Аудиторская деятельность и перспективы ее развития в Киргизской Республике

в) организация публикаций в средствах массовой информации сведений о выдаче (аннулировании) лицензий на осуществление аудиторской деятельности, а также о зарегистрированных аудиторах и аудиторских организациях;

г) организация ведения государственных реестров аудиторов, аудиторских организаций;

д) осуществление в установленном порядке деловых контактов с международными организациями, действующими в сфере аудиторской деятельности, участие в подготовке проектов международных договоров и соглашений по аудиторской деятельности с представлением интересов Кыргызской Республики по вопросам аудита;

е) рассмотрение, утверждение, издание и публикация национальных стандартов бухгалтерской и финансовой отчетности для хозяйствующих субъектов, соответствующих по форме и содержанию Международным стандартам финансовой отчетности, разрабатываемым Комитетом по Международным стандартам финансовой отчетности (далее - международные стандарты финансовой отчетности);

ж) работа по совершенствованию и гармонизации стандартов учета, процедур, связанных с представлением бухгалтерской и финансовой отчетности, в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности;

з) утверждение в установленном порядке стандартов аудиторской деятельности, соответствующих международным стандартам аудита, разрабатываемым Международным комитетом по аудиторской практике Международной федерации бухгалтеров (далее - международные стандарты аудита);

и) разработка и утверждение программы реформирования системы бухгалтерской и финансовой отчетности в Кыргызской Республике;

к) обеспечение баланса интересов пользователей и подготовителей стандартов бухгалтерской, финансовой отчетности и аудита.

Для решения поставленных задач Государственная комиссия выполняет следующие функции:

- разрабатывает основные направления работы по совершенствованию национальных стандартов бухгалтерской, финансовой отчетности и аудита;

- осуществляет координацию деятельности в области бухгалтерской, финансовой отчетности и аудита в Кыргызской Республике в целях устранения противоречий нормативным актам и методическим указаниям по бухгалтерской, финансовой отчетности и аудиту Государственной комиссии нормативных актов и методических указаний следующих государственных органов Кыргызской Республики: Национального банка Кыргызской Республики, Министерства финансов Кыргызской Республики, Государственной комиссии при Правительстве Кыргызской Республики по рынку ценных бумаг;

- разрабатывает и утверждает Концепцию национальной системы бухгалтерского учета в Кыргызской Республике, Концепцию развития аудита в Кыргызской Республике;

- утверждает национальные стандарты бухгалтерской, финансовой отчетности и аудита, соответствующие по форме и содержанию международным стандартам финансовой отчетности и аудита;

- разрабатывает проекты нормативных правовых актов, регулирующих бухгалтерскую, финансовую отчетность и аудиторскую деятельность в Кыргызской Республике;

- обеспечивает реализацию Закона Кыргызской Республики "Об аудиторской деятельности";

- дает разъяснения по вопросам применения национальных стандартов бухгалтерской, финансовой отчетности и аудита;

- выдает лицензию на осуществление аудиторской деятельности, приостанавливает (аннулирует) указанные лицензии в соответствии с требованиями законодательства Кыргызской Республики;

- ведет реестр и вносит в него сведения обо всех нормативных правовых актах, принимаемых государственными органами Кыргызской Республики в области бухгалтерской и финансовой отчетности;

- совершенствует нормативные правовые акты в области бухгалтерской и финансовой отчетности на основе национальных стандартов бухгалтерской и финансовой отчетности;

- ведет государственный реестр аудиторов и аудиторских организаций;

- публикует в средствах массовой информации сведения о выданных, приостановленных (аннулированных) лицензиях на осуществление аудиторской деятельности;

- оказывает содействие в разработке образовательных программ в области бухгалтерской, финансовой отчетности и аудита;

- осуществляет в установленном порядке профессиональные контакты с международными и профессиональными отечественными организациями бухгалтеров и аудиторов, международными комитетами по стандартам финансовой отчетности и аудиторской практике, а также участвует в подготовке проектов международных договоров, соглашений в области бухгалтерской, финансовой отчетности и аудиторской деятельности с представлением интересов Кыргызской Республики.

Кроме того, Постановлением коллегии Государственной комиссии при Правительстве Кыргызской Республики по стандартам финансовой отчетности и аудиту утверждено положение о Консультативном совете Государственной комиссии при Правительстве Кыргызской Республики по стандартам финансовой отчетности и аудиту№3 от 10 мая 2001 года. Согласно которому, Совет является консультативно-совещательным органом, созданным для рассмотрения нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудита, представляемых Совету Госкомиссией. Совет является постоянно действующим органом Госкомиссии.

К задачам Консультативного совета относятся:

- рассмотрение нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудита;

- представление рекомендаций по вопросам, входящим в его компетенцию для рассмотрения на заседаниях коллегии Госкомиссии;

- оказание консультативной помощи Госкомиссии по вопросам совершенствования системы бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудита.

Еще одним нормативным документом является Закон Кыргызской Республики "Об аудиторской деятельности" № 82, принятый 26 июня 1998 года, который состоял из 9 разделов и 40 статей (большая часть которых требовала радикальных изменений).

29 сентября 2001 года Правительство Кыргызской Республики издало постановление № 594 о проекте Закона Кыргызской Республики "Об аудиторской деятельности".

Последующий Закон Кыргызской Республики "Об аудиторской деятельности" № 134, был принят 30 июля 2002 года и причиной этого явились следующие факторы (именно они то и инициировали разработку нового закона):

_ 12 апреля 2000 года были зарегистрированы Кыргызские стандарты аудита (КСА) в Министерстве юстиции Кыргызской Республики. В связи с принятием появилась необходимость исключения статей закона, дублирующих КСА;

_ в предшествующем Законе Кыргызской Республики "Об аудиторской деятельности" были статьи, предусматривающие "Гражданско-правовую ответственность аудиторов и аудиторских организаций" и "имущественную ответственность аудиторов". Однако имущественная ответственность - это составная часть гражданско-правовой ответственности, которая отражена в Гражданском Кодексе Кыргызской Республики (глава 20 "Ответственность за нарушение обязательств", глава 31 "Возмездное оказание услуг").

