Учет, анализ и аудит на предприятиях общественного питания

Отражение на счетах бухгалтерского учета операций по движению продуктов и товаров на складе



Таблица 2.1 Бухгалтерский учет операций по движению продуктов и товаров

	Содержание операций	Дебет	Кредит
1.	Поступление продуктов и товаров от поставщиков, включая НДС	41-1	60, 76
2.	Отражение стоимости приобретенных товаров за наличный расчет и через подотчетных лиц	41-1	50,71
3.	Отражение торговых наценок по оприходованным товарам и продуктам	41-1	42
4.	Оприходование продукции, изготовленной на собственном производстве	41-1	20
5.	Отпуск продукции в собственное производство	20	41-1
б.	Отпуск товаров для реализации в буфеты	41-2	41-1
7.	Списание недостачи товаров, обнаруженной при инвентаризации	84	41-1

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в организации проводится инвентаризация запасов, в ходе которой проверяют документальное подтверждение их наличия, состояние и оценка. Кроме плановых проверок обязательными являются также инвентаризации в следующих случаях:

-при смене материально-ответственных лиц;

-при выявлении фактов хищений, злоупотреблений и порчи имущества;

-при чрезвычайных ситуациях.

Инвентаризация может также проводиться в любое время по инициативе руководства предприятия.

При инвентаризации производственных запасов проверяют следующие моменты:

1. Сохранность материальных ценностей, наличие излишков и недостач.

2. Правильность хранения ценностей.

3. Правильность отпуска материальных ценностей.

4. Точность измерительных приборов и приспособлений, используемых при приемке и отпуске материалов.

Результаты инвентаризации оформляются в сличительных ведомостях, то есть расхождения между показателями по данным бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей. Предложения о регулировании выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия запасов и данных бухгалтерского учета предоставляются на рассмотрение руководителю организации. Окончательное решение принимает руководитель организации.

Во всех случаях излишки материально-производственных запасов, выявленных в результате проведенной инвентаризации, отражают в бухгалтерском учете как внереализационные доходы (дебетируют счет 10 "Материалы", кредитируют счет 91 "Прочие доходы и расходы"). При выявлении фактов недостатков. Хищений и порчи материалов, их списывают с кредита счета 10 "Материалы" в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". Со счета 94 стоимость недостающих и испорченных материалов списываются на счета издержек производства и обращения, в дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" субсчет "Расчет по возмещению материального ущерба" (при установлении конкретных виновников), в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" (при отсутствии конкретных виновников).

Все организации должны соблюдать законодательные правила и требования к своей деятельности. В части рецептуры блюд они также обязаны руководствоваться единой нормативной документацией.

В соответствии с Методическими рекомендациями по учету издержек обращения и Методикой учета сырья организации общественного питания отражают стоимость продуктов питания, израсходованных на производство изделий кухни, на счет 20 "Основное производство". Все же остальные расходы учитываются в составе издержек обращения на счете 44 "Расходы на продажу".

Организация общепита должна самостоятельно решить вопрос, какие затраты отражать на счете 20, только стоимость израсходованного сырья или все прямые затраты, связанные с производством продукции общепита (стоимость сырья, оплату труда производственного персонала, амортизацию основных средств, участвующих в производстве продукции, а также иные производственные расходы). Естественно, что принятое решение необходимо отразить в учетной политике для целей бухгалтерского учета.

Для организаций общественного питания издержками обращения считаются как расходы, возникающие в процессе производства и реализации продукции собственного изготовления (кроме стоимости перерабатываемого сырья и продуктов питания), так и связанные с перепродажей покупных товаров.

Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов в составе издержек обращения предусмотрены следующие статьи затрат:

-транспортные расходы;

-расходы на оплату труда;

-отчисления на социальные нужды;

-расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря;

-амортизация основных средств;

-расходы на ремонт основных средств;

-стоимость санитарной и специальной одежды, столового белья, посуды, приборов, других предметов труда;

-расходов на топливо, газ, электроэнергию для производственных нужд;

-расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров (продуктов);

-расходы на рекламу;

-затраты по оплате процентов за пользование заемными средствами;

-потри товаров и технологические отходы;

-расходы на тару;

-прочие расходы [15].

Учет издержек обращения в организациях общественного питания целесообразно осуществлять на счете 44 "Расходы на продажу".

По дебету этого счета накапливаются произведенные предприятием расходы, которые в конце отчетного периода (месяца) полностью списываются дебет счета 90 "Продажи" субсчет "Себестоимость продаж" за исключением сумм, которые в соответствии с установленным порядком подлежат распределению между реализованными продуктами (товарами) и остатком продуктов (товаров) на конец отчетного периода.

2.3 Учет затрат включаемых в издержки обращения и производства

Отпуск сырья в цехи для изготовления полуфабрикатов может производиться из кладовой (при ее наличии), по накладным (код по ОКУД 0903113), выписываемым материально ответственным лицом на основании требования заведующего производством (цеха, код по ОКУД 0903101). В цехах по производству мясных полуфабрикатов, учитывая особенности хранения и необходимость предварительной подготовки мясных туш для разделки (дефростация, обмывка), допускается их прием от поставщиков непосредственно в цех для размещения в дефростере и хранения.

Все нормы отходов при использовании сырья определяются действующей нормативно - технической документацией, стандартами предприятия, Сборником рецептур, технико - технологическими картами.

