательщика,

2. налогоплательщик получает товары, выполняет в своих интересах работы, получает услуги, оказанные в его интересах безвозмездно или с частичной оплатой,

3. труд оплачивается в натуральной форме. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая)

Рассмотрим первый и второй случай в совокупности, так как в каждом из них основным признаком получение дохода выступает интерес налогоплательщика. Данная позиция была выражена Президиумом Высшего Арбитражного Суда РФ в 2000 году Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ (далее - ВАС РФ) от 18.07.2000 № 355/00 по делу № А40-27311/99-99-479 // СПС КонсультантПлюс. Но что делать в ситуации, когда каждая сторона (и налоговый агент, и налогоплательщик) заинтересованы в получении последним данного дохода? Ответ на этот вопрос уже спустя 15 лет дал Верховный суд РФ, обобщив практику арбитражных судов. Пункт 3 данного обзора установил два важнейших правила в вопросе обложения дохода, который налогоплательщик получает в случае, когда за него оплачивают товары или имущественные права:

1. Для признания дохода в целях НДФЛ необходимо, чтобы цель удовлетворения личных нужд налогоплательщика превалировала над интересом передающего (оплачивающего) их лица.

2. Удовлетворение в определенной мере личных потребностей налогоплательщика в результате предоставления ему оплаченных за него благ не является достаточным для вывода о возникновении дохода. Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.2015) // Бюллетень Верховного Суда РФ. № 2. 2016.

Таким образом, удовлетворение потребностей гражданина еще не говорит о возникновении дохода, а интерес налогоплательщик должен выступать главной целью.

Установление факта получения или отсутствия дохода в натуральной форме в целях налогообложения по критерию наличия личного интереса налогоплательщика весьма гибкая конструкция. Это порождает многочисленные споры между налоговыми органами и налоговыми агентами по вопросу отнесения той или иной экономической выгоды к доходам в целях НДФЛ. Судебная практика продолжает выявлять ряд дискуссионных вопросов, однозначных ответов на которые не дают сами суды, а финансовые органы и вовсе периодически меняют свою позицию.

Наиболее ярким примером того, что критерий личного интереса налогоплательщика толкуется не всегда однозначно, является проблема предоставления работодателем жилья на время выполнения работником обязанностей вне места его постоянного проживания. В данном случае интерес возникает как на стороне налогового агента, так и на стороне налогоплательщика. Более того, преобладающим здесь будет скорее интерес именно работодателя, вызванный производственными потребностями. На практике нередко возникают случаи, когда нормальная организация производственного процесса напрямую зависит от обеспечения жильем работников. Анализируя данную проблему, в большинстве случаев Минфин России и налоговые органы не берут во внимание рассматриваемый критерий, некогда выработанный ВАС РФ и ВС РФ, так как не считают его определяющим для оценки наличия дохода. Письма Минфина России от 23.01.2018 № 03-04-06/3201, от 27.07.2018 № 03-04-05/53108 // СПС КонсультантПлюс

Казалось бы, аналогичная ситуация возникает при оценке оплаты доставки сотрудников до места работы, так как это также вызвано потребностью работодателя в обеспечении и организации нормального производственного процесса. В данном случае Минфин России уже соглашается, указывая, что организация проезда работников на служебных автобусах от места жительства до места работы и обратно не приводит к возникновению у работников организации экономической выгоды (дохода) и, соответственно, стоимость такого проезда не является объектом обложения НДФЛ. Письмо Минфина России от 21.04.2014 № 03-03-06/1/18198 // СПС КонсультантПлюс

На данный момент вопрос доставки и предоставления жилья рассматривается как одна проблема, так как все большую актуальность приобретает приглашение из других городов или даже стран лекторов, работников и т.д. Изначально Минфин России признавало такие расходы доходами в натуральной форме, Письмо Минфина России от 30.08.2012 № 03-04-06/9-263 // СПС КонсультантПлюс в то время как ФНС России рассматривала их в качестве компенсационных издержек исполнителя, которые не являются объектом налогообложения по НДФЛ. Письмо ФНС России от 03.09.2012 № ОА-4-13/14633 // СПС КонсультантПлюс

Важнейшим критерием признания дохода, полученного в натуральной форме, который выработала судебная арбитражная практика, является отсутствие обезличенного характера данного дохода. Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.2015) // Бюллетень Верховного Суда РФ. № 2. 2016. То есть, размер экономической выгоды по смыслу ст. 41 НК РФ должен определяться применительно к каждому налогоплательщику. В качестве примера можно привести ситуацию, когда работодатель оплачивает конкретным работникам физкультурно-оздоровительные услуги, а стоимость услуг образует полученный налогоплательщиками доход в натуральной форме. Цинделиани И. А., Чуряев А. В. Налоговые споры. Особенности рассмотрения в судах общей юрисдикции: научно-практическое пособие / И. А. Цинделиани, А. В. Чуряев. Москва: Проспект, 2017. С. 146.