_ нормы закона зачастую дублируют другие законы, например, статьи, определяющие права и обязанности аудиторов и заказчиков, порядок заключения договоров. Все эти взаимоотношения регулируются нормами Гражданского Права и не требуют повторения в Законе "Об аудиторской деятельности"

_ статьи о лицензировании аудиторской деятельности дублировали статьи Закона Кыргызской Республики "О лицензировании" и Положения "О лицензировании отдельных видов предпринимательской деятельности" и др.

Проведя анализ нормативно-правовой базы в области аудита, Национальная комиссия по стандартам финансовой отчетности и а аудиторской деятельности при Президенте Кыргызской Республики (в последующем преобразованная в Государственную комиссию при Правительстве Кыргызской Республики по стандартам финансовой отчетности и аудиту) в ноябре 2000 года приняла решение об образовании Рабочей группы по работе над новым проектом закона. В состав Рабочей группы вошли ведущие специалисты: руководители профессиональных аудиторских объединений, известных аудиторских компаний, юристы, преподаватели ВУЗов, специалисты государственных учреждений - Министерства финансов Кыргызской Республики, Национального Банка Кыргызской Республики, госкомиссии по рынку ценных бумаг и др.

Организационная работа над проектом закона строилась следующим образом:

_ были изучены законы Казахской Республики, Узбекской Республики, Российской Федерации, нормативные правовые акты Кыргызской Республики и др., составляющие правовое поле аудиторской деятельности;

_ были организованы встречи с аудиторами республики по изучению их предложений и замечаний;

_ были учтены предложения и замечания международных доноров (Азиатского Банка Развития и др.), а также профессиональных аудиторских объединений и аудиторских компаний.

Наряду с вышеперечисленными факторами, побудившими к активной работе по совершенствованию законодательства в области аудита, были - принятие в Кыргызской Республике Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), подготовительная работа по принятию Международных стандартов аудита (МСА) и высокие требования, предъявляемые в настоящее время к аудиторской профессии.

Так принятый закон предполагает, что квалификационный сертификат, единожды полученный аудитором после прохождения всех необходимых сертификационных процедур (обучение, сдача экзамена), не имеет срока действия (бессрочен), тогда как предшествующий закон ограничивал срок действия квалификационного сертификата аудитора. Такое положение полностью согласуется с практикой сертификации аудиторов в странах, имеющих многолетний опыт и хорошие, признанные во всем мире традиции. Безусловно, знания, полученные аудиторами и подтвержденные сдачей квалификационного экзамена, в области бухгалтерского учета, налогов, права, теории и практики аудита, требуют постоянного обновления. Однако этот процесс должен решаться путем ежегодного поддерживающего образования, обязательного для сертифицированных аудиторов. Требование о прохождении ежегодного обучения определены в статье 9 принятого закона 7 августа (28 июня) прошлого года.

Предшествующий закон предусматривал три типа сертификатов, в принятом законе предусматривается единый квалификационный сертификат, дающий право аудитору на получение лицензии на осуществление аудита любых субъектов. Это правильное решение, так как стандарты бухгалтерского учета и стандарты аудита едины для всех видов деятельности, и аудиторы обязаны их знать.

Предшествующий закон позволял международным транснациональным аудиторско-консалтинговым компаниям работать на нашем рынке не регистрируясь и не имея лицензии, а подтверждая свои аудиторские заключения местными аудиторами.

Статья 5 нового закона предусматривает, что "иностранные аудиторские организации могут осуществлять аудиторскую деятельность Кыргызской Республике только при образовании соответствующих организаций-резидентов Кыргызской Республики". Любая иностранная компания должна ознакомится с требованиями законодательства и провести все предписанные регистрационные процедуры для того, чтобы осуществлять деятельность на рынке Кыргызской Республики. В связи с этим иностранные компании поставлены в равные условия, как и отечественные аудиторские компании, соблюдая и неся ответственность согласно кыргызскому законодательству.

В прежнем законе была статья, согласно которой более половины голосов при принятии решений в органах управления компаний должно было принадлежать аттестованным аудиторам. Это противоречило интересам компании "большой четверки" и они не могли принять этого. В новом законе этих ограничений нет.

Статья 5 закона обязывает тому, что "не менее 50% кадрового состава аудиторской организации должны составлять граждане Кыргызской Республики, постоянно проживающие на территории Кыргызской Республики, а в случае, если руководителем аудиторской организации является иностранный гражданин, - не менее 75 %".

Иностранные компании, желающие направлять свои инвестиции в Кыргызстан, как правило, пользуются услугами надежных аудиторов, которыми чаще всего являются представители "большей четверки". Крупные международные аудиторские организации не только проводят аудит, но и приводят инвестиции. Сняв ограничения для прихода иностранных аудиторских компаний в нашу республику, это тем самым способствует привлечению в республику и крупных инвесторов и создает благоприятную среду для привлечения инвестиций из-за рубежа.

Напряженная работа на протяжении нескольких лет Госкомиссии в области разработок национальных стандартов аудита увенчалась успехом, и Кыргызские стандарты аудита были утверждены приказом Госкомиссии по аудиторской деятельности при Правительстве Кыргызской Республики от 4 апреля 2000 года под № 5.

ГОСУДАРСТВЕННАЯ КОМИССИЯ ПО АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРИ ПРАВИТЕЛЬСТВЕ КЫРГЫЗСКОЙ РЕСПУБЛИКИ

ПРИКАЗ

от 4 апреля 2000 года N 5

В соответствии с постановлением Правительства Кыргызской Республики от 9 марта 2000 года N 124 "Об утверждении Правил подготовки и государственной регистрации нормативных правовых актов министерств, Фонда государственного имущества, Социального фонда, государственных комитетов, административных ведомств Кыргызской Республики, Национального банка Кыргызской Республики, местных государственных администраций и органов местного самоуправления" и во исполнение поручения Аппарата Премьер-Министра Кыргызской Республики от 28 марта 2000 года N 24-3740 приказываю:

1. Утвердить:

- кыргызские стандарты аудита в целом.

2. В установленном порядке представить в Министерство юстиции Кыргызской Республики для регистрации.