Изготовленные полуфабрикаты передаются из цеха в экспедицию или кладовую по накладным или дневным заборным листам. В экспедиции (кладовой) полуфабрикаты комплектуются по заказам предприятий, укладываются в специальную тару и отправляются по назначению.

Полуфабрикаты, сданные в кладовую (экспедицию), в накладных или заборных листах показывают в двух ценах: ценах отпуска (реализации) с округлением (для оприходования в кладовой, экспедиции) и по ценам калькуляции без округления для списания с подотчета материально ответственного лица цеха.

Сумма разницы от округления цен на полуфабрикаты и кондитерские изделия, оприходованные в кладовой (экспедиции), в бухгалтерском учете относится на субсчет 42/1 "Торговая наценка (скидка, накидка)". Не рекомендуется производить отпуск изделий другим предприятиям, филиалам, буфетам и т.п. непосредственно из цеха, минуя экспедицию.

Организации, занимающиеся производством какой-либо продукции, при ее производстве помимо сырья и материалов используют полуфабрикаты. В связи с этим на предприятии должны быть организованы учет и контроль за движением и сохранностью полуфабрикатов.

Рассмотрим понятие полуфабрикатов, способы оценки полуфабрикатов, порядок их отражения в бухгалтерском учете организации и особенности налогообложения. В общем смысле слова полуфабрикатом называется изделие, прошедшее одну или несколько стадий обработки и подлежащее доработке (доведению до готовности) в последующих производственных цехах предприятия или предназначенное для укомплектования выпускаемой готовой продукции.

Для разных отраслей промышленности в нормативных документах могут быть даны различные определения полуфабриката собственного производства.

Полуфабрикатами собственного производства считают полуфабрикаты, полученные в производственных цехах или на отдельных переделах, еще не прошедшие всех установленных технологическим процессом стадий производства и подлежащие в силу этого доработке в последующих производственных цехах предприятия или укомплектованию в готовую продукцию. К ним, в частности, относятся виноматериалы и сокоматериалы в виноделии и при производстве соков, томатная паста, крахмал, патока, солод, различные виды овощных и фруктовых пюре, предназначенные для выработки продукции.

Главное, что следует из вышеназванных определений, это то, что полуфабрикатами называются продукты, технологический процесс производства которых не закончен. Они подлежат дальнейшей переработке в целях изготовления продукции либо для реализации другим предприятиям. Это обуславливает специфику их оценки и учета.

Полуфабрикаты могут различаться по степени готовности. Чем она выше, тем меньше технологических операций необходимо для того, чтобы от полуфабриката перейти к изготовлению готовой продукции. Различие в степени готовности принципиально для инженеров, технологов и иных технических работников, а для бухгалтерского учета это не имеет значения.

В бухгалтерском учете полуфабрикаты относятся к материально-производственным запасам (далее - МПЗ), следовательно, их учет регламентируется Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. Согласно 106 Методических указаний N 119н в каждом подразделении организации общепита должен вестись оперативный количественный учет наличия и движения полуфабрикатов собственного производства.

При полуфабрикатном методе сводного учета затрат на производство, помимо количественного учета наличия и движения полуфабрикатов собственного производства, должен вестись их системный (стоимостной) учет по соответствующим счетам учета затрат на производство. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации, утвержденной Приказом Минфина Российской Федерации от 31.10.2011 г. N 94н, полуфабрикаты собственного производства учитываются на счете 21 "Полуфабрикаты собственного производства". Указанный счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении полуфабрикатов собственного производства в организациях, ведущих их обособленный учет.

По дебету счета 21 "Полуфабрикаты собственного производства", как правило, в корреспонденции со счетом 20 "Основное производство" отражаются расходы, связанные с изготовлением полуфабрикатов.

По кредиту счета 21 "Полуфабрикаты собственного производства" отражается стоимость полуфабрикатов, переданных в дальнейшую переработку и проданных другим организациям и лицам. В организациях, не ведущих обособленный учет полуфабрикатов собственного производства, указанные ценности отражаются в составе незавершенного производства, то есть на счете 20 "Основное производство". Согласно пункту 63 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 06.12.2012. N 134н (далее - Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности), к незавершенному производству (далее - НЗП) относится продукция, не прошедшая всех стадий обработки, предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки.

В соответствии с пунктом 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности существуют следующие способы оценки полуфабрикатов собственного производства:

- по стоимости сырья и материалов;

- по прямым статьям затрат;

- по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости.

Рассмотрим их подробнее.

Оценка по стоимости сырья и материалов. Данный способ оценки полуфабрикатов собственного производства - самый простой, однако он не дает полного представления обо всех затратах на их производство. Погрешности можно считать небольшими, если основные затраты по изготовлению полуфабрикатов приходятся на стоимость продуктов, а расходы по их переработке занимают незначительный удельный вес.

Кафе «Сударь» изготавливает полуфабрикаты собственного производства "А" и "Б".

В отчетном периоде для изготовления 800 штук полуфабрикатов "А" было использовано сырье стоимостью 80 000 руб., а на производство 500 штук полуфабрикатов "Б" - сырье на сумму 40 000 руб.

После чего 500 штук полуфабрикатов "А" и 300 штук полуфабрикатов "Б" было использовано для изготовления собственной продукции, а оставшаяся часть - реализована сторонним организациям.