Таким образом, каждый случай по-своему уникален, а потому судам нужно детально изучать все аспекты возникающих ситуаций и оценивать полученный доход, руководствуясь критерием превалирующего интереса налогоплательщика. Поэтому в настоящее время представляется логичным определять данную компенсацию в заключаемом сторонами договоре для минимизации рисков возникновения споров в будущем.

Однако отсюда вытекает следующий вопрос: будут ли предоставленные налогоплательщику льготы и привилегии образовывать доход, полученный в натуральной форме, если они никак не связаны с передачей денег или имущества?

Данная практика нашла свое отражение в системах налогообложения других стран. Стоит отметить, что налоговое законодательство большинства развитых стран идет по пути учета при исчислении налоговой базы не только обычных поступлений (заработной платы и дополнительных выплат), но также льгот и благ в товарно-материальной форме в виде привилегий на право пользования какими-либо объектами. Сокол М.П. Принципы теории и практики мировой системы подоходного налогообложения граждан, заложенные в Налоговом кодексе Российской Федерации // Налоговый вестник. № 10. 2001. С.34.

Например, Австралия и Новая Зеландия являются странами с наиболее развитыми системами налогообложения дополнительных льгот, так называемыми Fringe Benefit Tax (далее - FBT). В Новой Зеландии существует пять основных групп дополнительных льгот:

1. предоставление автомобилей,

2. предоставление займов под низкими процентами,

3. бесплатные, субсидируемые или дисконтированные товары и услуги,

4. взносы работодателей в пенсионные и другие фонды,

5. другие, включая подарки, телекоммуникационные и развлекательные расходы, понесенные работниками в личных целях. Rajalaxmi Kamath. Fringe Benefits Tax: Lessons from Australia and New Zealand // Economic and Political Weekly, Vol. 41, No. 2 (Jan. 14-20, 2006). P. 115.

В Австралии же список данных льгот немного шире и содержит около 13 категорий дополнительных льгот. Помимо перечисления облагаемых льгот законодательства данных страх предусматривают также перечень льгот, которые не облагаются данным налогом, причем в Австралии он более подробный. Rajalaxmi Kamath. Ibid. P. 116.

Другим примером является налогообложение условных доходов налогоплательщика от владения домом, в котором проживает и его семья. Данная практика отражена в системах налогообложения стран Бенилюкса, Греции, Италии, Португалии, Испании и Швейцарии. Тютюрюков Н.Н., Гурнак А.В., Князева А.В. Налоговые системы зарубежных стран: Учебник / Н.Н.Тютюрюков, А.В. Гурнак, А.В. Князева. М.: Прометей, 2019. С. 58.

В рамках правового поля Российской Федерации в данном ключе особого внимания заслуживает складывающаяся на протяжении последних лет ситуация в секторе банковских услуг, где довольно активно развивается применение программ лояльности. Например, банк предлагает держателям карт получение услуг некоторых третьих лиц без какой-либо оплаты при определенных условиях: месячный оборот денежных средств по карте должен превышать какой-то лимит или же остаток средств не должен быть меньше установленной границы. Получается, что согласно подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ банк оплачивает услугу за клиента, у которого в итог возникает доход в натуральной форме. Данный вопрос был относительно решен Президиумом ВАС РФ Постановление Президиума ВАС РФ от 09.04.2013 № 13986/12 по делу № А56-47243/2011 // СПС КонсультантПлюс в деле ЗАО КБ «Ситибанк». Исходя из фабулы дела налогоплательщик предоставлял своим вип-клиентам право на получение в аэропортах услуг бизнес-залов, но клиенты в свою очередь должны были выполнять определенные условия. Основной довод защиты «Ситибанка» заключался в следующем: оплата банком подобных услуг была возмездной, так как она входила в пакет банковских услуг и производилась согласно условиям банковского обслуживания клиентов категории вип. Сосновский С.А. Банковские привилегии: возникает ли у клиента налогооблагаемый доход? // Налоговед. 2012. № 11. С. 46. Таким образом, банк получал встречное представление в виде пользования денежными средствами клиента в течение определенного времени: ни о какой безвозмездности не может быть и речи. Высший арбитражный суд РФ (далее - ВАС РФ) поддержал доводы налогоплательщика, однако само Постановление представляется узко направленным. В данном случае суд исходил из специфики конкретной программы лояльности, которая предусматривала наличие условия о поддержания конкретного остатка на банковском счете. Более того, ВАС РФ указал, что если общая сумма получаемых клиентом преимуществ превысит установленный ст. 214.2 НК РФ норматив, то в данном случае уже будут иметь место проценты для целей налогообложения, что также является достаточно спорным выводом. Как тогда будет разрешаться вопрос, если, например, условием программы будет обеспечение движения, а не хранения денежных средств в определенной сумме?

