Бухгалтерский учёт основных средств

По объектам основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, при условии применения линейного способа начисления амортизации по решению руководителя организации может производится индексация амортизационных отчислений.

Амортизация по объектам основных средств, не используемым в предпринимательской деятельности, которые в отчётном месяце не эксплуатировались, начисляется линейным способом, исходя из установленных нормативных сроков службы и относится на внереализационные расходы непосредственно или при списании расходов обслуживающих производств и хозяйств.

Нормативный срок службы основных средств, не используемых в предпринимательской деятельности, устанавливается применительно к каждой позиции основных средств, включенной в действующую классификацию. При этом нормативные сроки службы по машинам и оборудованию определены исходя из режима работы в две смены. Нормативный срок службы по объектам основных средств, не включенным в действующую классификацию, устанавливается на основании технической документации (технических паспортов и т.д.) предприятий-изготовителей, а при её отсутствии - путём оценки технического состояния объекта в соответствии с законодательством.

Нормы амортизации каждого из объектов основных средств, не используемых в предпринимательской деятельности, рассчитываются как величина, обратная нормативному сроку службы объекта.

Амортизационные отчисления от стоимости амортизируемых объектов, одновременно используемых в предпринимательской деятельности и в деятельности, не связанной с извлечением дохода, в каждой из этих частей производятся линейным способом по нормам, рассчитанным исходя из установленных нормативных сроков службы и равных им сроков полезного использования.

Организация, избравшая в текущем году для начисления амортизации по отдельным амортизируемым объектам линейным способ на основе срока полезного использования, не достигающего установленного нормативного срока службы, либо нелинейный способ, обязаны предусмотреть в своей учётной политике возможность единовременного перехода в течение отчётного года по решению руководителя или собственника только к линейному способу начисления амортизации исходя из сроков полезного использования, равных установленным нормативным срокам службы, по всем амортизируемым объектам в случае непредвиденного изменения условий производства и реализации продукции (работ, услуг), приводящего к появлению убытков.

В случае непредвиденного изменения условий производства и реализации товаров, продукции, работ, услуг, приводящего к появлению убытков, организации, избравшие в текущем году для начисления амортизации по отдельным амортизируемым объектам линейным способ на основе срока полезного использования, не достигающего установленного нормативного срока службы, либо нелинейный способ, обязаны осуществить по всем амортизируемым объектам единовременный переход только к линейному способу начисления амортизации исходя из сроков полезного использования. Равных по величине нормативным срокам службы. В случае, когда установленный срок полезного использования превышает по величине нормативный срок службы, пересмотр срока полезного использования не производится.

По объектам основных средств, приобретённым некоммерческими организациями за счёт собственных источников (без привлечения средств республиканского и / или местных бюджетов) и используемым в предпринимательской деятельности, организации вправе применять сроки полезного использования, нормы, способы, методы и правила начисления амортизации, установленные для объектов, используемых в предпринимательской деятельности.

Организации с иностранными инвестициями осуществляют амортизационные отчисления по нормам и в порядке, установленном инструкцией, если иной состав групп амортизируемого имущества (включая долгосрочно арендованное), сроки и способы его амортизации не предусмотрены их учредительными документами.

Стандарт МСФО 4 «Учёт амортизации» содержит следующие разделы: «Область применения», «Определения», «Амортизация», «Срок полезной службы», «Ликвидационная стоимость», «Методы амортизации», «Раскрытие информации», «Дата вступления в силу».

В соответствии с МСФО амортизация - это распределение амортизируемой стоимости актива на рассчитанный срок его полезной службы. Поэтому задачей данного процесса является распределение стоимости материальных активов длительного пользования на издержки в течение предполагаемого срока эксплуатации на основе применения систематических и рациональных записей, т.е. это процесс распределения, а не оценки.

Это подтверждается следующими аспектами: во-первых, все материальные активы длительного пользования, кроме земли, имеют ограниченный срок эксплуатации. Из-за ограниченности срока службы стоимость этих активов должна распределяться на издержки в течение всех лет их эксплуатации. Основными причинами ограниченности срока службы активов является физический и моральный износ использования и эксплуатации. Моральный износ представляет процесс, в результате которого активы не соответствуют современным требованиям вследствие прогресса в развитии техники и по другим причинам.

Во-вторых, термин «амортизация», используемый в учёте, понимается не как физический износ или снижение рыночной стоимости объекта в течение данного времени, а как списание стоимости производственных активов в течение времени их полезного функционирования. Термины употребления для отражения постепенного списания стоимости основных средств на издержки.

В-третьих, амортизация не является процессом оценки стоимости. К факторам влияющим на величину амортизационных отчислений необходимо отнести: 1) первоначальную стоимость объекта; 2) остаточную стоимость объекта; 3) ликвидационную стоимость объекта; 4) срок полезного использования объекта.

Выбор использования того или иного метода начисления амортизации отражённого в учётной политике организации зависят от ряда факторов: степени предполагаемой интенсивности эксплуатации оборудования и скорости его износа; предполагаемой продолжительности эксплуатации оборудования; длительности жизненного цикла продукции, выпускаемой на амортизируемом оборудовании, прогнозируемой динамики цен и ожидаемого изменения конъюктуры на новое оборудование аналогичного типа и класса.

Используемый метод амортизации должен быть экономически обоснован, то есть отражать схему, по которой компания потребляет экономические выгоды, получаемые от актива. МСФО предусматривают возможность пересмотра и изменения используемых методов амортизации в случае значительных изменений в предполагаемой схеме получения экономических выгод.