Допустим, что учетной политикой кафе «Сударь» предусмотрена оценка полуфабрикатов собственного производства по стоимости сырья и материалов. Тогда учетная стоимость полуфабриката "А" составит: 100 руб. за штуку (80 000 руб. / 800 штук); полуфабриката "Б" - 80 руб. за штуку (40 000 руб. / 500 штук).

Стоимость полуфабрикатов, предназначенных для изготовления собственной продукции, составит:

- в части полуфабрикатов собственного производства "А" - 50 000 руб. (100 руб. x 500 штук);

- в части полуфабрикатов собственного производства "Б" - 24 000 руб. (80 руб. x 300 штук).

Стоимость полуфабрикатов, реализованных сторонним организациям, будет равна:

- в части полуфабрикатов собственного производства "А" - 30 000 руб. (100 руб. x 300 штук);

- в части полуфабрикатов собственного производства "Б" - 16 000 руб. (80 руб. x 200 штук).

Поскольку полуфабрикаты собственного производства предназначены как для собственных нужд, так и для реализации сторонним организациям, Кафе «Сударь» целесообразно вести раздельный учет полуфабрикатов. Следовательно, к счету 21 "Полуфабрикаты собственного производства" необходимо открыть следующие субсчета:

- 21-1 "Полуфабрикаты собственного производства "А";

- 21-2 "Полуфабрикаты собственного производства "Б".

В бухгалтерском учете Кафе «Сударь» будут сделаны следующие записи в таблице 2.2.

Оценка по прямым статьям затрат.

Перечень прямых затрат, включаемых в стоимость полуфабрикатов собственного производства, устанавливается организацией самостоятельно на основе отраслевых инструкций и особенностей производства.

Среди прямых расходов в бухгалтерском учете организации можно выделить такие затраты, как:

- затраты на материалы и сырье;

- заработная плата производственных рабочих и отчисления с нее;

- амортизация основных средств;

- регламентное обслуживание и ремонт оборудования.

Таблица 2.2 Записи в бухгалтерском учёте Составлено автором, на основе [10,13]

Дебет 21 "Полуфабрикаты собственного производства", субсчет 1 "Полуфабрикаты собственного производства "А" Дебет 21 "Полуфабрикаты собственного производства", субсчет 2 "Полуфабрикаты собственного производства "Б" Дебет 20 "Основное производство" Дебет 20 "Основное производство" Дебет 90 "продажи", субсчет 2 "Себестоимость продаж" Дебет 90 "продажи", субсчет 2 "Себестоимость продаж"	Кредит 20 "Основное производство" Кредит 20 "Основное производство" Кредит 21 "Полуфабрикаты собственного производства", субсчет 1 "Полуфабрикаты собственного производства "А" Кредит 21 "Полуфабрикаты собственного производства", субсчет 2 "Полуфабрикаты собственного производства "Б" Кредит 21 "Полуфабрикаты собственного производства", субсчет 1 "Полуфабрикаты собственного производства "А" Кредит 21 "Полуфабрикаты собственного производства", субсчет 2 "Полуфабрикаты собственного производства "Б"	80 000 руб. 40 000 руб. 50 000 руб. 24 000 руб. 30 000 руб. 16 000 руб.	- Включена в себестоимость стоимость сырья, использованного для производства полуфабрикатов "А" - Включена в себестоимость стоимость сырья, использованного для производства полуфабрикатов "Б" - Списана стоимость полуфабрикатов собственного производства "А", предназначенные для изготовления собственной продукции - Списана стоимость полуфабрикатов собственного производства "Б", предназначенные для изготовления собственной продукции - Списана стоимость полуфабрикатов собственного производства "А", реализованных сторонним организациям - Списана стоимость полуфабрикатов собственного производства "Б", реализованных сторонним организациям

Отражение на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с производством готовой продукции в таблице 2.3.

Таблица 2.3 Бухучёт операций, связанных с производством готовой продукции

	Содержание операций	Дебет	Кредит
1.	Поступило сырье из кладовой на производство	20	41-1
2.	Списано сырье, израсходованное на приготовление реализованной продукции	20	46
3.	Выпущена собственная готовая продукция из кухни	41-2	20
4.	Возвращены продукты из кухни в кладовую	41-1	20

2.4 Калькулирование себестоимости продукции общественного питания

При формировании себестоимости готовой продукции ресторанного производства следует учитывать следующие особенности:

-учет затрат, формирующих себестоимость, ведется на счете 20 «Основное производство». При реализации продукции, ее себестоимость списывается с кредита счета 20 в дебет счета 90 «Продажи». Кроме того, в себестоимость реализуемой продукции должны быть включены издержки обращения в части, приходящейся на стоимость этой продукции. То есть суммы, относящиеся к общехозяйственным расходам и учтенные на счете 44 «Расходы на продажу» должны быть соответствующим образом распределены. Допускается использование различных методов распределения общехозяйственных расходов (пропорционально заработной плате основных рабочих, производственной себестоимости, прямым затратам и т.п.). По нашему мнению, в данном случае наиболее точным будет распределение пропорционально прямым затратам (то есть стоимость товаров не учитывается, а общехозяйственные расходы распределяются пропорционально расходам, произведенным непосредственно рестораном).

