Розглянемо приклад відображення операцій з придбання імпортних товарів.

Приклад 4.1. Підприємство імпортувало товар вартістю 1000 дол. На митниці були сплачені:

- ПДВ - 20%;

- мито - 2%;

- митний збір - 0,2%.

На момент оформлення вантажної митної декларації курс НБУ склав 5,3 грн. за долар. На кінець кварталу курс НБУ склав 5,4 грн. за долар. Товар сплачений в наступному кварталі, при цьому курс НБУ дорівнював 5,35 грн. за долар.

Відобразимо ці події в бухгалтерському обліку (табл.4.1).

Таблиця № 4.1

№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
		Дебет	Кредит
1	Отримання товару (1000 х5,3 =5300,0)	28	632	5300
2	Сплата мита (1000 х5,3 х2% =106,0)	377	311	106
3	Сплата митного збору (1000 х5,3 х0,2% = 10,6)	377	311	10,6
4	Включення мита і митного збору у вартість товарів	28	377	116,6
5	Сплата ПДВ ((1000 х 5,3 +1000 х 5,3 х 2%) х 20% = 1081,2)	377	311	1081,2
6	Включення суми ПДВ до податкового кредиту	641	377	1081,2
7	Відображення курсової різниці на дату балансу ( 1000 х5,4 - 1000 х 5,3 = 100,0)	945	632	100
8	Оплата продукції (1000 х5,35 = 5350,0)	632	312	5350
9	Відображення курсової різниці на дату оплати (1000 х 5,35- 1000 х 5,4 =50,0 )	632	714	50

У наведеному прикладі курсові різниці розраховують у наступних випадках:

- на дату балансу, оскільки впродовж звітного кварталу товар не був оплачений. У цьому разі відбувається збільшення курсу, тобто борг перед постачальником зростає і відображаються витрати від курсової різниці;

- на дату здійснення розрахунків. У цьому разі відбувається зменшення курсу, тобто борг перед постачальником зменшується і відображаються доходи від курсової різниці.

Особливу увагу при відображенні операцій в іноземній валюті слід приділяти авансам в іноземній валюті. Сума авансу (попередньої оплати) в іноземній валюті, при включенніприєднанні у вартість придбаних активів перераховується у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на дату виплати авансу. Тобтоцебто вартість одержанихотриманих,набутих в рахунок погашення передоплати активів визначається шляхом перерахунку вартості фактично одержанихотриманих,набутих товарів за курсом НБУ на дату здійснення передплати. Така вартість єз'являється,являється історичною собівартістю одержанихотриманих,набутих немонетарних активів.

Розглянемо приклад відображення операцій з придбання імпортних товарів на умовах передплати.

Приклад 4. 2. Підприємство перераховує постачальнику матеріалів аванс в сумі 1500 дол. США за курсом НБУ -- 5,4 грн. за долар, матеріали одержані в наступному кварталі. Курс НБУ на кінець кварталу склав 5,5 грн. за долар. Курс НБУ на момент отримання матеріалів - 5,33 грн. за долар.

На митниці були сплачені:

- ПДВ-20%;

- мито -3%;

- митний збір- 0,3%.

Відобразимо ці події в бухгалтерському обліку (табл.4.2).

Таблиця 4.2

№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
		дебет	кредит
1	Перерахування авансу (1500 х 5,4 = 8100,0)	371	312	8100,0
2	Отримання матеріалів (1500 х 5,4 = 8100,0)	20	632	8100,0
3	Сплата мита(1500 х5,33х 3% = 239,85)	377	311	239,85
4	Сплата митного збору(1500 х5,33х0,3% = 23,98)	377	311	23,98
5	Сплата ПДВ ((1500 х5,33+1500 х5,33 х3%)х20% = 1646,97)	377	311	1646,97
6	Включення мита і митного збору у вартість матеріалів	20	377	263,83
7	Включення суми ПДВ на підставі ВМД до податкового кредиту	641	377	1646,97
8	Залік перерахованого раніше авансу	632	371	8100,0

У цьому прикладі вартість товарів не перераховується у зв'язку із зміною курсу, а визначається, виходячи з курсу НБУ, що діяв на дату перерахування авансу.

У випадку, якщо частиначастка вартості одержанихотриманих,набутих немонетарних активів перевищує розмір передплати, то таку частину треба перераховувати в гривні за курсом на дату отриманняздобуття товарів. Тобто вартість товарів буде визначатися за двома курсами - курсом НБУ на дату авансу і курсом НБУ на дату отримання товарів.

Розглянемо приклад відображення таких операцій у бухгалтерському обліку.

Приклад 4.3. Підприємство перераховує постачальнику матеріалів аванс в сумі 2000 дол. США за курсом НБУ -- 5,3 грн. за долар, матеріали одержані на суму 3000 дол. за курсом НБУ 5,40 грн. за долар. Остаточна оплата матеріалів відбулася в наступному кварталі. Курс НБУ на кінець кварталу склав 5,35 грн. за долар., курс НБУ на момент оплати- 5,2 грн. за долар.

На митниці були сплачені:

- ПДВ-20%;

- мито -3%;

- митний збір- 0,3%.

Відобразимо ці події в бухгалтерському обліку (табл. 4.3).