Согласно Международным стандартам учёта и отчётности основными методами амортизации основных средств являются:

· метод амортизации исходя из выработки и производительности амортизируемого объекта (производственный метод);

· метод равномерного, прямолинейного списания стоимости основных средств;

· методы ускоренной амортизации (метод суммы чисел лет и метод снижающегося остатка);

· специальные методы амортизации (метод сложных процентов, методы амортизации малоценных внеоборотных активов, или метод запасов).

Первые три метода применяются в Республике Беларусь. Однако, специальные методы амортизации не нашли применения в практике работы отечественных предприятий. За рубежом метод сложных процентов используется при расчёте амортизации достаточно редко и сфера их применения ограничена в основном предприятиями коммунального обслуживания и недвижимостью. В отличие от методов ускоренной амортизации начисление амортизационных отчислений при этом методе производится по шкале возрастающих ставок, так чтобы в первые годы отчислялись меньшие суммы, чем в последние. В некоторых зарубежных странах, например, в Японии используются методы специальной амортизации, которые обусловлены необходимостью предоставления дополнительных налоговых льгот. К ним относятся: метод первоначальной скидки и метод добавления определённого процента к амортизации, начисленной обычным способом.

В зарубежных странах допускается начисление амортизации отдельно для целей бухгалтерского учёта и для целей налогообложения. Так, в США существует система ускоренного возмещения издержек, согласно которой для расчёта прибыли, подлежащей налогообложению, фирмы и компании используют методы ускоренной амортизации, независимо от того, какой метод используется в бухгалтерском учёте. В соответствии с МСФО в зарубежной практике вся амортизация признаётся расходам, а в Республике Беларусь - только амортизация основных средств, используемых в предпринимательской деятельности.

Методы начисления амортизации. Используемые 600 крупными компаниями США показывают, что 94% компаний используют метод прямолинейного списания. 13% ускоренные методы амортизации, 8% метод уменьшающего остатка, 2% метод суммы чисел.

Расчёты, проведенные на бухгалтерских модулях организаций разных сфер экономики позволяют утверждать: если доля амортизационных отчислений на основные средства в составе себестоимости продукции (работ, услуг) меньше 4% нет необходимости анализировать выгоду от использования вышеназванных методов начисления амортизации; поэтому лучше использовать один из самых простых (линейный).

Линейный способ начисления амортизации также является более предпочтительным для целей финансовой отчётности.

При начислении амортизации составляется специальный расчёт. В настоящее время используется карточка амортизационных отчислений от стоимости объекта основных средств (нематериальных активов). Она применяется организациями для отражения сгруппированных определённым образом сведений, необходимых для расчёта амортизационных отчислений от стоимости отдельного объекта основных средств.

Карточки по каждому объекту заполняются:

· по объектам, числящимся в эксплуатации - по состоянию на 1 января отчётного года;

· по вновь вводимым объектам - на дату их постановки на учёт;

· по объектам, применительно к которым изменились условия и порядок начисления амортизации, - на дату каждого изменения.

Разработочная таблица «Расчёт амортизации основных средств (нематериальных активов)» формируется ежемесячно за февраль - декабрь отчётного года (Гл. бухгалтер. 2004. №20 с. 40-47.). В январе каждого отчётного года амортизационные отчисления в целом по организации рассчитываются на основе данных карточек амортизационных отчислений от стоимости объекта основных средств (нематериальных активов). Таблицы по расчёту амортизации основных средств ведутся по данным карточек расчёта амортизационных отчислений от стоимости объекта основных средств.

Таблица состоит из четырёх разделов. В её 1 разделе «Расчёт амортизационных отчислений линейным и нелинейным способами по объектам, поступившим и выбывшим в прошлом месяце» отражают местонахождение объекта (наименование подразделения), наименование объекта (группы объектов), их инвентарный номер, коды аналитического учёта счетов, субсчетов, амортизируемую стоимость (по объектам, введённым в соответствии с положением и выбывающим в 2005 и последующих годах, по которым с даты перехода до момента выбытия условия и порядок начисления амортизации не изменялись, - недоамортизированная стоимость по состоянию на дату перехода на новую амортизационную политику с учётом проведённых переоценок; по объектам (вне зависимости от даты ввода в эксплуатацию), применительно к которым после перехода на условия начисления амортизации меняются условия и порядок начисления амортизации, - недоамортизированная стоимость на дату последнего изменения с учётом переоценок; рассчитанные суммы амортизационных отчислений от стоимости поступивших в подразделение и выбывших из него в прошлом месяце объектов разносятся по соответствующей корреспонденции счетов со знаком плюс (+) по поступившим объектам или минус (-) по выбывшим объектам, норма амортизационных отчислений (месячная), амортизационные отчисления за месяц.

Раздел 2 таблицы «Расчёт амортизационных отчислений линейными нелинейным способами по объектам, применительно к которым в предыдущем месяце изменялись условия начисления амортизации и порядок отражения амортизационных отчислений» предназначен для обособленного отражения проведённого организацией пересмотра способов и методов начисления амортизации, нормативных сроков службы и полезного использования, соответствующих коэффициентов и других условий, в том числе выраженных в изменении кода счетов (субсчетов), по дебету и (или) кредиту которых отражается начисление амортизации.