При формировании себестоимости готовой продукции ресторанов для целей налогообложения следует руководствоваться положениями главы 25 НК РФ. В частности, следует обратить внимание на то, что налоговый учет расходов, принимаемых для целей налогообложения, предполагает иной порядок распределения затрат и их разделения на прямые и косвенные. Эти вопросы уже неоднократно рассматривались на страницах нашего журнала;

-при отпуске блюд по коллективным заказам - организация торжеств, питание участников конференций, семинаров и т.п. - как уже отмечалось выше, составляется отдельное меню. Это обусловлено тем, что состав и структура затрат при изготовлении большого количества однородных блюд будут отличаться от состава и структуры затрат по индивидуальному производству продукции (каковой является основным при организации приготовления пищи в ресторанах). Это значит, что и учет себестоимости такой продукции должен организовываться отдельно - на субсчете к счету 20; при фактическом ведении двух видов деятельности непременно возникнет проблема распределения коммунальных расходов, потребляемых рестораном. Так как установка счетчиков отдельно в зале ресторана и на кухне вряд ли решит проблему, мы рекомендуем списывать коммунальные расходы следующим образом:

-электроэнергию - по установленной мощности (кухонных электроплит, обрабатывающей техники, осветительных приборов и т.п.) с учетом времени фактической работы соответствующего оборудования или приборов;

-тепловую энергию для отопления - пропорционально площади помещений;

-водоснабжение (горячее и холодное) канализацию и другие виды коммунальных расходов - в соответствии с расчетом, который делается на основании норм расхода (при приготовлении пищи, при обслуживании посетителей и т.п.);

-в соответствии с пунктом 2.8 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения, заработная плата лиц, не входящих в списочный состав, привлеченных для выполнения разовых работ - стирки и починки столового белья, санитарной и специальной одежды, обуви и т.п., отражается на статье «Расходы на оплату труда». То есть оформляется проводка: дебет счета 20 кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» (69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»);

В отличие от организаций торговли в организациях общественного питания в отдельную статью выделяются расходы: на топливо, газ и электроэнергию для производственных нужд, на которую относят фактическую себестоимость дров, угля, нефти, торфа и других видов топлива, потребленных на технологические и иные производственные нужды приготовления пищи, подогрев воды и т.п.);

- стоимость электроэнергии, газа и пара, израсходованных на технологические цели, на приведение в движение оборудования и механизмов (картофелечисток, овощерезательных машин, мясорубок и т.п.)

В фактическую себестоимость топлива входят: покупная цена, расходы на перевозку, погрузочно-разгрузочные работы, распиловку, колку и укладку дров.

Следует иметь в виду, что на этой статье не отражается себестоимость электроэнергии, потребленной холодильным оборудованием (холодильными камерами, шкафами, прилавками и т. п.). Эту стоимость относят на статью «Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров»; при определении состава расходов на рекламу после введения в действие главы 25 НК РФ, можно руководствоваться пунктом 4 статьи 264 НК РФ. Данным пунктом установлено, что к расходам организации на рекламу относятся: расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети; расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов; расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Налоговым законодательством предусмотрено, что для целей налогообложения расходы на рекламу признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки. Для целей финансового учета расходы на рекламу допускается принимать в полном размере. В пункте 2.11 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения, перечень расходов, включаемых в статью «Расходы на рекламу» более детализирован. Однако при практическом его применении следует соотносить конкретные затраты с перечнем, приведенным в НК РФ; расходы на содержание оркестров в ресторанах и кафе по договорам с учреждениями сферы культуры и искусства учитываются в составе себестоимости по статье прочие затраты (бухгалтерская проводка: дебет счета 20 кредит счета 60). Если же оркестранты и эстрадные артисты состоят в штате ресторана, то сумма начисленной им заработной платы учитывается по статье «Расходы на оплату труда». После перехода на новый План счетов категория малоценных и быстроизнашивающихся предметов больше не используется. Поэтому при формировании издержек обращения деятельности ресторанов и формирования себестоимости готовой продукции это изменение необходимо учитывать.

Такие виды имущества, как столовое белье, посуда и приборы в ресторанах теперь относятся в состав материалов или основных средств (в зависимости от срока полезного использования), а не в состав малоценных и быстроизнашивающихся предметов, как это было ранее. Данный вопрос заслуживает отдельного рассмотрения. Здесь же лишь необходимо подчеркнуть, что объекты основных средств и иное имущество, срок полезной эксплуатации которого, превышает 12 месяцев, а стоимость не превышает 10 тыс. руб., могут списываться на себестоимость продукции или издержки обращения единовременно - в момент передачи их в эксплуатацию.

Напомним, что по этой же статье в соответствии с Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения отражаются: потери от боя посуды, поломки и повреждения приборов в пределах норм, утвержденных в установленном порядке.

Основанием для списания должен служить соответствующий акт, а само списание может осуществляться не только в пределах норм, но и в пределах фактической убыли. В том случае, если потери от боя, поломки и повреждения имущества, превышают нормы естественной убыли, сумма ущерба в части, превышающей нормы должна быть отнесена на счет виновных лиц; плата прачечным, ремонтным мастерским и другим предприятиям за стирку, дезинфекцию и починку столового белья; расходы на ремонт малоценных и быстроизнашивающихся инструментов и хозяйственного инвентаря.

Эти виды расходов относятся на издержки обращения непосредственно со счетов учета расчетов:

-дебет счета 44 кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»)- на сумму стоимости услуг прачечных, ремонтных мастерских и других предприятий;

-дебет счета 44 кредит счета 23 «Вспомогательные производства» -на сумму стоимости услуг ремонтных цехов и т.п. предприятий, входящих в состав предприятия общественного питания.

