Бухгалтерський облік

Ознаки класифікації:

1. за економічними елементами (однорідні (одноелементні) або комплексні);

2. за часом виникнення (поточні або витрати майбутніх періодів);

3. за цільовим призначенням (основні і накладні);

4. за способом включення до собівартості (прямі і непрямі);

5. за цілісністю (продуктивні і непродуктивні);

6. за статтями калькуляції.

Одноелементні - витрати, які включають економічно однорідні витрати, що не поділяються на різні компоненти незалежно від їх місця і цільового призначення (сировина, матеріали, паливо, заробітна плата тощо).

Комплексні витрати - витрати, що складаються з сукупності різнорідних витрат (витрати на утримання і обслуговування котельні включають витрати на освітлення, заробітну плату персоналу, амортизацію обладнання тощо.)

Поточні - витрати на виробництво і реалізацію продукції (робіт, послуг) даного звітного періду (вартість використаних сировини. матеріалів, палива, суми нарахованої амортизації, заробітної плати і нарахувань на неї до фондів соціального заїхисту тощо).

Витрати майбутніх періодів - витрати, що здійснені протягом звітного періоду, але підлягають включенню до витрат наступних звітних періодів (вартість підписки на періодичні видання на кілька місяців, оплата за оренду активів на наступні місяці тощо).

Основні - витрати, які безпосередньо пов'язані з технологією виробництва продукції (робіт, послуг) і складають їх основу.

Накладні - витрати пов'язані з обслуговуванням і управлінням виробництва і підприємства в цілому необхідні для його нормального фунціонування. В залежності від призначення вони поділяються на загальновиробничі (цехові, що пов'язані з обслуговуванням і управлінням виробництва) і адміністративні (що пов'язані з управлінням і забезпечення фунціонування підприємства в цілому).

Прямі - витрати, що можуть бути безпосередньо на підставі первинних документів віднесені до конкретного об'єкту витрат (конкретних видів виробів, роботи, послуги).

Непрямі - витрати, що не можуть безпосередньо на підставі первинних документів віднесені до конкретного обєкту витрат (виду виробу, роботи, послуги) і потребують розподілу між ними економічно доцільним шляхом.

Продуктивні - витрати, що передбачені планом економічного розвитку;

Непродуктивні - витрати, які виникають через недоліки в технології виробництва продукції (робіт, послуг), організації виробництва, управлінні ресурсами, кадрами підприємства тощо.

За статтями калькуляції - витрати накопичуються в розрізі статей калькуляції розробленої та затвердженої на підприємстві.

Групування і класифікація витрат за різними ознаками використовується для організації обліку витрат за різними методами, дозволяє контролювати відхилення їх фактичних показників від запланованих, виявляти "вузькі місця", в яких можливі зловживання тощо.

3. Методи обліку витрат і калькулювання собівартості продукції

Для того, щоб покривати свої витрати доходами від реалізації продукції (робіт, послуг) і отримувати певну суму прибутку, підприємство повинно постійно знижувати витрати на виготовлення продукції (робіт, послуг) шляхом систематичного удосконалення технологій, покращення техніки і організації виробництва, здійснювати пошук резервів раціонального використання ресурсів тощо. В системі цих заходів однією з основних задач бухгалтерського обліку є визначення фактичної суми витрат і перш за все витрат на виробництво продукції (робіт, послуг) - виробничої собівартості, за елементами і статтями витрат та контроль за ними з метою розробки заходів для її зниження. Облік може здійснюватись різними методами.

Основні методи обліку витрат:

Позамовний - обєктом обліку при такому методі є окремі індивідуальні замовлення, окремі контракти тощо. Кожному замовленню надається власний номер, який вказується у всіх документах, по яких виникають витрати на його виконання. Загальновиробничі витрати збираються у окремій відомості та в кінці місяця розподіляються між замовленнями.

Попередільний - (від слова "переділ" - частина сукупних технологічних операцій внаслідок яких отримують готовий продукт праці) об'єктом обліку витрат є окремий переділ. Попередільний метод має два варіанти:

- однопередільний (простий), коли технологічний процес не поділяється на окремі етапи (наприклад, випікання хлібу);

- багатопередільний, коли процес поділяється на кілька технологічних фаз (переділів) і напрікінці кожного перділу одержують напівфабрикат, собівартість якого калькулюється. Тому для обчислення витрат на виготовлення готової продукції необхідно поступово після кожного переділу визначати витрати на виготовлення продукції, яка надійде в переробку у наступному переділі. Готову продукцію отримують лише в кінці останнього переділу.

Таким чином витрати на її виготовлення будуть складатись з витрат у всіх переділах. Важливою умовою при цьому методі являється визначення незавершеного виробництва по кожному переділу або фазі технологічного процесу.

Змішаний - використовується у серійних автоматизованих виробництвах, де готова продукція має багато загальних і індивідуальних характеристик (виготовлення на одній технологічний лінії різних моделей телевізорів, холодильників тощо).

Завершальним етапом кожного методу являється калькулювання собівартості продукції (робіт. послуг).

Калькулювання - це обраний спосіб систематизації витрат і отримання інформації про собівартість виробленого продукту (робіт, послуг), тобто обчислення у грошовому виразі витрат на виробництво і реалізацію продукції (робіт, послуг) за встановленими статтями витрат.

Метод калькулювання - це спосіб групування витрат за об'єктами калькулювання, який включає в себе набір технічних прийомів для розрахунку собівартості продукції. Розрізняють такі методи калькулювання:

В залежності від обраного о'бєкту калькулювання: позамовний, попередільний, змішаний.

В залежності від включення до собівартості накладних витрат: метод прямих витрат (директ-костинг), метод поглинутих витрат .

Об'єктами калькулювання собівартості являються окремі вироби (роботи, послуги) підприємства, його підрозділів, переділів тощо.

Сума витрат на виробництво визначається шляхом їх підсумовування за елементами - статтями калькуляції, перелік яких кожне підприємство встановлює самостійно. Наприклад: сировина, матеріали, заробітна плата з нарахуваннями, амортизація тощо.