В 2 разделе все изменения, отражающие особенности начисления амортизации, показываются дважды: как условное выбытие объекта, которому были присущи прежний порядок и условия начисления амортизации (со знаком минус (-)), и как условия оприходования (со знаком плюс (+)) того же объекта с теми же неизменными характеристиками (реквизитами), которому присущи уже новые условия и порядок начисления амортизации.

Если изменения в условиях и порядке начисления амортизации проводят к тому, что после уточнения амортизационные отчисления рассчитываются исходя из иной амортизируемой стоимости или иной нормы амортизационных отчислений, а также, если используется другая корреспонденция счетов, в одной строке отражаются амортизируемая стоимость, норма амортизационных отчислений и корреспонденция счетов, применяемых до изменения, и ранее начисляемая за месяц сумма амортизационных отчислений со знаком минус (-), а в другой строке - те же реквизиты, установленные после изменения, и сумма амортизационных отчислений, рассчитанная исходя из нового порядка, со знаком плюс (+).

Раздел 3 таблицы «Расчёт амортизационных отчислений по объектам, применительно к которым принят производительный способ начисления амортизации» заполняется с учётом следующей особенности: амортизационные отчисления рассчитываются по каждому из объектов, к которому применяется производительный способ начисления амортизации (объекты не объединяются). При его использовании амортизационные отчисления по поступающим и выбывшим объектам отражаются в месяце их поступления и выбытия в пределах фактически использованного ресурса.

Раздел 4 таблицы «Свободный расчёт амортизационных отчислений за отчётный месяц по основным средствам (нематериальным активам) является обобщающим и даёт возможность рассчитать сумму начисленной амортизации в целом по организации в разрезе корреспондирующих счетов.



2. Амортизационные отчисления в условиях аренды и лизинга

Основным источником погашения контрактной стоимости объекта аренды (лизинга) в течение срока договора аренды (лизинга) являются амортизационные отчисления по данному объекту в соответствии с Инструкцией № 87/55/335 и условиями договора.

Организации, выступающие сторонами договора лизинга, осуществляют амортизационные отчисления объектов лизинга в порядке, установленном вышеуказанной Инструкцией, если на дату вступления в силу настоящей Инструкции иной порядок начисления амортизации этих объектов не предусмотрен заключёнными договорами.

Амортизационные отчисления по объекту аренды (лизинга) производятся ежемесячно в течение срока договора аренды (лизинга) вне зависимости от того, находится объект на балансе (на учёте у индивидуального предпринимателя) или у арендодателя (лизингодателя):

при исполнении договора аренды - установленными настоящей Инструкцией способами, методами и правилами;

при исполнении договора лизинга - принятыми в соответствии с условиями договора способами и методами исходя из амортизируемой стоимости объекта лизинга, размеров и периодичности перечисления лизинговых платежей, установленных договором лизинга, независимо от формы лизинга. индивидуальные предприниматели также начисляют амортизацию в соответствии с условиями договора лизинга.

Амортизируемая за срок договора стоимость объекта лизинга устанавливается договором по согласованию между лизингодателем и лизингополучателем. При этом за срок действия договора как лизингодатель, так и лизингополучатель имеют право производить начисление амортизации в сумме, не превышающей разницу между контрактной стоимостью объекта лизинга и его выкупной (остаточной) стоимостью, определяемой условиями договора.

Если условиями договора лизинга на период его действия размер амортизационных отчислений по объекту лизинга не определён, то амортизация начисляется линейным способом исходя из нормативного срока службы.

Амортизация по отдельным объектам лизинга:

предметам интерьера, включая офисную мебель;

предметам для отдыха, досуга и развлечений;

легковым автомобилям, эксплуатируемым в качестве служебных, кроме используемых для услуг такси, - начисляется исходя из срока полезного использования, установленного по верхней границе диапазона (в пределах нормативного срока службы), линейным способом;

зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, - начисляется исходя из срока полезного использования установленного в диапазоне от нормативного срока службы, уменьшенного на срок фактической эксплуатации, до 1/5 указанной величины, но не менее трёх лет.

При невозможности выделения амортизируемой стоимости объекта лизинга по договору, заключённому в соответствии с нормами международного законодательства, амортизация начисляется от контрактной стоимости объекта за вычетом выкупной стоимости.

При нахождении объектов на балансе у арендодателя (лизингодателя), на учёте у индивидуального предпринимателя-арендодателя амортизационные отчисления отражаются:

арендодателем - в составе издержек производства, расходов на реализацию либо операционных расходов в соответствии с законодательством; лизингодателем - в состав издержек производства либо операционных расходов;

арендатором (лизингополучателем) - в составе издержек производства, расходов на реализацию, расходов индивидуального предпринимателя как часть арендного (лизингового) платежа, подлежащего перечислению арендодателю (лизингодателю).

При нахождении объектов на балансе (на учёте у индивидуального предпринимателя) у арендатора (лизингополучателя):

арендодателем (лизингодателем) амортизация не начисляется;

арендатором (лизингополучателем) амортизационные отчисления включаются в состав издержек производства или расходов на реализацию, расходов индивидуального предпринимателя.

Капитальные затраты, осуществляемые арендодателем после заключения договора до момента передачи объекта аренды, изменяющие его стоимость, возмещаются арендатором в виде амортизационных отчислений, включаемых в состав арендных платежей.

