Бухгалтерский учёт основных средств

Дебет счёта 97 «Расходы будущих периодов»

Кредит счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками». НДС отражается по дебету счёта 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам и услугам» и кредиту счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками».

Затем расходы, связанные с ремонтом, отражённые на счёте 97 «Расходы будущих периодов» списываются равными частями на счета учёта затрат в зависимости от места эксплуатации и назначения основных средств, срок списания затрат организацией устанавливается самостоятельно.

Списание стоимости ремонтных работ отражается бухгалтерской записью:

Дебет счётов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общехозяйственные расходы» 26 «Общепроизводственные расходы» и кредит счета 97 «Расходы будущих периодов».

Затраты на ремонт основных средств оформляются соответствующими первичными документами по учёту расхода материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за выполненные работы, оказанные услуги и др. Приёмка объектов по окончании капитального ремонта производится по акту приёма-сдачи отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (ф. №ОС-3).

Отражение затрат на ремонт арендованных (сданных в аренду) основных средств зависит от условий договора. Если они производятся за счёт средств арендодателя, то учитываются в общем порядке, установленном для отражения затрат на ремонт, и списываются в дебет счёта 91 «Операционные доходы и расходы»; если за счёт арендатора, - то включается в себестоимость продукции (работ, услуг).

Организация самостоятельно выбирает один из трёх вышеперечисленных методов включения в себестоимость продукции, выполненных работ и оказанных услуг, расходов на ремонт основных средств и отражает его в учётной политике.

2. Учёт затрат при модернизации, реконструкции и дооборудовании основных средств

Модернизация - совокупность работ по усовершенствованию объекта путём замены его конструктивных элементов и систем более эффективными, приводящая к повышению технического уровня и экономических характеристик объекта.

После проведения модернизации объектов основных средств может увеличиваться их ресурс, срок службы, а также технико-экономические показатели.

Реконструкция - совокупность работ по полному или частичному переоборудованию или переустройству объекта, изменению и при необходимости дополнению его технологической схемы с заменой морально устаревших и физически изношенных частей, обеспечивающая получение более высоких качественных и количественных показателей объекта. Она проводится с целью улучшения условий работы, получения более качественной продукции, увеличения объёма и ассортимента её выпуска, а также повышения экологической надёжности объекта.

Дооборудование (достройка) - совокупность работ по дополнению технологической схемы объекта конструктивными элементами и системами с получением новых дополнительных возможностей объекта или улучшением качественных и/или количественных технико-экономических показателей.

Техническое диагностирование с соответствующим освидетельствованием - совокупность работ по определению технического состояния и функциональных возможностей объекта с соответствующим документальным освидетельствованием.

Расходы, связанные с проведением модернизации, реконструкции, дооборудовании, достройки, технического диагностирования с соответствующим освидетельствованием, и других работ капитального характера не относятся на себестоимость продукции, выполненных работ и оказанных услуг, а увеличивают первоначальную (восстановительную) стоимость объектов основных средств после окончания работ.

Расходы по вышеперечисленным работам отражаются бухгалтерскими записями:

Дебет счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы» и кредиту счёта 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками» - при выполнении работ сторонними организациями;

Дебет счёта 08 «вложения во внеоборотные активы» и кредиту счетов 10 «Материалы», 70 «Расчёты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению» и другие счета - при выполнении работ хозяйственным способом.

По окончании работ, затраты учтённые на счёте 08 «Вложения во внеоборотные активы» относятся на увеличение первоначальной (восстановительной) стоимости основных средств и списываются они следующей бухгалтерской записью:

Дебет счёта 01 «Основные средства» и кредит счёта 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Приёмка объекта по окончании реконструкции или модернизации объекта производится по акту приёма-сдачи отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (ф. №ОС-3). Соответствующие изменения стоимости объектов вносят в технические паспорта, инвентаризационные карточки.

3. Учёт консервации и расконсервации основных средств

Под консервацией основных средств понимается их временное выведение в установленном порядке из хозяйственного оборота в целях обеспечения сохранности и возможности его дальнейшего функционирования.

Основаниями для проведения консервации основных средств являются:

· аварии в производственных помещениях организаций или в близлежащей зоне, приведшие к остановке производства на срок более шести месяцев;

· отсутствие спроса на выпускаемую продукцию по не зависящим от организации причинам;

· использование основных средств в течение не менее трёх месяцев подряд не более чем на 30 процентов и если увеличения загрузки не ожидается в течение шести и более месяцев;

· отсутствие в силу специфических особенностей основных средств возможности их перепрофилирования, сдачи в аренду, проведения других мероприятий, исключающих необходимость консервации;

· сезонный характер работы;

· иные основания в соответствии с законодательством.