Таблиця 4.3

№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
		дебет	кредит
1	Перерахування авансу (2000 х5,3 = 10600,0)	371	312	10600,0
2	Отримання матеріалів (2000 х5,3+ 1000 х 5,4 = 16000,0)	20	632	16000
3	Сплата мита(3000 х5,4х 3% = 486,0)	377	311	486,0
4	Сплата митного збору(3000 х 5,4 х 0,3% = 48,60)	377	311	48,60
5	Сплата ПДВ ((3000 х5,4+3000 х5,4 х3%)х20% =3337,20)	377	311	3337,20
6	Включення мита і митного збору у вартість матеріалів	20	377	534,6
7	Включення суми ПДВ на підставі ВМД до податкового кредиту	641	377	3337,20
8	Залік перерахованого раніше авансу	632	371	10600,0
9	Відображення курсової різниці на дату балансу (1000 х 5,35- 1000 х 5,4 =50,0)	632	714	50,0
10	Перерахування остаточної оплати постачальнику (1000 х 5,2 = 5200,0)	632	312	5200,0
11	Відображення курсової різниці на дату проведення розрахунків (1000 х5,2- 1000 х5,35 = 150,0)	632	714	150

У цьому прикладі частина вартості імпортованих матеріалів, що сплачена авансом, перераховується у гривні за курсом НБУ на дату авансу, а частина- за курсом НБУ на дату отримання імпортних матеріалів. Тобто вартість імпортованих матеріалів розраховується за двома курсами.

У даному випадку курсові різниці розраховуються у таких випадках:

- на дату балансу, оскільки впродовж звітного кварталу частина товару не була оплачена. У цьому разі відбувається зменшення курсу, тобто борг перед постачальником зменшується і відображаються доходи від курсової різниці;

- на дату здійснення розрахунків. У цьому разі відбувається зменшення курсу, тобто борг перед постачальником зменшується і також відображаються доходи від курсової різниці.

4.6 Оподаткування імпортних операцій

v Оподаткування податком на прибуток

Оподаткування податком на прибуток імпортних операцій здійснюється відповідно до норм Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

По перше, необхідно відзначити, що відносно товарів, робіт, послуг, придбаних у нерезидента - неплатника податку на прибуток діють спеціальні правила, згідно з якими:

1. Вартість імпортованих товарів, робіт, послуг може бути віднесена до валових витрат тільки за умови фактичного імпортування таких товарів (робіт, послуг). Тобто правила першої події, за якими до валових витрат включається вартість товарів (робіт, послуг) за датою першої події - оплати чи придбання - у даному разі не діють. Фактичне імпортування може бути підтверджене вантажною митною декларацією чи актом виконаних робіт (послуг).

2. Витрати, понесені (нараховані) в іноземній валюті впродовжупродовж звітного періоду у зв'язку з придбаннямнадбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат такого платника податку, визначаються в сумі, яка дорівнює балансовій вартості такої іноземної валюти, і не підлягають перерахунку у зв'язку із зміною обмінногозмінного курсу гривни впродовжупродовж такого звітного періоду.

Слід враховувати, що в умовах, коли імпортування відбувається без попередньої оплати, підприємство має право відобразити валові витрати на дату фактичного отримання товарів, але при цьому в нього немає інформації щодо балансової вартості іноземної валюти, оскільки валюта ще не була перерахована. Єдина можливість у цьому випадку- відобразити валові витрати за курсом на дату імпортування, тобто за курсом вантажної митної декларації, а в подальшому здійснювати коригування відображених валових витрат на суму різниці між курсом на дату вантажної митної декларації і курсом, за яким визначається балансова вартість валюти. Тобто у той період, коли підприємство буде сплачувати кошти постачальнику за імпортований товар воно повинно проводити зменшення чи збільшення валових витрат підприємства на визначену суму Слід зазначити, що таку саму думку висловлює Вищий господарський суд України у постанові від 24.06.2004 р. по справі № 11/416. Але ж Державна податкова адміністрація висловлює іншу думку і стверджує, що в разі придбання імпортних товарів без попередньої оплати балансова вартість товарів визначається за курсом НБУ на дату імпортування товарів і не підлягає подальшому коригуванню (листи від 27.05.2005 р. № 480/6/11-1116, від 06.08.2005 р. № 7497/6/15-2315, від 31.01.2004 р. № 1557/7/15-1117)..

Розглянемо приклад відображення операцій по придбанню імпортних товарів в податковому обліку.

Приклад 4.4. Підприємство одержало імпортний товар вартістю 1000 дол. за курсом НБУ 5,10 грн. за долар. Оплата товарів відбулася у тому ж кварталі. Курс НБУ на момент оплати склав 5,15 грн. за долар, для оплати товарів підприємство придбало валюту за курсом 5,2 грн. за долар.

На митниці були сплачені:

- ПДВ-20%;

- мито -3%;

- митний збір- 0,3%.

Відобразимо ці події в бухгалтерському обліку (табл. 4.4).

Таблиця 4.4

№	Найменування операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.	Податковий облік
		дебет	кредит		ВД	ВВ
1	Отримання товарів (1000 х 5,1 = 5100,0)	28	632	5100,0	---	5100,0
2	Сплата мита(1000 х5,1х 3% = 153,0)	377	311	153,0	---	153,0
3	Сплата митного збору(1000 х 5,1х 0,3% = 15,3)	377	311	15,3	---	15,3
4	Сплата ПДВ ((1000 х5,1+1000 х5,1 х3%)х20% =1050,6)	377	311	1050,6	---	---
5	Включення мита і митного збору у вартість матеріалів	20	377	168,3	---	---
6	Включення суми ПДВ до податкового кредиту	641	377	1050,6	---	---
7	Перерахування оплати постачальнику (1000 х 5,15 = 5150,0)	632	312	5150,0	---	---
8	Відображення курсової різниці на дату проведення розрахунків (1000 х5,15- 1000 х5,1 = 50,0)	945	632	50,0	---	---
9	Коригування валових витрат на різницю між балансовою вартістю іноземної валюти, що була перерахована за імпортовані товари та вартістю імпортованих товарів, розрахованою за курсом НБУ на дату придбання товарів (1000 х 5,2 - 1000 х 5,1 =100,0)	---	---	---	---	100,0

v Оподаткування податком на додану вартість

Об'єктом оподаткування податком на додану вартість єз'являються,являються операції з ввезення (пересилання) товарів на митну територію України, зокрема операції з ввезення за об'єктів за договорами оренди (лізингулізінгу), застави і іпотеки.