В рамках данного параграфа нами были рассмотрены три формы получения материальной выгоды. Во-первых, были установлены два основополагающих критерия, которые позволяют признать наличие материальной выгоды, полученной путем предоставления беспроцентных займов. Анализ судебной практики и существующих рекомендаций финансовых органов позволил выявить наиболее актуальные проблемы, связанные с налогообложением таких доходов:

- неоднозначность в выявлении материальной выгоды в случае ее получения работником, с которым трудовые отношения уже были прекращены,

- неудачное решение законодателя определять материальную выгоду через материальную помощь.

Во-вторых, в результате рассмотрения приобретения товаров, работ или услуг в качестве второй формы получения материальной выгоды была обозначена противоречивость судебной практики по вопросу доказывания взаимозависимости.

В-третьих, были отражены ключевые моменты возникновения материальной выгоды в рамках приобретения акций.

Анализ налогообложения доходов в натуральной форме позволил выявить две актуальные проблемы, которые в свою очередь порождают отсутствие единообразие в судебной практике:

1) разрешение споров с учетом недоработанного критерия личного интереса налогоплательщика при выявлении наличия дохода,

2) отсутствие детального регулирования налогообложения доходов, которые физические лица получается в форме льгот и привилегий, в действующем законодательстве РФ.



Заключение

Доход является универсальным понятием, которое может выступать как в роли общеупотребительного слова в разговорной речи, так и в качестве сложной категории в экономической и правовой сферах. В рамках данной работы нами были успешно решены поставленные задачи.

Результатом анализа как отечественных, так и зарубежных исследований теоретических аспектов вопроса налогообложения дохода стали следующие выводы.

Во-первых, были выявлены основные характеристики дохода как экономической категории (движение, источник, принадлежность, ценность), позволяющие определять его в качестве потока экономической ценности. Широкое применение обусловило невозможность выделения единообразного понятия дохода в правовом поле РФ. Институциональная необходимость вкладывает в рассматриваемую категорию разные смыслы, что в свою очередь препятствует установлению единого понятия дохода как для всей сферы финансового права, так и для налогового права, в частности. Проведенный сравнительный анализ оперирования термином «доход» в бюджетном праве, бухгалтерском учете и налоговом праве привел к следующим выводам:

а) Между доходом в бюджетном праве и доходом в налоговом праве есть существенная разница: в первом случае доход бюджета возникает в связи с наличием публичных потребностей, так как он необходим для осуществления публичных расходов;

б) Данное в ст. 41 НК РФ понятие дохода исходит из основной идеи, заложенной в правилах ведения бухгалтерского учета, так как в обоих случаях доход определяется через экономическую выгоду.

Во-вторых, теоретический анализ существующих концепций и подходов к определению дохода в рамках налогового права позволил выявить их основные черты и различия. Также было установлено, что российская система подоходного налогообложения придерживается концепции прироста (accretion concept), особенностями которой являются:

1. опора на идеальный доход по Хайгу-Саймонсу, представляющим собой все то, что субъект способен потребить, плюс его сбережения в течение определенного периода времени,

2. сосредоточение на благосостоянии субъекта, которое выражается в его способности потреблять определенные блага.

Более того, базируюсь на данной концепции, доход по российскому налоговому праву обладает также следующими признаками:

· имущественного приращения, устанавливающего обязательное увеличение достатка;

· субъективного признания, заключающиеся в осознанной заинтересованности лица в получении дохода;

· личного присвоения, которое заключается в поступлении актива в собственность налогоплательщика в определенной правовой форме.

Приверженность российского налогового права к глобальной системе налогообложения позволило определить, что действующее законодательство должно содержать единое легальное понятие дохода, единую ставку, единый порядок уплаты и единые правила учета расходов.