Вимірником об'єкту калькуляції є калькуляційна одиниця (кг, г, м, т, умовна банка, умовне паливо тощо).

В залежності від цілей складання калькуляції, вона буває:

1. Планова (визначає середню собівартість продукції на плановий період на підставі прогресивних середніх норм витрат ресурсів);

2. Кошторисна (складається на разовий виріб або роботу для визначення вартості замовлення);

3. Нормативна (складається на підставі норм витрат ресурсів, які діють на початок періоду);

4. Фактична (визначається за даними бухгалтерського обліку).

В залежності від видів витрат включених до собівартості розрізняють калькуляцію:

1. Технологічну (включає лише прямі витрати на виробництво продукції (робіт, послуг);

2. Виробничу (складається з прямих і накладних виробничих витрат);

3. Повну собівартість готової прдукції (включає прямі виробничі, накладні виробничі , постійні витрати на збут не пов'язані безпосередньо з відвантаженням готової продукції (робіт. послуг), інші операційні витрати);

4. Повну собівартість реалізованої продукції (включає усі вищенаведені витрати та змінні витрати на збут, тобто пов'язані з відвантаженням продукції).

4. Облік виробничих витрат та формування собівартості готової продукції (робіт, послуг)

Важливою ланкою формування інформації про витрати є облік виробничих витрат і калькулювання собівартості готової продукції (робіт, послуг).

Згідно ПБО 16 "Витрати" виробнича собівартість складається із:

- основних (прямих і непрямих) витрат;

- накладних витрат (непрямих) загальновиробничих витрат.

Разом вони складають виробничі витрати на виготовлення продукції (робіт, послуг) - виробничу собівартість.

Прямі виробничі витрати - це витрати, які безпосередньо на підставі первинних документів можна віднести до конкретного об'єкту обліку (виду продукції, робіт, послуг).

До прямих витрат на виробництво продукції (робіт, послуг)відносяться:

- прямі матеріальні витрати;

- прямі витрати на оплату праці;

- інші прямі витрати.

До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини і основних матеріалів, що складають основу продукції, покупних напівфабрикатів і комплектуючих виробів, допоміжних і інших матеріалів і інші витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.

До складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата і інші виплати робітникам, що зайняті у виробництві продукції, виконанні робіт, або наданні послуг, які можуть бути віднесені до конкретного об'єкту витрат.

До складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкту витрат, а саме: відрахування на соціальні заходи, платня за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, суми отримані від постачальників за неякісні матеріали і комплектуючі, тощо.

В залежності від обраного методу витрат на підприємстві, прямі витрати збираються протягом місяця у відомостях аналітичного обліку витрат або окремо за кожним видом продукції (робіт, послуг), або за кожним окремим замовленням, або іншим способом.

Прямі витрати збираються по дебету рах. 23 “Виробництво”.

Приклад:

Таблиця 13.2

Зміст господарських операцій	Кореспонденція рахунків	Сума, грн
	Дт	Кт
1. На підставі накладної-вимоги № 325 списана сировина на виготовлення виробу А	231	201	14300,00
2. На підставі накладної-вимоги № 327 списана сировина на виготовлення виробу Б	232	201	15900,00
3. Нарахована заробітна плата виробничим робітникам за виготовлення виробів: - А; - Б	231 232	661 661	6000,00 4000,00
4. Нараховано внески до фондів соціального страхування на заробітну плату виробничих робітників, що виготовляють: - виріб А; - виріб Б	231 232	65 65	2400 1600

У даному прикладі прямі виробничі витрати на виготовлення виробів склали: на виріб А - 22700 грн, на виріб Б - 21500 грн.

Непрямі виробничі витрати - витрати, які безпосередньо на підставі первинних документів не можна віднести до конкретного об'єкту обліку і вони потребують попереднього розподілу між об'єктами.

Непрямі витрати бувають двох видів:

- непрямі витрати, які є основними і складають основу готової продукції (основні). В цьому випадку вони розподіляються між видами продукції пропорційно економічно доцільній базі розподілу. Наприклад, якщо на підставі одного первинного документу була отримана та використана тканина для виробництва кількох видів виробів, то собівартість цієї тканини повинна розподілитись між видами продукції пропорційно базі розподілу (наприклад, нормі витрат тканини на одиницю кожного виду виробу). Прямі виробничі витрати і основні непрямі витрати обліковуються на рахунку 23 “Виробництво”. По дебету цього рахунку відображається їх збільшення, а по кредиту - списання.

- непрямі витрати, які є накладними виробничими витратами і здійснюються з метою обслуговування і управління виробництвом (їх називають загальновиробничими витратами). Накладні виробничі витрати обліковуються на рахунку 91 “Загальновиробничі витрати”. По дебету цього рахунку відображається їх збільшення, а по кредиту - списання.

До складу загальновиробничих витрат відносяться:

- витрати на управління виробництвом (утримання управлінського персоналу цеху, вартість канцтоварів використаних у цеху, амортизація технічних засобів, що використовуються для управління тощо);

- амортизація основних засобів загальновиробничого призначення (цехового, дільничого) призначення;

- амортизація нематеріальних активів загальновиробничого призначення;

- витрати на ремонт, утримання, експлуатацію, страхування, операційну оренду необоротних активів загальновиробничого призначення;

- витрати на освітлення, опалення і інші утримання виробничих приміщень;

- витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону навколишнього середовища тощо.

Загальновиробничі витрати ділять на постійні і змінні.

До змінних загальновиробничих витрат відносять витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно зміні об'єму діяльності. Наприклад, до них можна віднести витрати технічних масел на обслуговування технологічного обладнання, витрати на поточний ремонт обладнання, що використовується для обслуговування виробництва тощо.

Фактичні змінні загальновиробничі витрати усі включають до виробничої собівартості, попередньо розподіливши їх на кожний об'єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, тощо) обраній на підприємстві. Вони включаються до виробничої собівартості у сумі, на яку складають бухгалтерську проводку: Дт 23 Кт 91.

