Бухгалтерский учет в некоммерческих организациях

Специальный счет «Страховой резерв»

3

счет 72 "Страховые взносы" субсчет "Расчеты по пенсионным взносам"

4

счет 74 "Страховые выплаты" субсчет "Расчеты по пенсионным выплатам"

Совокупность именных счетов

5

забалансовый счет 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные"

Совокупность именных, солидарных и специальных счетов

6

счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" или счет 96 "Резервы предстоящих расходов" субсчет Нераспределенный доход» (*)

Специальный счет «Нераспределенный инвестиционный доход»

Часть средств с 84 счета переводятся на счет 96 "Резервы предстоящих расходов", субсчета "Резервы покрытия пенсионных обязательств", "Страховой резерв"

(*) В ряде фондов доход от размещения пенсионных резервов после вычета средств на обеспечение уставной деятельности, зачисляется на субсчет «Нераспределенный доход» счета 96 «Резервы предстоящих расходов». После принятия Советом фонда решения, средства с этого субсчета переводятся на субсчета «Резервы покрытия пенсионных обязательств» и «Страховой резерв» счета 96.

Операции аналитического учета в Фонде делятся на три группы:

1. Операции, изменяющие учетную информацию об участнике;

2. Операции, изменяющие учетную информацию об условиях НПО участника;

3. Операции, изменяющие информацию о начисленных и списанных суммах (эти операции собственно и составляют предмет бухгалтерского аналитического учета).

Операции, изменяющие информацию о начисленных и списанных суммах, бывают:

1. Первичное зачисление средств на СПС или ИПС;

2. Первичное зачисление средств на ПС_СР;

3. Первичное зачисление средств на ПС_НД;

4. Начисление выплаты на ИПС или СПС;

5. Конечное списание средств с ИПС;

6. Конечное списание средств с СПС;

7. Перевод с СПС на СПС или ИПС или ПС_СР ;

8. Перевод с ИПС на СПС или ИПС или ПС_СР;

9. Перевод с ПС_СР на СПС или ИПС;

10. Перевод с ПС_НД на СПС или ИПС или ПС_СР.

Под первичным зачислением понимается операция перевода поступивших в фонд средств в пенсионный резерв. Под конечным списанием - перечисление фондом средств пенсионного резерва вкладчику или участнику. Примеры операций аналитического учета представлены в табл. 9.

Таблица 9. Примеры операций аналитического учета

Название	Операции аналитического учета	Первичные документы (основание для проводки)	Операции бухгалтерского учета
Зачисление пенсионного взноса	первичное зачисление средств на СПС/ИПС	платежное поручение, приходный кассовый ордер	Д 72 субсчет «Расчеты по пенсионным взносам» К 96
Начисление пенсии	начисление пенсии на ИПС	Решение руководства фонда	Д 96 субсчет «Резервы покрытия пенсионных обязательств» К 74 субсчет «Расчеты по пенсионным выплатам»
Выплата пенсии	конечное списание средств с ИПС	платежное поручение, расходный кассовый ордер	Д 74 субсчет «Расчеты по пенсионным выплатам» К 50, 51
Зачисление полученного инвестиционного дохода в пенсионный резерв	первичное зачисление средств на ПС_НД	Решение руководства фонда	Д 84 К 96 субсчет «Нераспределенный доход»
Распределение дохода, зачисленного в пенсионный резерв, по пенсионным счетам	перевод с ПС_НД на СПС/ИПС/ПС_СР	Решение руководства фонда	Д 96 субсчет «Нераспределенный доход» К 96 субсчета «Резервы покрытия пенсионных обязательств» и «Страховой резерв»
Выплата выкупной суммы участнику или вкладчику	конечное списание средств с ИПС или СПС	платежное поручение, расходный кассовый ордер	Д 74 субсчет «Расчеты по пенсионным выплатам» К 50, 51
Перевод выкупной суммы в другой пенсионный фонд	конечное списание средств с ИПС или СПС	платежное поручение	Д 74 субсчет «Расчеты по пенсионным выплатам» К 50, 51
Фондирование пенсии	перевод с СПС на ИПС	Распорядительное письмо вкладчика или Решение руководства фонда
Перевод остатка средств в страховой резерв	перевод с ИПС или СПС на ПС_СР	Решение руководства фонда	Д 96 субсчета «Резервы покрытия пенсионных обязательств» К 96 субсчет «Страховой резерв»
Фондирование недостающих средств из страхового резерва	перевод с ПС_СР на ИПС или СПС	Решение руководства фонда	Д 96 субсчет «Страховой резерв» К 96 субсчета «Резервы покрытия пенсионных обязательств»

В модели различаются «Выплата выкупной суммы участнику или вкладчику» и «Перевод выкупной суммы в другой пенсионный фонд», так как эти операции могут иметь разные налоговые последствия, как для фонда, так и для участника (вкладчика).

Контроль за ведением негосударственными пенсионными фондами аналитического учета может быть введен с целью проверки:

- соблюдения фондом законодательства;

- соблюдения прав вкладчиков;

- соблюдения прав участников.

Требования к организации аналитического учета негосударственных пенсионных фондов будут, скорее всего, оформлены в виде инструкции, утверждаемой приказом Инспекции НПФ, а сам порядок ведения пенсионных счетов должен быть описан в правилах фонда.

Требования могут предъявляться к составу учетной информации:

- об условиях НПО участника;

- о существенных условиях договора о НПО с вкладчиком;

- о движении сумм, учитываемых на пенсионных счетах.