При отражении в учете прочих расходов в кафе следует иметь в виду, что по этой статье, в частности, отражаются: плата медицинским учреждениям (поликлиникам, санитарно-эпидемиологическим станциям) за медицинский осмотр работников торговли и общественного питания, стоимость мыла, аптечек, медикаментов и перевязочных средств и др.; расходы на экспертизу и лабораторный анализ товаров, продуктов и пищи дебет счета 44 кредит счета 60 (76) -на сумму стоимости услуг указанных учреждений и предприятий; расходы по обслуживанию посетителей, а именно: расходы на содержание оркестров в ресторанах и кафе по договорам с учреждениями сферы культуры и искусства. Так как из текста подпункта следует, что данный вид услуги оказывается сторонними организациями.

В учете этот вид расходов отражается проводкой:

-дебет счета 44 кредит счета 60 (76) - на сумму договорной стоимости с учреждениями культуры и искусства;

-стоимость бумажных салфеток, бумажных скатертей, бумажных стаканчиков и тарелок, приборов одноразового пользования.

При отнесении на издержки обращения стоимости салфеток и скатертей следует руководствоваться ГОСТа Р «Общественное питание. Классификация предприятий» требования по обеспечению различных типов предприятий общественного питания столовой посудой, приборами и бельем. Методические указания отдельно не регулируют учет материально-производственных запасов (в частности, товаров и материалов, используемых для выпуска готовой продукции) организаций общественного питания, в частности, кафе. Таким образом, при организации бухгалтерского учета материалов в кафе, следует руководствоваться общими принципами, сформулированными в Методических указаниях, а также в других документах системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, которые формально не отменены и продолжают действовать. Разумеется, практическое применение требований таких документов возможно только в части, не противоречащей Методическим указаниям.

Остановимся только на двух элементах учета материально-производственных запасов - учета товаров и учета НДС по стоимости приобретенных запасов (материалов).

Методические указания не регулируют обособленно учета товаров в организациях торговли и общественного питания. Отдельный раздел Методических указаний посвящен учету товаров в неторговых организациях. Общие принципы учета товаров являются едиными, а реализация товаров, в общем случае, не является основным источником получения прибыли организациями общественного питания. Следовательно, положения Методических указаний могут быть в полной мере применены и в ресторанах.

Некоторые различия касаются, прежде всего применению унифицированных форм первичной учетной документации.

Товары, приобретенные рестораном для последующей перепродажи, учитываются на счете 41 «Товары».

Методические указания большое внимание уделяют организации учета транспортно-заготовительных расходов (ТЗР). Для учета ТЗР при приобретении материалов, в зависимости от схемы бухгалтерского учета, установленного учетной политикой организации, может открываться дополнительный субсчет к счету 10 «Материалы» или 15 «Заготовление и приобретение материалов». Расходы, связанные с приобретением товаров в соответствии с Инструкцией по применению нового Плана счетов также могут отражаться на счете 15. Однако, пунктом 223 Методических указаний учет ТЗР рекомендуется учитывать на счете 44 «Расходы на продажу» по дополнительно вводимому субсчету «Коммерческие расходы по товарам».

В состав расходов, связанных с приобретением, хранением и продажей товаров, включаются:

- транспортно-заготовительные расходы (ТЗР);

- расходы по переработке, подсортировке, обработке, доработке, улучшению технических характеристик товаров и по приведению их в товарный вид;

- расходы, связанные с продажей товаров, включая расходы по рекламе;

- расходы по хранению товаров: оплата труда работников складов, суммы единого социального налога (взноса), амортизация, ремонт и содержание

- затраты по содержанию подразделения, осуществляющего торговую деятельность: оплата труда персонала и отчисления по ней на социальные нужды; ремонт, отопление, освещение, водоснабжение зданий (помещений); амортизация основных средств; прочие расходы, непосредственно связанные с содержанием указанного подразделения;

- недостачи и потери от порчи товаров в пределах норм естественной убыли и в некоторых других случаях, прямо предусмотренных в Методических указаниях

Расходы, связанные с приобретением, хранением и продажей товаров, учитываются на счете 44 «Расходы на продажу».

Расходы на продажу по товарам ежемесячно списываются в полном размере в дебет счета учета продаж.

В случае если величина транспортно-заготовительных расходов, связанных с приобретением (заготовлением) товаров и доставкой их в организацию составляет значительный удельный вес в общем объеме выручки от продаж товаров (более десяти процентов), а также при их неравномерном уровне в течение года, то допускается пропорциональное распределение указанных расходов между фактической себестоимостью проданных в данном месяце товаров и их остатком на конец месяца. При этом доля, относящаяся на остаток непроданных к концу месяца товаров, остается на счете 44 и переходит на следующий месяц. Выбор метода распределения расходов на продажу устанавливается организацией и закрепляется в ее учетной политике.

Так течение марта месяца кафе приобретено товаров на общую сумму 220 тыс. руб. Общая сумма расходов на продажу составила 100 тыс. руб., в том числе транспортно-заготовительные расходы - 55 тыс. руб. Продано за месяц товаров - 200 тыс. руб. (без учета расходов на продажу). Для упрощения, предположим, что кафе работает с товарами первый месяц, и остатка товаров на начало месяца нет. Проводки, связанные с исчислением и уплатой налогов, а также с расчетами по проданным товарам, не приводятся.