До постійних загальновиробничих витрат відносять витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць), що залишаються незмінними (або майже незмінними) із зміною об'єму діяльності. Наприклад, витрати на опалення, освітлення цеху, поточний ремонт будівлі цеху, вартість виданого у роботу обслуговуючому персоналу спецодягу тощо.

Для того, щоб визначити суму фактичних постійних витрат, яка належить включенню до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), необхідно перерахувати їх на нормальну потужність і розподілити на:

а) постійні розподілені;

б) постійні нерозподілені.

Сума постійних розподілених загальновиробничих витрат включається до собівартості кожного об'єкту обліку витрат пропорційно обраній економічно доцільній базі розподілу прийнятій на підприємстві (такій, як і змінні). Вони включаються до виробничої собівартості у сумі, на яку складають бухгалтерську проводку: Дт 23 Кт 91.

Сума постійних нерозподілених загальновиробничих витрат до виробничої собівартості не включається. а включається до собівартості реалізованої продукції. На суму постійних нерозподілених витрат складається проводка: Дт 901 Кт 91.

Приклад:

Таблиця 13.3

Зміст господарських операцій	Кореспонденція рахунків	Сума, грн
	Дт	Кт
1. Списано комплектуючі на виготовлення двигунів	23	202	15600,00
2. Списано комплектуючі на ремонт обладнання загальновиробничого призначення	91	202	3800,00
3. Нарахована амортизація інструментів в розмірі 50% вартості при видачі їх в роботу: - виробничим робітникам на виготовлення двигунів; - робітникам, що обслуговують виробництво	23 91	132 132	600,00 420,00
4. Нарахована заробітна плата робітникам: - основного виробництва; - що обслуговують виробництво	23 91	661 661	24500,00 9600,00
5. Нараховано внески до фондів соцзахисту на заробітну плату нараховану робітникам: - основного виробництва; - що обслуговують виробництво	23 91	65 65	9800 3840
6. Після розподілення списуються загальновиробничі витрати на: а) собівартість двигунів (змінні і постійні розподілені) б) собівартість реалізованої продукції (постійні нерозподілені)	23 901	91 91	12500 5160

Калькулювання собівартості готової продукції переданої протягом місяця з цеху на склад починають з допоміжних виробництв. Допоміжне виробництво - це структурний підрозділ, який виготовляє продукцію (роботи, послуги), що споживаються основним виробництвом для виготовлення основних видів продукції (робіт, послуг). Наприклад, технологія виготовлення залізобетонних виробів передбачає використання каркасів з арматури і бетону, які у основному цеху не виготовляються. Їх виробляють допоміжні цехи: бетоний -бетон, арматурний - каркаси з арматури. У цехах, де їх виготовляють витрати збираються також згідно вимог ПБО 16 та визначається виробнича собівартість продукції, а також собівартість готових виробів, яка в свою чергу складає основу готової продукції основного виробничого цеху: блоків та плит.

Отже, одночасно із визначенням прямих витрат у цеху основного виробництва, збираються витрати і формується собівартість у цехах допоміжних виробництв. Однак, не обов'язково, щоб уся продукція (роботи, послуги), які виготовляють цехи допоміжних виробництв використовувались тільки основним виробництвом. Підприємство може її реалізовувати зовнішнім користувачам, використовувати на ремонт інших структурних підрозділів підприємства тощо. Тоді витрати на виготовлення бетону, який реалізовано покупцям, або використано не для основного виробництва до собівартості бетону переданого у основний цех включати не можна. Іншими словами, витрати на виготовлення продукції допоміжних виробництв, необхідно списати пропорційно обсягу продукції за напрямками її використання і включити до витрат тих структурних підрозділів, в яких вона використовувалась. Витрати допоміжних виробництв обліковують також на рахунку 23 "Виробництво". По дебету цього рахунку відображається збільшення витрат, по кредиту - їх списання. Загальновиробничі витрати допоміжних виробництв обліковуються також, як і у основних цехах..

Для обчислення фактичної собівартості на кінець кожного місяця у цехах (дільницях) проводять інвентаризацію виробів, що залишились незакінчені технологічним процесом (незавершене виробництво) та визначають витрати в незавершене виробництво.

Фактичну собівартість готової продукції переданої на склад визначають у такому порядку:

_ _

= = + + + - - -

Фактична собівартість готової продукції (робіт, послуг) визначається за кожним об'єктом обліку витрат. Приклад калькулювання собівартості продукції за її видами та за статтями калькуляції наведено у таблиці 13.4.

Таблиця 13.4

Розрахунок фактичної собівартості випущеної готової продукції за звітний місяць

№ з/п	Показники, грн	За видами продукції	Разом
		Блок ФС-5	Плита ПК 6,0
1	2	3	4	5
1	Витрати в незавершене вир-во на початок місця (дорівнює незавершеному виробництву на кінець минулого місяця)	13450	18350	31800
2	Витрати допоміжних виробництв	255600	310600	566200
3	Прямі витрати за статтями калькуляції у звітному місяці: - витрати сировини і матеріалів - амортизація основних засобів - заробітна плата - нарахуваня на заробітну плату до фондів - інші прямі витрати - загальновиробничі витрати			26800 41540 312900 125160 1300 36000
		12600 24640 112900 45160 500 16000	14200 16900 200000 80000 800 20000
4	Усього витрат за місяць	467400	642500	1109900
5	Витрати в незавершене вир-во на кінець місяця (за даними інвентаризації)	22600	32850	55450
6	Фактична собівартість випущеної продукції (р.1 + р.4 - р. 5)	458250	628000	1086250
7	Випущено готової продукції за звітний місяць, шт..	1833	785	х
8	Фактична собівартість одиниці продукції (р. 6 : р. 7) (якщо продукція однакова)	250	800	х

Після визначення фактичної собівартості готової продукції, слід відобразити в обліку списання її собівартості з виробництва на склад проводкою: Дт 26 Кт 23 1086250 грн

Порядок розподілу загальновиробничих витрат можна прослідкувати на умовному прикладі.