Однако перед введением нормативных требований необходимо законодательно определить правоотношения между вкладчиком, участником и негосударственным пенсионным фондом, возникающие в связи со средствами, перечисленными в фонд вкладчиком в пользу участника, и отражаемыми на солидарных и пенсионных счетах в различных комбинациях. Существующие нормы допускают различные толкования, в том числе неблагоприятные, как для вкладчиков/участников, так и для негосударственных пенсионных фондов.

Таким образом, аналитический учет в негосударственном пенсионном фонде отражает изменения условий НПО участников и существенных условий договоров с вкладчиками, а также движение сумм учтенных на пенсионных счетах.

Операции, изменяющие информацию о начисленных и списанных суммах учтенных на пенсионных счетах, составляют предмет бухгалтерского аналитического учета, который может вестись в фонде специальным подразделением с применением специального программного обеспечения.

5.3 Состав отчетности в Негосударственном пенсионном фонде

Приказом Минфина России от 02.05.2007 № 38н с момента вступления в силу Приказа от 10.01.2007 № 3н «Об особенностях бухгалтерской отчетности негосударственных пенсионных фондов» признан утратившим силу ранее действовавший Приказ Минфина России от 21.02.2001 № 15н «О формах бухгалтерской отчетности негосударственных пенсионных фондов».

Причиной создания обновленных форм бухгалтерской отчетности явилось отсутствие единообразия при раскрытии в ее составе блока вопросов, посвященных деятельности фонда в качестве страховщика по обязательному пенсионному страхованию, а также необходимость приведения наименования и содержания отдельных показателей бухгалтерской отчетности в соответствие с нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету в их действующих редакциях.

Разработка соответствующего документа была предусмотрена Планом мероприятий Министерства финансов Российской Федерации на 2004 - 2007 гг. по реализации Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу. В Приказе определены объем годовой и промежуточной бухгалтерской отчетности НПФ и некоторые особенности ее формирования.

В составе годовой бухгалтерской отчетности фонд представляет:

1. Бухгалтерский баланс негосударственного пенсионного фонда (форма № 1-НПФ);

2. Отчет о прибылях и убытках негосударственного пенсионного фонда (форма № 2-НПФ);

3. Отчет о движении средств целевого финансирования, пенсионных резервов и пенсионных накоплений негосударственного пенсионного фонда (форма № 3-НПФ);

4. Отчет о движении денежных средств негосударственного пенсионного фонда (форма N 4-НПФ);

5. Отчет о движении имущества, составляющего пенсионные резервы и пенсионные накопления негосударственного пенсионного фонда (форма № 5-НПФ);

6. Отчет о целевом использовании средств, предназначенных для обеспечения уставной деятельности негосударственного пенсионного фонда (форма № 6-НПФ)

7. Пояснительная записка.

В составе промежуточной бухгалтерской отчетности, формируемой НПФ, обязательными являются:

1. Бухгалтерский баланс;

2. Отчет о прибылях и убытках;

3. Отчет о движении денежных средств;

4. Отчет о целевом использовании средств, предназначенных для обеспечения уставной деятельности.

Приказом Минфина России № 38н представлены рекомендуемые образцы форм. На их основе Фонд самостоятельно разрабатывает формы бухгалтерской отчетности, при этом необходимо исходить из основных требований Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н, в котором установлены методические основы формирования бухгалтерской отчетности юридических лиц, требований иных положений по бухгалтерскому учету к объему необходимой к раскрытию информации.

При самостоятельной разработке форм бухгалтерской отчетности следует иметь в виду, что статьи Бухгалтерского баланса, Отчета о прибылях и убытках и других форм бухгалтерской отчетности, которые в соответствии с положениями по бухгалтерскому учету подлежат раскрытию и по которым отсутствуют числовые значения активов, обязательств, доходов, расходов и иных показателей, в формах и пояснительной записке не приводятся.

Для раскрытия в полном объеме информации, предусмотренной законодательством Российской Федерации, регулирующим вопросы негосударственного пенсионного обеспечения, обязательного пенсионного страхования, нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, фонд может включать соответствующие показатели, таблицы, расшифровки непосредственно в формы бухгалтерской отчетности или пояснительную записку. В частности, отдельные показатели, включенные в Отчет о движении имущества, составляющего пенсионные резервы и пенсионные накопления негосударственного пенсионного фонда (форма № 5-НПФ) согласно образцу формы, могут быть представлены в виде самостоятельных форм бухгалтерской отчетности. При этом необходимо учесть, что согласно ПБУ 4/99 при составлении Бухгалтерского баланса, Отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним фонд должен придерживаться принятых им содержания и формы указанных документов последовательно от одного отчетного периода к другому. Существенное изменение содержания и формы Бухгалтерского баланса и Отчета о прибылях и убытках должно быть раскрыто в пояснениях к этим документам вместе с указанием причин, вызвавших это изменение.