В-третьих, установленная тождественность в понимании дохода в рамках НК РФ и правил ведения бухучета обусловила дальнейшее детальное исследование законодательного закрепления дохода в ст. 41 НК РФ в качестве экономической выгоды. В результате анализа различных точек зрений, проведенного с опорой на проблему неопределенности в налоговом праве, мы пришли к следующим небесспорным выводам. Прежде всего, техника законодательного закрепления позволила заключить, что действующее налоговое законодательство не дает четкого определения «дохода» именно в качестве объекта налогообложения. Ст. 41 НК РФ содержит лишь общую формулировку термина «доход», который употребляется не только в значении объекта налогообложения, но и в роли некой величины, используемой при расчете налоговой базы. Более того, оценочный характер словосочетания «экономическая выгода» позволяет, с одной стороны, рассматривать его как дающее широкое право судам на свое усмотрение относить то или иное поступление лица к доходам, что делает налоговое право более громоздким и запутанным. С другой стороны, гибкость данной конструкции позволяет не загонять понятие «дохода» в строгие рамки, давая ему тем самым развиваться в судебной практике

Проведенный анализ теоретических аспектов, предоставивший достаточную базу для дальнейшего исследования, позволил перейти к рассмотрению практико-ориентированных вопросов.

Во-первых, несовершенство нормативного закрепления таких понятий, как «объект налогообложения», «доход», «прибыль», «экономическая выгода» и «налоговая база», выявленное с опорой на предварительное изучение нормативного закрепления дохода в качестве экономической выгоды, стало отправной точкой для предложения внесения следующих изменений в Налоговый кодекс РФ:

1) Изменить частично содержание ст. 38 НК РФ:

а) указать, что объект налогообложения порождает обязанность исчислить налог,

б) объектом налогообложения признать «получение валового дохода», а не «прибыль» и «доход»

2) Изменить полностью содержание п. 1 ст. 41 НК РФ:

Чистым доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

Валовым доходом в целях исчисления налога признается сумма всех поступающих налогоплательщику материальных благ. Данные поступления должны определяться с учетом его волеизъявления, его преимущественного интереса и отсутствия у него обязанности вернуть полученное. Журналу Налоговед - 10 лет // Сайт Налоговед.ру. [Электронный ресурс]. URL: http://nalogoved.ru/news/2055.html (Дата обращения 17.04.2020).

3) Ввести новую ст. 41.1 НК РФ «Экономическая выгода».

В данной статье предполагается классифицировать налоги в зависимости от получаемой экономической выгоды, которая является не объектом налогообложения, а результатом исчисления налога.

Чистый доход предположительно будет считаться экономической выгодой по налогу на прибыль, налогу на доходы физических лиц, единому сельскохозяйственному налогу и единому налогу при упрощенной системе налогообложения.

4) Изменить содержание п. 1 ст. 53 НК РФ:

Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику экономической выгоды.

Таким образом, были определены возможные меры по совершенствованию российского законодательства о налогах и сборах в рамках нормативного закрепления рассмотренных понятий.

Во-вторых, в результате проведённого анализа глобальных и шедулярных систем нами были выделены основные тенденции в развитии подходного налогообложения в мире: установление необлагаемого минимума и использование прогрессивного метода налогообложения. Так как анализ второй проблемы выходил за рамки темы данного исследования, было принято решение о рассмотрении только вопроса необлагаемого минимума.

Действующее законодательство РФ, не предусматривающее установление данного минимума, по сути, исходит из формального подхода к налоговому регулированию, так как не учитывает такие основополагающие постулаты, как право на жизни и право на достойный уровень жизни, что позволяет сделать вывод об отсутствии достойной поддержки граждан. Установление необлагаемого налогом минимума доходов необходимо с учетом следующих рекомендаций. Во-первых, представляется справедливым привязка конструкции необлагаемого минимума именно к прожиточному минимуму. Во-вторых, так как невозможно установить единый размер данного минимума для всех субъектов,следует:

1) установить в НК РФ только нижний предел необлагаемого минимума;

2) установить фиксированный размер необлагаемого минимума на уровне прожиточного минимума, определенного субъектом РФ для трудоспособного населения.

В-третьих, весьма полезными для достижения цели данного исследования оказались результаты анализа существующей судебной практики российских судов, которые позволили установить некоторые особенности налогообложения отдельных форм доходов в рамках НДФЛ. В результате рассмотрения вопросов, связанных с налогообложением материальной выгоды, полученной путем предоставления беспроцентных займов, были выявлены актуальные проблемы, связанные с:

- неоднозначностью в выявлении материальной выгоды в случае ее получения работником, с которым трудовые отношения уже были прекращены;

- неудачным решением законодателя определять материальную выгоду через материальную помощь.