Приклад:

В обліковій політиці підприємства, що виготовляє болти і шайби, прийнято за нормальну потужність кількість машино-годин .

Нормальна потужність - очікуваний середній обсяг діяльності, який може бути досягнутий при умові звичайної діяльності підприємства протягом кількох років або операційних циклів з врахуванням запланованого обслуговування виробництва (п. 4 ПБО 16).

Приклад:

Нормальна потужність у звітному місяці встановлена у кількості машиногодин, яку повинні відпрацювати робітники основного виробництва - 258100 маш/год.

Базою розподілу постійних розподілених і змінних загальновиробничих витрат між болтами і шайбами є фактична основна заробітна плата виробничих робітників, що виготовляють ці види продукції.

На нормальну потужність встановлено перелік і розміри змінних і постійних витрат на управління і обслуговування виробництва: змінних загальновиробничих витрат - 12000 грн., постійних - 3980,00 грн.

Фактично відпрацьовано виробничими робітниками у звітному місяці 224810 маш/год.( на виготовлення болтів - 144200 маш/год; на виготовлення шайб - 80610 маш/год.), фактично нарахована основна заробітна плата виробничим робітникам, що виготовляли:

- болти - 23400 грн.;

- шайби - 15755 грн.

Фактичні витрати за місяць на виготовлення продукції склали (таблиця 13.5).

Таблиця 13.5

Види витрат	Показник	Витрати за видами продукції, грн.
		болти	шайби
Прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати	Витрати, що зібрались за місяць по Дт рах.23, в т.ч.	35670,00	21740,00
Фактичні змінні загальновиробничі витрати	Витрати, що зібрались за місяць по Дт рах.91	12290,00 (всі включаються до с/с готової продукції)
Фактичні постійні загальновиробничі витрати		4695,00 (з них включаються до с/с тільки постійні розподілені)

Для визначення виробничої собівартості продукції необхідно додати до прямих витрат, що зібрались за місяць - змінні загальновиробничі витрати та постійні розподілені, які обчислюються таким чином:

1. Розраховується норматив запланованих постійних загальновиробничих витрат виходячи з нормальної потужності:

3980,00 грн. : 258100 маш/год = 0,015 грн/ маш.год.

2. Обчислюються витрати, які за нормативом загальновиробничих постійних витрат обґрунтовано здійснені на фактичний обсяг діяльності (постійні розподілені загальновиробничі витрати), як добуток нормативу і фактично відпрацьованих машино-годин:

0,015 грн. х 224810 маш/год = 3372 грн.

Разом змінних і постійних розподілених загальновиробничих витрат у звітному місяці: (12290 грн. +3372 грн. = 15662 грн.). Ці витрати повинні бути поділені між видами продукції пропорційно нарахованій основній заробітній платі виробничих робітників (таблиця 13.6):

Таблиця 13.6

Розподілення змінних і постійних розподілених загальновиробничих витрат між видами продукції

Види витрат	Всього	Види продукції
		болти	шайби
1. Фактична сума змінних і постійних розподілених загальновиробничих витрат	15662	(0,4 х 23400) = 9360	(0,4 х 15755) = 6302
2. Основна заробітна плата виробничих робітників	39155	23400	15755
3. Коефіцієнт розподілу загальновиробничих витрат (стр.1 : стр.2)	0,4	х	х

На обчислені суми загальновиробничих витрат складають проводки:

Дт 23 Кт 91 9360 грн. - списані загальновиробничі витрати на виготовлення болтів;

Дт 23 Кт 91 6302 грн. - списані загальновиробничі витрати на виготовлення шайб;

Дт 901 Кт 91 (4695 грн. - 3372 грн.) = 1323 грн. - списані постійні нерозподілені загальновиробничі витрати;

Таким чином витрати на виготовлення продукції складуть:

Болтів: прямі витрати (35670) + загальновиробничі витрати (9360 грн.) = 45030 грн.;

Шайб: прямі витрати (21740) + загальновиробничі витрати (6302 грн.) =28042 грн.

На кінець місяця залишку на рахунку 91 “Загальновиробничі витрати” бути не повинно.

Облік браку у виробництві

Брак у виробництві - це вироби, або роботи, що не відповідають встановленим вимогам і не придатні для використання за прямим призначенням чи потребують виправлення.

Брак у виробництві класифікується за такими ознаками:

1. За місцем виникнення (внутрішній - виявлений до відвантаження продукціїї покупцям, зовнішній - виявлений вже у покупця);

2. За характером дефектів (остаточний, що неможливо виправити, виправний, що можна виправити);

3. За винними особами (постачальник, робітник тощо)

Факт виникнення браку оформлюється комісією актом про брак (форма Т-46), повідомленням, листком про брак або іншим документом. Для обліку втрат від браку застосовується рахунок 24 "Брак у виробництві". Рахунок активний, по дебету відображаються витрати від виявленого браку (вартість невиправного браку, остаточного браку та витрати на виправлення браку).

Аналітичний облік вартості втрат від браку ведеться:

- за видами браку у відповідності і з його класифікацією;

- за видами продукції;

- за видами виробництв.

Розрахунок суми фактичних втрат від браку можна навести у вигляді такої формули:

Фактичні втрати від браку

=

Вартість невиправного браку

+

Витрати на виправлення браку (виправного)

-

Вартість відходів від браку

-

Суми, що підлягають відшкодуванню за рахунок винних осіб

Відображення втрат від внутрішнього виправного браку в обліку можна показати таким чином (таблиця 13.7).