В бухгалтерском учете будут сделаны проводки:

дебет счета 41 кредит счета 60 - 220 тыс. руб. - на сумму стоимости приобретенных товаров;

дебет счета 44 кредит счета 60 - 100 тыс. руб. - на сумму осуществленных расходов на продажу;

дебет счета 90 «Продажи» субсчет «Себестоимость продаж» кредит счета 41 -200 тыс. руб. - на сумму стоимости проданных товаров по фактической себестоимости приобретения;

дебет счета 90 кредит счета 44 - 45 тыс. руб. - на сумму расходов на продажу без учета ТЗР;

дебет счета 90 кредит счета 44 - 50 тыс. руб.- на сумму ТЗР в части, относящихся к проданным товарам ((55: 220) х 200).

Таким образом, по состоянию на конец месяца остаток на счете 41 составит 20 тыс. руб., остаток на счете 44 - 5 тыс. руб. (несписанные транспортно-заготовительные расходы).

При продаже товаров за наличный расчет выручка от продажи таких товаров учитывается по мере поступления денежных средств (дебет счета «Касса» - кредит счета учета продаж).

Одновременно (в том же месяце) списываются в дебет счета учета продаж:

- стоимость проданных товаров по фактической себестоимости (с кредита счета «Товары», а по проданной готовой продукции - с кредита счета «Готовая продукция»);

- налог на добавленную стоимость и другие аналогичные налоги, относящиеся к проданным товарам (с кредита счета «Расчеты с бюджетом»);

- расходы на продажу, относящиеся к проданным товарам - с кредита счета «Расходы на продажу»;

- кредитовое или дебетовое сальдо по счету учета продаж относится на финансовые результаты.

Так выручка от продажи товара составила 480 тыс. руб. Вся выручка поступила наличными. Налог на добавленную стоимость включен в выручку и исчислен по ставке 20 процентов.

В бухгалтерском учете будут сделаны проводки:

дебет счета 50 «Касса» кредит счета 90, субсчет «Выручка» - 480 тыс. руб. - на сумму поступившей выручки;

дебет счета 90 субсчет «НДС» кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - 80 тыс. руб. - на сумму налога на добавленную стоимость, подлежащего перечислению в бюджет;

дебет счета 51 «Расчетные счета» кредит счета 50- 480 тыс. руб. - на сумму денежных средств, сданных по объявлению на расчетный счет кафе в кредитном учреждении;

дебет счета 90, субсчет «Прибыль/убыток от продаж» кредит счета 99 «Прибыли и убытки» - 105 тыс. руб. (480 - 200 - 45 - 50 - 80) - на сумму выручки от продажи товаров.

При безналичных расчетах учет выручки от продажи товаров производится по мере отгрузки и предъявления к оплате расчетных документов и выполнении других условий признания дохода от продаж. Справедливости ради, следует отметить, что продажа товаров за наличный расчет для ресторанов нехарактерна.

Отдельный подраздел Методических указаниях посвящен вопросам организации учета налога на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам (включая товары и материалы, используемые при изготовлении готовой продукции).

Наибольший интерес представляет организация учета НДС по стоимости материалов (продуктов питания), используемых кафе для производства готовых блюд. Это обусловлено тем, что часть таких материалов облагается налогом по ставке 20 процентов, а часть - по ставке 10 процентов. Поэтому ниже изложим общие принципы учета налога при приобретении и списании материально-производственных запасов и более подробно остановимся на вопросах учета налога по стоимости материалов, облагаемых налогом по разным ставкам.

Налог на добавленную стоимость, начисленный при приобретении материалов, учитывается на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» одновременно с оприходованием поступивших материалов. Налог не включается в фактическую себестоимость материалов и в их учетные цены, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. В частности в случаях, когда в первичных учетных документах (счетах, счетах-фактурах, накладных, приходно-кассовых ордерах, актах выполненных работ и др.), подтверждающих стоимость приобретенных материальных ресурсов (работ, услуг), не выделена сумма налога, то и в расчетных документах (поручениях, требованиях-поручениях, реестров чеков и реестров на получение средств с аккредитива) исчисление ее расчетным путем не производится. Стоимость приобретенных в таких случаях материальных ресурсов, включая предполагаемый по ним налог, учитывается в целом на счетах учета материально-производственных запасов.

Списание налога со счета 19 производится в момент оплаты материалов (в случае предварительной оплаты материалов одновременно с их оприходованием) в дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» по соответствующим субсчетам.

То есть, в общем случае, схема учета налога будет следующей:

дебет счета 10 «Материалы» кредит счета 60-на сумму стоимости приобретенных материалов;

дебет счета 19 кредит счета 60 - на сумму налога по стоимости приобретенных материалов.

Обе проводки оформляются одновременно -при принятии материалов к учету (дата принятия материалов к учету определяется условиями договора с поставщиком материалов и определяется датой перехода права собственности на них);

дебет счета 50 кредит счета 51 - на сумму произведенной оплаты приобретенных материалов;

дебет счета 68 кредит счета 19 - на сумму налогового вычета.