Также была обозначена противоречивость судебной практики по вопросу доказывания взаимозависимости в рамках получения выгоды путем приобретения товаров, работ или услуг в качестве второй формы получения материальной выгоды. Более того, были отражены ключевые аспекты возникновения материальной выгоды в рамках приобретения акций.

Анализ налогообложения доходов в натуральной форме позволил выявить две актуальные проблемы, которые в свою очередь порождают отсутствие единообразие в судебной практике:

1) разрешение споров с учетом недоработанного критерия личного интереса налогоплательщика при выявлении наличия дохода,

2) отсутствие детального регулирования налогообложения доходов, которые физические лица получается в форме льгот и привилегий, в действующем законодательстве РФ.

Таким образом, глубокое и всестороннее рассмотрение различных аспектов теории и практики позволило достичь основную цель работы: были разработаны теоретические положения и рекомендации, которые, во-первых, направлены на законодательное установление полного, четкого и непротиворечивого определения правового содержания дохода как объекта налогообложения по российскому налогового праву, а во-вторых, способны привести систему подоходного налогообложения в соответствии с принципом всеобщего равенства, гарантированного Конституцией РФ, и основополагающими правами человека - правом на жизнь и правом на достойный уровень жизни.



Библиография

Международные договоры и нормативные акты

1. Всеобщая декларация прав человека (принята на третьей сессии Генеральной Ассамблеи ООН резолюцией 217 А (III) от 10 декабря 1948 г.) // Российская газета. № 235. 10.12.1998.

2. United States Code. [Electronic resource] // Title 26. Subtitle A. Chapter 1. Subchapter B. Part I. §§ 61-63. https://uscode.house.gov/browse/prelim@title26/subtitleA/chapter1/subchapterB/part1&edition=prelim

Нормативно-правовые акты Российской Федерации

3. Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993) (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 N 6-ФКЗ, от 30.12.2008 N 7-ФКЗ, от 05.02.2014 N 2-ФКЗ, от 21.07.2014 N 11-ФКЗ) // Собрание законодательства. № 31. 04.08.2014. ст. 4398.

4. Бюджетный кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 № 145-ФЗ (принят ГД ФС РФ 17.07.1998) (с изм. и доп., вступ. в силу с 22.04.2020) // Собрание законодательства РФ. 26.04.2007. № 18. Ст. 2117.

5. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.04.2020) // Собрание законодательства РФ. 03.08.1998. № 31. Ст. 3824.

6. Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 N 197-ФЗ (с изм. и доп., вступ. в силу с 24.04.2020) // Российская газета. № 256. 31.12.2001.

7. Федеральный закон от 24.10.1997 N 134-ФЗ "О прожиточном минимуме в Российской Федерации" (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.04.2019) // Собрание законодательства РФ. № 43. 27.10.1997. ст. 4904.

8. Федеральный закон от 07.07.2003 № 105-ФЗ "О внесении изменений в статью 218 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (с изм. и доп., вступ. в силу 01.01.2012) // Российская газета. № 132. 09.07.2003.

9. Федеральный закон от 22.07.2008 №121-ФЗ "О внесении изменений в статью 218 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (с изм. и доп., вступ. в силу 01.01.2012) // Российская газета. № 156. 24.07.2008.

10. Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2020) // Рос. газета. № 278. 09.12.2011.

11. Федеральный закон от 27.11.2017 № 333-ФЗ "О внесении изменений в статью 212 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" // Российская газета. № 270. 29.11.2017.

12. Федеральный закон от 27.11.2018 № 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.04.2020) // Российская газета. № 270. 30.11.2018.

13. Указ Президента РФ от 07.05.2018 № 204 "О национальных целях и стратегических задачах развития РФ на период до 2024 года" ( с изм. и доп., вступ. в силу с 19.07.2018) // Рос. газета. № 97с. 09.05.2018.

14. Приказ Минтруда России от 20.02.2020 N 72н "Об установлении величины прожиточного минимума на душу населения и по основным социально-демографическим группам населения в целом по Российской Федерации за IV квартал 2019 года" (Зарегистрировано в Минюсте России 23.03.2020 N 57807) // Российская газета. № 63. 25.03.2020.

15. Приказ Минфина России от 06.05.1999 № 32н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99" (с изм. и доп., вступ. в силу с 06.04.2015) // Российская газета. № 116. 22.06.1999 (начало - п. 13 Положения). № 117. 23.06.1999 (п. 13 Положения - конец).