В разработанных формах бухгалтерской отчетности должны быть отражены нормы Федерального закона от 07.05.1998 № 75-ФЗ «О негосударственных пенсионных фондах» (в ред. от 16.10.2006), в частности:

- ст. 2, в которой определены содержание отдельных видов деятельности НПФ и независимость их осуществления (формы №№ 2-НПФ, 4-НПФ, 6-НПФ);

- ст. 3, где заложены определения пенсионных резервов и пенсионных накоплений, доходов от размещения пенсионных резервов, инвестирования пенсионных накоплений (форма № 2-НПФ);

- ст. 8 об отдельных осуществляемых НПФ функциях:

§ оплата услуг и возмещение расходов иных организаций, предоставляющих услуги по организационному, информационному и техническому обеспечению деятельности фонда, раздельно по видам деятельности за счет имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, в том числе за счет части дохода, полученного от размещения средств пенсионных резервов и инвестирования средств пенсионных накоплений, направляемой на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда (форма № 6-НПФ);

§ оплата расходов, связанных с размещением средств пенсионных резервов, за счет части дохода от размещения средств пенсионных резервов, направляемой на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности (форма № 6-НПФ);

§ оплата расходов, связанных с инвестированием средств пенсионных накоплений, за счет части дохода от инвестирования средств пенсионных накоплений, направляемой на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности (форма № 6-НПФ);

§ ст. 27 о распределении дохода от размещения пенсионных резервов и инвестирования пенсионных накоплений и т.д.

Что касается особенностей формирования отдельных показателей бухгалтерской отчетности фондов, то здесь необходимо обратить внимание на следующее.

По сравнению с ранее рекомендованной формой в Бухгалтерском балансе негосударственного пенсионного фонда исключена группа статей «Инвестиции, в том числе: земельные участки, здания, финансовые вложения, иные инвестиции». Объекты недвижимости, в которые были размещены пенсионные резервы, а также объекты недвижимости, входящие в состав имущества НПФ, предназначенного для обеспечения уставной деятельности, предназначенные исключительно для предоставления фондом за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, отражаются по строке «Доходные вложения в материальные ценности». Объекты основных средств, предназначенные для управленческих нужд фонда, отражаются по строке «Основные средства».

В Бухгалтерский баланс негосударственного пенсионного фонда включены статьи «Отложенные налоговые активы» и «Отложенные налоговые обязательства», необходимые для реализации Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н. Показатели отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств входят в разделы «Внеоборотные активы» и «Долгосрочные обязательства» соответственно.

В Приказе выдержан общий подход, применяемый к раскрытию некоммерческими организациями отдельных статей Бухгалтерского баланса и их содержанию. В Бухгалтерском балансе фонда отсутствуют группы статей «Уставный капитал», «Резервный капитал» и «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (аналогичная норма в отношении некоммерческих организаций содержится в Приказе Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»). Вместо них фонд включает в раздел «Целевое финансирование» группы статей «Совокупный вклад учредителей», «Целевые средства», «Добавочный капитал».

По статье «Совокупный вклад учредителей» фондом отражается величина сформированного (фактически внесенного) на отчетную дату совокупного вклада его учредителей (учредителя). В бухгалтерском учете величина совокупного вклада, внесенного учредителями (вклад учредителя), отражается по кредиту счета 83 «Добавочный капитал», субсчет «Совокупный вклад учредителей», и дебету счетов учета денежных средств. Аналогичные записи должны производиться в случаях пополнения совокупного вклада.

По статье «Добавочный капитал» фонд отражает величину использованных источников приобретения объектов основных средств, а также корректировок, возникающих вследствие изменения учетной политики фонда.

При отражении в бухгалтерской отчетности последствий изменения учетной политики фонд должен руководствоваться требованиями Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98. В случаях, когда соответствующим законодательством или нормативным актом порядок отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности последствий изменения учетной политики не предусмотрен, фонд раскрывает такие последствия путем корректировки включенных в бухгалтерскую отчетность за отчетный период соответствующих данных за периоды, предшествующие отчетному. Учетные записи при этом не производятся, а в бухгалтерской отчетности фонда результат корректировки оценки активов и обязательств отразится на величине добавочного капитала. Указанная корректировка подлежит раскрытию в Отчете о движении средств целевого финансирования, пенсионных резервов и пенсионных накоплений негосударственного пенсионного фонда.

По группе статей «Целевые средства» отражается величина не использованных на отчетную дату целевых средств, предназначенных для обеспечения уставной деятельности фонда. В течение отчетного года по свободной строке 340 отражается величина прибыли (убытка) после налогообложения в целом по фонду. В соответствии с нормами ГК РФ, Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» (в ред. от 26.06.2007, с изм. от 19.07.2007) некоммерческой является организация, не имеющая извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющая полученную прибыль между участниками. Исходя из этого на конец отчетного года в Бухгалтерском балансе фонда показатель «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» раскрываться не должен. В годовой бухгалтерской отчетности значение показателей разделов «Пенсионные резервы» и «Пенсионные накопления», показателя «Целевые средства» рекомендуется формировать с учетом величины прибыли, направленной на цели, предусмотренные Федеральным законом № 75-ФЗ, а именно на пополнение пенсионных резервов, пенсионных накоплений и осуществление иной уставной деятельности фонда. С учетом этого условия также формируются показатели Отчета о движении средств целевого финансирования, пенсионных резервов и пенсионных накоплений негосударственного пенсионного фонда. В противном случае величина нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) показывается в Бухгалтерском балансе по строке «Целевые средства», а в пояснительной записке фонд дает соответствующие разъяснения.

Для отражения сформированных фондом пенсионных накоплений в пассив Бухгалтерского баланса введен разд. V «Пенсионные накопления».

Выполнены требования ПБУ 4/99 о представлении в Бухгалтерском балансе активов и обязательств с подразделением в зависимости от срока их обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Активы и обязательства считаются краткосрочными, если срок их обращения (погашения) не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные.