Председатель Государственной

комиссии по аудиторской деятельности

при Правительстве Кыргызской Республики Б.Шайиков

Утверждены

приказом Государственной

комиссии по аудиторской

деятельности при Правительстве

Кыргызской Республики

от 4 апреля 2000 года N5

КЫРГЫЗСКИЕ СТАНДАРТЫ АУДИТА

СТАНДАРТ 1	ГЛОССАРИЙ ТЕРМИНОВ
СТАНДАРТ 2	КОНЦЕПТУАЛЬНАЯ ОСНОВА КЫРГЫЗСКИХ СТАНДАРТОВ АУДИТА
СТАНДАРТ 3	ЦЕЛЬ И ОБЩИЕ ПРИНЦИПЫ АУДИТА ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
СТАНДАРТ 4	УСЛОВИЯ ПРОВЕДЕНИЯ АУДИТОРСКИХ ЗАДАНИЙ
СТАНДАРТ 5	КОНТРОЛЬ КАЧЕСТВА АУДИТОРСКОЙ РАБОТЫ
СТАНДАРТ 6	ДОКУМЕНТАЦИЯ
СТАНДАРТ 7	МОШЕННИЧЕСТВО И ОШИБКИ
СТАНДАРТ 8	РАССМОТРЕНИЕ ЗАКОНОВ И НОРМАТИВНЫХ АКТОВ ПРИ АУДИТЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
СТАНДАРТ 9	ПЛАНИРОВАНИЕ
СТАНДАРТ 10	ЗНАНИЕ БИЗНЕСА КЛИЕНТА
СТАНДАРТ 11	СУЩЕСТВЕННОСТЬ В АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКЕ
СТАНДАРТ 12	ОЦЕНКА РИСКОВ И СИСТЕМА ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ
СТАНДАРТ 13	АУДИТ В СРЕДЕ КОМПЬЮТЕРНЫХ ИНФОРМАЦИОННЫХ СИСТЕМ
СТАНДАРТ 14	ВОПРОСЫ АУДИТА, СВЯЗАННЫЕ С СУБЪЕКТАМИ, ПОЛЬЗУЮЩИМИСЯ УСЛУГАМИ ПРЕДПРИЯТИЙ СФЕРЫ УСЛУГ
СТАНДАРТ 15	АУДИТОРСКИЕ ДОКАЗАТЕЛЬСТВА
СТАНДАРТ 16	АУДИТОРСКИЕ ДОКАЗАТЕЛЬСТВА - ДОПОЛНИТЕЛЬНОЕ РССМОТРЕНИЕ ОСОБЫХ СТАТЕЙ
СТАНДАРТ 17	ПЕРВАЯ АУДИТОРСКАЯ ПРОВЕРКА - НАЧАЛЬНЫЕ ОСТАТКИ
СТАНДАРТ 18	АНАЛИТИЧЕСКИЕ ПРОЦЕДУРЫ
СТАНДАРТ 19	АУДИТОРСКАЯ ВЫБОРКА И ДРУГИЕ ПРОЦЕДУРЫ ВЫБОРОЧНОГО ТЕСТИРОВАНИЯ
СТАНДАРТ 20	АУДИТ БУХГАЛТЕРСКИХ ОЦЕНОК
СТАНДАРТ 21	СВЯЗАННЫЕ СТОРОНЫ
СТАНДАРТ 22	ПОСЛЕДУЮЩИЕ СОБЫТИЯ
СТАНДАРТ 23	ДОПУЩЕНИЕ О НЕПРЕРЫВНОСТИ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЯ
СТАНДАРТ 24	ЗАЯВЛЕНИЯ РУКОВОДСТВА
СТАНДАРТ 25	ИСПОЛЬЗОВАНИЕ РАБОТЫ ДРУГОГО АУДИТОРА
СТАНДАРТ 26	РАССМОТРЕНИЕ РАБОТЫ ВНУТРЕННЕГО АУДИТА
СТАНДАРТ 27	ИСПОЛЬЗОВАНИЕ РАБОТЫ СПЕЦИАЛИСТА
СТАНДАРТ 28	АУДИТОРСКИЙ ОТЧЕТ ПО ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
СТАНДАРТ 29	СОПОСТАВЛЕНИЯ
СТАНДАРТ 30	ПРОЧАЯ ИНФОРМАЦИЯ В ДОКУМЕНТАХ, ВКЛЮЧАЮЩИХ ПРОШЕДШУЮ АУДИТ ФИНАНСОВУЮ ОТЧЕТНОСТЬ
СТАНДАРТ 31	АУДИТОРСКИЙ ОТЧЕТ ПО АУДИТУ СПЕЦИАЛЬНОГО НАЗНАЧЕНИЯ
СТАНДАРТ 32	ИЗУЧЕНИЕ ПРОГНОЗНОЙ ФИНАНСОВОЙ ИНФОРМАЦИИ
СТАНДАРТ 33	ЗАДАНИЕ ПО ВЫПОЛНЕНИЮ ОБЗОРА ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ
СТАНДАРТ 34	ЗАДАНИЯ НА ВЫПОЛНЕНИЕ СОГЛАСОВАННЫХ ПРОЦЕДУР
СТАНДАРТ 35	ЗАДАНИЯ ПО СБОРУ И ОБРАБОТКИ ДАННЫХ

Эти стандарты были зарегистрированы в Министерстве юстиции Кыргызской Республики 12 апреля 2000 года под регистрационным номером 56.

В этом году 22 апреля вышло постановление Правительства Кыргызской Республики "О Международных стандартах аудита в Кыргызской Республике", согласно которому в целях развития и совершенствования аудита в Кыргызской республике и приведения его в соответствие с Международными стандартами аудита Правительство Кыргызской Республики постановляет:

"1. Утвердить в качестве стандартов аудита в Кыргызской Республике Международные стандарты аудита 2001 года издания (далее - МСА), издаваемые Комитетом по международной аудиторской практике Международной федерации бухгалтеров, гор. Нью-Йорк (далее - КМАП МФБ)".