Базою оподаткування єз'являється,являється договірна (контрактна) вартість імпортних товарів, алета не менше митної вартості, вказаної у вантажній митній декларації.

При оподаткуванні товарів, що імпортуються, сума податку на додану вартість визначається у розмірі 20% від митної вартості товару з урахуваннямз врахуванням фактично сплаченого мита і акцизного зборузбирання.

Підставоюосновою,заснуванням для сплативиплати податку на додану вартість єз'являється,являється вантажна митна декларація.

Податок на додану вартість встановлюють виходячи з митної вартості товару, визначеної за курсом НБУ, що діяв на кінець операційного дня, який передує дню, в якому товар (товарна партія) вперше підпадає під режим митного контролю відповідно до митного законодавства.

По імпортних товарах, що не відносяться до товарних груп 1-24 Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності ( 2371а-14, 2371б-14, 2371в-14,2371г-14 ), на суму податку на додану власність може бути оформлений вексель зіз відстроченнямвідстрочкою платежу на 30 календарних днів.

Податковий вексель - це письмове безумовне грошове зобов'язання платника податку сплатити до бюджету відповідну суму коштів у порядку й терміни, визначені цим Законом, що підтверджено комерційними банками шляхом авалю, який видається платником на відстрочення сплати податку на додану вартість, що справляється при імпорті товарів на митну територію України. Комерційні банки зобов'язані оплатити податковий вексель у разі його непогашення платником у строк.

Відображення в податковій декларації зобов'язань по податковому векселю залежить від терміну його погашення і від наявності у платника податку суми бюджетного відшкодування:

- якщо термін сплати зобов'язань по податковому векселю виникає до закінчення терміну подачі декларації до податкового органу за звітний (податковий) період, в якому відбулася його поставка органу митного контролю, платник податку не включає суму зобов'язань по векселю до складу податкових зобов'язань і погашає вексель шляхом перерахування коштів до бюджету. При цьому платник податку має право на включення перерахованої суми зобов'язань по векселю до складу податкового кредиту у звітному (податковому) періоді, в якому відбулася така сплата;

- якщо термін сплати зобов'язань по податковому векселю виникає після закінчення терміну подачі декларації до податкового органу за звітний (податковий) період, в якому відбулася його поставка органу митного контролю, сума зобов'язань по такому податковому векселю включається до складу податкових зобов'язань платника в звітному (податковому) періоді, в якому відбулася його поставка органу митного контролю. При цьому платник податку має право на включення до складу податкового кредиту суми зобов'язань по податковому векселю у наступному звітному (податковому) періоді за умови погашення суми податкових зобов'язань шляхом перерахування коштів до бюджету;

- якщо платник податку на дату поставки податкового векселя органу митного контролю має підтверджену податковим органом суму бюджетного відшкодування, яка дорівнює або більша ніж сума зобов'язання по такому векселю, платник податку має право включити суму зобов'язань по податковому векселю до складу податкових зобов'язань за звітний (податковий) період, в якому відбулася його поставка органу митного контролю. При цьому податковий вексель вважається погашеним та платник податку має право на включення до складу податкового кредиту суми зобов'язань по податковому векселю у наступному звітному (податковому) періоді.

Видача податкового векселя відображаєтьсявідбивається по кредиту 621 "Короткостроковікороткотермінові векселі, видані в національній валюті", і дебету 643 "Відстрочені податкові зобов'язання"

Податковий вексель має право пред'явити тількилише платник податку на додану вартість. Особаобличчя,лице, яка не єз'являється,являється платником податку на додану вартість, сплачує податок на додану вартість в звичайномузвичному порядкуладі.

Подальшедальше відображеннявідображення,відбиття сплаченого податку на додану вартість залежить від того, як використовуються імпортовані товари:

1) при використанні в господарській діяльності сума податку на додану вартість включається в податковий кредит;

2) при використанні в операціях, що не підлягають оподаткуванню або звільненихвизволених від оподаткування сума податку на додану вартість включається у вартість товарів;

3) при використанні частково в оподатковуваних, частково в неоподатковуваних операціях сума сплаченого податку включається в податковий кредит в частинічастці використання таких товарів в оподатковуваних операціях звітного періоду;

4) при використанні товарів не в господарській діяльності сума сплаченого податку відшкодовується за рахунок відповідних джерел.

Розглянемо приклад відображення в бухгалтерському й податковому обліку операцій з придбання імпортних товарів на умовах видачі податкового векселю.

Приклад 4.5. 10.04 підприємство імпортувало товари вартістю 4000 дол. Курс НБУ на момент отримання товарів складав 5,31 грн. за долар.

На митниці були сплачені:

- мито - 2%;

- митний збір - 0,2%.

На суму ПДВ підприємством був виданий митним органам вексель. Оплата товарів була здійснена 30.04, курс НБУ на момент оплати дорівнював 5,35 грн. за долар, балансова вартість іноземної валюти, сплаченої іноземному постачальнику, становить 5,27 грн. за долар.

Відобразити операції в податковому і бухгалтерському обліку (табл.4.5).

