. . ¦¦ ¦ ¦¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

. Ў ¦¦ ¦ ¦¦ -----+ - ¦

.---+-¬¦¦ -----¬ -----¬ +----¬ ¦+->+ 25 +<-+ ¦ ¦ ¦

.¦ 60 +++>+ 08 +>+ 01 +>+ 02 +->+¦ L----+ ¦

.L-----¦¦ L----- L----- +----- ¦¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

. ¦L---------------+------>+¦ -----+ ¦

. ¦ +----¬ ¦+->+ 23 +->+ ¦ ¦ ¦

. ¦ ¦70,6+->+¦ L----+ ¦

. ¦ +----- ¦¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦

. ¦ ¦ ¦¦ -----+ ¦

. ¦ +----¬ ¦L->+ 26 +<-- ¦ ¦ ¦

.......................>+ 71 +->+ L----+ - >- ¦

¦ +----- ¦ ¦ ¦ ¦

¦ ¦ ¦ -----+ ¦

¦ ¦ L-->+ 44 +- --- --- - ¦

¦ ¦ L----+ ¦

¦1-й этап: ¦2-й этап: ¦3-й этап: ¦

¦формирование ¦формирование ¦распределение ¦

¦стоимости акти-¦затрат ¦затрат ¦

¦вов ¦ ¦ ¦

Рис. 2. Схема систематизации информации в бухгалтерском учете при производстве продукции.

Условные обозначения:

------¬

¦10 и ¦

-+т.д. ¦

L------

- номера счетов в бухгалтерском учете: 10 - "Материалы", 08 - "Вложения во внеоборотные активы", 01 - "Основные средства" средства", 02 - "Амортизация основных средств", 60 - "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"; 70 - "Расчеты с персоналом по оплате труда", 69 - "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", 71 - "Расчеты с подотчетными лицами", 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 23 - "Вспомогательное производство", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 - "Расходы на продажу", 43 - "Готовая продукция", 45 - "Товары отгруженные", 90 - "Продажи", 62 - "Расчеты с покупателями и заказчиками", 51 - "Расчетный счет", 91 - "Прочие доходы и расходы", 99 - "Прибыли и убытки".

------¬

¦10 и¦

-->+т.д. ¦

L------

-- показатели счета формируются на основе данных первичных документов;

------¬

¦43 и¦

- ->+т.д. ¦

L------

-- показатели на счете формируются в результате группировки данных, полученных из первичных документов;

движение денежных средств.

 -----¬

.................................¦ 51 +<........................

. . L----- .

. . ---+-¬ -----¬

. . ¦ 62 ¦ ¦ 91 ¦

. . L--T-- L--T--

. . Ў Ў

. . -----¬ -----¬ ---+-¬ ---+-¬

. . -----T >+ 43 +->+ 45 +->+ 90 +>+ 99 ¦

. . ¦ ¦ L----- L----- L----- L-----

. . -----¬ -->+ 20 +<- -¬

. . -------->+ 10 +-------->¬¦ ¦ +<-¬ ¦

. . ¦ L----- ¦¦ L----+<¬

. . ¦ ¦¦ ¦ ¦

. Ў ¦ ¦¦ -----T>-

.---+-¬ ¦ -----¬ -----¬ -----¬ ¦+->+ 25 +<-+ ¦

.¦ 60 +-+>+ 08 +>+ 01 +>+ 02 +->+¦ L-----

.L----- ¦ L----- L----- L----- ¦¦ ¦ ¦

. L---------------------->+¦ -----¬

. -----¬ ¦+->+ 23 +->+ ¦

. ¦70,6+->+¦ L-----

. L----- ¦¦ ¦ ¦

. ¦¦ -----¬

. -----¬ ¦L->+ 26 +<-- ¦

.......................>+ 71 +->- L----+ - >-

L-----

Рис. 3. Схема систематизации информации в бухгалтерском учете при производстве работ, услуг.

Корреспонденция счетов по операциям выявления финансового результата на счете 90 «Продажи»

Табл. 1.