В каждой развитой стране развитие и влияние общественных организаций осуществляется по-разному. Так, порядок регулирования аудиторской деятельности в Кыргызской Республике можно представить следующей схемой:

Схема 2



Другой не маловажной группой документов, относящихся к аудиту, являются общепринятые стандарты. Основные и смежные аудиторские стандарты в странах Запада (конечно и в нашей республике), как правило, затрагивают весьма обширный круг вопросов. Разумеется, некоторые наиболее специфические из них не могут оказаться полезными для аудиторов нашей страны в ближайшие годы, поскольку далеко несопоставима та экономическая реальность, в которой работают кыргызские и англо-американские, испаноязычные, французские или немецкие аудиторы. Однако в экономической литературе СНГ и нашей страны такие стандарты и даже их проекты практически отсутствовали. И только в конце 90-х гг., с появлением первых переводных работ, была осознана целесообразность исследования значительной части вопросов аудиторской теории и практики, затрагиваемых в западных стандартах. Так, самыми полными действующими руководящими материалами в США являются десять общепринятых стандартов аудита. Они были подготовлены специалистами АIСРА в 1947 г. и с тех пор претерпели минимальные изменения. Десять общепринятых стандартов не являются какими-либо конкретными инструкциями по проверке определенных участков учетной работы. Они не настолько подробны, чтобы аудиторы-практики могли использовать их как весомое руководство для каждодневной работы. Но, как было показано выше на примере США, они представляют собой основу для разъяснений АIСРА даже по вопросам этического поведения аудиторов. Эти десять стандартов полностью приведены ниже.

ОБЩИЕ СТАНДАРТЫ

1.Аудит должны выполнять лицо или лица, имеющие соответствующую техническую подготовку и профессиональные качества аудитора.

2.Во всех вопросах, связанных с заданием, аудитор или аудиторы должны сохранять независимость.

3.Проводя проверку и подготавливая заключение, необходимо проявлять должную профессиональную тщательность.

СТАНДАРТЫ РАБОТЫ НА ОБЪЕКТЕ

1.Работа должна быть адекватно спланирована, а ассистентов, если они есть, нужно контролировать надлежащим образом

2. Аудитор должен разбираться в системе внутрихозяйственного контроля достаточно для того, чтобы планировать аудит и определить характер, временные рамки и объем необходимых проверок.

3. Путем проверок, наблюдений опросов и подтверждений нужно получить достаточный объем свидетельств, чтобы создать необходимую основу для формирования мнения об аудируемой финансовой отчетности.

СИАНДАРТЫ ЗАКЛЮЧЕНИЙ

1. Заключение должно содержать сообщение, представлена ли финансовая отчетность в соответствии с общепринятыми бухгалтерскими принципами.

2. В заключении должны быть определены обстоятельства, при которых такие принципы не соблюдались последовательно в отчетном периоде по сравнению с предшествующим периодом.

3. Раскрытие информации в финансовой отчетности следует рассматривать как в полнее адекватное, если в заключении нет другой формулировки.

4. Заключение должно включать в себя либо мнение о финансовой отчетности в целом, либо утверждение о том, что мнение не может быть выражено. Если итоговое мнение не может быть выражено, то должны быть сформулированы соответствующие причины. Во всех случаях, когда имя аудитора связано с финансовой отчетностью, заключение должно включать в себя четко сформулированное описание характера аудиторской проверки, если таковая имела место, а также данные об уровне ответственности, которую принимает на себя аудитор.



Хотя GAAS (общепринятые стандарты аудита) и SAS (положения по стандартам аудита) авторитетные руководства по аудиту для профессионалов, они оказывают аудитору помощь меньшую, чем можно было бы предполагать. Почти нет специальных аудиторских процедур, требуемых стандартами; и нет специальных требований к решениям, принимаемым аудитором (таким как определение объема выборки, отбор элементов выборки для проверок, оценка результатов). Многие практики считают, что стандарты должны давать более четкие руководящие указания для определения объема накапливаемых свидетельств. Это исключило бы необходимость принимать некоторые аудиторские решения и обеспечило бы аудиторским фирмам линию обороны в случае обвинений в неправильном аудите. Однако излишне детализированные специфические требования могли бы превратить аудит в механический сбор свидетельств, не подкрепленный профессиональными суждениями. Чрезмерная детализация требований принесла бы гораздо больше вреда, чем пользы, и с точки зрения специалистов-аудиторов, и сточки зрения пользователей аудиторских услуг.

GAAS и SAS должны рассматриваться практиками, как минимально необходимые стандарты их работы, а не максимально необходимые стандарты и идеал. Любой профессионал-аудитор, ищущий средства для уменьшения объема аудита только на базе стандартов, а не в оценке сущности ситуации, не сможет отвечать их требованиям. Однако существование аудиторских стандартов не означает, что аудитор должен слепо следовать им. Если аудитор считает, что требованию стандартов невозможно следовать, то будут оправданы его альтернативные действия. Если вопрос количественно не существенный, также не обязательно следовать стандарту.

Стандарты представляют собой принципиальные рекомендации по процедуре проведения и порядку составления заключений. Они не содержат детализированных инструкций применения и определяют в основном направление, порядок и цель того или иного вида деятельности аудитора. Тем самым они рассчитаны на высокий профессионализм, компетентность и самостоятельность аудитора. Каждая отдельная страна, используя их, должна разработать свои национальные стандарты, разумеется значительно приближенные к международным нормативам аудита.

Принимая во внимание национальные стандарты аудита, надо учитывать и то, что зарубежные стандарты не могут быть заимствованы полностью. Слишком велики различия в экономике, истории, традициях и образе мышления - менталитете наших людей и народов стран с давно сложившимся рыночным хозяйством.

Внедрение стандартов _ систематизация аудиторской деятельности. Вышеперечисленные общие стандарты _ это определенные качества и степень квалификации, которыми должен обладать аудитор, чтобы эффективно и профессионально выполнять задачи, стоящие перед ним. В общих стандартах приведены основные требования, предъявляемые к аудиторам: независимость и объективность; надлежащее внимание при подготовке к аудиторской проверке, сбору и оценке информации, составлению отчетов, выводов и рекомендаций. С тремя общепринятыми стандартами тесно связаны следующие постулаты: вероятные столкновения интересов; ограничение на другие виды деятельности, которыми может заниматься аудитор, профессиональные обязательства.

В соответствии с общими стандартами аудиторские организации комплектуют штат профессиональными и компетентными специалистами, т.е. компетентность аудитора выражается в соответствии с уровнем подготовки и опыта специалиста в сфере, масштабности и сложности аудиторских задач при высоком качестве выполняемой работы.