При решении вопроса о раскрытии отдельных показателей в бухгалтерской отчетности фонд должен исходить из требования существенности.

Каждый существенный показатель раскрывается в бухгалтерской отчетности обособленно. Показатель считается существенным, если его нераскрытие может повлиять на экономические решения заинтересованных пользователей, принимаемые на основе отчетной информации. При этом фонд самостоятельно устанавливает и применяет критерии существенности показателя (размер, характер, их совокупность и т.д.) исходя из конкретной ситуации, а также требований законодательства Российской Федерации о негосударственных пенсионных фондах.

Показатели, которые недостаточно существенны для того, чтобы требовалось их отдельное представление в Бухгалтерском балансе и Отчете о прибылях и убытках, могут быть достаточно существенными, чтобы раскрываться обособленно в пояснениях к Бухгалтерскому балансу и Отчету о прибылях и убытках.

Исходя из Указаний об отражении в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, утвержденных Приказом Минфина России от 28.11.2001 № 97н (в ред. от 15.08.2006), действие которых распространено на негосударственные пенсионные фонды Приказом Минфина России от 15.08.2006 № 106н, при составлении бухгалтерской отчетности фонда в нее полностью включаются данные, представленные доверительным управляющим об активах, обязательствах, доходах, расходах и других показателях, путем суммирования аналогичных показателей. В Бухгалтерский баланс фонда данные по счету 79 «Внутрихозяйственные расчеты», субсчет «Расчеты по договору доверительного управления имуществом» не включаются.

В Отчете о прибылях и убытках негосударственного пенсионного фонда должны раздельно раскрываться доходы, расходы, полученные от размещения пенсионных резервов, инвестирования пенсионных накоплений, размещения и использования имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда. При разработке формы были учтены требования Федерального закона № 75-ФЗ, определяющие понятия «доходы от размещения пенсионных резервов» и «доходы от инвестирования средств пенсионных накоплений», подлежащие впоследствии распределению. Доходы и расходы фонда, возникающие в связи с размещением пенсионных резервов, а также размещением и использованием имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности, по-прежнему отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности фонда как прочие доходы и расходы. Аналогичный подход использован для отражения в бухгалтерской отчетности фонда доходов и расходов, связанных с инвестированием средств пенсионных накоплений. При этом в соответствии с Приказом Минфина России от 18.09.2006 № 116н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету» разделение прочих доходов и расходов на операционные, внереализационные и чрезвычайные не производится.

Отдельные расходы, связанные с размещением средств пенсионных резервов и инвестированием средств пенсионных накоплений, осуществляемые в соответствии с Федеральным законом № 75-ФЗ за счет части дохода от размещения средств пенсионных резервов и инвестирования средств пенсионных накоплений, направляемой на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, а также за счет имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, отражаются в Отчете о целевом использовании средств, предназначенных для обеспечения уставной деятельности негосударственного пенсионного фонда.

С целью выполнения требований ПБУ 18/02 в форму включаются строки для отражения показателей текущего налога на прибыль, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, предусмотрено справочное раскрытие показателей постоянных налоговых обязательств (активов). Свободные строки после показателя «Текущий налог на прибыль» предназначены для отражения величин отложенных налоговых активов (обязательств), списанных в отчетном периоде на счет прибылей и убытков, налоговых санкций и т.п.

В форму нужно построчно включать данные доверительного управляющего по полученным им доходам и расходам.

При составлении Отчета о движении денежных средств негосударственного пенсионного фонда следует руководствоваться ПБУ 4/99, которое определяет необходимость раскрытия в Отчете о движении денежных средств изменений в финансовом положении организации по текущей, инвестиционной и финансовой деятельности с учетом особенностей, установленных Приказом.

Движение денежных средств по инвестиционной деятельности Фонда включает в себя поступления и выплаты, связанные с приобретением и продажей основных средств, доходных вложений в материальные ценности и других внеоборотных активов, осуществлением финансовых вложений, входящих в состав имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности Фонда, пенсионных резервов и пенсионных накоплений.

Движение денежных средств по финансовой деятельности Фонда включает в себя поступления и выплаты, связанные с полученными кредитами и займами.

Движение денежных средств по текущей деятельности Фонда включает в себя аккумулирование пенсионных взносов, выплату негосударственных пенсий участникам Фонда, аккумулирование средств пенсионных накоплений, выплату накопительной части трудовой пенсии, движение средств, поступивших для формирования имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности Фонда, и покрытие административных расходов и направленных на оплату расходов на содержание аппарата управления Фонда и других предусмотренных сметой расходов, а также другие поступления и выплаты по деятельности Фонда, отличной от финансовой и инвестиционной.

В разделе «Движение денежных средств по текущей деятельности» показатель «Чистые денежные средства от текущей деятельности» (стр. 240) определяется как разница между показателями «Денежные средства поступившие» (стр. 020) и «Денежные средства направленные» (стр. 120). Аналогично определяются показатели «Чистые денежные средства от инвестиционной деятельности» (стр. 250 - стр. 310 = стр. 380) и «Чистые денежные средства от финансовой деятельности» (стр. 390 - стр. 410 = стр. 430).

Остаток денежных средств на конец отчетного периода (стр. 440) будет определяться как сумма строк 010, 240, 380, 430.