Как можно заключить из пункта 148 Методических указаний, эти проводки также оформляются одновременно. То есть для осуществления налогового вычета нет необходимости дожидаться момента фактического использования материалов. в том случае, если какие-либо материалы будут использованы на цели, не связанные с производством, сумма налогового вычета по стоимости таких материалов восстанавливается в учете обратной проводкой. В соответствии с пунктом 149 Методических указаний, налог, уплаченный организацией за приобретенные материалы, в дальнейшем использованные для выпуска продукции освобожденной от обложения налогом, включается в затраты, связанные с выпуском этой продукции. При отпуске этих материалов на указанные цели суммы налога, ранее списанные на счет «Расчеты с бюджетом», относятся на счета учета затрат. В деятельности ресторанов такой продукцией может быть продукция, изготавливаемая и передаваемая для различного рода благотворительных мероприятий и т.п.

В данном случае по НДС может быть оформлена только одна проводка:

дебет счета 20 «Основное производство» кредит счета 68 - на сумму ранее произведенного налогового вычета по сумме стоимости материалов, использованных при производстве продукции, освобожденной от налогообложения. В соответствии с пунктом 152 налог по материалам, отпущенным на непроизводственные цели (благотворительная помощь, выдача подарков, и т.п.), списывается на внереализационные расходы. В деятельности ресторанов в данном случае речь должна идти не о материалах, а о товарах. Для целей налогообложения указанные суммы принимаются к учету по налогу на прибыль только в случаях, прямо оговоренных законодательством. Более точно перечень таких случаев можно будет привести только после того, как в главу 25 НК РФ будут внесены подготовленные изменения.

Пунктом 153 Методических указаний установлено, что отпуск материалов филиалам и другим обособленным подразделениям организации, выделенным (состоящим) на отдельные балансы, производится без учета суммы налога, по фактической себестоимости этих материалов (сумма стоимости материалов по учетным ценам и доля отклонений или транспортно-заготовительных расходов, относящихся к этим материалам).

Указанная ситуация в деятельности ресторанов может возникнуть тогда, когда ресторан имеет обособленные структурные подразделения, самостоятельно осуществляющие выпуск готовой продукции.

В соответствии с Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов), передача материалов (и иного имущества) филиалам и представительствам, выделенным на обособленный баланс отражается через счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты»:

дебет счета 79 кредит счета 10 - на сумму фактической себестоимости переданных материалов.

При этом суммы, ранее отнесенные на счет 19, подразделению не передаются. Это обусловлено двумя обстоятельствами. Во-первых, как уже говорилось выше, налоговый вычет должен быть произведен в момент оплаты материально-производственных запасов (материалов и товаров) и, следовательно, к моменту передачи материалов подразделению, суммы НДС по их стоимости на счете 19, как правило, не числятся. Во-вторых, обороты по счету 79 имеют значение только для внутреннего использования - при представлении отчетности данные об имуществе и обязательствах головной организации и ее структурных подразделениях построчно суммируются и сальдо по счету 79 просто сворачивается.

При выпуске продукции (выполнении работ, оказании услуг), часть из которой облагается, а часть не облагается налогом, организация должна обеспечивать расчет соответствующей доли входящего налога (налога, уплаченного при приобретении материалов), подлежащего отнесению на затраты (себестоимость) соответствующих видов продукции (работ, услуг).

Пунктом 154 Методических указаний предложена следующая схема расчета:

- определяется стоимость материалов, использованных на изготовление продукции (работ, услуг) не облагаемых налогом, как произведение плановой (нормативной) материалоемкости этой продукции (работ, услуг) на фактическое количество ее выпуска в отчетном периоде;

- стоимость материалов, исчисленная в подпункте «а» подразделяется на три группы:

-материалы, приобретенные по ставке налога 20 процентов;

-материалы, приобретенные по ставке налога 10 процентов;

-материалы, не облагаемые налогом.

Указанный расчет допускается осуществлять в пропорциях (отношении), соответствующих указанным ставкам, по приобретенным материалам в целом по организации;в) определяется величина налога, списываемая на себестоимость продукции, как сумма произведений стоимости материалов, исчисленной в подпункте «б» по ставке 20 процентов и 10 процентов, соответственно, деленная на 100;

- сумма налога, определенная в подпункте «в», отражается по дебету счетов учета затрат и кредиту счета «Расчеты с бюджетом» по соответствующему субсчету. Распределение данной суммы по счетам затрат может осуществляться пропорционально плановой (нормативной) материалоемкости продукции, указанной в подпункте «а» настоящего расчета.

Кафе «Сударь» выпущена и реализована продукция, не облагаемая налогом на добавленную стоимость, по фактической себестоимости 100 тыс. руб.. Нормативная материалоемкость продукции равна 40 процентам. При изготовлении продукции использованы материалы, облагаемые по ставке 20 процентов - на общую сумму 25 тыс. руб., по ставке 10 процентов -15 тыс. руб.

В данном случае расчет будет следующим:

Определяем стоимость материалов, использованных при производстве продукции:

100 тыс. руб. х 40% = 40 тыс. руб.;

Стоимость материалов принимаем из предыдущих условий

Определяем сумму налога, подлежащую восстановлению:

(25 тыс. руб. х 20% + 15 тыс. руб. х 10%): 100% = 6,5 тыс. руб.г) оформляем бухгалтерскую проводку:

дебет счета 20 кредит счета 68 - 6,5 тыс. руб.

2.5 Учет формирования финансового результата и распределения прибыли организации

Финансовый результат хозяйственной деятельности организации определяется показателем прибыли или убытка, формируемым в течение календарного (хозяйственного) года. Формирование итогов годового финансового результата осуществляется накопительным путем в течение всего года на счете 99 «Прибыли и убытки» в виде его «свернутого» остатка, отражающего прибыль - по кредиту счета либо убыток - по дебету счета.