Обязательное требование общих стандартов - это в независимости, аудитор должен не иметь ни предубеждений, ни пристрастия в отношении клиента. Она выражается, в том, что аудиторские фирмы проявляют самостоятельность в планировании работы в соответствии со своими полномочиями и методикой проведения аудиторской проверки. Никто не может задержать аудитора, задержать проводимую им проверку или изменить ее результаты. Ограждение аудитора от какого-либо давления и влияния позволяет проводить проверку беспристрастно и непредвзято. Для фактора независимости значительную роль имеет полный и свободный доступ аудитора ко всем документам предприятия и его право получать необходимую информацию от лиц или организаций, обладающих такими документами.

Аудитор обязан действовать с надлежащим вниманием и тщательностью в соответствии с аудиторскими стандартами при планировании процедур, сборе и оценке информации, составлении отчетов и представлении сведений, выводов и рекомендаций. Аудитору необходимо быть готовым к выявлению различных нарушений, выражающихся в недостаточном внутреннем контроле, неправильном ведении документации, ошибках или даже подделках, нечестных операциях. Это требует от аудитора хорошего знания финансовых систем, финансовых документов и отчетов, бухгалтерии, смежных дисциплин, законодательных актов, а также приказов и инструкций, в соответствии с которыми функционирует проверяемый объект.

Стандарты проведения ревизий определяют общие критерии качества аудиторской проверки. Аудиторы не могут соблюдать общий стандарт, требующий профессионализма, без соблюдения и выполнения рабочих стандартов. В то же время квалификация и независимость аудиторов являются необходимыми предпосылками соблюдения рабочих стандартов - правил, которыми руководствуется аудитор при выполнении задач аудита. Они включают в себя подготовку к аудиторской проверке, надзор, сбор достоверных сведений, соответствующее изучение и оценку средств внутреннего контроля. Если основные правила - схема целенаправленных действий, которыми руководствуется аудитор для достижения определенного результата, то рабочие стандарты применимы во всех типах аудиторских проверок, определяют основу для проведения аудиторской работы и управления ей, а также связаны с другими стандартами.

В основе вышеприведенного первого рабочего аудиторского стандарта лежит концепция профессионализма. Адекватное планирование и должный контроль служат показателями профессионализма, а их отсутствие свидетельствует о некачественном выполнении работы. Второй и третий рабочие аудиторские стандарты посвящены процессу сбора данных. Таким образом, концептуальной основой рабочих аудиторских стандартов являются профессионализм и доказательность,

чтобы работа аудитора была хорошо спланирована, включала в себя различные этапы подготовки ревизии, которая нашла отражение в четвертом стандарте. При разработке плана особое внимание уделяется определению величины аудиторского риска. Это напоминает ранее используемую методику предварительного изучения результатов хозяйственной деятельности предприятия. Такой предварительный анализ способствует выработке верного направления ревизии и степени аудиторского риска

По пятому стандарту аудитор изучает и оценивает организацию системы внутрихозяйственного контроля, включая обследование систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Подобная оценка содержит фактор риска аудиторской ошибки, так как в случае положительной оценки систем бух учета и внутреннего контроля аудитор может принять решение ограничить свои собственные обследования и положиться на информацию служб внутреннего контроля предприятия.

Требование проведения обследования, проверки и наблюдения под которым понимается изучение деловой среды: достаточное количество компетентных свидетельств, анализ и заключения финансовой отчетности является вопросом шестого рабочего стандарта.

На завершающем этапе аудита - сообщение о результатах, регулируют составляющие аудиторских отчетов, являющихся основной целью деятельности независимых аудиторов. Этот стандарт представляет собой правила, касающиеся формы, содержания, размещения и подачи материалов по результатам аудиторской проверки.

Цель отчетов состоит в том, чтобы прокомментировать те недостатки в учетных записях, системах учета и контроля, которые могут привести к значительным ошибкам; дать конструктивные советы; определить, что может иметь значение для будущих аудиторских проверок.

Аудиторские стандарты являются элементом теории аудита и их не следует путать с аудиторскими процедурами. Так они определяют качество деятельности аудиторов и они не меняются в зависимости от времени аудиторской проверки.

Высокое качество аудита возможно обеспечить при выполнении требований предварительного, текущего и последовательного контроля на каждом этапе.

Предварительный контроль выполняется на стадии аттестации и лицензирования аудиторов и аудиторских фирм.

Текущий контроль - контроль отдельных аудиторских проверок и общий контроль качества аудита. Контроль отдельных аудиторских проверок предполагает обеспечение независимости, профессионализма и компетентности аудиторов, проверку выполненной работы с точки зрения ее соответствия стандартам, достижение целей аудита. Общий контроль качества аудита обеспечивает требуемый уровень личных качеств аудитора (честность, объективность, независимость, конфиденциальность и профессионализм).

Последующий контроль за качеством работы аудиторов, в соответствии с законодательством, выполняет государственный уполномоченный орган, выдавший лицензии на осуществление аудиторской деятельности.

Вообще необходимо очень большое значение придавать профессиональной этике в аудите. Этика важна для аудитора, как ни для кого другого. Принято считать, что соблюдение этических норм делает честь любому бизнесу и бизнесмену. Да и вообще, клиент не станет доверять беспринципному услугодателю, будь это продавец или аудитор.

Все верно, но в отношении аудита ситуация несколько другая. Чтобы понять это, необходимо философски взглянуть на сущность аудиторской деятельности и аудитора.

У нас пока не до конца осознают место аудита в обществе. Аудитор - это публичная профессия, потому что общество доверяет аудитору выразить собственное мнение о финансовой отчетности хозяйствующего субъекта. При этом понятие "общество" можно сузить до акционерного общества или компании, а можно расширить до региона или страны. Общество должно верить заключению аудитора, а аудитор, в свою очередь, должен каждый день, каждым своим заключением подтверждать доверие общества. Чем выше доверие, тем выше репутация, и наоборот. Причем, чем больше общество доверяет и прислушивается к аудитору, тем выше уровень его собственного развития. Насколько общество хорошо относится к аудитору, настолько развит и цивилизован рынок.

Уровень аудита зависит от уровня потребностей и развития общества. Мы же имеем то, что имеем. Не все аудиторы имеют сегодня хорошие знания о современных аудит-технологиях, хотя и справляются с текущими задачами на уровне своих знаний. Следовательно, таков уровень потребности общества.