Капитальные затраты, осуществлённые арендатором (лизингополучателем) и относящиеся к арендованным (полученным в лизинг) объектам основных средств, подлежащим по истечении договора аренды (лизинга) возврату арендодателю (лизингодателю), возмещаются арендодателем (лизингодателем) на условиях договора аренды (лизинга) либо лизингополучателем путём ежемесячного начисления по ним амортизации на условиях договора лизинга.

Стоимость неотделимых улучшений объектов аренды (лизинга) подлежащих по окончании срока договора возврату, возмещается арендодателем (лизингодателем) в соответствии с условиями договора. Если договором соответствующее возмещение не предусмотрено, недоамортизированная стоимость неотделимых улучшений на дату окончания срока договора аренды (лизинга) включается ими в состав операционных расходов.

В случае возврата объекта лизинга амортизационные отчисления по нему не производятся лизингодателем в течение 12 месяцев, начиная с месяца возврата объекта или иного срока в пределах 12 месяцев. Если объект не используется для собственных нужд лизингодателя.

По истечении этого срока амортизационные отчисления производятся лизингодателем ежемесячно исходя из установленных нормативных сроков службы линейным способом с включением в состав внереализационных расходов.

В случаях осуществления некоммерческими организациями хозяйственной деятельности, состоящей в сдаче в аренду объектов основных средств (или их частей), суммы эквивалентные амортизационным отчислениям по объекту (или его части), сданному в аренду, возмещаются путём включения в состав арендной платы. Указанные амортизационные отчисления рассчитываются линейным способом. Срок полезного использования по таким объектам устанавливается по верхней границе диапазона, но не выше нормативного срока службы.

3. Индексация амортизационных отчислений при использовании линейного способа начисления амортизации

В целях своевременного обеспечения экономически обоснованных условий воспроизводства основных средств, используемых в предпринимательской деятельности организаций, применяющих линейный способ начисления амортизации (как по всем, так и по отдельным объектам), допускается текущая индексация амортизационных отчислений. Индексация способствует избежанию резких колебаний величины амортизационных отчислений в результате периодической переоценки основных средств и её влияние на изменение финансово-экономических показателей работы организаций по не зависящим от них причинам.

Право ежемесячной индексации амортизационных отчислений по объектам, используемым в предпринимательской деятельности, принимаемой в расчёт при ценообразовании, предоставляется организациям, если уровень инфляции по индексу потребительских цен за предшествующий месяц к предыдущему месяцу составил не менее 2 процентов.

Сумма индексации амортизационных отчислений при формировании цен на производимую продукцию (работы, услуги) учитывается, начиная с месяца, следующего за отчётным, исходя из индекса изменения цен на продукцию производственно-технического назначения за месяц, предшествующий отчётному, к декабрю предыдущего года.

Если уровень инфляции по индексу потребительских цен за предшествующий месяц не превысил 2 процента, отражение суммы индексации в отчётном месяце при ценообразовании производится исходя из коэффициента изменения стоимости основных средств, использовавшегося при предыдущей индексации.

Применительно к основным средствам, состоящим на баланса организации на 1 января текущего года (вне зависимости от возможного изменения их стоимости в текущем году), отражение результатов индексации амортизационных отчислений в бухгалтерском учёте производится ежемесячно, исходя из начисленной за месяц суммы амортизации и индекса изменения цен на продукцию производственно-технического назначения за отчётный месяц по отношению к декабрю предыдущего года, публикуемого Министерства статистики и анализа Республики Беларусь в месяце, следующем за отчётным (вне зависимости от уровня потребительских цен).

Индексация амортизационных отчислений от стоимости основных средств, поступивших в отчётном году, производится ежемесячно исходя из индекса изменения цен на продукцию производственно-технического назначения за отчётный месяц по отношению к месяцу ввода в эксплуатацию этих объектов.

Сумма начисленной индексации отражается бухгалтерской записью по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на реализацию» в корреспонденции с кредитом счёта 83 «Добавочный фонд».

Сумма начисленной индексации принимается в расчёт при определении величины амортизируемого фонда воспроизводства основных средств.

При проведении переоценки на сумму индексации составляется бухгалтерская запись: дебет счёта 83 «Добавочный фонд» и кредит счёта 02 «Амортизация основных средств».

При превышении начисленной за год суммы амортизационных отчислений с учётом их ежемесячной индексации над суммой амортизации, полученной по результатам переоценки основных средств, на величину превышения делается сторнировочная запись по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на реализацию» в корреспонденции с кредитом счёта 83 «Добавочный фонд». Одновременно производится пересчёт и корректировка суммы начисленного за год амортизационного фонда сторнировочной записью по дебету забалансового счёта 010 «Амортизационный фонд воспроизводства основных средств».

В случае, если сумма амортизации, исчисленная по результатам переоценки, превышает сумму фактически произведенных амортизационных отчислений с учётом индексации, размер амортизационного фонда не пересматривается.

Порядок отражения индексации амортизации для организаций, финансируемых из республиканского и / или местных бюджетов, определяется Министерством финансов.

Если по состоянию на 1 января года, следующего за отчётным, основные средства не подлежали переоценке, начисленная в отчётном году сумма индексации амортизационных отчислений не исключается из состава издержек производства или обращения. Размер сформированного амортизационного фонда не пересматривается.

В течение года, следующего за отчётным, индексация амортизационных отчислений производится в установленном порядке исходя из индекса изменения цен на продукцию производственно-технического назначения, рассчитанного по отношению к декабрю года, предшествующего дате последней переоценки.