Содержание операции	Корреспондирующие счета
	Дебет	Кредит
1. Реализована готовая продукция из цехов основного производства	90	20
2. Списана стоимость реализованных на сторону полуфабрикатов собственного производства	90-2	21
3. Отражена реализация услуг общепроизводственного характера, оказанных другим организациям	90-1	25
4. Списаны управленческие расходы на реализацию продукции предприятия	90-1	26
5.Списана покупная стоимость реализованных товаров со склада	90-2	41
6. Определена сумма реализованной торговой наценки сторно	90	42
7.Списываются расходы на продажу	90-1	44
8. Списание себестоимости реализованной продукции	90-2	43
9. Определены суммы налогов, уплачиваемых из выручки за реализованную продукцию, работы, услуги (учет «по отгрузке») · НДС · акцизы	90-3	68
10. Начислены суммы, НДС, акцизов, уплачиваемые из выручки за реализованную продукцию, работы, услуги, если в учетной политике принято налогообложение «по оплате»	90-3	76
11. Оприходована в кассу, на расчетный счет выручка от реализации продукции - учет по оплате	50,51	90-1
12. Реализована продукция покупателю	62	90-1
13. Определен положительный финансовый результат (отрицательный) от реализации продукции в конце отчетного месяца	90-9 (99)	99 (90-9)

Табл. 2 Корреспонденция счетов по учету прочих доходов и расходов

Содержание операции	Корреспонденция счетов
	Дебет	Кредит
1. Выявлена прибыль от реализации, основных средств, материальных ценностей и прочих активов	91-9	99
2. Получены доходы от долевого участия в других предприятиях, доходы по ценным бумагам, от сдачи имущества в аренду	51, 52	91-1
3. Поступили суммы в погашение дебиторской задолженности, списанной в убыток в прошлые годы	50, 51	91-1
4. Получены штрафы, пени по хозяйственным договорам.	51	91-1
5. Присоединение к прибыли отчетного года неизрасходованной суммы резерва под обесценение вложений в ценные бумаги	59	91-1
6. Присоединен к прибыли отчетного года неизрасходованный резерв по сомнительным долгам	63	91-1
7. Отнесены положительные курсовые разницы:
§ по поступившим денежным средствам в оплату отгруженной продукции, полученных векселей, при взносах в уставный фонд в иностранной валюте	52	91-1
§ по денежным документам в иностранной валюте	50-3	91-1
§ по подотчетным суммам	71	91-1
8. Затраты на содержание законсервированных объектов	91-2	10, 51, 69, 70
9. Затраты по аннулированным заказам, затраты на производство, не давшее продукции	91-2	20
10. Убытки от списания дебиторской задолженности с пропущенным сроком исковой давности	91-2	76
11. Убытки от списания присужденных долгов вследствие несостоятельности ответчика	91-2	73
12. Убытки по операциям прошлых лет, выявленные в отчетном году	91-2	51
13. Судебные издержки и арбитражные сборы	91-2	51
14. Уплаченные штрафы и пени по хозяйственным договорам.	91-2	51
15. Создан оценочный резерв	91-2	59
16. Создан резерв по сомнительным долгам	91-2	63
17. Списаны отрицательные курсовые разницы:
§ по кредитам и займам	91-2	66, 67
§ Начислены налоги	91-2	68
§ по оплаченным материальным ценностям, услугам, векселям, по переведенным участникам доходам от участия в предприятии, по погашенным займам и банковским кредитам	91-2	60, 76
§ по подотчетным суммам	91-2	71

2.2 ФОРМИРОВАНИЕ ПРИБЫЛИ В НАЛОГОВОМ УЧЁТЕ

Размещено на http://www.allbest.ru/

[Введите текст]

Рис. 4. Схема формирования прибыли в налоговом учёте.

При формировании налогооблагаемой прибыли доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

По доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

По производствам с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг), доход от реализации указанных работ (услуг) распределяется в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам).

Доходы от реализации признаются по дате реализации, независимо от фактического поступления денежных средств и (или) имущественных прав в их оплату. При реализации по договору комиссии (агентскому договору) комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав).