Но аудиторы и сами в некотором смысле виноваты в этом. Очень часто они недооценивают свою роль общественной, публичной фигуры, не осознают всю степень ответственности за свои профессиональные действия, поступки, заключения, не соблюдают этики. Многие, к тому же, не стремятся повысить свою квалификацию. А между тем лозунг аудитора - независимость и профессионализм.

Получается, если и не замкнутый круг, то очень сильно скругленная кривая. И выход из этой ситуации возможен только эволюционным путем, вместе с ростом сознания, цивилизованности, культуры самого общества будут расти фигуры, его аудирующие. Общество в меру сил пытается решать эти задачи через общественные организации, побуждающие аудитора к постоянному повышению профессионализма и строгому соблюдению профессиональной этики, например, через Палату бухгалтеров и аудиторов Кыргызской Республики.

Определенный уровень гарантии адекватности результатов аудиторской проверки достигается соблюдением аудиторских стандартов, которые формируют единые базовые требования к качеству и надежности аудита. Основная цель аудиторских стандартов - обеспечить всех аудиторов и пользователей аудиторских служб единообразным пониманием основных принципов и целей аудита, прав и обязанностей аудитора, методов и приемов формирования и выражения независимого аудиторского мнения. Стандарты служат также основанием для оценки качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов при недобросовестном выражении мнения.

Переход Кыргызской Республики на международные стандарты учета и аудита потребовал дополнительных средств на их разработку, апробацию, создание условий для внедрения и непосредственное внедрение стандартов. Было предусмотрено постепенное создание научно-методического и информационного обеспечения существенной реорганизации учета, и в этом плане к середине90-х гг. тоже намечались серьезные сдвиги.

Работа по разработке отечественных стандартов по учету и аудиту замышлялась как весомая и значительная. Стране нужны подготовка и переподготовка специалистов, организация международного сотрудничества (определенный опыт в этом плане уже накоплен и продолжает накапливаться).

Как свидетельствует уже упоминавшийся нами опыт Китая, часть таких расходов (наряду с расходами по кадровому, техническому и программному оснащению молодых кыргызских аудиторских фирм), если к этому приложат усилия Комиссия и Правительство Кыргызской Республики, может осуществляться при финансовом содействии ООН или МВФ, а также международных и национальных бухгалтерских, аудиторских и компьютерных фирм и организаций.

Разработка стандартов аудита в Кыргызской Республике была начата в первой половине 90-х гг.

Мировая практика показала, что контроль, осуществляемый профессиональными аудиторскими объединениями за качеством аудиторских услуг, оказываемых их членами, достаточно эффективен. Следовательно, избранный нами путь (делать все по команде сверху) не лишен недостатков.

Законы об учете, контроле и аудиторской деятельности являлись бы юридической (правовой) основой действующей системы бухгалтерского учета, государственного и ведомственного контроля, аудиторской деятельности. Они должны установить и устанавливают обязательность ведения учета, составления, представления и аудиторской проверки отчетности всеми субъектами предпринимательской деятельности и предприятиями независимо от формы собственности и сферы деятельности, включая юридических лиц, граждан СНГ и иностранных государств. Внедрение стандартов учета и аудита (после их изучения, обсуждения и практической апробации) приведет к существенному реформированию действующей практики бухгалтерского учета на всех уровнях его организации.

Многоцелевое назначение, новизна и сложность решаемых задач обусловливали необходимость поэтапной разработки и внедрения стандартов, на которых настаивали их разработчики, разработки стандартов учета и нормативов аудита. Определяется состав, и изучаются методология разработки стандартов, зарубежный опыт в этой области, устанавливается область стандартизации учета на предприятиях Кыргызской Республики.

На втором этапе проводятся разработка и уточнение важнейших стандартов, обеспечивающих единство учетных показателей в балансе, в отчетности о финансовых результатах и их использовании, приложении к балансу предприятия за год. Проводится необходимая международная экспертиза проекта стандартов, ведутся работы по пересмотру классификаторов учетных данных. Определяется состав и изучается методология расчетов показателей, ранее не использовавшихся в учетной практике российских предприятий, приводится в соответствие с мировой практикой методика учета и расчета действующих показателей.

На последнем этапе завершается комплекс работ по стандартизации учета и аудита, разрабатываются новый план счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и инструкция по его применению, производятся обучение и переподготовка кадров. Затем осуществляется внедрение разработанных и прошедших международную экспертизу стандартов учета и аудита.

Весьма характерно для нашей страны с ее всемогущим, но не имеющим достаточных представлений об аудите Госстандартом, что данные документы, практически имеющие статус аудиторских стандартов в западном понимании, были озаглавлены не этим словом, а словами "правило", "порядок" и др. Слово "стандарты" в их заголовках было употреблено только в скобках.

По мере создания в Кыргызской Республике профессиональных аудиторских объединений (например, ПБА) основная работа по созданию и самое главное - по качественному обновлению аудиторских стандартов, профессиональной подготовке и аттестации специалистов, осуществлению контроля за профессиональной деятельностью аудиторов может лечь на них. ПБА, представляя корпоративные интересы представителей нашей профессии, также подключилась к работе в данном направлении.

Осуществляя комплекс работ по адаптации важнейших из международных аудиторских стандартов применительно к условиям национальной экономики, нужно и в дальнейшем исходить из того, что общепризнанные теория и практика аудита рассматривают стандарты профессионального аудита весьма противоречиво. Прежде всего нужно сказать, что соблюдение действующих в той или иной стране аудиторских стандартов - это всего лишь тот минимальный уровень, ориентируясь на который можно с известной приближенностью судить о качестве осуществляемого аудита. В тех случаях, когда профессиональное аудиторское обслуживание хозяйственных систем осуществляется без нарушения общепринятых аудиторских стандартов, достигается необходимое и достаточное качество такого обслуживания.

Вместе с тем реальные условия выполнения той или иной хозяйственной системой ее функций намного богаче и разнообразнее подобных схематических, в общем-то, построений, которые могут быть предусмотрены в аудиторских стандартах. Реальные условия с этой точки зрения заставляют практических аудиторов ориентироваться на общепринятые стандарты как на вспомогательный материал, который не должен довлеть над аудитором, но который должен помогать ему при проведении специальных тестов и проверок информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности и в данных учета исследуемых хозяйственных систем.