Решение о консервации основных средств организаций принимают республиканские органы государственного управления и иные государственные организации, подчинённые Правительству Республики Беларусь, по предложению республиканских унитарных предприятий на основании технико-экономического обоснования и других документов.

Если основные средства находятся в частной собственности, решение о консервации принимается в порядке, установленном собственником, с уведомлением облисполкома (Минского горисполкома), на территории которого находятся основные средства, и согласованием с ним срока консервации.

Решение о консервации основных средств организаций оформляется приказом, в котором определяются:

· состав комиссии по проведению консервации, порядок и срок её работы;

· перечень основных средств, подлежащих консервации;

· срок консервации;

· основные мероприятия по консервации, порядок их финансирования;

· лица, ответственные за проведение работ по консервации.

Приказом утверждается план мероприятий по проведению консервации.

По итогам работы комиссии по проведению консервации основных средств организации составляется акт о консервации, в котором указываются:

· дата начала и окончания работы комиссии, её состав;

· срок, на который произведена консервация основных средств;

· перечень законсервированных основных средств и их остаточная стоимость на первое число месяца, в котором начаты работы по консервации;

· принятые меры по исключению использования законсервированных основных средств;

· лица, ответственные за соблюдение установленного режима консервации.

Акт о консервации подписывается членами комиссии и утверждается председателем комиссии.

Акт является основанием для не начисления амортизации на консервируемые основные средства.

В течение одного месяца после утверждения акта о консервации основных средств организация обязана представить указанный акт в Министерство экономики Республики Беларусь для учёта его в Реестре имущества, а также в налоговые органы, органы статистики.

Органы, принявшие решение о консервации основных средств, в течение шести месяцев после принятия данного решения представляют в Министерство экономики Республики Беларусь и Министерство финансов Республики Беларусь мероприятия по дальнейшему использованию, перепрофилированию либо отчуждению основных средств.

Работы по консервации основных средств включают:

· прекращение использования основных средств в производственном процессе;

· приведение основных фондов в состояние, обеспечивающее сохранность зданий, сооружений, оборудования, иного имущества, а также безопасность технического персонала и населения, охрану окружающей среды.

В период, когда основные средства находятся в состоянии консервации, осуществляются следующие мероприятия:

· подача в консервируемые помещения электро- и теплоэнергии, воды в минимальных объёмах, необходимых для обеспечения пожарной безопасности и сохранности зданий, сооружений, оборудования, иного имущества;

· принятие мер, исключающих возможность пребывания в консервируемом помещении лиц, кроме работников охраны и дежурного персонала;

· осмотр и техническое обслуживание зданий, сооружений, оборудования, иного имущества для поддержания их в рабочем состоянии и обеспечения безопасности;

· принятие мер, исключающих использование законсервированных основных средств для выпуска продукции (выполнения работ, оказания услуг) до принятия решения об их расконсервации.

Финансирование работ по консервации основных средств осуществляется за счёт собственных средств организаций. Затраты на консервацию определяются на основании сметы, составляемой организацией.

Основными статьями затрат по смете могут быть:

· затраты на оплату труда рабочих, непосредственно выполняющих работы по консервации объекта, сторожей и т.п.;

· отчисления в ФСЗН и другие начисления налогов и сборов от ФОТ согласно законодательству;

· материалы, израсходованные на консервацию;

· услуги вспомогательного производства (ремонтная мастерская, автомобильный транспорт и т.п.)

· услуги сторонних организаций;

· прочие расходы.

Срок консервации основных средств устанавливается от трёх месяцев до одного года и исчисляется с даты утверждения акта о консервации. Организации имеют право продлить срок консервации основных средств.

Под продлением срока консервации основных средств, который может быть не более одного года, понимается дальнейшее их нахождение в состоянии консервации без проведения расконсервации.

Решение о продлении срока консервации основных средств организаций принимается в таком же порядке, как и о проведении консервации по предложению организаций органом, принявшим решение о проведении консервации, по согласованию с Министерством экономики, Министерством по налогам и сборам, облисполкомом (Минским горисполкомом), на территории которых находятся основные средства.

Указанное предложение вносится не позднее, чем за один месяц до истечения срока консервации.