Внереализационные доходы признаются по:

дате подписания сторонами акта приема-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг) - для доходов в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) и по иным аналогичным доходам;

дате поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика - для доходов в виде дивидендов от долевого участия в деятельности других организаций, в виде безвозмездно полученных денежных средств, в виде сумм возврата ранее уплаченных некоммерческим организациям взносов, которые были включены в состав расходов, в виде иных аналогичных доходов;

дате осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода - для доходов от сдачи имущества в аренду, в виде лицензионных платежей (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности, в виде иных аналогичных доходов;

дате признания должником либо дате вступления в законную силу решения суда - по доходам в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба);

по последнему дню отчетного (налогового) периода - по доходам в виде сумм восстановленных резервов и иным аналогичным доходам, в виде распределенного в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе дохода, по доходам от доверительного управления имуществом, по иным аналогичным доходам;

дате выявления дохода по доходам прошлых лет;

дате перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы при совершении операций с иностранной валютой и драгоценными металлами, а также по последнему числу текущего месяца - по доходам в виде положительной курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте, и положительной переоценки стоимости драгоценных металлов;

дате составления акта ликвидации амортизируемого имущества, оформленного в соответствии с требованиями бухгалтерского учета, - по доходам в виде полученных материалов или иного имущества при ликвидации выводимого из эксплуатации амортизируемого имущества;

дате, когда получатель имущества (в том числе денежных средств) фактически использовал указанное имущество (в том числе денежные средства) не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых они предоставлялись, - для доходов в виде;

дате перехода права собственности на иностранную валюту для доходов от продажи (покупки) иностранной валюты.

При реализации финансовым агентом услуг финансирования под уступку денежного требования, а также реализации новым кредитором, получившим указанное требование, финансовых услуг дате получения дохода определяется как день последующей уступки данного требования или исполнения должником данного требования. При уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг) права требования долга третьему лицу дате получения уступки права требования определяется как день подписания сторонами акта уступки права требования.

По договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях настоящей главы доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на конец соответствующего отчетного периода.

В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Суммовая разница признается доходом:

у продавца -- на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, а в случае предварительной оплаты - на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;

у покупателя -- на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товара (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.

Доходы, выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего дохода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности по операциям с указанным имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

Расходы при формировании налогооблагаемой прибыли признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются о с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

Датой осуществления материальных расходов признается:

дата передачи в производство сырья и материалов - в части сырья и материалов, приходящихся на произведенные товары (работы, услуги);

дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера.

Расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных расходов на оплату труда.

Амортизация признается в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации

Расходы в виде капитальных вложений признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с настоящей главой приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения.

Расходы на ремонт основных средств признаются в качестве расхода в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от их оплаты.

Расходы по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов.

Если по условиям договора страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) предусмотрена уплата страхового (пенсионного) взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

Если по условиям договора страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) предусмотрена уплата страховой премии (пенсионного взноса) в рассрочку, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы по каждому платежу признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов (году, полугодию, кварталу, месяцу), пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

Датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается:

дата начисления налогов (сборов) - для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей;

дата начисления в соответствии с требованиями настоящей главы - для расходов в виде сумм отчислений в резервы, признаваемые расходом в соответствии с настоящей главой;

дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дате предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов в виде сумм комиссионных сборов, в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги), в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, в виде иных подобных расходов;

дата перечисления денежных средств с расчетного счета (выплаты из кассы) налогоплательщика - для расходов в виде сумм выплаченных подъемных, в виде компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов;

дата утверждения авансового отчета - для расходов на командировки, на содержание служебного транспорта, на представительские расходы, на иные подобные расходы;

дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы при совершении операций с иностранной валютой и драгоценными металлами, а также последнее число текущего месяца - по расходам в виде отрицательной - курсовой разницы по имуществу и требованиям (обязательствам), стоимость которых выражена в иностранной валюте, и отрицательной переоценки стоимости драгоценных металлов;

дата реализации или иного выбытия ценных бумаг - по расходам, связанным с приобретением ценных бумаг, включая их стоимость;

дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда - по расходам в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба);

дата перехода права собственности на иностранную валюту - для расходов от продажи (покупки) иностранной валюты;

дата реализации долей, паев - по расходам в виде стоимости приобретения долей, паев.

По договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец соответствующего отчетного периода.

В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Расходы по приобретению переданного в лизинг имущества признаются в качестве расхода в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых в соответствии с условиями договора предусмотрены арендные (лизинговые) платежи. При этом указанные расходы учитываются в сумме, пропорциональной сумме арендных (лизинговых) платежей.