4. Порядок расчёта и отражения амортизационных отчислений

При изменении порядка начисления амортизации вне зависимости от причин такого изменения базой для расчёта амортизационных отчислений является недоамортизированная стоимость объекта. Нормы амортизации определяются исходя из остаточного нормативного срока службы или остаточного срока полезного использования объекта (за исключением производительного способа её начисления).

Остаточный нормативный срок службы каждого объекта, не используемого в предпринимательской деятельности, на дату изменения порядка начисления амортизации исчисляется по следующей формуле:

С_он = С_н - С_фэ,

где С_он - остаточный нормативный срок службы объекта, не используемого в предпринимательской деятельности на дату изменения порядка начисления амортизации (полных лет, месяцев);

С_н - нормативный срок службы данного объекта. установленный в соответствии с действующей классификацией (полных лет, месяцев);

С_{фэ -} срок фактической эксплуатации данного объекта на дату изменения порядка начисления амортизации в пределах нормативного срока службы (полных лет, месяцев).

Под сроком фактической эксплуатации следует понимать:

для объектов, принятых на учёт, в качестве основных средств, период начисления амортизации объекта у данного собственника или балансодержателя с даты ввода (полных лет, месяцев).

Остаточный срок полезного использования каждого объекта, используемого в предпринимательской деятельности, на дату изменения порядка начисления амортизации определяется по следующей формуле:

С_опи = С_пи - С_фэ,

где С_опи - остаточный срок полезного использования объекта, используемого в предпринимательской деятельности на дату изменения порядка начисления амортизации (полных лет, месяцев);

С_пи - установленный организацией срок полезного использования объекта, действующий на дату изменения порядка начисления амортизации в пределах установленного срока полезного использования (полных лет, месяцев);

С_фэ - срок фактической эксплуатации объекта до изменения порядка начисления амортизации в пределах установленного срока полезного использования (полных лет, месяцев).

При пересмотре способов и методов начисления амортизации основных средств амортизационные отчисления рассчитываются следующим образом:

при переходе с линейного на нелинейный способ или наоборот - исходя из недоамортизированной стоимости объекта и остаточного срока его полезного использования на первое число месяца, следующего за месяцем, в котором было принято решение об изменении. Расчёт амортизационных отчислений вновь устанавливаемым способом (методом) производится с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором было принято решение о переходе;

при переходе от производительного к линейному или нелинейному способу начисления амортизации - исходя из недоамортизированной стоимости объекта на дату перехода и остаточного срока его полезного использования. Решением комиссии выбирается один из следующих вариантов расчёта остаточного срока полезного использования:

- С_фэ,

где - остаточный срок полезного использования объекта после изменения порядка начисления амортизации;

Р_и - использованный ресурс объекта на дату перехода от производительного к линейному или нелинейному способу начисления амортизации;

Р_у - ресурс объекта, установленный для расчёта производительным способом;

С_фэ - срок фактической эксплуатации объекта до изменения порядка начисления амортизации (полных лет, месяцев).

При этом общей срок полезного использования, рассчитанный как сумма остаточного срока полезного использования, исчисленного по приведенной выше формуле, и срока его фактической эксплуатации на дату перехода от производительного к линейному или нелинейному способу начисления амортизации, не должен превышать нормативный срок службы, установленный действующей классификацией по соответствующей позиции, более чем на 1 год;

в случае, если сумма остаточного срока полезного использования, исчисленного по приведённой выше формуле, и срока фактической эксплуатации объекта на дату перехода превышает нормативный срок службы, установленный действующей классификацией позиции, остаточный срок полезного использования определяется как разность нормативного срока службы и срока фактической эксплуатации на эту дату;

в случае, если срок фактической эксплуатации объекта на дату перехода равен нормативному сроку службы установленному действующей классификацией по соответствующей позиции, или превышает его, остаточный срок полезного использования выбирается исходя из технических характеристик объекта и его потребительских свойств на дату перехода;

расчёт амортизационных отчислений линейным или нелинейным способом производится с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором было принято решение о переходе.

При переходе с линейного или нелинейного к производительному способу начисления амортизации амортизационные отчисления рассчитываются исходя из недоамортизированной стоимости объекта на дату перехода и установленного ресурса; расчёт амортизационных отчислений производительным способом производится, начиная с даты принятия решения о переходе.

По неоконченным строительством или не оформленным актами приёмки объектам капитального строительства или их частям, фактически эксплуатируемым организациями, которым они будут переданы в состав основных средств, амортизация начисляется на основании справки и стоимости указанных объектов или их частей по данным учёта капитальных вложений исходя из нормативного срока службы, установленного комиссией, линейным способом и учитывается в составе расходов будущих периодов. При оформлении актами ввода в действие этих объектов и зачислении их в состав основных средств производится уточнение ранее начисленной суммы амортизационных отчислений в составе расходов будущих периодов с учётом стоимости введённого объекта основных средств и включение в состав затрат текущего периода уточнённой суммы амортизационных отчислений.

При выборе производительного способа амортизация по объекту начисляется исходя из его остаточного ресурса, определяемого комиссией с учётом технического состояния объекта как разность количества продукции (работ, услуг) в натуральных показателях, которое в соответствии с технической документацией может быть выпущено (выполнено) на протяжении всего срока эксплуатации объекта, и фактического объёма выпущенной продукции (работ, услуг).