Проведение повторной консервации основных средств допускается не ранее, чем через шесть месяцев после проведения расконсервации на срок до одного года.

Решение о повторной консервации основных средств организацией принимается в таком же порядке, как и проведение консервации по предложению организацией органом, принявшим решение о проведении консервации, с тем отличием, что указанное предложение вносится не ранее, чем через пять месяцев после расконсервации.

Основные средства законсервированные в порядке, установленном Советом Министров Республики Беларусь, освобождаются от обложения налогом на недвижимость.

Так как финансирование работ по консервации основных средств осуществляется за счёт собственных средств организаций, затраты на содержание законсервированных основных средств облагаются НДС.

Затраты на содержание законсервированных объектов (осуществляемые за счёт собственных средств организаций) не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль в связи с тем, что при определении облагаемой налогом прибыли в составе затрат по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг) не учитываются затраты на выполнение организацией или оплату работ (услуг), не связанных с производством и реализацией продукции, товаров (работ, услуг).

Однако для целей исчисления налога на прибыль основные средства, находящиеся в простое, в том числе в связи с проведением ремонта продолжительностью до трёх месяцев, приравниваются к основным средствам, находящимся в эксплуатации, а расходы, связанные с их содержанием, относятся к материальным затратам.

Следовательно, амортизационные отчисления по основным средствам, находящимся в простое, в том числе в связи с проведением ремонта продолжительностью до трёх месяцев учитываются при определении облагаемой налогом прибыли.

Регистры налогового учёта ведутся ежемесячно (за каждый отчётный месяц) с последующим отражением соответствующих показателей, принимаемых для определения облагаемой налогом прибыли, в расчёте налоговой базы нарастающим итогом с начала года.

Расходы организации по содержанию производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации учитываются на счёте 91 «Операционные доходы и расходы».

Хозяйственные операции, связанные с консервацией основных средств

№ п/п	Содержание хозяйственных операций	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
1.	Начислена заработная плата работникам за консервацию объекта основных средств	91-2 «Операционные расходы»	70 «Расчёты с персоналом по оплате труда»
2.	Произведены отчисления в ФСЗН от суммы начисленной заработной платы	91-2 «Операционные расходы»	69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению»
3.	Начислена задолженность сторонним организациям за услуги оказанные по консервации объектов (без НДС)	91-2 «Операционные расходы»	60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками»
4.	Списаны оказанные услуги собственных вспомогательных производств	91-2 «Операционные расходы»	23 «Вспомогательные производства» соответствующие субсчета
5.	Отражено сальдо операционных доходов и расходов	99 «Прибыли и убытки»	91-5 «Сальдо операционных доходов и расходов»

Расконсервацию основных средств организация проводит после истечения срока консервации либо по решению органа, принявшего решение о проведении консервации.

Под расконсервацией основных средств понимается их введение в установленном порядке в хозяйственный оборот.

При необходимости по ходатайству руководителя организации может быть принято решение о досрочной расконсервации основных средств.

Решение о расконсервации основных средств организации оформляется приказом, в котором определяются:

· состав комиссии по проведению расконсервации основных средств организации, порядок и срок её работы;

· перечень основных средств, подлежащих расконсервации;

· основные мероприятия по расконсервации, порядок их финансирования;

· мероприятия по дальнейшему использованию, перепрофилированию основных средств либо их отчуждению в соответствии с законодательством;

· лица, ответственные за проведение работ по расконсервации.

Приказом утверждается план мероприятий по проведению расконсервации.

По итогам работы комиссии по проведению расконсервации основных средств организации составляется акт о расконсервации, в котором указываются:

· дата начала и окончания работы комиссии, её состав;

· перечень расконсервированных основных средств и их остаточная стоимость на первое число месяца, в котором начнётся осуществление производственной деятельности;

· лица, ответственные за соблюдение установленного режима расконсервации.

Акт о расконсервации подписывается членами комиссии и утверждается председателем комиссии.

Следует помнить, что организация обязана в течение одного месяца после утверждения акта о расконсервации основных средств представить указанный акт в Министерство экономики для учёта в Реестре имущества, находящегося в республиканской собственности, а также в налоговые органы, органы статистики.