Таблиця 13.7

Відображення операцій по відшкодуванню втрат від браку

Зміст операцій	Дт	Кт	Сума, грн
1. Списана вартість сировини і матеріалів на виправлення браку	24	20	1530,0
2. Нарахована заробітна плата робітникам, що виправляли брак		661	1820,0
3. Нараховано внески на заробітну плату робітників до фондів соціального захисту		65	709,8
4. Списана частина загальновиробничих витрат		91	2080,0
Собівартість втрат від внутрішнього виправного браку 6139,8
5. Списані втрати від технічно браку	23	24	2169,8
6. Направлена претензія постачальнику	374		2939,8
7. Списані втрати від браку за рахунок винної особи - робітника (в частині, яка може бути ним відшкодована)	375		900,0
8. Списані втрати від браку, що виник з вини робітника, в частині, яка не може бути відшкодована ним	947		130,2

Списання втрат від внутрішнього невиправного браку відображається в обліку таким чином (таблиця 13.8).

Таблиця 13.8

Відображення в обліку списання втрат від невиправного браку

Зміст операцій	Дт	Кт	Сума, грн
Списані втрати від технічно браку	23	24	53,0
Направлена претензія постачальнику винного у поставці неякісної сировини	374		231,97
Оприбутковані відходи від бракованої продукції, які можуть бути використані як допоміжні матеріали	20		102,0

5. Адміністративні витрати, витрати на збут, інші операційні витрати, інші витрати та їх облік

Не всі витрати, які виникають на підприємстві, пов'язані з виробництвом продукції (робіт. послуг). Для організації обліку витрат їх поділяють на такі, що включаються до собівартості продукції і які до неї не включаються (витрати звітного періоду).

Витратами звітного періоду називають витрати, які здійснені в минулих або звітному періодах та будуть враховуватись при визначенні фінансового результату (доходи - витрати) у звітному періоді.

До витрат звітного періоду відносяться витрати пов'язані з управлінням підприємства (адміністративні витрати), із реалізацією продукції (витрати на збут), витрати, що випливають з основного виду діяльності ( витрати іншої операційної діяльності ) тощо. У балансі на звітну дату такі витрати не відображаються, на балансових рахунках вони не обліковуються і залишку на кінець звітного періоду не мають.

До складу адміністративних витрат відносяться витрати, пов'язані з обслуговуванням виробництва і управління ним в масштабі всього підприємства. Вони включають: організаційні витрати, представницькі витрати, витрати на службові відрядження, утримання апарату управління підприємством, витрати на утримання основних засобів загальногосподарського призначення, витрати на зв'язок, , плата за розрахунково-касове обслуговування, податки, збори та інші витрати адміністративного призначення.

Адміністративні витрати відображаються на рахунку 92 "Адміністративні витрати". Він прирівнюється до активного рахунку: по дебету відображається збільшення витрат, по кредиту - їх списання. Аналітичний облік адміністративних витрат ведеться за статтями витрат або в розрізі елементів витрат.

До складу витрат на збут відносяться: витрати матеріалів на пакування готової продукції, витрати на ремонт тари, оплата праці і комісійні винагороди продавцям, працівникам відділу збуту, витрати на рекламу та маркетинг, витрати на відрядження працівників зайнятих збутом, витрати на утримання основних засобів, що використовуються для збуту продукції тощо. Витрати на збут відображаються на рахунку 93 "Витрати на збут". Рахунок прирівнюється до активних рахунків: по дебету відображається збільшення витрат, по кредиту - їх списання.

До інших операційних витрат включаються: собівартість реалізованої іноземної валюти, собівартість реалізованих виробничих запасів і основних засобів, суми відрахувань до резерву сумнівних боргів, суми нестач і втрат від псування цінностей, суми штрафів, пені, інші витрати операційної діяльності. Інші операційні витрати обліковуються на рахунку 94 "Інші витрати операційної діяльності". По дебету цього рахунку відображається збільшення витрат, по кредиту - їх списання.

Наведені витрати звітного періоду протягом періоду накопичуються по дебету рахунків витрат, в кінці звітного періоду підсумовуються обороти по дебету рахунків та визначені суми списуються на рахунок 791 "Фінансовий результат від операційної діяльності". На цей же рахунок списуються в кінці звітного періоду доходи від операційної діяльності. В результаті порівняння доходів і витрат операційної діяльності визначається фінансовий результат від операційної діяльності (прибуток чи збиток).

Крім операційної діяльності підприємство може здійснювати фінансову і інвестиційну діяльність (для підприємств, для яких фінансова і інвестиційна діяльність не є основною). В результаті здійснення фінансової діяльності змінюється розмір і склад власного і позикового капіталу, виникають фінансові витрати. До них відносяться витрати на сплату відсотків по кредитах, витрати, що виникають при залученні позикового капіталу. Витрати із фінансової діяльності обліковуються на рахунку 95 "Фінансові витрати". По дебету цього рахунку відображається збільшення фінансових витрат при нарахуванні відсотків банкам по кредиту, випуском, обігом цінних паперів тощо, по кредиту - їх списання на рахунок 79 "Фінансовий результат". Рахунок має субрахунки для більш детального обліку фінансових витрат.

В процесі інвестиційної діяльності виникають втрати, облік яких ведеться за методом участі в капіталі. Такі втрати обліковуються на рахунку 96 "Втрати від участі в капіталі". По дебету рахунку відображається сума визнаних втрат, по кредиту - їх списання на рахунок 79 "Фінансовий результат".

До складу інших витрат включаються витрати, які виникають в результаті звичайної діяльності підприємства, але не пов'язані з виробництвом і реалізацією продукції. До таких витрат відносяться витрати, які виникли в результаті ліквідації необоротних активів (в тому числі залишкова їх вартість на момент ліквідації), суми уцінки необоротних активів, втрати від неопераційних курсових різниць тощо. Такі витрати обліковються на рахунку 97 "Інші витрати". По дебету рахунку відображається сума визнаних витрат, по кредиту - їх списання на рахунок 79 "Фінансовий результат".

Питання для самоконтролю

1. За яких умов витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності?

2. В чому полягає сутність принципу відповідності доходів і витрат?

3. За якими ознаками групуються витрати?

4. За якими ознаками класифікуються витирати?

5. Розкрити поняття "виробнича собівартість", "собівартість готової продукції", "собівартість реалізованої продукції"?