Специалисты высокой квалификации в области учета, контроля и анализа хозяйственной деятельности, осуществляя комплекс работ по проведению аудита, часто убеждаются на практике, что основная масса требований по профессионально высокому качеству оказываемых ими услуг не всегда может полностью уложиться в такие нормативные ограничения. Как правило, конкретика и разнообразие обслуживаемых хозяйственных систем выходят за рамки, очерченные общепринятыми аудиторскими стандартами, а специфика этих систем может изобиловать такими фактами, которые нелегко втиснуть в требования указанных стандартов.

Таким образом, осуществляя возложенную на него функцию засвидетельствования, аудитор не просто слепо ориентируется только на общепринятые аудиторские стандарты. В их контексте он совершенствует свое профессиональное мастерство и приобретает необходимый опыт.

Эти обстоятельства в совокупности позволяют ему накапливать прямые и косвенные аудиторские свидетельства, чтобы безоговорочно (безусловно положительное аудиторское заключение) или с определенными оговорками (условно положительное аудиторское заключение) высказать свое мнение относительно достоверности и эффективности результатов деятельности тех хозяйственных систем, которые были подвергнуты аудиту. Точное и чрезмерно скрупулезное соблюдение всех существующих общепризнанных аудиторских стандартов в соответствии с точкой зрения большинства аудиторов либо чрезвычайно затруднительно, либо принципиально неосуществимо.

Причины таких выводов заключаются, прежде всего, в возможной противоречивости некоторых из этих стандартов и большой степени сложности исследуемых хозяйственных (социально-экономических) систем. Кроме того причины можно усмотреть и в том, что чрезмерно скрупулезное соблюдение существующих аудиторских стандартов либо намного удорожает стоимость аудиторского обслуживания и делает его невыгодным для потенциальных клиентов, либо, наконец, чрезвычайно обедняет роль самого аудитора как специалиста, обладающего весьма специфическими знаниями и опытом и способного на профессиональные суждения, но стесненного в эффективном использовании своего опыта при непосредственном выполнении созданных для него аудиторских стандартов.

3.3 Профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов в Кыргызской Республике

Правовое регултрование профессиональных аудиторских организаций основывается на постановлении правительства Кыргызской Республики от 26 января 1993 года N 33 "ОБ АУДИТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ И ОРГАНИЗАЦИИ НЕЗАВИСИМОГО ФИНАНСОВОГО КОНТРОЛЯ В РЕСПУБЛИКЕ КЫРГЫЗСТАН".

Раздел III данного постановления имеет название "ПРОФЕССИОНАЛЬНОЕ САМОУПРАВЛЕНИЕ АУДИТОРОВ. ПАЛАТА АУДИТОРОВ" и содержит следующее:

"12. Аудиторы и аудиторские организации вправе объединяться в профессиональное независимое объединение - Палату аудиторов, которая осуществляет свою деятельность в соответствии с положением о Палате аудиторов, утверждаемым Министерством экономики и финансов Республики Кыргызстан.

13. По решению Совета, по аудиту Республики Кыргызстан Палата аудиторов обладает следующими полномочиями:

- разработка стандартов и норм аудита;

- разработка и утверждение процедуры подготовки кадров для аудиторской деятельности на территории Республики Кыргызстан;

- согласование с Советом по аудиту Республики Кыргызстан и сертификация программ обучения и приема квалификационных экзаменов на профессиональную компетентность;

- разработка единых государственных реестров аудиторов и аудиторских организаций и их ведение;

- обеспечение доступности информации об именах и адресах аудиторов, наименованиях и адресах аудиторских организаций, имеющих лицензию на осуществление аудиторской деятельности;

- организация различных форм участия аудиторов и аудиторских организаций в разработке и экспертизе законодательных и нормативных актов, касающихся вопросов аудита, различных аспектов предпринимательской деятельности, налогообложения, валютного регулирования;

- издание справочно-информационных и учебно-методических материалов по вопросам, входящим в компетенцию Палаты;

- выпуск профессиональных изданий, обеспечение пользователей нормативными документами по бухгалтерскому учету, отчетности, налогообложения, аудита;

- рассмотрение претензий заказчика аудиторам в связи с не надлежащим выполнением ими своих обязанностей по договору;

- развитие международных неправительственных контактов с целью обмена опытом и обучения специалистов.

14. Совет по аудиту Республики Кыргызстан осуществляет контроль за деятельностью Палаты аудиторов в пределах своей компетенции, установленной в положении о Совете по аудиту, утвержденном Министерством экономики и финансов.

15. Все аудиторы и аудиторские организации подлежат регистрации в Палате аудиторов".

В дальнейшем это постановление утратило силу Постановлением Правительства КР от 2 марта 1999 года N 120, которое в свою очередь утратило силу Постановлением Правительства КР от 28 февраля 2001 года N 67.

В Кыргызской Республике на сегодняшний день существует две профессиональные аудиторские организации - Палата Бухгалтеров и Аудиторов (ПБА) и Объединение Бухгалтеров и Аудиторов (ОБА).

В августе 2001 года в г. Бишкек создано некоммерческое партнерство "Палата бухгалтеров и аудиторов Кыргызской Республики", которое объединило представителей четырех профессиональных организаций бухгалтеров и аудиторов.

Активную поддержку созданию новой организации оказали: корпорация "Прагма" и USAID.

Палата объединяет профессиональных бухгалтеров и аудиторов, ведущих специалистов бухгалтерских служб предприятий и организаций, аудиторских и консалтинговых фирм Кыргызстана.

Перспективы развития ПБА _ Палатой принят план стратегического развития на 2001-2002 года. Наиболее значимые мероприятия - участие во внедрении международных стандартов финансовой отчетности и реализации планов реформирования бухгалтерского учета в Кыргызстане.

Под внедрением международных стандартов финансовой отчетности Палата понимает организацию профессионального обучения бухгалтеров, составление комментариев и контроль за их правильным использованием бухгалтерами членами Палаты. Организация контроля совершенно новая задача. Концептуальное отличие контроля Палаты от любых других форм контроля - в добровольности и в соблюдении самими бухгалтерами этических норм.