Суммовая разница признается расходом:

у продавца - на дату погашения дебиторской задолженности за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права, а в случае предварительной оплаты - на дату реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;

у покупателя - на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), имущество, имущественные или иные права, а в случае предварительной оплаты - на дату приобретения товаров (работ, услуг), имущества, имущественных или иных прав.

Расходы, выраженные в иностранной валюте пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату признания соответствующего расхода. Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей пересчитываются в рубли по официальному курсу, установленному Центральным банком Российской Федерации на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчетного (налогового) периода в зависимости от того, что произошло раньше.

При кассовом методом расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товара (работ, услуг и (или) имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

При этом расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей:

материальные расходы, а также расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц. При этом расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство;

амортизация учитывается в составе расходов в суммах, начисленных за отчетный (налоговый) период. При этом допускается амортизация только оплаченного налогоплательщиком амортизируемого имущества, используемого в производстве. Аналогичный порядок применяется в отношении капитализируемых расходов.

расходы на уплату налогов и сборов учитываются в составе расходов в размере их фактической уплаты налогоплательщиком. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности и в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность.

 ------¬

-----¬¦ 91 ¦

¦ 90 ¦¦ ¦

L----+L--T---

¦ -----+--T----T-T---------T-T-----T-T--------T¬ Ў Ў

-----¬ ¦ -->+ 20 +¬ ¦Пря-¦ ¦Гот. про-¦ ¦Отгр.¦ ¦Реализо-¦¦ +---+-¬

-------->+ 10 +-+------>¬¦ L----++>+мые +>+дукция +>+прод +>+ванная ++>+¦Нало-¦

¦ L----- ¦ ¦¦ ¦¦ L----- L---------- L------ L---------¦ ¦¦говая¦

¦ -----¬ -----¬ +----¬ ¦¦ -----++- -- -- -- -- --¬ ¦ ¦¦база ¦

+>+ 08 +>+ 01 +>+ 02 +->++->+ 25 +- -----¬ -----¬¦ ¦L------

¦ L----- L----- +----- ¦¦ L----+ ¦Пря-¦ ¦ ¦Кос-¦¦ ¦

¦ -----¬ ¦ ¦¦ -----+ >-+мые ¦-- -- -- - - -- -- >+вен-++>+

L-+ 60 +--------+------>++->+ 23 ¦ L----- ¦ ¦ные ¦¦

L----- +-----¬ ¦¦ L----+ -- -- -- -- -- - L-----¦

¦70,69+>+¦ ¦ ¦ ¦

+------ ¦¦ ¦ ¦

+----¬ ¦¦ -----+ ¦ ¦

¦ 71 +->-+->+ 26 + -- -- -- -- -- - ¦

+----- ¦ L----+ ¦ ¦

¦ ¦ -----+ ¦

¦ L->+ 44 + -- -- -- -- -- -- ¦

¦ L----+ ¦

1-й этап: ¦2-й этап: ¦ 3-й этап: ¦

формирование ¦формирование ¦ распределение ¦

стоимости акти-¦затрат ¦ затрат ¦

вов ¦ ¦ ¦

Рис.5 . Схема систематизации информации в налоговом учете при производстве продукции

Условные обозначения на схеме:

------¬

¦10 и¦

¦т.д. ¦

L------

- виды доходов и расходов в налоговом учете: 10 - материалы, 08 - вложения во внеоборотные активы, 01 - основные средства, 02 - амортизация основных средств,; 60, расчеты с поставщиками и подрядчиками; 70 - расходы на оплату труда, 69 - расходы по социальному страхованию и обеспечению, 71 - расходы произведенные подотчетными лицами, 20 - расходы по основному производству, 25 - общепроизводственные расходы, 23 - расходы вспомогательных производств, 26 - общехозяйственные расходы (управленческие расходы), 44 - расходы по реализации; 90 - выручка от реализации; 91 - внереализационные доходы и расходы.