6. В якому порядку відбувається калькулювання собівартості продукції? Зміст поняття "статті калькуляції".

7. З яких витрат формуються виробничі витрати на виготовлення продукції (робіт, послуг)?

8. Сутність і зміст загальновиробничих витрат, їх поділ на постійні і змінні.

9. Поясніть порядок розподілу постійних загальновиробничих витрат на розподілені і нерозподілені.

10. В якому порядку визначається фактична собівартість випущеної із цеха на склад готової продукції (виконаних робіт, наданих послуг)?

11. Поняття "витрат звітного періоду", їх облік та списання.

Литература: [12, 25, 42, 83, 84, 85, 87, 88, 96, 100]

Тема 14. Облік доходів і фінансових результатів

1. Основні вимоги до визнання і оцінки доходів

Методологічні засади формування інформації про доходи в обліку і звітності розкриваються у ПБО 15 “Доход”.

Згідно стандарту дохід визнається під час збільшення активу, або зменшення зобов'язань, що призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання власного капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Згідно ПБО 15 “Доходи” не визнаються доходами такі надходження від інших осіб:

- суми податку на додану вартість і інших податків і платежів, що підлягають перерахуванню до бюджету;

- сума надходжень за договором комісії, агентським та іншим аналогічним договором на користь комітента, принципала тощо;

- сума попередньої оплати продукції (товарів, робіт, послуг);

- сума авансу в рахунок оплати продукції (товарів, робіт, послуг).

Важливе значення при відображенні в обліку доходів є визначення їх оцінки. Тому підприємства повинні дотримуватись принципів нарахування та відповідності доходів і витрат.

У бухгалтерському обліку доход визнається на момент відвантаження продукції покупцю або передачі права власності на інші активи, підписання акту про виконані роботи, або надані послуги.

2. Облік доходів від різних видів діяльності

Доход від основного виду діяльності підприємство отримує від реалізації готової продукції (робіт, послуг) для виробництва яких, воно створене.

До готової продукції належить продукція, обробка якої закінчена технологічним процесом та яка пройшла випробування, приймання, укомплектування згідно з умовами договорів, відповідає затвердженим стандартам, пройшла технічний контроль підприємства і здана на склад або замовнику (покупцю) згідно з діючим порядком.

Згідно національних стандартів доход від реалізації готової продукції (договірна сума продажу) в бухгалтерському обліку визнається на момент її відвантаження (передачі права власності), а не в момент отримання плати за цю продукцію. На підставі первинних документів, що засвідчують передачу права власності, складається бухгалтерська проводка на всю суму продажу з врахуванням податку на додану вартість:

Дт 361 “Розрахунки з покупцями і замовниками”;

Кт 701 “Дохід від реалізації готової продукції”;

Кт 703 “Дохід від реалізації робіт і послуг”.

На суму податку на додану вартість відображаються розрахунки з податкового зобов'язання :

Дт 701“Дохід від реалізації готової продукції”;

Дт 703 “Дохід від реалізації робіт і послуг”;

Кт 641 “Розрахунки з бюджетом за податками”.

Одночасно готова продукція списується зі складу за фактичною собівартістю проводками:

Дт 901 “Собівартість реалізованої готової продукції”;

Кт 26 “Готова продукція”;

або собівартість виконаних робіт, послуг:

Дт 903 “Собівартість реалізованих робіт і послуг";

Кт 23 “Виробництво”.

При відображенні доходу в обліку слід врахувати, що залежно від виду діяльності підприємства, однотипові операції, по яких виникає доход, відображаються в обліку по-різному. Якщо, наприклад підприємство виробляє і реалізує обладнання, при його продажу, отримується доход від основного виду діяльності, а якщо таке обладнання продає підприємство, що займається виробництвом іншого виду продукції, доход вважається не від основного виду діяльності, а від іншої операційної діяльності. Тобто слід застосовувати для відображення такого доходу рахунок 71 “Інший операційний доход”.

Доходи від інших видів діяльності відображаються на відповідних рахунках доходів аналогічним способом.

Доходи від надзвичайних подій відображаються на рахунку 75 “Надзвичайні доходи”. Для визначення фінансового результату від надзвичаної діяльності слід порівнювати доходи і витрати від надзвичайних подій.

Доходи відображаються у Звіті про фінансові результати наростаючим підсумком з початку року за видами діяльності.

Для цілей обліку та складання фінансової звітності доходи класифікуються за такими групами:

1. Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).

2. Інші операційні доходи.

3. Фінансові доходи.

4. Інші доходи.

5. Надзвичайні доходи.

Такий спосіб дозволяє порівнювати доходи і витрати від різних видів діяльності для аналізу їх ефективності та прийняття рішень. Фінансовий результат діяльності формується у ”Звіті про фінансові результати”. Фінансовий результат діяльності формується поступово протягом фінансово-господарського року від усіх видів діяльності шляхом алгебраїчного додавання доходів і витрат від:

- реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

- іншої операційної діяльності;

- фінансової діяльності;

- іншої діяльності та фінансового результату від надзвичайної діяльності.

3. Формування фінансового результату в обліку і звітності

Поняття фінансових результатів визначено у П(С)БО 3 “Звіт про фінансові результати”. В обліку чистий прибуток (збиток) формується поступово протягом фінансово - господарського року від усіх видів діяльності: звичайної та надзвичайної.

Для обліку і узагальнення інформації про фінансові результати підприємства від звичайної діяльності та надзвичайних подій призначено рахунок 79 “Фінансові результати”. Цей рахунок пасивний, використовується для обліку порівняння доходів і витрат періоду діяльності підприємства. Студентам необхідно розуміти , що не всі суми доходів приймаються для визначення фінансового результату у звітному періоді. Доходи відображаються в обліку згідно з принципами нарахування та відповідності доходів і витрат.