Письма Минфина России и ФНС России

16. Письмо Минфина России от 21.12.2006 № 03-05-01-04/342 // СПС КонсультантПлюс

17. Письмо Минфина России от 30.08.2012 № 03-04-06/9-263 // СПС КонсультантПлюс

18. Письмо Минфина России от 21.04.2014 № 03-03-06/1/18198 // СПС КонсультантПлюс

19. Письмо Минфина России от 03.10.2017 № 03-04-06/64417 // СПС КонсультантПлюс

20. Письмо Минфина России от 12.01.2018 № 03-04-05/775 // СПС КонсультантПлюс

21. Письмо Минфина России от 23.01.2018 № 03-04-06/3201 // СПС КонсультантПлюс

22. Письмо Минфина России от 27.07.2018 № 03-04-05/53108 // СПС КонсультантПлюс

23. Письмо Минфина России от 06.12.2018 № 03-04-06/88379 // СПС КонсультантПлюс

24. Письмо Минфина России от 05.02.2019 № 03-04-05/6369 // СПС КонсультантПлюс

25. Письмо Минфина России от 14.03.2019 № 03-04-06/16449 // СПС КонсультантПлюс

26. Письмо Минфина России от 27.03.2019 № 03-04-05/20986 // СПС КонсультантПлюс

27. Письмо Минфина России от 19.04.2019 № 03-04-05/28648 // СПС КонсультантПлюс

28. Письмо Минфина России от 05.06.2019 № 03-04-05/40934// СПС КонсультантПлюс

29. Письмо Минфина России от 03.07.2019 № 03-04-06/48700// СПС КонсультантПлюс

30. Письмо Минфина России от 19.07.2019 № 03-04-06/53717 // СПС КонсультантПлюс

31. Письмо ФНС России от 03.09.2012 № ОА-4-13/14633 // СПС КонсультантПлюс

Судебные акты Российской Федерации

32. Постановление Конституционного Суда РФ от 11.11.1997 № 16-П «По делу о проверке конституционности статьи 11.1 Закона Российской Федерации от 1 апреля 1993 года "О Государственной границе Российской Федерации" в редакции от 19 июля 1997 года" // Собрание законодательства РФ. 1997. № 46.

33. Определение Конституционного Суда РФ от 23.06.2005 № 274-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Грант-2000" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом "в" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" СПС КонсультантПлюс

34. Постановление Конституционного Суда РФ от 13.03.2008 № 5-П "По делу о проверке конституционности отдельных положений подпунктов 1 и 2 пункта 1 статьи 220 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан С.И. Аникина, Н.В. Ивановой, А.В. Козлова, В.П. Козлова и Т.Н. Козловой" // Российская газета. № 0 (4621). 26.03.2008.

35. Определение Верховного Суда РФ от 18.09.2018 № 302-КГ18-14550 по делу № А33-17654/2017 // СПС КонсультантПлюс

36. Постановление Президиума ВАС РФ от 18.07.2000 № 355/00 по делу № А40-27311/99-99-479 // СПС КонсультантПлюс

37. Постановление Президиума ВАС РФ от 09.04.2013 № 13986/12 по делу № А56-47243/2011 // СПС КонсультантПлюс

38. Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 15.06.2018 № Ф02-1943/2018 по делу № А33-17654/2017 // СПС КонсультантПлюс

39. Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 19.11.2018 по делу № А27-7689/2017 // СПС КонсультантПлюс

40. Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 04.02.2014 по делу № А11-403/2013 // СПС КонсультантПлюс

41. Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 13.03.2008 по делу № А29-2210/2007 (Постановлением ФАС Волго-Вятского округа от 10.06.2008 № А29-2210/2007 данное постановление и решение Арбитражного суда Республики Коми от 29.12.2007 по данному делу оставлены без изменения.) // СПС КонсультантПлюс

42. Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 12.03.2018 по делу № А33-17654/2017 // СПС КонсультантПлюс

43. Решение Арбитражного суда города Москвы от 01.08.2016 по делу № А40-114590/16-20-975 (Постановлениями Девятого арбитражного апелляционного суда от 25.10.2016 № 09АП-48085/2016, Арбитражного суда Московского округа от 14.02.2017 № Ф05-183/2017 оставлено без изменения) // СПС КонсультантПлюс

44. Решение Арбитражного суда Красноярского края от 19.12.2017 по делу № А33-17654/2017 // Сайт Кадарбитр.ру. [Электронный ресурс]. URL: https://kad.arbitr.ru/Document/Pdf/92bd15e8-304a-4b4f-b644-8c84222e3749/b9a64fee-e2a9-40ba-91be-d3a6e8468197/A33-17654 (Дата обращения: 16.04.2020).