 ----------¬

-------¬¦Внереа- ¦

¦Выруч-¦¦лиз. дох.¦

-----¬ ¦ка ¦¦и расх. ¦

-------->+ 10 +------->¬ -----¬ -----¬ -------¬L----T--LT---------

¦ L----- ¦ ->+ 20 +¬ ¦Пря-+->¦Реали-+>¬ Ў Ў

¦ ¦ ¦ L-----+- >+мые ¦ ¦зован-¦ ¦ -+---+¬

¦ ¦ ¦ ¦ L----- ¦ная ¦ ¦ ¦Нало-¦

¦ -----¬ -----¬ -----¬ ¦ ¦ -----¬+- -- -->¬L------- +->¦говая¦

+>+ 08 +>+ 01 +>+ 02 +>+ +>+ 25 +- ¦ ¦база ¦

¦ L----- L----- L----- ¦ ¦ L----- -----¬ ¦ -----¬ ¦ L------

L--------------------->+->+ ¦Пря-¦ ¦ ¦Кос-¦ ¦

-----¬ ¦ ¦ -----T >+мые +- > ->+вен-+>-

¦70,6+>+ +>+ 23 ¦ L----- ¦ ¦ные ¦

L----- ¦ ¦ L----+ -- -- ->¦ L-----

¦ ¦

-----¬ ¦ ¦ -----¬ ¦

¦ 71 +>- L>+ 26 + -- -- ->-

L----- L-----

Рис.6 . Схема систематизации информации в налоговом учете при производстве работ, услуг

ГЛАВА 3. АУДИТ ФОРМИРОВАНИЯ ПРИБЫЛИ

Задачами аудита являются:

установление правильности определения и отражения в учете прибыли (убытков) от продаж товаров, продукции, работ, услуг;

анализ правильности учета прочих доходов и расходов, правомерности и обоснованности распределения чистой прибыли.

Работы при проведении аудита финансовых результатов и распределения прибыли можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

В процессе аудиторской проверки операций, связанных с формированием финансовых результатов и распределением прибыли, следует руководствоваться следующими нормативными документами:

Федеральный закон от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изменениями и дополнениями);

положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденное приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 32н (в ред. от 27.11.06 г.);

положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденное приказом Минфина России от 6.05.99 г. N 33н (в ред. от 27.11.06 г.);

приказ Минфина России от 22.07.03 г. N 67н (в ред. от 18.09.06 г.) "О формах бухгалтерской отчетности организаций";

приказ Минфина России от 18.09.06 г. N 115н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету".

Анализируются учредительные документы, протоколы собраний учредителей, приказы, распоряжения, накладные (акты выполненных работ), отчеты кассира с приложенными первичными документами (приходные и расходные кассовые ордера, платежные ведомости, квитанции и др.), выписки банков по рублевым и валютным счетам с приложенными первичными документами (счета, платежные поручения, авизо и др.), учетные регистры (журналы-ордера N 11, 15, ведомости и машинограммы) по счетам 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 68 "Расчеты по налогам и сборам", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы", 96 "Резервы предстоящих доходов", 99 "Прибыли и убытки" и др., главная книга, отчет о прибылях и убытках (форма N 2).

Ознакомительный этап

На данном этапе аудита финансовых результатов и распределения прибыли аудитору следует проверить заключительные записи по итогам отчетного года по счету 90, а также проверить, как закрывается финансовый результат от обычных видов деятельности, т.е. перенесено ли сальдо по счету 90 на счет 99.

Необходимо уделить внимание проверке реформации годового баланса. Для этих целей следует использовать счета 90, 91 и 99. Поскольку реформация баланса заключается в закрытии счетов 90 и 91, следует проверить, произведены ли заключительные бухгалтерские записи по итогам года:

Дебет 91, субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов", Кредит 99,

Дебет 99, Кредит 91, субсчет 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

Затем проверяется закрытие счета 99. Сальдо счета 99, равное чистой прибыли (или убытку) текущего года, должно быть перенесено на счет 84.

Оcновной этап

На данном этапе аудитор обобщает результаты процедур, выполненных на ознакомительном этапе, и оценивает влияние выявленных отклонений на следующие показатели формы N 2:

выручка;

себестоимость;

валовая прибыль;

коммерческие расходы;

управленческие расходы;

прибыль (убыток) от продаж.

После этого следует приступить к изучению операций, в результате которых формируются прочие доходы и расходы. Обобщая результаты влияния отклонений по операциям, связанным с выбытием основных средств, нематериальных активов и другого имущества, аудиторам необходимо откорректировать соответствующие показатели.

В таблице приведен перечень первичных документов, на основании которых аудитор должен проверить правомерность отражения различных видов прочих доходов и расходов.