Таблиця 4.5

№ п/п	Найменування операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.	ВД	ВВ
		дебет	кредит
10.04
1	Отримано товари від постачальника (4000 х 5,31= 21240,0)	28	632	21240,0	---	21240,0
2	Сплачено мито (4000 х 5,31 х 2% = 424,8)	371	311	424,8	---	424,8
3	Сплачено митні збори (4000 х 5,31 х 0,2% =42,48)	371	311	42,48	---	42,48
4	Включення мита та митних зборів у вартість товару	28	371	467,28	---	---
5	Видано податковий вексель на суму ПДВ ((4000 х 5,31+4000 х 5,31х 2%) х 20% =4332,96)	643	621	4332,96	---	---
30.04
6	Оплата товарів (4000 х 5,35 = 21400,0)	632	312	21400,0	---	---
7	Відображена курсова різниця на дату сплати (4000 х5,35 - 4000 х 5,31 =160,0)	945	632	160	---	---
8	Коригування валових витрат виходячи із балансової вартості валюти, сплаченої за імпортований товар (4000 х 5,27 - 4000 х 5,31= 200,0)	---	---	---	200,0	---
10.05
9	Нараховано податкове зобов'язання	621	641	4332,96	---	---
10	Нараховано податковий кредит	641	643	4332,96	---	---

У наведеному випадку слід звернути увагу на наступне:

- у бухгалтерському обліку курсова різниця розраховується на момент сплати товару, оскільки курс іноземної валюти зростає, в обліку відображаються витрати;

- у податковому обліку відображається коригування валових витрат виходячи з балансової вартості валюти, перерахованої за імпортований товар. Оскільки балансова вартість валюти розраховується за курсом меншим, ніж курс НБУ на дату імпортування товарів, в податковому обліку слід відобразити валові доходи.

Контрольні запитання:

1. Що мається на увазі під імпортними операціями?

2. Які митні процедури при здійсненні імпортних операцій?

3. Які податки і збори сплачуються на митниці при імпортуванні товарів?

4. Які відмінності бухгалтерського і податкового обліку імпортних операцій?

5. За яким валютним курсом перераховується у валюту звітності контрактна вартість імпортних товарів, одержаних за попередньою оплатою?

6. У чому особливості оподаткування і відображення в обліку імпортних операцій за умовою видачі на митниці податкового векселя?

7. Як оформляється приймання імпортних товарів в разі виявлення дефектів або недостач?

Тести для самоконтролю:

1. Сума авансу (попередньої оплати) в іноземній валюті при включенніприєднанні у вартість придбаних активів перераховується із застосуванням валютного курсу:

а) на дату виплати авансу;

б) на дату отримання товарів;

в) на кінець кварталу;

2. Якщо термін сплати зобов'язань по податковому векселю виникає після закінчення терміну подачі декларації до податкового органу за звітний (податковий) період, то:

а) вексель вважається погашеним;

б) платник податку не включає суму зобов'язань по векселю до складу податкових зобов'язань і погашає вексель шляхом перерахування коштів до бюджету;

в) сума зобов'язань по такому податковому векселю включається до складу податкових зобов'язань платника в звітному (податковому) періоді;

г) сума векселя не сплачується.

3. Підприємство придбало імпортний товар вартістю 2000 дол. на умовах 50% передплати. Курс НБУ на момент передплати 5,1 грн. за долар, курс НБУ на дату митного оформлення - 5,2 грн., на дату остаточної оплати-5,4 грн. Вартість імпортованого товару в бухгалтерському обліку складатиме:

а) 10200;

б) 10300;

в) 10400;

г) 10500.

4. Якщо платник податку на дату поставки податкового векселя органу митного контролю має підтверджену податковим органом суму бюджетного відшкодування, яка дорівнює або більша ніж сума зобов'язання по такому векселю, то:

а) вексель вважається погашеним;

б) платник податку не включає суму зобов'язань по векселю до складу податкових зобов'язань і погашає вексель шляхом перерахування коштів до бюджету;

в) сума зобов'язань по такому податковому векселю включається до складу податкових зобов'язань платника в звітному (податковому) періоді;

г) сума векселя не сплачується.

5. При виявленні недостачі або дефекту товарів складається:

а) акт приймання і акт експертизи Торговельно-промислової палати;торгово-

б) акт інвентаризаційної комісії;

промисловоїв)рекламаційний акт;

г) акт про списання товарів.

6. Податок на додану вартість, сплачений при імпортуванні товарів, у разі, якщо такі товари використовуються частково в оподатковуваних, частково в неоподатковуваних операціях, відображається наступним чином:

а) включається в податковий кредит;

б) включається у вартість товарів;

в) відшкодовується за рахунок відповідних джерел;

г) сума сплаченого податку включається в податковий кредит в частинічастці використання таких товарів в оподатковуваних операціях звітного періоду.

7. Облікова ціна імпортних товарів не включає:

а)контрактну вартість;

б)транспортно-заготівельні витрати, сплачені в інвалюті;

в) мито і митний збір;

г) курсову різницю

8. Чи є правильним наступне твердження: Вартість імпортованих товарів, робіт, послуг може бути віднесена до валових витрат тільки за умови фактичного імпортування таких товарів (робіт, послуг).

а) так;

б) ні.

9. Видача податкового векселя відображається:

а) дебет 644 кредит 621;

б)відбивається дебет 643 кредит 621;

в) дебет 641 кредит 621;

г) інший варіант .

10. Податок на додану вартість визначається, виходячи з митної вартості товару, визначеної :

а) за курсом НБУ на дату передплати;

б) за курсом НБУ на дату ввезення товарів;

в) за курсом НБУ, що діяв на кінець операційного дня, що передує дню, в якому товар (товарна партія) вперше підпадає під режим митного контролю;

г) за курсом НБУ на дату оприбуткування товарів.