При формировании показателей Отчета о движении денежных средств движение между счетами по учету денежных средств, как правило, не показывается. Однако, учитывая, что данные Отчета о движении денежных средств негосударственного пенсионного фонда в целях реализации нормы Федерального закона № 75-ФЗ «не допускать смешения имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, имущества, составляющего пенсионные резервы» показываются с подразделением по видам деятельности фонда, при необходимости целесообразно ввести дополнительные строки для отражения движения денежных средств между видами деятельности фонда, формируя значение показателей по данным аналитического учета.

Остатки денежных средств на начало и конец отчетного года не включают остатки средств на отдельных банковских счетах у доверительного управляющего. Направление денежных средств в доверительное управление и получение денежных средств от доверительного управляющего показывается по отдельным строкам в составе информации по текущей деятельности фонда.

При заполнении Отчета о движении денежных средств негосударственного пенсионного фонда допускается отражать полученные проценты и дивиденды в составе информации по текущей деятельности либо по инвестиционной; проценты выплаченные - по текущей или финансовой. Сумма перечисленного налога на прибыль может быть отнесена либо к текущей деятельности, либо к инвестиционной, если налог перечислен по тем операциям, денежные поступления и выплаты по которым отнесены к движению денежных средств по инвестиционной деятельности.

В Отчете о движении имущества, составляющего пенсионные резервы и пенсионные накопления негосударственного пенсионного фонда, обособленно раскрывается информация о величине пенсионных резервов, пенсионных накоплений, их структуре, составе имущества, в которое размещены пенсионные резервы и инвестированы пенсионные накопления.

При заполнении разд. II «Движение имущества, составляющего пенсионные резервы» и IV «Движение имущества, составляющего пенсионные накопления» раскрывается информация об объектах размещения средств пенсионных резервов, инвестирования пенсионных накоплений, разрешенных законодательством Российской Федерации, регулирующим деятельность негосударственных пенсионных фондов, в частности нормами Постановления Правительства Российской Федерации от 01.02.2007 № 63 «Об утверждении Правил размещения средств пенсионных резервов негосударственных пенсионных фондов и контроля за их размещением», Федерального закона от 24.07.2002 № 111-ФЗ «Об инвестировании средств для финансирования накопительной части трудовой пенсии в Российской Федерации» (в ред. от 02.02.2006).

В Справке к разд. I и III раскрывается состав имущества, в которое размещены пенсионные резервы и инвестированы пенсионные накопления, и состав обязательств, возникающих у фонда в связи с размещением средств пенсионных резервов и инвестированием средств пенсионных накоплений. При этом указанная информация раскрывается раздельно по имуществу, находящемуся в доверительном управлении, и имуществу, размещаемому фондом самостоятельно.

Вся информация об имуществе и обязательствах фонда, возникающих в связи с осуществлением им предпринимательской деятельности по размещению и использованию имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, должна раскрываться им в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.

При формировании показателей Отчета о целевом использовании средств, предназначенных для обеспечения уставной деятельности негосударственного пенсионного фонда, необходимо иметь в виду, что данные Отчета показывают движение средств целевого финансирования и напрямую следуют из записей по счету 86 «Целевое финансирование».

В доходной части этого Отчета раскрываются источники поступления средств, предназначенных для обеспечения уставной деятельности негосударственного пенсионного фонда, в частности целевые взносы вкладчиков; часть дохода фонда от размещения средств пенсионных резервов и инвестирования средств пенсионных накоплений; часть сумм пенсионных взносов, если такое право предусмотрено правилами фонда и соответствующим договором; доход фонда от использования, в том числе размещения, имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда; благотворительные взносы и другие законные поступления.

В расходной части указанного Отчета раскрываются расходы на содержание фонда, которые обобщаются на счете 26 «Общехозяйственные расходы» и в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (в ред. от 18.09.2006), списываются в дебет счета 86 «Целевое финансирование», использование целевых средств на приобретение объектов основных средств фонда в корреспонденции со счетом 83 «Добавочный капитал», а также расходы, осуществляемые в соответствии с Федеральным законом № 75-ФЗ за счет доходов от размещения средств пенсионных резервов и инвестирования пенсионных накоплений, направляемых на формирование имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, а также за счет имущества, предназначенного для обеспечения уставной деятельности фонда, и прочие расходы, в частности по оплате аудиторских услуг, услуг по актуарной оценке, публикации бухгалтерской отчетности фонда и др.

Существенно возрос объем пояснительной записки к годовой бухгалтерской отчетности фонда. При ее формировании фонд должен руководствоваться положениями по бухгалтерскому учету, устанавливающими требования к раскрытию учетной политики и ее изменений, минимальные требования к объему раскрываемой в бухгалтерской отчетности информации об активах, обязательствах, доходах и расходах, информации, сопутствующей бухгалтерской отчетности.

Значительное место в пояснительной записке должно быть отведено раскрытию информации о деятельности фонда, отличной от деятельности по негосударственному пенсионному обеспечению и обязательному пенсионному страхованию.

Глава 6. Бухгалтерский учет, отчетность и налогообложение благотворительных и иных фондов

Осуществлять благотворительность значит «творить благо». Понятие «творить благо» всегда будет оставаться непостоянным и неоднозначным. Даже в одном социуме официальная трактовка «благотворительности» в представлениях различных социальных, культурных, духовных, экономических и политических групп различаются. Общепринятое определение благотворительности формулируется через указание общественных проблем. Любые действия, направленные на их решение, признаются благотворительностью. Каждая проблема обычно подразумевает и установление категорий населения, которые испытывают эту проблему. Они являются благополучателями при осуществлении благотворительности. Виды деятельности при этом, как правило, не устанавливаются жестко, т.е. допускаются любые действия, которые способствуют решению проблемы.