По завершении первого квартала на этом счете подводится промежуточный годовой итог финансового результата за первый квартал, по завершении второю квартала - за первое полугодие, по завершении третьего квартала - за 9 месяцев года и по завершении четвертого квартала формируется итоговый финансовый результат за весь отчетный год.

Финансовый результат представляет собой разницу от сравнения сумм доходов и расходов организации. Превышение доходов над расходами означает прирост имущества организации - прибыль, а расходов над доходами - уменьшение имущества - убыток. Полученный организацией за отчетный год финансовый результат в виде прибыли или убытка соответственно приводит к увеличению или уменьшению капитала организации.

Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) [13], «Расходы организации» ПБУ 10/99 [14], признают доходами увеличение, а расходами - уменьшение экономических выгод в результате поступления или выбытия активов, а также погашения или возникновения обязательств, приводящие к соответствующим изменениям капитала организации. В указанных актах нормативного регулирования приводится группировка доходов и расходов для отражения их в бухгалтерском учете и отчетности, дается их определение и порядок признания в учете.

Финансовый результат хозяйственной деятельности организации формируется из двух слагаемых, основным из которых является реализационный результат, полученный от продажи продукции, товаров, работ и услуг, а также от хозяйственных операций, составляющих предмет деятельности предприятия, таких, как сдача в платную аренду основных средств, передача в платное пользование объектов интеллектуальной собственности и вложение средств в уставные капиталы других организаций.

Вторая часть в виде доходов и расходов, непосредственно не связанных с формированием основного реализационного финансового результата, образует прочий финансовый результат. Если за отчетный период предприятие от продажи продукции, товаров, работ, услуг и других операций, составляющих предмет его деятельности, получило прибыль, то весь его финансовый результат будет равен прибыли от продаж плюс прочие доходы, минус прочие расходы. Если предприятие получит убыток от продаж, то его общий финансовый результат будет равен сумме убытка от продаж плюс прочие расходы, минус прочие доходы.

Полученный таким образом общий финансовый результат корректируется на суммы потерь, расходов и доходов в связи с прочими обстоятельствами хозяйственной деятельности предприятия 27.

Реализационный финансовый результат от продаж выявляется на бухгалтерском счете 90 «Продажи» и определяется в виде разницы между суммой выручки (без косвенных налогов и платежей - НДС, акцизы и т.п.), отражаемой по кредиту счета 90, и суммой фактической себестоимости проданных продукции, работ и услуг, отражаемой по дебету этого же счета. При этом в расчет принимаются также доходы и расходы от операций, составляющих предмет деятельности организации.

Реализационный финансовый результат от продаж определяется в конце каждого отчетного периода. Если в качестве финансового результата предприятие получило прибыль, то она отражается по кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции с дебетом счета 90 «Продажи». Если результатом деятельности организации является убыток, то он отражается на дебете счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции с кредитом счета 90 «Продажи».

Определения финансового результата от продаж в кафе «Сударь» состоит в предварительном исчислении валового дохода, который представляет собой сумму реализованной торговой наценки, определяемой в виде разницы между покупной и отпускной ценой проданного товара. Для определения финансового результата Кафе «Сударь» от продаж из суммы ее валового дохода вычитается величина издержек обращения, относящаяся к проданным товарам и списанная с кредита счета 44 «Расходы на продажу» на дебет счета 90 «Продажи».

По действующим правилам объем продаж в бухгалтерском учете и отчетности определяется по моменту отпуска или отгрузки продукции, товаров, работ и услуг.

В ООО «ХОЛОДТОРГТЕХНИКА» по правилам объема продаж в бухгалтерском учете и отчетности определяется по моменту отгрузки продукции, товаров, работ и услуг. В учетной политике предприятия для целей налогообложения исчисление объема продаж определяется методом «начисления». При этом прибыль по данным бухгалтерского учета пересчитывается с метода «начислений» на «кассовый» метод путем корректировки, с одной стороны, объема выручки от продажи продукции, работ и услуг и, с другой стороны, себестоимости проданной продукции, работ и услуг, т.е. по методу «себестоимости каждой единицы».

Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). Доходами является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее - выручка).

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Доходами и расходами соответственно являются: поступления и расходы, связанные с использованием активов организации как таковых (выбытием ввиду списания в случае морального и физического износа, безвозмездной передачи, продажи и др.).

К ним относятся, в частности.

Доходами и расходами организации не признаются поступления от других юридических и физических лиц:

-сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;

-по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п. (материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг);

-в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);

-вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);

-в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

-авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

-задатка;

-в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику;

-в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику (полученных организацией).

Доходы и расходы организации в зависимости от их характера, условия получения, осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

1) доходы и расходы по обычным видам деятельности, т.е. деятельности ради которой образована организация или поступления и расходы, от которой носят систематический характер;

2) прочие доходы и расходы.

Доходы и расходы, отличные от доходов и расходов от обычных видов деятельности, считаются прочими доходами и расходами.

Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения. При этом следует исходить также из существенности величины доходов и расходов и регулярности (стабильности) их получения.

Прочими доходами и расходами являются:

-поступления/расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;

-поступления/расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

-поступления/расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);

-прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

-поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

-проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

...