5. Облік експортних операцій

Документи:

1. Положеннястановище (стандарт) бухгалтерського облікуурахування 21 "Вплив змін валютних курсів" від 10.08.2000 р. №193.

2. Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР.

3. Закон України "Про зовнішньоекономічну діяльність" від 16.04.1991 р. №959-XII.

4. Закон України "Про податок на додану вартість" № 168/97-ВР від 03.04.1997 р.

5.1 Поняття і умови здійснення експортних операцій

Експорт - це продаж продукції (робіт, послуг) українськими суб'єктами зовнішньоекономічної діяльності іноземним суб'єктам господарської діяльності зіз вивозом або без вивозу цих товарів за митну територію України, включаючи реекспорт.

Поняття "експорт", наведене в Законі України "Про зовнішньоекономічну діяльність", відрізняється від поняття "експорт" для цілей оподаткування. У цілях оподаткування під експортом розуміються виключновинятково операції з продажу товарів, вивезених за межукордон України, з метою їх споживаннявжитку за її межами. Тобтоцебто в податковому облікуурахуванні при віднесенні операції до експортної вирішальнеухвальне значення має наявність факту вивезення товарів, підтвердженого вантажною митною декларацією. Таким чином, в цілях податкового облікуурахування продаж товарів нерезидентам на митній території України не розцінюється з погляду податкового облікуурахування як експортна операція.

Юридична особа може здійснювати експорт товарів у разів разі дотримання наступнихслідуючих умов:

- здійснення експортних операцій повинно бути передбачено статутними документами;

- контракт на експорт повинен відповідати всім вимогам, встановленимустановленим Положеннямстановищем про форму зовнішньоекономічних договорів;

- при визначенні предмета експорту повинні бути враховані такі обмеження, як квотування і ліцензування експорту, визначені законодавством України.

Для здійснення експортної діяльності в Україні застосовують генеральні, разові й індивідуальні ліцензії.

Індивідуальні ліцензії видаються на експорт товарів на основі заявки суб'єкта зовнішньоекономічної діяльності.

Ліцензія на експорт і її копії заповняються на англійській мові. Кожен документ повинен мати стандартний серійний номер, за допомогою якого він може бути ідентифікований.

Ліцензії на експорт можуть видаватися післяпотім відвантаження продукції.

5.2 Документальне забезпечення митного оформлення товарів, що експортуються

Основою облікуурахування експортних операцій єз'являється,являється договір постачання.

Залежно від предмета експорту митним органам надаються наступніслідуючі документи:

- вантажна митна декларація, що підтверджує факт перетину митної території і надалі підтверджує право на застосуваннявживання нульової ставки за податком на додану вартість;

- провізна відомість або CARNET TIR;

- товарно-супровідні документи - транспортні накладні;

- рахунки-фактури, інвойси;

- довідка про декларування валютних цінностей, доходів і майна, що належить резиденту України і знаходятьсяперебувають за її межами або довідку про відсутність за межами України валютних цінностей;

- ліцензія Мінекономіки України на товари, що підлягають ліцензуванню;

- дозвіл комісії з експортного контролю;

- фітосанітарний сертифікат;

- ветеринарний сертифікат;

- дозвіл служби екологічного контролю на вивіз товарів;

- свідоцтво про допущення до перевезення транспортного засобу або контейнера для перевезення вантажівтягарів під митними печатками печаткою і пломбами (для українських перевізників);

- інформаційний листаркуш Державної митної служби зіз переліком висновківвиведень;

- експертний висновокукладення,ув'язнення територіального органу Держстандарту України;

- дозвіл Міністерства культури( при вивезенні культурних цінностей);

- облікова карткакарточку суб'єкта зовнішньоекономічної діяльності;

- разова (індивідуальна ) ліцензія на право здійснення певних видів зовнішньоекономічної діяльності;

- платіжні документи на переказ сум митних платежів та інших податків;

- Інші документи.

5.3 Строки проведення розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності

При здійсненні розрахунків із зовнішньоекономічних операцій треба враховувати вимоги, встановлені Законом України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті".

При здійсненні експортних операцій виручка резидентів підлягає зарахуванню на їх валютні рахункилічбу в уповноважених банках в терміни виплати заборгованостей, вказані в контракті, але не пізніше 90 календарних днів з дати митного оформлення (виписки ввізної вантажної митної декларації) або з моменту підписання акту або будь-якого іншого документа, що засвідчує виконання робіт, надання послуг, експорт прав інтелектуальної власності.

Початком відліку законодавчо встановленого терміну розрахунків в іноземній валюті при здійсненні резидентами України експортних операцій вважаються:

при експорті товарів -- наступний календарний день після дати митного оформлення (виписки вивізної вантажної митної декларації) продукції, що експортується;

робіт (послуг) -- наступний календарний день після дати підписання акту або іншого документа, що засвідчує виконання робіт (надання послуг), експорт прав інтелектуальної власності;

Порушення вказаних термінів спричиняє стягнення пені за кожен день прострочення у розмірі 0,3% від суми неодержаної виручки .

Перевищення зазначених термінів здійснення розрахунків при експортних операціях допускається при віднесенні здійснюваних операцій до операцій кооперації, консигнації, комплексного будівництва, оперативного і фінансового лізингу, постачання складних технічних виробів і товарів спеціального призначення при отриманні індивідуальної ліцензії НБУ.