Осуществление благотворительности - частное и добровольное дело конкретного человека, поскольку это связано с распоряжением частными ресурсами, материальными, финансовыми или трудовыми. Каждый творит благо, вкладывая в это собственное представление о благе, о том, в какой форме и для кого его необходимо сотворить. Благотворительность лежит вне сферы официального администрирования. Решения в этой сфере принимаются, а действия предпринимаются без предписаний закона или официальной политики.

Альтруизм и сострадание - необходимые условия осуществления благотворительности. Они в той или иной степени присущи каждому человеку. В какой-то степени занятие благотворительностью - это удовлетворение потребности в альтруизме или выход соответствующих эмоций.

В общем случае благотворительность представляет собой помощь другим лицам за счет собственного благосостояния или свободного времени и при условии, что оказание этой помощи не наносит вреда другим лицам и осуществляется в рамках закона. Подразумевается также, что в той или иной степени благотворительность должна приносить пользу не только непосредственному благополучателю, но и обществу в целом.

Этапы развития благотворительности

Стремясь восстановить утерянную нравственную, религиозную связь ушедших, живущих, грядущих поколений, мы должны глубинно изучить, объемно и без предвзятости, без снисходительности и религиозного фанатизма, древнейшие виды и этапы возникновения благотворительности.

Выделяют следующие этапы развития благотворительной деятельности:

Нерегламентированная благотворительность.

Нерегламентированная благотворительность античного и раннехристианских обществ: период становления государственных отношений. Благотворительность осознавалась древними обществами в Египте, Китае, Индии как одно из добродетельных качеств человека. Она рассматривалась как бескорыстие и вспомоществование нуждающимся. Благотворительность была известна древним евреям. В Талмуде благотворительность обозначается словом «цдака» (праведность или справедливость). У последователей иудаизма существовали различные формы проявления благотворительности: практика прощения долгов, расторжение долговых обязательств, благотворительные кассы, служившие для выкупа пленных и обеспечения приданного бедным невестам.

Однако как самостоятельная сфера человеческого бытия, благотворительность появляется в Древней Греции. Это было связано с тем, что греческое общество, накопив определенный духовный опыт, среди прочих сфер своего существования начинает выделять особую сферу, где появляются дружеские чувства, моральные связи и отношения. Так формируется понятие «благотворительность» (филантропия), которое означает любовь к людям, благожелательное отношение одного индивида к другому, дружественность.

Истоки благотворительности в России восходят к языческим временам, когда она не являлась организованной, а простейшие формы её заключались в кормлении и одевании нищих.

Иная трактовка благотворительности как проявления сострадания к ближнему и нравственная обязанность имущего спешить на помощь неимущему появляется вместе с христианством. «Агапе», или любовь к ближнему, приходит на смену филантропии. «Агапе» принимает форму милосердия (греч. caritas). Милосердие-это понятие, характеризующее высшее проявление человеческого сострадания, объединяющее жалость и сопереживание с активной, деятельной любовью к ближнему.

Благотворительная деятельность данного этапа была направлена на оказание помощи людям, не способным в силу объективных и субъективных причин, собственными силами обеспечить условия выживания и организации жизнедеятельности. На этом этапе благотворительность прошла путь от подаяния милостыни до простейших форм филантропии.

Государственно - регламентированная благотворительность.

Государственно-регламентированная благотворительность: XVI-XVIII вв. На данном этапе появляются законодательные подходы к регулированию бедности и нищенства в европейских государствах. Так Мартин Лютер, выступая против бесконтрольной раздачи милостыни, пришел к мысли, что помощь беднейшим слоям населения должна исходить со стороны общественного самоуправления. Гражданское общество берет на себя обязанности по оказанию помощи всем нуждающимся, идеология христианского милосердия сменяется идеями социальной инженерии. Зарождаются государственные формы призрения, предпринимаются попытки создания специализированных социальных учреждений (богадельни, приюты). В России благотворительные учреждения делились на две группы - учреждения, которые относились к министерствам и ведомствам (ведомство учреждений Императорского человеколюбивого общества), преследующим только благотворительные цели, и ведомства, не имеющие специального благотворительного назначения (министерство внутренних дел, министерство юстиции).

Общественная и частная благотворительность.

Общественная и частная благотворительность: XIX-XX вв. К XIX веку в Европе и России сложились условия, когда благотворительность представляла единый процесс государственной и частной помощи. Благотворительность на данном этапе рассматривалась как проявление внимания к людям, не способным обеспечить себя хотя бы минимальными условиями существования, оказание им посильной помощи в сохранении и организации своей жизнедеятельности, поддержание их материально и духовно. В благотворительности, с одной стороны, несомненно, усматривали большое благо и возможность спасения для людей, потерявших надежду. Но, с другой, в благотворительности видели «самообман нечистой совести». Появляются радикальные точки зрения, согласно которым благотворительность бессмысленна и безнравственна (марксизм, философский утилитаризм).

Тем не менее, на данном этапе начинается процесс превращения филантропии в подлинно общественное дело. Складывается представление о благотворительности не только как о денежных и имущественных пожертвованиях, но и как о безвозмездной, общественной деятельности. Создаются благотворительные фонды. Благотворительность направлена в сферу сохранения культурно-исторического наследия. Было начато систематическое выявление, учет, описание и публикации об историко-культурных объектах, построенных на средства филантропов-меценатов (меценатство-это добровольное пожертвование деньгами, состоянием на построение различных общественных сооружений).