Начисление амортизации п р е к р а щ а е т с я:

· по выбывшим объектам основных средств, амортизация по которым начислялась линейным и нелинейным способами, - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия (в организациях, финансируемых из республиканского и/или местных бюджетов, в году выбытия объекта амортизация не начисляется);

· выбывшим объектам основных средств, амортизация по которым начислялась производительным способом, - с даты окончания эксплуатации в связи с выбытием (в организациях, финансируемых из республиканского и / или местных бюджетов, в году выбытия объекта амортизация не начисляется);

· амортизированным объектам основных средств - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного включения стоимости данных объектов в издержки производства, расходов на реализацию, состав операционных или внереализационных расходов (в организациях, финансируемых из республиканского и/или местных бюджетов, - с года, следующего за годом, в котором остаточная стоимость объекта стала равной нулю).

Начисление амортизации ликвидируемой организацией прекращается с 1-го числа месяца, в котором завершена ликвидация (произошло фактическое выбытие или выбытие организации из Единого государственного регистра юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, а в случае более раннего исключения организации из Государственного реестра плательщиков (иных обязанных лиц) - с даты исключения из этого реестра), а реорганизуемой организацией - с 1-го числа месяца, в котором в установленном порядке завершена реорганизация.



5. Синтетический учёт амортизации (износа) основных средств

Для отражения движения амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств предназначен регулирующий контрактивный пассивный счёт 02 «Амортизация основных средств». К нему открываются субсчета 02-1 «Амортизация собственных основных средств», 02-2 «Амортизация арендуемых и полученных по лизингу основных средств», 02-3 «Амортизация имущества, предоставляемого во временное владение и пользование с целью получения дохода». По кредиту данного счёта отражается начисление сумм амортизации, а по дебету - списание.

Сумма начисленной амортизации по объектам основных средств, используемым в предпринимательской деятельности, отражается в бухгалтерском учёте по дебету счетов учёта издержек производства или обращения 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 24 «Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на реализацию» и другие в корреспонденции с кредитом счёта 02 «Амортизация основных средств».

Сумма начисленной амортизации по объектам основных средств, не используемым в предпринимательской деятельности (за исключением обслуживающих производств и хозяйств), отражается по дебету счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы» в корреспонденции со счетом 02 «Амортизация основных средств».

Амортизационные отчисления по объекту аренды (лизингу) производятся ежемесячно в течение срока договора аренды (лизинга) вне зависимости от того, находится объект на балансе у арендатора (лизингополучателя) или арендодателя (лизингодателя).

Начисление амортизации объектов основных средств переданных в аренду (лизинг), если сдача имущества в аренду (лизинг) является видом деятельности, отражается бухгалтерской проводкой:

Дебет счёта 90 «Реализация»

Кредит счёта 02 «Амортизация основных средств».

Начисление амортизации объектов основных средств, если сдача имущества в аренду не является видом деятельности, а также объектом основных средств, находящихся в простое (в том числе в ремонте) свыше трёх месяцев и в запасе, отражается по дебету счёта 91 «Операционные доходы и расходы» и кредиту счёта 02 «Амортизация основных средств».

При списании начисленной амортизации объектов основных средств при их продаже, безвозмездной передаче или частичной ликвидации составляют бухгалтерскую запись:

Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств»

Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных средств».

Списание арендодателем (лизингодателем) начисленной амортизации при выбытии сдаваемого в аренду лизингового имущества если по условиям договора в период аренды (лизинга) объекты находились на балансе арендодателя (лизингодателя) отражается бухгалтерской проводкой:

Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств»

Кредит счёта 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

При начислении амортизации по основным средствам, участвующим в освоении, пуске новых производств, по эксплуатируемым незаконченным объектам капитального строительства составляется бухгалтерская запись:

дебет счёта 97 «Расходы будущих периодов»

кредит счёта 02 «амортизация основных средств».

Для учёта начисленной амортизации основных средств в сельскохозяйственных организациях применяют Ведомость расчёта амортизационных отчислений по основным средствам и резерва на ремонт основных средств (ф. №48-АПК), Ведомость амортизационных отчислений по основным средствам и резерва на ремонт основных средств (ф. №49-АПК).

Ведомость расчёта амортизационных отчислений по основным средствам и резерва на ремонт основных средств формы №48-АПК предназначена для определения амортизационных отчислений и отчислений в резерв на ремонт основных средств (при его образовании в соответствии с учётной политикой организации) по каждому виду (группе) и наименованию основных средств и отнесения начисленных сумм на затраты производства (или за счёт других источников).Составляется по состоянию на 1 января каждого отчётного года. По каждому виду (группе), наименованию основных средств, исходя из амортизируемой стоимости, годовой и месячной норм амортизации. Определяется сумма амортизационных отчислений (годовая и месячная) по тем основным средствам, по которым амортизация начисляется линейным и нелинейным способами. По основным средствам, по которым амортизация начисляется производительным способом, в ведомости формы №48-АПК указывается амортизируемая стоимость, ресурс объекта и сумма амортизационных отчислений на единицу использования ресурса.

Ведомость формы №48-АПК рассчитана для включения всех наименований основных средств, поэтому к ней предусмотрены вкладные листы, сшиваемые в необходимом количестве (исходя из номенклатуры объектов основных средств) в одну тетрадь. При необходимости указанная ведомость может быть использована по подразделениям.

Ведомость амортизационных отчислений по основным средствам и резерва на ремонт основных средств формы №49-АПК предназначена для ежемесячного определения суммы амортизации и отчислений в резерв на ремонт основных средств.