Табл. 3 Первичные документы, подтверждающие правомерность отражения различных видов прочих доходов и расходов

Наименование видов прочих доходов и расходов	Наименование первичного документа
Расходы на содержание законсервированных производственных мощностей	Приказ руководителя организации, определяющий перечень консервируемых объектов, причины консервации, состав и размеры затрат, источники финансирования; сметы затрат на содержание законсервированных мощностей; первичные документы по оформлению расходов (ведомости начисленной заработной платы, платежные поручения, акты приема-передачи и др.)
Потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий, хищений и других чрезвычайных событий	Акты, удостоверяющие такое событие и подписанные руководителем организации, незаинтересованными лицами и специалистами (пожарные, ГИБДД и пр.); расчет бухгалтерии (смета) понесенных убытков; заключение эксперта о возможности восстановления испорченного имущества; решение суда об установлении виновного лица и присуждении ему выплаты убытков; платежные поручения на суммы возмещения убытков
Затраты по аннулированным производственным заказам, не давшим результата	Договор купли-продажи, поставки продукции; счета, платежные поручения; накладные, акты сдачи-приемки выполненных работ, соглашения, протоколы о расторжении договора
Списание дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности	Договор купли-продажи; договор поставки продукции; банковские документы, подтверждающие перечисление денежных средств поставщику; счета-фактуры, накладные на отгруженную продукцию
Обоснованность создания резерва сомнительных долгов	Договор купли-продажи договор поставки продукции накладные на отгрузку продукции акты сдачи-приемки выполненных работ, акт инвентаризации дебиторской задолженности, акт сверки расчетов между дебитором и кредитором; решение арбитражного суда о признании предприятия-дебитора банкротом; выписка из Российского государственного реестра юридических лиц, ликвидации предприятия-дебитора; решение суда об отказе в иске к дебитору; справка органов МВД о невозможности розыска дебитора
Размеры понесенных судебных, издержек и арбитражных расходов	Решение суда, платежное поручение

После этого аудиторы приступают к проверке правильности формирования и использования различных фондов и резервов, создаваемых в организации. Эта проверка заключается в тщательном изучении отдельных положений учредительных документов, решений собраний учредителей (собственников), учетной политики. В документах должны быть раскрыты источники формирования и использования таких фондов и резервов.

Затем аудиторы изучают фактический порядок распределения прибыли, оставшейся в распоряжении организации после налогообложения, и его соответствие порядку, сформулированному в учредительных документах, учетной политике.

На основании протоколов заседаний общего собрания учредителей, смет аудиторы проверяют обоснованность расходования средств нераспределенной прибыли, правильность отражения данных операций по счету 84.

Выявленные в ходе ошибки и нарушения аудиторы регистрируют в рабочих документах и определяют их количественное влияние на показатели бухгалтерской отчетности.

Объектом проверки финансовых результатов является бухгалтерская прибыль (убыток), представляющая собой конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Цель аудита - сформировать мнение о достоверности конечного финансового результата и бухгалтерской отчетности по финансовым результатам.

Для достижения цели проверки финансовых результатов и их использования необходимо проконтролировать:

* правильность формирования финансового результата от продажи (продажу продукции (работ, услуг); продажи основных средств и прочих активов; операционные расходы и доходы; соответствие отчетности данным синтетического и аналитического учета;

* учёт внереализационных доходов и расходов (внереализационные доходы, внереализационные расходы);

* учёт использования прибыли (налоги, финансовые санкции).

При проверке финансовых результатов аудитору следует учитывать, что в Бухгалтерском балансе (ф. № 1) в разделе III «Капитал и резервы» отражаются показатели:

- нераспределенная прибыль прошлых лет (стр. 460);

- непокрытый убыток прошлых лет (стр. 465);

- нераспределенная прибыль отчетного года (стр. 470);

- непокрытый убыток отчетного года (стр. 475);

Формирование финансового результата деятельности организации приводится в Отчете о прибылях и убытках (ф. № 2).

Для проведения аудита необходимо использовать следующую информационную базу:

-приказ предприятия об учетной политике на отчетный год;

-формы бухгалтерской отчетности №№ 2, 4;

-Главная книга;

-Журналы-ордера №№ 1, 2, 11, 15, а также данные аналитического и синтетического учета, первичные документы.