Рахунок 79 має ряд субрахунків, на яких визначається фінансовий результат від різних видів діяльності. По кредиту рахунку 79 “Фінансові результати” відображаються суми в порядку закриття рахунків обліку доходів, по дебету - суми в порядку закриття рахунків обліку витрат, а також належна сума нарахованого податку на прибуток. Сальдо рахунку при його закритті списується на рахунок 44 “Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)”. Якщо кредитовий оборот по рах. 79 буде більше дебетового цього ж рахунку, то підприємство на суму різниці має нерозподілений прибуток поточного періоду. В цьому випадку ця різниця списується в кредит рахунку 44, субрахунок 441 “Прибуток нерозподілений”.

Якщо дебетове сальдо по рахунку 79 більше кредитового, це означає, що підприємство має збитки. В цьому випадку різниця списується в дебет субрахунку 442 “Непокриті збитки”. На кінець звітного періоду, в якому визначається фінансовий результат, залишку по рахунку бути не повинно.

Приклад:

Таблиця 14.1

Доходи та витрати для визначення фінансового результату діяльності підприємства за звітний місяць

Види доходів і витрат	Рахунки для обліку доходів і витрат	Сума, грн
Дані для визначення фінансового результату від операційної діяльності
1. Доход від реалізації продукції 2. Непрямий податок (ПДВ) 3. Собівартість реалізованої продукції Доход від іншої операційної діяльності Адміністративні витрат Витрати на збут Витрати іншої операційної діяльності	оборот по Кт рах. 701,703 оборот по Кт рах 641 (ПДВ) оборот по Дт рах. 901 оборот по Кт рах. 71 оборот Дт рах. 92 оборот Дт рах. 93 оборот по Дт рах. 94	846000 141000 500000 54000 25500 12500 23000
Визначення фінансового результату від операційної діяльності
1. Списано чистий доход від реалізації продукції на фінансовий результат (846000 грн - 141000 грн ) Дт 701 Кт 791 705000 грн. 2. Списано собівартість реалізованої продукції на фінансовий результат Дт 791 Кт 901 500000 грн 3. Списано доход від іншої операційної діяльності на фінансовий результат Дт 71 Кт 791 54000 грн 4. Списано витрати іншої операційної діяльності на фінансовий результат Дт 791 Кт 94 23000 грн 5. Списані адміністративні витрати на фінансовий результат Дт 791 Кт 92 25500 грн 6. Списані витрати на збут на фінансовий результат Дт 791 Кт 93 12500 грн

Схематично ці записи на рахунку 791 "Фінансовий резултат від операційної діяльності" можна відобразити так:

Дт 791 Кт

с-до - с-до -

2) 500000 1) 705000

4) 23000 3) 54000

5) 25000

6) 12500

7) 198500

оборот 759000 оборот 759000

с-до - с-до -

Доходи зібрались по кредиту рахунку, а витрати - по дебету. Різниця між загальною сумою доходів та загальною сумою витрат операційної діяльності і є фінансовим результатом від операційної діяльності. На суму різниці складають проводку : Дт 791 Кт 44 (при умові, що загальна сума доходів перевищує загальну суму витрат (прибуток), або Дт 44 Кт 791, якщо загальна сума доходів менше загальної суми витрат (збитки). В нашому прикладі загальна сума доходів від операційної діяльності складає 759000грн (705000 + 54000), загальна сума витрат: 560500 грн (500000 + 23000 + 25000 +12500). Різниця становить 198500 грн. (759000 - 560500). На суму 198500 грн слід скласти бухгалтерський запис Дт 791 Кт 441 - 198500 грн. Тоді на схемі рахунку 791 "Фінансовий резултат від операційної діяльності" з'явиться запис по Дт на суму 198500 грн (см. схему) Після чого обороти за місяць по рахунку будуть рівні, сальдо рахунок не матиме, а сума прибутку (збитку) відобразиться на балансовому рахунку 44 "Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)".

Питання для самоконтролю

1. За яких умов доходи відображаються в бухгалтерському обліку і фінансовій звітності?

2. Розкрийте поняття "валовий доход", "чистий доход", "валовий прибуток".

3. В якому порядку доходи від різних видів діяльності відображаються у фінансовій звітності?

4. Які бухгалтерські рахунки застосовуються для обліку доходіва від різних видів діяльності?

5. На якому бухгалтерському рахунку формується фінансовий результат діяності підприємства? Порядок застосування субрахунків до рахунку "Фінансовий результат".

6. В якому порядку відбувається закриття рахунків доходів на кінець звітного періоду?

7. В якому порядку відбувається закриття рахунку "Фінансовий результат" на кінець звітного періоду?

Литература: [25, 41, 46, 73, 78, 96, 100, 102, 104]

Тема 15: Фінансова звітність

1. Принципи, на яких грунтується фінансова звітність

Порядок формування інформації у фінансовій звітності та порядок її подання регулюють основні законодавчі та нормативні документи. Загальні вимоги до складання і подання фінансової звітності викладено у статтях 11-14 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 976, у П (с) БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» та Порядку подання фінансової звітності (постанова КМУ № 419).

Методологічні засади формування інформації у фінансових звітах наведені у:

1. П (с) БО 2 «Баланс».

2. П (с) БО 3 «Звіт про фінансові результати».

3. П (с) БО 4 «Звіт про рух грошових коштів».

4. П (с) БО 5 «Звіт про власний капітал».

5. П (с) БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах».

6. П (с) БО 19 «Консолідована фінансова звітність».

Форми фінансової звітності підприємств (крім банків) і порядок їх заповнення встановлюється Міністерством фінансів України за узгодженністю з Державним комітетом статистики України.Форми фінансової звітності банків і порядок їх заповнення встановлюється Національним банком України за узгодженністю з Державним комітетом статистики України.

У Законі 996 встановлено звітний період для подання фінансової звітності, яким є календарний рік. Проміжна звітність складається щоквартально нарастаючим підсумком спочатку рокФінансова звітність підприємств не являється комерційною таємницею, крім випадків передбачених законодавством.

Фінансова звітність формується з дотриманням таких принципів:

1. Автономності.

2. Безперервності.

3. Періодичності.

4. Історичної (фактичної) собівартості.