Ведомость имеет четыре раздела:

1. Расчёт начисления амортизации линейным и нелинейными способами.

2. Расчёт начисления амортизации производительным способом.

3. Сводная ведомость начисления амортизации.

4. Ведомость начисления резерва на ремонт основных средств.

Первый раздел предназначен для ежемесячного определения суммы амортизации по основным средствам, амортизация по которым определяется линейным или нелинейными способами с учётом поступивших и выбывших за предыдущий месяц основных средств. Для этого в разделе 1 по каждому виду поступивших или выбывших основных средств указывается их амортизируемая стоимость, годовая и месячная норма амортизации, сумма амортизационных отчислений по потупившим (+) и выбывшим (-) основным средствам за предыдущий месяц (при начислении амортизации линейным и нелинейным способами).

Расчёт производится следующим образом: к сумме амортизации, начисленной в предыдущем месяце (графа 5), прибавляют определённые в отчётном месяце суммы амортизации по поступившим основным средствам (графа 90).

Второй раздел предназначен для начисления амортизации производительным способом по тем основным средствам, для которых показатель фактического использования ресурса является переменной величиной.

Третий раздел предназначен для обобщения начисления амортизации, отражённой в первых двух разделах ведомости по корреспондирующим счетам.

В четвёртом разделе группируются данные по начислению резерва на ремонт основных средств по корреспондирующим счетам.

Данные ведомости формы №49-АПК используются для заполнения журнала-ордера формы №10-АПК. Регистром синтетического учёта счёта 02 «Амортизация основных средств» является журнал-ордер №10-АПК.



Глава 4. Учёт ремонта основных средств

1. Учёт затрат на ремонт

Для поддержания основных средств в рабочем состоянии, предохранения объектов от преждевременного износа, восстановления качеств, утраченных в процессе эксплуатации, и для восстановления эксплутационных свойств необходимо периодически производить ремонты.

Ремонт - совокупность работ по восстановлению исправности или работоспособности объекта или его составных частей с приведением объекта в соответствие с требованиями действующих норм, определённых техническими нормативными правовыми актами, а также предотвращению их дальнейшего интенсивного износа без изменения технико-экономических характеристик и его ресурса.

Ремонт основных средств следует проводить в соответствии с планом, который формируется по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемого организацией с учётом технических характеристик основных средств, а также условий их эксплуатации. Системой планово-предупредительного ремонта предусматривается обслуживание основных средств, текущий и средний ремонт, капитальный и особо сложный ремонт некоторых объектов основных средств.

Капитальный ремонт осуществляется с целью восстановления ресурса зданий, инженерных и транспортных коммуникаций и сооружений с заменой (при необходимости) конструктивных элементов и систем инженерного оборудования. Под капитальным ремонтом основных средств подразумевается ремонт периодичностью свыше одного года. При капитальном ремонте оборудования и транспортных средств производится полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена или восстановление всех изношенных деталей и узлов на новые более современные, сборка, регулирование и испытание агрегата.

При капитальном ремонте зданий и сооружений осуществляется смена изношенных конструкций и деталей или их замена на более прочные и экономичные, улучшающие эксплутационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты, трубы подземных сетей и т.п.). Капитальный ремонт проводится двумя способами - подрядным и хозяйственным.

Средний ремонт предполагает частичную разработку ремонтируемого агрегата и восстановление или замену части деталей. Если он производится с периодичностью свыше одного года, его считают как капитальный ремонт.

Текущий ремонт - это ремонт, осуществляемый с целью восстановления работоспособности конструктивных элементов и систем инженерного оборудования.

Он осуществляется с периодичностью менее одного года, по плану или графику, разработанному на год в пределах утверждённых смет. В основном его производят хозяйственным способом, т.е. силами своих специальных ремонтных подразделений (ремонтно-механическая мастерская, ремонтно-строительные бригады).

Расходы на проведение указанных видов ремонта основных средств всеми организациями (независимо от ведомственной подчинённости и организационно-правовых форм) включаются в состав затрат на производство продукции (работ, услуг) на себестоимость продукции (работ, услуг) не относят затраты на проведение ремонтов зданий и сооружений, предназначенных для культурно-просветительной, физкультурно-оздоровительной работы, а списывают их за счёт целевых поступлений и других собственных источников. Существует несколько методов отнесения затрат по ремонту основных средств на себестоимость продукции, выполненных работ и оказанных услуг.

I метод.

Фактические затраты на ремонт относятся на себестоимость продукции, выполненных работ и оказанных услуг того отчётного периода, в котором были проведены ремонтные работы.

Ремонтные работы могут проводиться хозяйственным и подрядным способами.

При хозяйственном способе ремонтные работы осуществляются в организации в ремонтной мастерской, строительными бригадами и т. д.

Перед выполнением ремонтных работ составляется смета с указанием перечня выполняемых работ, затрат на оплату труда, стоимости запасных частей или строительных материалов, расходов на отопление, освещение и т.д.

Для учёта затрат на ремонт основных средств в сельскохозяйственных организациях к счёту 23 «Вспомогательные производства» открываются субсчета:

23-1 «Ремонтные мастерские»

23-2 «Ремонт зданий и сооружений»

фактические затраты на ремонт предварительно собираются и относятся на дебет счёта 23 «Вспомогательные производства» соответствующие субсчета с кредита счетов 10 «Материалы» - на стоимость запасных частей или строительных материалов; 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда» - на сумму начисленной заработной платы рабочих; 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению»; 68 «Расчёты по налогам и сборам» - на сумму начисленных отчислений в ФСЗН и налогов в бюджет и т.д.