Аудит финансовых результатов от обычных видов деятельности

Финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от продажи (без НДС, налога с продаж и акцизов) и фактической себестоимостью проданной продукции (работ, услуг). Для установления достоверности прибыли (убытка) от продажи проводится проверка правильности учета отгрузки и реализации продукции и расходов, связанных со сбытом продукции (коммерческих расходов).

В ходе аудиторской проверки должно быть подтверждено, что:

- операции по продаже надлежащим образом санкционированы;

- на счетах бухгалтерского учета отражены все реально совершенные сделки по продаже;

- продажа своевременно отражена на соответствующих счетах учета;

- стоимостная оценка операций по продаже правильно определена;

- суммы продажи правильно классифицированы;

- суммы дебиторской задолженности по расчетам за поставку продукции (работ, услуг) правильно отражены на соответствующих счетах.

Правильность отражения операций по продаже устанавливается в ходе выборочной проверки этих операций путем сверки данных, отраженных в бухгалтерских регистрах экономического субъекта, с первичными документами и наоборот. Такая проверка может быть проведена на предварительном этапе аудита. При этом её объем будет определяться результатами проверки эффективности системы внутреннего контроля.

Операции по продаже надлежащим образом санкционированы.

Необходимо проверить соблюдение политики экономического субъекта в отношении предоставления кредитов покупателям, процедур доставки и ценообразования при выполнении ежедневных операций. Аудиторская проверка проводится путем сравнения фактических цен по различным видам продукции, условий оплаты транспортных расходов или доставки, указанных в счетах, с данными соответствующих документов, утвержденных руководством. Фактические цены и условия доставки можно узнать из счетов-фактур или товарно-транспортных накладных. Эти показатели могут быть сопоставлены с утвержденными прайс-листами, номенклатурой цен, иными документами, определяющими порядок и условия реализации.

Если продажные цены или условия продажи продукции определяются индивидуально для каждого заказчика, то необходимо удостовериться в том, что они были надлежащим образом санкционированы уполномоченным на это сотрудником экономического субъекта (например, начальником отдела продаж). В случае, если продажи базируются на выполнении нескольких крупных договоров, сумма и описание фактически доставленных товаров или оказанных услуг должны быть связаны с условиями этих соглашений.

Проверка наличия необходимых разрешений на совершение операций по продажам, как показывает аудиторская практика, осуществляется независимо от уровня эффективности системы внутреннего контроля, однако объем выборки для проверки может быть уменьшен в случае, если было получено подтверждение эффективности системы внутреннего контроля.

На счетах бухгалтерского учета отражены все реально совершенные сделки по продаже.

При проведении этого теста необходимо обратить внимание на возможность возникновения двух видов ошибок:

данные по реально совершенным операциям не отражены в учете;

на счетах отражены фиктивные операции.

Подобные ошибки могут приводить соответственно к занижению или завышению стоимости активов и сумм продажи. Проверка полноты и достоверности отражения сумм продажи на счетах бухгалтерского учета является частью проверки эффективности системы внутреннего контроля.

При проверке достоверности отражения сумм от продажи продукции, товаров следует выборочно сверить ряд записей в регистрах учета продаж с данными первичных документов (коносаментов, товарно-транспортных накладных и т.д.), а также с документами, свидетельствующими о приеме отгруженной продукции (выполненных работ, оказанных услуг) для подтверждения того, что товары были действительно доставлены, работы выполнены, услуги оказаны и право собственности на них перешло от исполнителя к заказчику (покупателю). В дополнение к этому необходимо также проверить условия поставки для точного определения момента перехода права собственности.

В случае, если факт перехода права собственности не может быть подтвержден непосредственно из имеющейся документации, необходимо проанализировать последующие платежи, полученные от данного заказчика (покупателя) в погашение дебиторской задолженности, и на основании этого сделать заключение о реальности сделки, отраженной на счете 46 «Реализация продукции (работ, услуг)».

Проверка полноты учета продаж может быть эффективно осуществлена путем выборочной сверки данных товарно-транспортных накладных (или заменяющих их документов) отдела продаж со счетами-фактурами и данными бухгалтерского учета. При проведении этой проверки аудитор должен быть уверен, что все товарно-транспортные накладные собраны и надлежащим образом хранятся в отделе продаж. Это можно сделать путем анализа порядковой нумерации этих документов.