Членами Палаты являются и аудиторы, в этой связи задача помочь аудиторам, разобраться в правилах (стандартах) аудиторской деятельности; выявить проблемы, осложняющие их реформу, либо противоречащие другим нормативным актам, действующим в Кыргызстане, довести существующие проблемные вопросы до государственных органов и принять участие в совершенствовании этой деятельности.

В планах отводиться место и внедрение нового плана счетов. Кроме организационных мероприятий, будет уделено большое внимание созданию веб-страницы Палаты в Интернете. Палата будет вести активную работу по расширению комплекса услуг своим членам и открыта для предложений по совершенствованию работы и с большой признательностью примет их.

Миссия палаты сводится к следующему:

Повышение статуса и престижа бухгалтерской и аудиторской профессии;

Координация деятельности членов Палаты по развитию и совершенствованию профессии бухгалтера и аудитора;

Содействие сближению реформ бухгалтерского учета и аудита и выработке единых подходов к разработке норм и принципов профессиональной деятельности членов Палаты;

Стремление соответствовать международным нормам для вступления в IFAC;

Укрепление сотрудничества Палаты с международными профессиональными организациями.

Основными целями Палаты являются:

· Объединение профессиональных бухгалтеров и аудиторов в профессиональной организации, повышение статуса и престижа профессии, формирование положительного общественного мнения о добросовестно работающих бухгалтерах и аудиторах;

· Внедрение в практику новых норм и методов организации учета, отвечающих требованиям реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами бухгалтерской отчетности;

· Представление интересов бухгалтеров и аудиторов в законодательных и исполнительных органах власти, реализация и защита экономических и социальных прав и свобод членов Палаты, развитие их общественной активности;

Содействие развитию, совершенствованию и унификации профессиональной бухгалтерской и аудиторской деятельности в Кыргызстане.

Роль и место "Палаты бухгалтеров и аудиторов" в деле реформирования бухгалтерского учета.

Прежде всего, следует определить место ПБА в системе регулирования бухгалтерского учета в стране.

Официальным исполнительным органом регулирования бухгалтерского учета в стране является Государственная комиссия по стандартам финансовой отчетности и аудиту.

Основной задачей Комиссии является выполнение Программы Реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и создание новой отвечающей современным реалиям, системы регулирования бухгалтерского учета и подготовку бухгалтеров и аудиторов.

Учитывая, роль Палаты бухгалтеров и аудиторов в этом процессе, Президент и Исполнительный директор, являются Советниками Председателя Госкомиссии по стандартам финансовой отчетности и аудиту. Палата (ее представители) работают в ряде рабочих групп созданных Госкомиссией и активно участвуют в реализации программы реформирования бухгалтерского учета. Таким образом, представляют интересы бухгалтеров и аудиторов.

Место "Палаты бухгалтеров и аудиторов" в разработке нормативных документов бухгалтерского учета.

Палата активно участвует в разработке нормативных документов бухгалтерского учета, а также Закона о бухгалтерском учете. Для участия в этой работе отбирались лучшие специалисты. Можно сказать, что уже сейчас сложилась новая система разработки нормативных документов бухгалтерского учета, которая сочетает работу профессиональной организации и государственного органа, и позволяет эффективно проводить эту работу.

Место Палаты в системе информационного обеспечения бухгалтеров.

Система информационного обеспечения бухгалтеров - это информирование их о тех нормативных документах, которые влияют на ведение бухгалтерского учета (комментарии, стандарты учета, методические рекомендации, инструкции и т.д.), а также документы регулирующие налоговые и многие другие вопросы.

Единая система толкования документов отсутствует, поэтому работа бухгалтера значительно усложнилась, проблемой является сбор и систематизация необходимой нормативной документации, при этом усложнилась возможность получения ответов на поставленные практикой вопросы.

Основной недостаток предоставляемых практикующим бухгалтерам консультаций то, что они практически не признаются государственными органами (арбитражный суд, налоговые и др. органы).

Место Палаты в системе образования бухгалтеров.

Квалификация бухгалтеров, как ни в одной другой профессии, во многом зависит от новых тенденций в ее развитии, законодательных и нормативных документов принимаемых в стране. В настоящее время существует необходимость создания практически новой системы послевузовского образования бухгалтеров и Палата активно участвует в ее создании. Сформирована и совершенствуется при поддержке корпорации "Прагма" программа обучения практикующих бухгалтеров. Ведется работа по сертификации бухгалтеров на получение звания профессионального, сертифицированного бухгалтера. Организован учебно-методический центр. В процесс обучения проводимый ПБА вовлечена Бишкекская Финансово - Экономическая Академия.

Место ПБА в формировании этических норм, соблюдении кодекса этики и профессиональных стандартов.

Данная задача является совершенно новой. Если ранее существовали только правовые нормы, которым бухгалтер обязан был следовать, то в настоящее время появилась тенденция принятия этических норм поведения бухгалтеров. Это связано с тем, что бухгалтерское сообщество, для того чтобы достичь профессионального признания и защищенности должно принять этические нормы и добиваться их неукоснительного соблюдения. Палата решает задачу: доведение Кодекса этики до каждого Члена организации и обеспечения соблюдения ими кодекса этики.

Структура палаты.

Руководящими органами Палаты являются:

· высший орган управления - Конференция членов Палаты либо собрание Палаты;

· орган управления - Правление Палаты (Правление);

· исполнительный орган - Дирекция Палаты;

· контрольный орган - Ревизионная комиссия.

Проведение конференций.

Очередная Конференция проводится не реже одного раза в год. Дата, место проведения, предварительная повестка дня, заблаговременно объявляется Правлением Палаты за 30 календарных дней до даты проведения Конференции.

Внеочередная (чрезвычайная) Конференция может быть собрана по инициативе Правления Палаты, требованию не менее 1/3 действительных членов Палаты, Ревизионной комиссии.

Руководство текущей деятельностью Палаты осуществляет Правление Палаты (далее Правление), заседания которого созываются Председателем Правления, Исполнительным Директором Палаты, либо по требованию более половины его членов по мере необходимости, но не реже четырех раз в год. Правление избирается Конференцией сроком на два года и состоит из 13 человек.

...