В России, после Октября 1917 года, государство и общество изменили отношение к благотворительности. Благотворительность рассматривалась как явление, «свойственное лишь классовому обществу, и чуждое социальному строю СССР».

Возрождение благотворительности в России.

Возрождение благотворительности в России: вторая половина 80-х-начало XXI вв. На данном этапе происходит реабилитация благотворительности. В 1995 году в РФ принят закон «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях», который близок к толкованию сущности благотворительной деятельности дореволюционного периода. В современном российском обществе при слабых экономических и конфессиональных институтах благотворительность стали ассоциировать со спонсорством. Спонсорство- это финансирование какого-либо мероприятия, учреждения с целью рекламы. Благотворительность по смыслу своей деятельности бескорыстна, с её помощью средства распределяются, а прибыль расточается.

6.1 Законодательные основы, регулирующие деятельность благотворительных и иных фондов

Федеральный закон «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях» № 135-ФЗ, устанавливает основы правового регулирования благотворительной деятельности, определяет возможные формы ее поддержки органами государственной власти и органами местного самоуправления, особенности создания и деятельности благотворительных организаций в целях широкого распространения и развития благотворительной деятельности в Российской Федерации.

В таблице 10 рассмотрены понятия, которые наиболее часто встречаются при работе с благотворительной организацией.

Под благотворительной деятельностью понимается добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.

Таблица 10. Основные понятия, часто используемые в деятельности благотворительных организаций

Понятие	Определение
Благотворительная программа	Комплекс мероприятий по осуществлению благотворительной деятельности, направленных на достижение целей Закона. Благотворительная программа включает смету предполагаемых поступлений и планируемых расходов непосредственно на благотворительные цели и на содержание благотворительной организации (включая оплату персонала, занятого реализацией программы), этапы и сроки реализации программы.
Благотворительный грант	Целевые средства, предоставляемые благотворительной организации физическими и юридическими лицами на реализацию благотворительных программ;
Нуждающиеся лица	Лица, которые не в состоянии удовлетворить собственными силами и деятельностью необходимые материальные и духовные потребности;
Учреждения, созданные благотворительными организациями	Организации, направляющие свою прибыль на цели благотворительной деятельности, учредителями (участниками) которых являются исключительно благотворительные организации.
Благотворительная организация	Негосударственная некоммерческая организация, имеющая основной целью благотворительную деятельность;

Благотворительная деятельность - это оказание материальной помощи как нуждающимся отдельным лицам, так и организациям. Благотворительность может быть направлена на поощрение и развитие каких-либо общественно значимых форм деятельности (например, на защиту окружающей среды, охрану памятников культуры).

Благотворительные организации учреждаются для общего блага и преследуют некоммерческие цели, вследствие чего их доходы не являются объектом налогообложения.

Содержащиеся в других законах нормы, регулирующие благотворительную деятельность, не должны противоречить настоящему Федеральному закону.

Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные настоящим Федеральным законом, применяются правила международного договора Российской Федерации.

Благотворительной деятельностью могут заниматься некоммерческие организации, т.е. организации, не имеющие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющие полученную прибыль между участниками.

Высшим органом управления благотворительной организацией является её коллегиальный орган, формируемый в порядке, предусмотренном уставом благотворительной организации.

К компетенции высшего органа управления благотворительной организацией относятся:

- изменение устава благотворительной организации;

- образование исполнительных органов благотворительной организации, её контрольно- ревизионных органов и досрочное прекращение их полномочий;

- утверждение годового плана, бюджета благотворительной организации и её годового отчета;

- принятие решений о создании коммерческих и некоммерческих организаций, об участии в таких организациях, открытии филиалов и представительств;

- принятие решений о реорганизации и ликвидации благотворительной организации (за исключением благотворительного фонда).

Члены высшего органа управления благотворительной организацией выполняют свои обязанности в этом органе в качестве добровольцев. В составе высшего органа управления благотворительной организацией может быть не более одного работника ее исполнительных органов.

Члены высшего органа управления благотворительной организацией и должностные лица благотворительной организации не вправе занимать штатные должности в администрации коммерческих и некоммерческих организаций, учредителем (участником) которых является эта благотворительная организация.

Некоммерческие организации могут создаваться для достижения социальных, благотворительных, культурных, образовательных, научных и управленческих целей, в целях охраны здоровья граждан, развития физической культуры и спорта, удовлетворения духовных и иных нематериальных потребностей граждан, защиты прав, законных интересов граждан и организаций, разрешения споров и конфликтов, оказания юридической помощи, а также в иных целях, направленных на достижение общественных благ.

Возможная прибыль не может быть распределена среди участников некоммерческой организации. Действительно, некоммерческие организации не ставят главной своей целью извлечение прибыли. Однако законодательства многих стран, в том числе нашей, допускают возможность получения прибыли некоммерческой организацией. Вместе с тем в рамках некоммерческого сектора последняя носит ограниченный характер. Во-первых, некоммерческая организация может заниматься предпринимательством лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которой она создана; сама бизнес-деятельность должна соответствовать таким целям.

Во-вторых, возможная прибыль полностью направляется на обеспечение основного профиля некоммерческой организации и не может быть распределена среди ее участников. Например, прибыль организаций здравоохранения используется на предоставление населению дополнительных видов медицинских услуг и увеличение объема услуг уже существующих. Прибыль научных организаций расходуется на осуществление новых проектов, приобретение оборудования и сырья. Прибыль общественных организаций и объединений идет на расширение спектра услуг, предоставляемых их участникам, на совершенствование материальной базы и т. д.