Для отримання ліцензії за такими операціями необхідно подати наступні документи:

заява в довільній формі з обґрунтуванням потреби в перевищенні законодавчо встановлених термінів розрахунків, з вказівкою повної назви, місцезнаходження (повної адреси), коду за ЕДРПОУ резидента; реквізитів уповноваженого банку; назви, місцезнаходження (повної адреси) нерезидента; номери і дати договору, номера і дати вантажної митної декларації або платіжних документів (при їх наявності на момент представлення заяви), суми заборгованості і терміну перевищення законодавчо встановленого терміну розрахунків;

копія зовнішньоекономічного договору, а також нотаріально засвідчений переклад на українську мову (у випадку, якщо договір складений на іноземній мові);

копія вантажної митної декларації (якщо експортується продукція (об'єкт лізингу)), а в разі експорту робіт (послуг, прав інтелектуальної власності) -- копія підписаного акту або іншого документа, що засвідчує виконання робіт, надання послуг, експорт прав інтелектуальної власності;

копія довідки Мінекономіки України про відсутність у резидента і нерезидента обмежень на здійснення зовнішньоекономічної діяльності і про відповідність договору вимогам чинного законодавства України.

5.4 Бухгалтерський облікурахування експортних операцій

Основними завданнямизадачами облікуурахування експортних операцій єз'являються,являються:

- формування достовірної інформації про реалізацію експортованих товарів;

- своєчасне виявлення і правильне визначення експортних операцій;

- формування достовірної інформації про стан розрахунків зіз іноземними покупцями і посередниками;

- формування достовірної інформації про курсові різниці.

У бухгалтерському облікуурахуванні при визнаннізізнанні доходів слід керуватися п. 5 П(С) БУ 21 "Вплив змін валютних курсів", згідно з яким операції в іноземній валюті під час первинного визнаннязізнання відображаютьсявідбиваються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на дату здійснення операції - дату визнаннязізнання доходів.

Післяпотім переходу права власності від продавця до покупця в бухгалтерському обліку дохіддоход від реалізації відображаєтьсявідбивається по дебету рахунку 362 "Розрахунки зіз іноземними покупцями" і кредиту рахунку 70 "Доходи від реалізації".

Витрати по експортних операціях списуються у звичайномузвичному порядку - по дебету рахунку 90 "Собівартість реалізації" і кредиту рахунку 28 "Товари" або рахунку 26 "Готова продукція".

Розглянемо приклад відображення операцій по експорту продукції в бухгалтерському обліку.

Приклад 5.1. Підприємство відвантажило продукцію вартістю 1 000 дол. на експорт, курс НБУ на момент відвантаження складав 5,3 грн. за долар. Собівартість продукції - 4000 грн. На кінець кварталу курс НБУ склав 5,4 грн. за долар. Продукція сплачена в наступному кварталі, при цьому курс НБУ дорівнював 5,45 грн. за долар. На митниці були сплачені:

- мито-5%;

- митні збори - 0,2%

Відобразити ці операції в бухгалтерському й податковому обліку (табл.5.1).

Таблиця 5.1

№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
		дебет	кредит
1	Відвантаження продукції (1000 х 5,3=5300,0)	362	701	5300,0
2	Списана собівартість продукції	901	26	4000,0
3	Нараховано мито (1000 х 5,3 х 5% = 265,0)	93	377	265,0
4	Нараховано митні збори(1000 х 5,3х 0,2% = 10,6 )	93	377	10,6
5	Сплачено мито	377	311	265,0
6	Сплачено митні збори	377	311	10,6
7	Відображена курсова різниця на дату балансу (1000 х 5,4 - 1000 х 5,3 = 100,0)	362	714	100,0
8	Оплата продукції покупцем (1000 х 5,45= 5450,0)	312	362	5450,0
9	Відображена курсова різниця на дату погашення заборгованості (1000 х 5,45 - 1000 х 5,4 = 50,0)	362	714	50,0

При відображенні експортних операцій в бухгалтерському обліку слід врахувати, що при отриманніздобутті авансу дохіддоход перераховується у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на дату отриманняздобуття авансу. Це означає, що доходи визнаються на дату відвантаження товарів, що експортуються, алета при цьому визначаються за курсом на дату авансу. У випадку, якщоу разі , якщо,в случае сума авансу єз'являється,являється частковою і вартість реалізованих на експорт товарів перевищує суму авансу, об'ємобсяг такого перевищення визначається із застосуванням валютного курсу на дату визнаннязізнання доходу.

Розглянемо приклад відображення операцій за експортом продукції на умовах передплати в бухгалтерському обліку.

Приклад 5.2. Підприємство одержало від покупця аванс -- 1 000 дол. у розмірі вартості поставки товару. На момент отримання грошових коштів курс НБУ складав 5,15 грн. за 1 долар. На кінець кварталу курс НБУ досяг 5,2 грн. за 1 долар. На момент відвантаження товарів, яке відбулося в наступному кварталі, курс НБУ був 5,10 грн. за долар.

На митниці було сплачено:

- мито - 4%;

- митні збори - 0,2%.

Відобразити операції в бухгалтерському обліку (табл.5.2).

Таблиця 5.2

№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.
		Дебет	Кредит
1	Отримання авансу (1000 х 5,15= 5150,0)	312	681	5150,0
2	Відвантаження продукції (1000 х 5,15 = 5150,0)	362	701	5150,0
3	Нараховано мито (1000 х 5,1 х 4% = 204,0)	93	377	204,0
4	Нараховано митні збори (1000 х 5,1 х 0,2%= 10,2 )	93	377	10,2
5	Сплачено мито	377	311	204,0
6	Сплачено митні збори	377	311	10,2
7	Здійснення заліку заборгованості	681	362	5150,0

Таким чином, у даному випадку, незважаючи на зміну курсу на кінець кварталу і на момент відвантаження продукції, курсові різниці не розраховуються, а дохід від продажу продукції визначається за курсом НБУ на дату авансу.