Судебные акты иностранных государств

45. Commissioner v. Glenshaw Glass Co., 348 U.S. 426 (1955) [Electronic resource] // URL: https://supreme.justia.com/cases/federal/us/348/426/

Монографическая и учебная литература:

46. Бетге Й. Балансоведение / Пер. с нем. У.У. Оздемирова; науч. ред. В.Д. Новодворский; вступление А.С. Бакаева; прим. В.А. Верхова. М.: Бухгалтерский учет, 2000.

47. Власенко Н.А. Язык права: Монография / Н.А.Власенко. Репр. изд. Москва: Норма: ИНФРА-М, 2020.

48. Гаджиев Г.А., Пепеляев С.Г. Предприниматель - налогоплательщик - государство. Правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации: Учеб. пособие. М.: ФБК-Пресс, 1998.

49. Демин А.В. Налоговое право России: Учеб. пособие / А.В. Демин; Федер. агентство по образованию; Краснояр. гос. ун-т; Юрид. ин-т. Красноярск: РУМЦ ЮО, 2006.

50. Зарипов В.М. Законные способы налоговой экономии. М.: ФБК-Пресс, 2003.

51. Килинкарова Е.В. Налоговое право зарубежных стран: учебник для бакалавриата и магистратуры / Е.В. Килинкарова. М.: Издетельство Юрайт, 2019.

52. Козырин А.Н. Введение в россии?ское налоговое право: Учебное пособие / А. Н. Козырин. М.:Институт публично-правовых исследовании?, 2014.

53. Комягин Д.Л. Бюджетное право. Уч-к. М.: Изд. дом НИУ ВШЭ, 2017

54. Кудряшова Е.В. Правовые аспекты косвенного налогообложения: теория и практика. М.: Волтерс Клувер, 2006.

55. Налоговое право: учебник / А. Р. Батяева, А. С. Бурова, Е. Г. Васильева и др.; под ред. И. А. Цинделиани. 3-е изд., испр. и доп. Москва : Проспект, 2019.

56. Налоговое право : учебник для вузов / С.Г. Пепеляев, Р.И. Ахметшин, С.В. Жестков и др.; под ред. С.Г. Пепеляева. Москва : Альпина Пабл., 2016.

57. Озеров И.Х. Основы финансовой науки. Курс лекций, читанный в Московском университете. Вып. 1. Учение об обыкновенных доходах / И.Х. Озеров. [Изд. 3-е]. М. : тип. т-ва И.Д. Сытина, 1909.

58. Озеров И.Х. Подоходный налог в Англии: Экономические и общественные условия его существования / И. Озеров. М. : скоропеч. А.А. Левенсон, 1898. [2], III, XI.

59. Парамонов Д.И., Рябова Н.Д. Налог на доходы физических лиц: актуальные вопросы и сложные ситуации. М.: Редакция "Российской газеты", 2018. Вып. № 22. // СПС КонсультантПлюс

60. Пепеляев С.Г., Сосновский С.А. Налогообложение доходов и прибыли: Учеб. пособие / Под общ. ред. С.Г. Пепеляева. М.: Статут, 2015.

61. Питецкий В. В. Оценочные признаки уголовного закона (сущность, функции, использование в законодательстве): Уч. пос. Красноярск, 1993.

62. Пономарев, А.И., Игнатова Т.В., Богатырев М.А. Налоги и налоговое администрирование в России?скои? Федерации : учеб. 2-е изд., перераб. и доп. М. : Финансы и статистика, 2014.

63. Пушкарева В. М. История финансовой мысли и политики налогов: Учебное пособие / Пушкарева В.М. Москва :Вузовский учебник, НИЦ ИНФРА-М, 2015.

64. Райзберг Б. А. Современный экономический словарь / Б.А. Райзберг, Л.Ш. Лозовский, Е.Б. Стародубцева. 6-е изд., перераб. и доп. Москва: ИНФРА-М, 2017.

65. Рябова Е. В. Бюджетное устройство Российской Федерации : учебное пособие для вузов / Е. В. Рябова. Москва : Издательство Юрайт, 2020.

66. Тимофеев Е.В. Налогообложение прибыли и доходов юридических лиц // Основы налогового права: учебно-методическое пособие // Под ред. Пепеляева С.Г. М.: Инвест Фонд, 1995.