В общем, прибыль от предпринимательской деятельности некоммерческих организаций не распределяется среди их учредителей и участников, а полностью реинвестируется на развитие фундаментальных социальных сфер общества.

В соответствии со статьей 15, Федерального закона № 135-ФЗ, имущество благотворительной организации формируется за счет:

1) взносов учредителей благотворительной организации;

2) членских взносов (для благотворительных организаций, основанных на членстве);

3) благотворительные пожертвования, в том числе носящие целевой характер (благотворительные гранты), предоставляемые гражданами и юридическими лицами в денежной или натуральной форме;

4) доходов от внереализационных операций, включая доходы от ценных бумаг;

5) поступлений от деятельности по привлечению ресурсов (проведение кампаний по привлечению благотворителей и добровольцев, включая организацию развлекательных, культурных, спортивных и иных массовых мероприятий, проведение кампаний по сбору благотворительных пожертвований, проведение лотерей и аукционов в соответствии с законодательством Российской Федерации, реализацию имущества и пожертвований, поступивших от благотворителей, в соответствии с их пожеланиями);

6) доходов от разрешенной законом предпринимательской деятельности;

7) поступления из федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов и внебюджетных фондов;

8) доходов от деятельности хозяйственных обществ, учрежденных благотворительной организацией;

9) труда добровольцев;

10) иные не запрещенные законом источники.

В соответствии со статьей 2 Федерального закона №135-ФЗ, благотворительная деятельность осуществляется для достижения целей, представленных на рисунке- 2.

Рисунок 2 - Цели благотворительной деятельности

Под участниками благотворительной деятельности для целей Федерального закона №135-ФЗ, понимаются граждане и юридические лица, осуществляющие благотворительную деятельность, в том числе путем поддержки существующей или создания новой благотворительной организации, а также граждане и юридические лица, в интересах которых осуществляется благотворительная деятельность: благотворители, добровольцы, благополучатели.



Рисунок 3 - Объекты благотворительной деятельности.

Благотворители, осуществляют свою благотворительную деятельность, в соответствии со статьей 7, ФЗ №135-ФЗ, посредством благотворительных пожертвований в следующих формах:

· бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передачи в собственность имущества, в том числе денежных средств и (или) объектов интеллектуальной собственности;

· бескорыстного (безвозмездного или на льготных условиях) наделения правами владения, пользования и распоряжения любыми объектами права собственности;

· бескорыстного (безвозмездного или на льготных условиях) выполнения работ, предоставления услуг благотворителями - юридическими лицами.

Юридическим основанием для создания благотворительной организации является решение ее учредителей. Это общее правило уточняется в Федеральном законе «Об общественных объединениях», в формах которых создаются благотворительные организации. Учредителями благотворительной организации могут быть физические и юридические лица (рисунок 4)

Рисунок 4 - Виды учредителей благотворительной деятельности

Согласно ст. 18 указанного Закона решение о создании общественного объединения (а значит, и благотворительной организации), об утверждении Устава и формировании руководящих и контрольно-ревизионных органов принимается на съезде (конференции) или общем собрании. С момента принятия указанных решений благотворительная организация считается созданной. Она может осуществлять уставную деятельность по оказанию благотворительной помощи благополучателям. Она приобретает права, за исключением права юридического лица, и принимает на себя обязанности, установленные комментируемым Федеральным законом. Правоспособность благотворительной организации как юридического лица возникает с момента ее государственной регистрации.

В качестве учредителей благотворительной организации в зависимости от ее формы могут выступать физические и юридические лица. Под физическими лицами следует понимать не только граждан Российской Федерации, но также любых физических лиц независимо от их гражданства. Другими словами, иностранные граждане и лица без гражданства могут быть учредителями благотворительных организаций. В равной мере наряду с отечественными юридическими лицами иностранные и международные организации имеют право выступать учредителями благотворительных организаций на территории Российской Федерации.

Учредителями благотворительной организации могут быть только дееспособные граждане. Гражданская дееспособность, как правило, возникает в полном объеме по достижении 18-летнего возраста (ст. 21 ГК РФ).

Комментируемая статья не определяет необходимое число учредителей. Если исходить из общественного характера благотворительной организации, то согласно ст. 18 Федерального закона «Об общественных объединениях» общественные организации создаются обычно по инициативе не менее трех физических лиц.

Организационно-правовая форма благотворительной организации диктует определенные требования к составу ее учредителей. Так, благотворительная организация в форме учреждения может создаваться только в том случае, если ее учредителем выступает иная благотворительная организация. Фонд учреждается гражданами и юридическими лицами. Когда речь идет об общественном фонде, то в качестве его учредителей могут быть физические лица и только те юридические лица, которые являются общественными объединениями.

Некоммерческая организация может быть создана в различных организационно-правовых формах. Конкретный выбор формы зависит от целей, ради которых образуется некоммерческая организация, ее отношений с учредителями, возможных источников финансирования и др. Некоммерческие организации могут создаваться в форме общественных или религиозных организаций (объединений), некоммерческих партнерств, учреждений, автономных некоммерческих организаций, социальных, благотворительных и иных фондов, ассоциаций и союзов, а также в других формах, предусмотренных федеральными законами (рисунок 5).

...