После окончания работ производственные затраты списываются с кредита счёта 23 субсчетов 1 «Ремонтные мастерские»; 2 «Ремонт зданий и сооружений» бухгалтерской проводкой в дебет счетов 20 «Основное производство»; 23 «Вспомогательные производства» субсчёт 3 «Автомобильный транспорт»; 25 Общепроизводственные расходы» и др.

При текущем ремонте затраты сразу могут относится на счета учёта затрат на производство.

Списание материалов, запасных частей использованных на ремонт основных средств отражается по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» субсчёт 3 «Автомобильный транспорт», 25 «Общепроизводственные расходы» и по кредиту счёта 10 «Материалы» соответствующие субсчета.

Начисление заработной платы работникам, за выполненные ремонтные работы, а также суммы отчислений в фонд социальной защиты населения от суммы начисленной заработной платы отражается по дебету счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» субсчёт 3 «Автомобильный транспорт», 25 «Общепроизводственные расходы» и кредиту счетов 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению».

При капитальном ремонте объектов основных средств, осуществляемом подрядным способом, все работы осуществляются подрядной организацией, с которой заключается договор подряда. Затраты подрядчика состоят из фактически произведенных расходов, связанных с производством подрядных работ. Между заказчиком и подрядчиком могут осуществляться расчёты за выполненные работы по завершению конструктивных этапов или по завершению всего объёма работ.

При этом составляются следующие бухгалтерские записи:

Дебет счёта 23 «Вспомогательные производства» субсчёт 1 «Ремонтные мастерские» или субсчёт 2 «Ремонт зданий и сооружений» и кредит счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками».

Одновременно на сумму начисленного НДС составляется бухгалтерская запись:

Дебет счёта 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым товарам, работам, услугам» субсчёт 3 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым товарно-материальным ценностям, работам, услугам»

Кредит счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками».

Оплата подрядной организации отражается бухгалтерской проводкой:

Дебет счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»

Кредитов счёта 51 «Расчётный счёт» или 55 «Специальные счета в банках» и др.

принятие НДС к возмещению отражается по дебету счёта 68 «Расчёты по налогам и сборам» и кредиту счёта 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретённым товарам, работам, услугам».

II метод.

Он предполагает создание ремонтного фонда для более равномерного распределения затрат на производство по периодам времени. Создаётся он по утверждённым организацией нормативам отчислений от стоимости соответствующих видов основных средств. Норматив разрабатывается сроком на 5 лет в твёрдой фиксированной сумме или в процентах к первоначальной стоимости основных средств. Резерв на ремонт основных средств может также рассчитываться исходя из средней суммы фактических расходов на ремонт за последние три года. Порядок формирования резерва на ремонт должен быть закреплён в учётной политике.

Для отражения информации о формировании и использовании ремонтного фонда предназначен счёт 96 «Резерв предстоящих расходов» субсчёт 3 «Резерв на ремонт и гарантийное обслуживание».

Формирование резерва на ремонт отражается по кредиту счёта 96 «Резерв предстоящих расходов» и дебету счетов учёта затрат и расходов на реализацию - на сумму отчислений в ремонтный фонд в бухгалтерском учёте составляются следующие записи:

Дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производства», 25 «Общепроизводственные расходы» и др.

Кредит счёта 96 «Резерв предстоящих расходов и платежей», субсчёт 3 «Резерв на ремонт и гарантийное обслуживание».

После завершения ремонтных работ и приёмки отремонтированных объектов, если ремонт производился в собственной ремонтно-механической мастерской, расходы на ремонт списываются бухгалтерской проводкой:

Дебет счёта 96, субсчёт 3 «Резерв на ремонт и гарантийное обслуживание»

Кредит счёта 23 «Вспомогательные производства», субсчёт 1 «Ремонтные мастерские» или субсчёт 2 «Ремонт зданий и сооружений».

Списание стоимости выполненных работ сторонней организацией отражается бухгалтерской записью:

Дебет счёта 96, субсчёт 3 «Резерв на ремонт и гарантийное обслуживание»

Кредит счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками».

Когда расходы, связанные с текущим ремонтом не относятся на счёт 23, то их прямо относят и списывают за счёт созданного резерва бухгалтерской проводкой:

Дебет счёта 96, субсчёт 3 «Резерв на ремонт и гарантийное обслуживание»

Кредит счётов 10 «Материалы», 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»,69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению» и др.

III метод.

Данный метод может применяться, когда организация не создаёт ремонтный фонд или резерв, а расходы на ремонт в сельскохозяйственных организациях в начале года являются значительными.

Фактические затраты на ремонт основных средств при использовании данного метода предварительно учитываются на счёте 97 «Расходы будущих периодов».

Стоимость израсходованных материалов на ремонт, сумма начисленной заработной платы рабочих занятых ремонтом отчислений в фонд социальной защиты населения отражается бухгалтерской проводкой:

Дебет счёта 97 «Расходы будущих периодов»

Кредит счётов 10 «Материалы», 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»; 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению».

Если ремонт производился сторонней организацией, то расходы связанные с ремонтом списываются бухгалтерской проводкой:

...