5. Нарахування та відповідності доходів і витрат.

6. Повного висвітлення.

7. Послідовності.

8. Обачності.

9. Превалювання змісту над формой.

10. Єдиного грошового вимірника.

2. Зміст квартальної та річної фінансової звітності.

Всі суб'єкти підприємницької діяльності, крім бюджетних структур, представництв іноземних суб'єктів господарювання та суб'єктів малого підприємництва, повинні подавати щоквартально два фінансові звіти за Ф №1 і Ф №2, а річну - у повному складі.

У ПБО 1 наведені загальні вимоги до складання фінансових звітів. Велика увага при складанні звітів приділяється достовірній оцінці її статей. Тому підприємства повинні дотримуватись облікової політики та освітлювати її у примітках до фінансових звітів.

Питання для самоконтролю

1. Призначення фінансової звітності та її використання в управлінні господарюючим суб'єктом.

2. Склад та зміст фінансової звітності.

3. Порядок складання фінансового звіту по Ф. № 1 "Баланс".

4. Порядок складання фінансового звіту по Ф. № 2 "Звіт про фінансові результати".

5. Порядок складання фінансових звітів по Ф. № 3 "Звіт про рух грошових коштів" та Ф. № 4 "Власний капітал".

Література: [29, 30, 31, 32, 74, 96, 98, 103, 107]

СПИСОК рекомендовАНОЇ ЛІТЕРАТУРИ

1. Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні: Закон України від 16.07.1999р. № 996 - Х1У.

2. Про податок з доходів фізичних осіб: Закон України від 22.05.03р. № 889-1У.

3. Про оплату праці: Закон України від 24.03.1995 р. № 108/95 - ВР (із змінами та доповненнями).

4. Про відпустки: Закон України від 15.11.1996 р. № 504/96 - ВР (із змінами і доповненнями).

5. Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та втратами, зумовленими народженням та похованням: Закон України від 18.01.2001 р. № 2240 - III (із змінами та доповненнями).

6. Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності: Закон України від 23.09.1999 р. № 1105 - XIV.

7. Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття: Закон України від 02.03.2000 р. № 1533 - III (із змінами та доповненнями).

8. Про виконавче провадження: Закон України від 21.04.99 р. № 606 - Х1У.

9. Про страхові тарифи на загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату працездатності: Закон України від 22.02.2001 р. № 2272 - III.

10. Про колективні договори і угоди: Закон України від 01.07.93р. № 3356- Х11.

11. Про пенсійне страхування: Закон України від 09.07.2003р. № 1058-1У.

12. Про оприбуткування прибутку підприємств: Закон України від 22.05.1997р. № 283 /97- ВР (із змінами та доповненнями).

13. Кодекс законів про працю України, прийнятий Законом УРСР від 12.10.1971 р (із змінами і доповненнями).

14. Про застосування штрафних санкцій за порушення норм по регулюванню обороту готівки: Указ президента України від 12.06.1995р. № 436/95 (із змінами та доповненнями).

15. Порядок визначення розміру збитків від крадіжки, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей: постанова Кабінету міністрів України від 22.01.1996р. № 116.

16. Про трудові книжки працівників: постанова КМУ від 27.04.93р. № 301.

17. Про перелік видів доходів, що враховуються при визначенні розміру аліментів на одного з подружжя, дітей, батьків, інших осіб: постанова КМУ від 26.02.93р. № 146.

18. Про затвердження умов, тривалості, порядку надання і оплати творчих відпусток: постанова КМУ від 19.01.98р. № 45.

19. Про затвердження порядку, тривалості і умов надання щорічних відпусток робітникам, які навчаються у вищих навчальних закладах з вечірньою і заочною формами навчання, де навчальний процес має свої особливості: постанова КМУ від 28.06.97р. № 634.

20. Порядок обчислення середньої заробітної плати (доходу) для розрахунку виплат за загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням: постанова КМУ від 26. 09. 2001 р. № 1266.

21. Порядок обчислення середньої заробітної плати: постанова КМУ від 08.02.1995р. № 100 (для обчислення відпускних, із змінами).

22. Список виробництв, цехів, професій і посад із шкідливими і тяжкими умовами праці, зайнятість робітників на роботах, в яких надає право на щорічну додаткову відпустку: постанова КМУ від 17.11.97 р. № 1290.

23. Список “Про затвердження Списку сезонних робіт і сезонних галузей”: постанова КМУ від 28.03.97 р. № 278.

24. Про норми відшкодування витрат на відрядження в межах України та за кордон: постанова КМУ від 23.04.1999р. № 663 (із змінами та доповненнями у постанові КМУ від 05.11.2003р № 1732).

25. Інструкція по застосуванню Плану рахунків активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, наказ МФУ від 31.11.1999р № 291.

26. Інструкція про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті: постанова Правління НБУ від 21.01. 2004р. № 22 (із змінами і доповненнями).

27. Про затвердження змін до інструкції про порядок відкриття, використання і закриття рахунків у національній та іноземній валютах: постанова Правління НБУ від 26.06.2006р. № 236.

28. Положення про ведення касових операцій в національній валюті України: постанова Правління НБУ від 15.12.2004р. № 637.

29. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", наказ МФУ від 31.03.1999р. № 87.

30. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 2 "Баланс", наказ МФУ від 31.03.1999р. № 87.

31. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 3 "Звіт про фінансові результати", наказ МФУ від 31.03.1999р. № 87.

32. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 4 "Звіт про власний капітал" наказ МФУ від 31.03.1999р. № 87.

33. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», наказ МФУ від 27.04.1999р. № 92.

34. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи» наказ МФУ від 18.10.1999р. № 242.

35. Положення стандарт бухгалтерського обліку 9 «Запаси», наказ Мінфіну України від 20.10.1999р. № 246.

36. Положення (стандарти) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», наказ МФУ від 08.10.1999р. № 237.

37. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 "Зобов'язання", наказ МФУ від 31.01.2000р. № 20.

38. Положення ...