67. Тютин Д.В. Налоговое право: Курс лекций. Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2018. // СПС КонсультантПлюс

68. Тютюрюков Н.Н., Гурнак А.В., Князева А.В. Налоговые системы зарубежных стран: Учебник / Н.Н. Тютюрюков, А.В. Гурнак, А.В. Князева. М.: Прометей, 2019.

69. Худяков А.И. Избранные труды по финансовому праву / А.И. Худяков; сост. М.К. Сулеи?менов, Е.В. Порохов, М.В. Карасева, А.Г. Шаукенов. Санкт-Петербург: Юридическии? центр Пресс, 2010.

70. Цинделиани И. А., Чуряев А. В. Налоговые споры. Особенности рассмотрения в судах общей юрисдикции: научно-практическое пособие / И. А. Цинделиани, А. В. Чуряев. Москва : Проспект, 2017.

71. Черданцев А. Ф. Толкование права и договора / А.Ф. Черданцев. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003.

72. Эеберг К. Т. Очерки финансовои? науки. Ярославль: Типография М.Х. Фальк, 1893.

73. Янжул И.И. Основные начала финансовой науки: Учение о государственных доходах. М.: «Статут», 2002.

74. Bradford D.F. Untangling income tax. Cambridge, 1986.

75. Hugh J. A., Brian J. A. Comparative Income Taxation. A Structural Analysis. 3rd ed. 2010.

76. Moessner J. M. Taxation of Workers in Europe: 2008 EATLP Congress, Cambridge 10 - 12 July 2008.

77. Reuven Avi-Yonah, Nicola Sartori, and Omri Marian. Global Perspectives on Income Taxation Law. 2011.

78. Thuronyi V. Comparative Tax Law. Kluwer Law International. 2003.

Научные статьи

79. Андриевский К.В. Правовое регулирование преференциальных налоговых режимов // Журнал российского права. 2020. № 1. С. 147 - 158.

80. Ахметшин Р.И. Понятие дохода: проблемы правоприменения // Налоговед. 2010. № 3. С. 59-67.

81. Брызгалин А.В., Федорова О.С., Аникеева О.Е. Налогообложение доходов физических лиц и страховые взносы: сложные вопросы исчисления и уплаты // Налоги и финансовое право. 2018. № 9. С. 8-107.

82. Булгак Д.В. Необлагаемый минимум как основа применения стандартного вычета по подоходному налогу // Налоги. 2016. № 4. С. 3-6.

83. Васильева Н.В. Доход как категория финансового права // Налоги и финансовое право. 2015. № 5. С. 13-18.

84. Васильева Н.В. Публичные доходы - новая категория финансового права // Вестник Пермского университета. Юридические науки. 2015. №3 (29). С. 30-38.

85. Власенко Н.А. Категории «Неопределенность» и «Определенность» в исследовании современного права // Юридическая наука и практика: Вестник Нижегородской академии МВД России. 2017. №1 (37). С. 8-17.

86. Гражданкина О.А., Гражданкин В.А., Шапошникова С.В. Сравнительный анализ потенциалов НДФЛ в раличных странах // Вестник Алтайской академии экономики и права. № 4. 2013. С. 30-32.

87. Графтон А.А. Трасты в английском праве: прошлое и будущее // Закон. 2016. № 5. С. 150-154.

88. Демин А.В. Презумпции в нормах налогового права // Юридическая техника. 2010. №4. С. 171-178.

89. Диденко О.В. Налог на доходы физических лиц: экономическое содержание, место и роль в налоговой системе Российской Федерации, пути совершенствования // Вестник современных исследований. № 5.4 (20). 2018. С. 95-103.

90. Едронова В.Н., Телегус А.В. Исторические аспекты развития методологии подоходного налогообложения за рубежом и в России // Финансы и кредит. 2015. №28 (652). С. 54-66.

91. Ермошина Е.Л. Свои люди - сочтемся, или Услуги для сотрудников по льготным ценам // Руководитель бюдж. организации. 2016. № 8. С. 41 - 47.

92. Зарипов В.М. Понятие экономического основания налога / Налоговед № 5 май 2014, С.33-45.

93. Извольская М.А. Налогообложение равноценной мены в свете правового принципа экономического основания налога // Налоговое право в решениях Конституционного Суда РФ. 2008. С. 80-85.

94. Килинкарова Е.В. Доход как объект налогообложения: зарубежный опыт // Вестник СПбГУ. Серия 14. Право. 2013. №2. С. 42-49.

95. Комягин Д.Л. Неналоговые и налоговые доходы бюджета: в чем разница? // Реформы и право. 2015. № 2. С. 16--25.

...