Підставоюосновою,заснуванням для облікуурахування експортних товарів і їх руху єз'являються,являються оформлені відповідним чином товаросупровідні, транспортні, експедиторські, страхові, складські, розрахункові, митні, претензійно-арбітражні й банківські документи.

Підтвердженням завершення експортної операції єз'являється,являється печаткапечатка митниці країни-одержувача на товаросупровідних документах і довідки банку про надходженнявступ грошових коштів на рахуноклічбу підприємства.

Реалізація експортної продукції відображаєтьсявідбивається за контрактною вартістю відповідно до базисних умов постачання згідно з правилами ІНКОТЕРМС. Крім вартості товару, додатковими елементами контрактної вартості експортної продукції єз'являється,являється митний збір і мито, транспортні витрати.

Для узагальнення інформації про розрахунки зіз іноземними покупцями та іншими дебіторами використовується Журналчасопис № 3 і відомості аналітичного облікуурахування за відповідними рахункамилічбі, які ведуться паралельно в національній і іноземній валютах.

5.5 Особливості оподаткування експортних операцій

v Оподаткування податком на прибуток

Оподаткування експортних операцій податком на прибуток регулюється Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств", згідно з яким доходи, одержаніотримані,набуті (нараховані) платником податку в іноземній валюті у зв'язку з продажем товарів (робіт, послуг) протягом звітного періоду, перераховуються в гривні за офіційним валютним (обміннимзмінному) курсом НБУ, що діяв на дату отриманняздобуття (нарахування) таких доходів, і не підлягають перерахунку у зв'язку із зміною обмінногозмінного курсу гривни протягом такого звітного періоду.

Таким чином, в податковому облікуурахуванні підприємства по першій ізіз подій- отриманнюздобуттю валютної виручки або нарахуванню валютної дебіторської заборгованості - відбуваєтьсяпоходить збільшення валових доходів у сумі одержаноїотриманої,набутої або нарахованої виручки від продажу. У декларації про прибуток підприємства вказана сума доходу відображаєтьсявідбивається у складі сукупних доходів від продажу.

Розглянемо приклад відображення експортних операцій в податковому та бухгалтерському обліку.

Приклад 5.3. Підприємство відвантажило продукцію вартістю 2000 дол. на експорт, курс НБУ на момент відвантаження складав 5,1 грн. за долар.

На митниці було сплачено:

- мито - 5%;

- митні збори - 0,2%

Продукція була сплачена покупцем частково в поточному кварталі в розмірі 1500 дол., частково в наступному кварталі в розмірі 500 дол. Курс НБУ на момент оплати 1500 дол. - 5, 2 грн., курс НБУ на кінець кварталу - 5,15 грн, курс НБУ на дату оплати 500 дол.-5,13 грн.

Відобразимо ці операції в бухгалтерському й податковому обліку (табл. 5.3).

Таблиця 5.3

№ п/п	Зміст операції	Кореспонденція рахунків	Сума, грн.	ВД	ВВ
		Дебет	Кредит
1	Відвантаження продукції (2000 х 5,1=10200,0)	362	701	10200,0	10200,0	---
2	Нараховано мито (2000 х 5,1 х 5% = 510,0)	93	377	510,0	---	510,0
3	Нараховано митні збори (2000 х 5,1 х 0,2% = 20,4)	93	377	20,40	---	20,4
4	Сплачено мито	377	311	510,0	---	---
5	Сплачено митні збори	377	311	20,4	---	---
6	Часткова оплата продукції (1500 х 5,2 = 7800,0)	312	362	7800,0	---	---
7	Відображена курсова різниця на дату часткової оплати (1500х 5,2 - 1500 х 5,1 = 150,0)	362	714	150,0	---	---
8	Відображена курсова різниця на дату балансу (500 х 5,15 - 500 х 5,1 = 25,0)	362	714	25,0	---	---
9	Остаточна оплата продукції (500 х 5,13 = 2565,0)	312	362	2565,0	---	---
10	Відображена курсова різниця на дату остаточної оплати (500 х 5,13 - 500 х 5,15 = 10,0)	945	362	10,0	---	---

v Оподаткування податком на додану вартість

Базою оподаткування податком на додану вартість при експорті товарів (робіт, послуг) єз'являється,являється договірна ціна. Але при цьому операції з вивозу товарів за межі митної території України єз'являються,являються об'єктом обкладення податком на додану вартість за ставкою 0%. Нульова ставка податку на додану вартість застосовується тільки при умовах фактичного факторомз'являється,являється вивозу товарів за межі митної території України.

Товари вважаютьсялічаться вивезеними за межі митної території України у випадку, якщоу разі , якщо,в случае їх вивіз засвідченийпосвідчений належним чином оформленою вантажною митною декларацією.

v Мито, митний збір, акцизний збір

Під час експорту товарів з підприємств-експортерів стягуються мито і митні збори. При цьому слід врахувати, що відповідно до чинного законодавства митне оформлення експорту деяких товарів здійснюється із застосуванням пільг. Перелік товарів та інших предметів, митне оформлення яких при вивезенні за межі митної території України проводиться із застосуванням податкових пільг відповідно до актів законодавства і документів, надання яких необхідне у разів разі використання пільгового режиму, затверджені наказом Державної митної служби України від 17.05.2000 р. № 285.