При проверке достоверности данных исходным пунктом является регистр учета продажи. На основе данных этого регистра делается выборка номеров счетов, которые затем сверяются с товарно-транспортными накладными и заказами на покупку, полученными от заказчиков (покупателей).

При проверке полноты учета, напротив, исходным пунктом служат товарно-транспортные накладные. Делается выборка товарно-транспортных накладных, данные которых сверяются с данными счетов-фактур и регистра учета продажи.

Своевременность отражения продажи.

Счета на продажу должны выставляться и данные о реализации учитываться своевременно, т.е. по мере совершения операции (отгрузки), с отнесением к соответствующим периодам. Это предотвращает риск случайных пропусков данных в учете.

При проверке своевременности учета продажи, как правило, сопоставляются даты, указанные в товарно-транспортных накладных с датами соответствующих счетов-фактур, датами записей по счетам учета реализации и дебиторской задолженности. Значительные расхождения в датах свидетельствуют о потенциальных проблемах своевременности учета реализации.

Правильная стоимостная оценка операций по продажам.

Точный расчет суммы продаж влияет на правильное выставление счетов-фактур за отгруженные товары, выполненные работы, оказанные услуги и последующее отражение этих данных в бухгалтерских регистрах.

Проверка правильности оценки продажи включает пересчет данных учета для выявления возможных математических ошибок. Как правило, подсчитываются итоговые суммы счетов-фактур либо осуществляется проверка контрольных документов, подготовленных самостоятельно.

Если сумма продажи выражена в иностранной валюте, необходимо также проверить применение валютных курсов. Для этого аудитор должен сверить курс, использованный экономическим субъектом, с курсом ЦБ РФ, официально действовавшим на момент совершения операции, а также проследить, чтобы данные о валютной сумме продажи и ее рублевый эквивалент надлежащим образом были отражены в бухгалтерских регистрах.

Суммы продажи правильно классифицированы.

Помимо полного и достоверно учета данных о проданной продукции (выполненных работах, оказанных услугах), важно также, чтобы эти данные были правильно классифицированы в Отчете о прибылях и убытках.

В ходе проверки классификации операций необходимо на основании первичных документов определить правильность корреспонденции счетов в регистре учета продажи и правильность разноски по Главной книге.

Суммы дебиторской задолженности по расчетам за поставку продукции (выполнение работ, оказание услуг) правильно отражены.

Полнота отражения данных о продаже в регистре учета расчетов с покупателями и заказчиками имеет важное значение, поскольку влияет на возможность экономического субъекта контролировать оплату непогашенной дебиторской задолженности.

Данная задача обычно выполняется в ходе проверки правильности классификации операций по продажам, как это описано выше. При проверке правильности разноски данных регистра учета продажи по счетам Главной книги необходимо также удостовериться, что эти данные надлежащим образом были отражены на счетах учета дебиторской задолженности.

Во многих случаях разноска данных на счетах учета дебиторской задолженности в Главной книге основывается не на данных регистра учета продажи, а на данных журналов-ордеров по учету дебиторской задолженности, которые включают не только сведения о выставленных за период счетах, но и информацию о полученных платежах. В этом случае необходимо проверить, что сумма выставленных счетов, указанная в журналах-ордерах по учету дебиторской задолженности, соответствует сумме продаж по регистру учета продажи. Кроме того, необходимо удостовериться, что данные журналов-ордеров по счетам учета расчетов с покупателями и заказчиками надлежащим образом разнесены по соответствующим счетам Главной книги.

Аналитические процедуры проверки предполагают сопоставление данных о продаже за месяц с:

данными других месяцев и всего цикла продажи;

ежемесячными прогнозами объемов продажи;

данными за соответствующий период прошлых лет.

Если анализ проводится на предварительном этапе аудиторской проверки, то может быть подготовлена оценка общего объема продажи за год. В конце года будет произведено сопоставление оценочной величины объема продажи с фактической суммой.

На этапе проверки отражения результатов от продажи продукции (работ, услуг) аудитор определяет правильность отражения прибыли от продажи на счете 80 «Прибыли и убытки» Для этого сверяются записи по кредиту счета 80 «Прибыли и убытки» с дебетом счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)» и соответствие этого показателя данным стр. 050 «Прибыль (убыток) от продажи» Отчета о прибылях и убытках.

...