Певні особливості оподаткування існують і щодо акцизного зборузбирання. При експорті підприємствами-виробниками підакцизних товарів за іноземну валюту акцизний збірзбирання не сплачується за наявності підтвердженої митними органами вантажної митної декларації. У разів разі реалізації підакцизних товарів на експорт за іноземну валюту підприємствами, які придбалинабули товар за цінами зіз акцизним зборомзбиранням, суми такого акцизного зборузбирання повертаються виходячи з митної вартості пропорційно до суми іноземної валюти, яка фактично поступилавчинила на рахуноклічбу підприємства, алета не більше суми акцизного зборузбирання, сплаченого до бюджету виробником або постачальником підакцизного товару.

Контрольні запитання:

1. Які операції відносяться до експортних?

2. Які податки й збори сплачуються при експорті?

3. Які документи подаються митниці для здійснення експортної поставки?

4. Які відмінності бухгалтерського і податкового обліку експортних операцій?

5. У чому полягають особливості відображення в бухгалтерському обліку операцій з експорту робіт, послуг?

6. За яким валютним курсом перераховується у валюту звітності контрактна вартість товарів, відвантажених на експорт з наступною оплатою?

7. Як відображається на рахунках бухгалтерського обліку реалізація товарів на експорт на умовах попередньої оплати?

Тести для самоконтролю:

1. Чи є правильним наступне твердження: Вантажна митна декларація - заява, що міститьутримує відомості про товари та інші предмети й транспортні засоби і метуціль їх переміщення через митну межукордон України або про зміну митного режиму щодовідносно даних товарів, а також інформацію, необхідну для здійснення митного контролю, митного оформлення, митної статистики, нарахування митних платежів.

а) так;

б) ні.

2. При отриманніздобутті авансу дохід від експорту доход в бухгалтерському обліку перераховується у валюту звітності:

а) із застосуванням валютного курсу на дату експортування продукції;

б) із застосуванням валютного курсу на дату отриманняздобуття авансу;

в) із застосуванням валютного курсу на кінець кварталу;

г) із застосуванням середнього курсу валют.

3. Операції по вивозу товарів за межі митної території України:

а) єз'являються,являються об'єктом обкладення податком на додану вартість за ставкою 0%;

б) єз'являються,являються об'єктом обкладення податком на додану вартість за ставкою 20%;

в) не є об'єктом оподаткування;

г) звільнені від оподаткування.

4. Підприємство експортувало товар вартістю 4000 дол. на умовах 50% передплати, курс НБУ на дату передплати - 5,0, на дату митного оформлення - 5,1 грн. за долар, курс НБУ на дату остаточної оплати - 5,2 грн. за долар.

Курсова різниця буде відображатися:

а) у складі доходів у розмірі 200 грн.;

б) у складі доходів у розмірі 400 грн.;

в) у складі витрат у розмірі 400 грн.;

в) не буде відображатися.

5. Собівартість експортованої продукції відображається наступним чином:

а) дебет 362 кредит 26;

б) дебет 90 кредит 26;

в) дебет 90 кредит 28;

г) дебет 362 кредит 28.

6. Підтвердженням завершення експортної операції є:

а) вантажна митна декларація;

б) акт прийому-передачі;

в)з'являється,являється печаткапечатка митниці країни-одержувача на товаросупровідних документах і довідки банку про надходженнявступ грошових коштів на рахуноклічбу підприємства.

г) інші документи.

7. Реалізація продукції зарубіжним покупцям відображається як:

а) дебет 362 кредит 70;

б) дебет 312 кредит 70;

в) дебет 362 кредит 26;

г) дебет 362 кредит 28.

8. Декларуванню підлягають:

а) всі матеріальні цінності, що переміщуються через митницю;

б) матеріальні цінності, що переміщуються через митницю, фактурна вартість яких перевищує 1000 дол.;

в) матеріальні цінності, що переміщуються через митницю, фактурна вартість яких перевищує 100 дол.;

г) матеріальні цінності, що переміщуються через митницю, фактурна вартість яких перевищує 200 дол.

9. Валові доходи, одержаніотримані,набуті (нараховані) платником податку в іноземній валюті у зв'язку з продажем товарів, перераховуються в гривні за курсом НБУ:

а) на дату нарахування доходів;

б) на дату отримання валютної виручки від нерезидента;

в) на дату першої з подій - нарахування чи отримання доходів;

г) на кінець кварталу.

10. Митні платежі не включають:

а) податок на додану вартість;

б) мито;

в) акцизний збір;

г) податок з власників транспортних засобів.

6. Облік зовнішньоекономічних операцій ізіз давальницькою сировиною

Документи:

1. Закон України "Про операції зіз давальницькою сировиною в зовнішньоекономічних відносинах".

2. Положеннястановище (стандарт) бухгалтерського облікуурахування 21 "Вплив змін валютних курсів" від 10.08.2000 р. №193.

3. Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР.

4. Закон України "Про зовнішньоекономічну діяльність" від 16.04.1991 р. №959-XII

5. Закон України "Про податок на додану вартість" від 3.04. 1997 р. N 168/97-ВР

6. Порядок застосування митних режимів переробки на митній території України та переробки за межами митної території України, затверджений наказом Державної митної служби України від 13.09.2003 р. № 609.

7. Порядок застосування окремої митної декларації, затверджений наказом Державної митної служби України від 24.12.2003 р. № 909.

6.1 Основні поняття операцій зіз давальницькою сировиною

Давальницька сировина - сировина, матеріали, напівфабрикати, що комплектують вироби, енергоносії, ввезені на територію України іноземним замовником або вивезені за її територію українським замовником для використання у виробництві готової продукції зіз подальшимнаступним поверненням продукції повністю або частково в країну замовника або вивозом у третю країн...