При передаче в эксплуатацию объекта основных средств, находившегося на консервации (расконсервации), амортизация начисляется выбранным способом (применяемым до перевода на консервацию либо заново установленным):

· при линейном или нелинейном способе - начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем передачи в эксплуатацию, исходя из недоамортизированной стоимости объекта на первое число месяца начисления амортизации и остаточного срока полезного использования. Остаточный срок полезного использования рассчитывается как разность установленного срока полезного использования и срока фактического начисления амортизации на первое число месяца, следующего за месяцем перевода на консервацию;

· при производительном способе - исходя из недоамортизированной стоимости и ресурса объекта, начиная с месяца передачи в эксплуатацию.

Расходы, связанные с расконсервацией основных средств учитываются на счёте 91 «Операционные доходы и расходы» и субсчёте 2 «Операционные расходы».



Глава 5. Учёт инвентаризации и отражения основных средств в бухгалтерской отчётности

1. Инвентаризация основных средств и отражение её результатов в учёте

Для обеспечения действительности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию основных средств.

Инвентаризация основных средств - периодическая проверка наличия и состояния объектов основных средств, имеющая целью выявление фактического наличия имущества, сопоставление его с данными бухгалтерского учета.

В соответствии со статьей 12 закона РБ «О бухгалтерском учете и отчетности» порядок проведения инвентаризации (количество инвентаризаций в отчетном году, объекты, сроки их проведения, перечень имущества, проверяемых при каждой из них) определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда ее проведение является обязательным, а именно:

· при передаче имущества государственного унитарного предприятия в аренду, его купле-продаже;

· при реорганизации или ликвидации (упразднении) организаций;

· перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

· при смене руководителя организации и (или) материально-ответственных лиц;

· при выявлении фактов хищения и (или) порчи имущества;

· в случае возникновения непреодолимой силы, то есть чрезвычайных и непредотвратимых при данных условиях обязательств;

· по решению контролирующих, судебных и иных уполномоченных на то органов.

Организации проводят инвентаризацию основанных средств в соответствии с методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств утвержденными письмом Министерства финансов Республики Беларусь от 5.12.1995 г. № 54, а также методическими указаниями по инвентаризации имущества и средств в расчетах сельскохозяйственных предприятий, разработанными Министерством сельского хозяйства и продовольствия Республики Беларусь, Академии аграрных наук Республики Беларусь, Бел НИИ экономики и информации агропромышленного комплекса в 1995 г. Журнал Главный бухгалтер «Сельское хозяйство. 2002. №1. с.21-31.

В соответствии с вышеназванными документами инвентаризацию основных средств организации должны проводить не реже одного раза в год, но не ранее 1 ноября отчетного года, а зданий, сооружений и других недвижимых объектов основных средств один раз в 2-3 года. Капитальные вложения целесообразнее инвентаризировать один раз в год, перед составлением годовых бухгалтерских отчётов и балансов, но не ранее 1 декабря отчётного года.

В целях устранения и минимизации ошибок, связанных с учетом и проведением инвентаризации, необходимо до начала инвентаризации проверить:

1. Наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета. Инвентарные карточки должны быть открыты на каждый инвентарный объект. В организации, имеющей небольшое количество основных средств, пообъектный учет может осуществляться в инвентарной книге. В инвентарных карточках (инвентарной книге) должны быть приведены основные данные по объекту основных средств: срок полезного пользования; способ начисления амортизации; индивидуальная характеристика объекта. Инвентарные карточки составляются в одном экземпляре и хранятся в бухгалтерии.

Для организации учета и обеспечения контроля за сохранностью основных средств каждому инвентарному объекту основных средств, независимо от того, находится он в эксплуатации, в запасе или на консервации присваивается отдельный инвентарный номер. Присвоенный номер должен быть на нем обозначен путем прикрепления металлического жетона, нанесением краской или иным способом.

2. Наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации. При инвентаризации зданий, сооружений и другой недвижимости необходимо проверить наличие правильно оформленных документов на земельные участки, водоемы и другие объекты природных ресурсов.

3. Наличие документов на основные средства, сданные или принятые предприятием (учреждением) в аренду или на хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.

Результаты инвентаризации в сельскохозяйственных организациях оформляются следующими инвентаризационными описями: основных средств (ф. № Инв.-1); рабочего скота и продуктивных животных, птицы и пчело-семей (ф. № Инв.-2); незаконченного строительства (ф. № Инв. -7).

Описи составляются в 2 экземплярах: один передается руководителю организации, а второй остается у руководителя внутрихозяйственного подразделения отвечающего за сохранность основных средств.

Комиссия также осуществляет инвентаризацию арендованных основных средств учитываемых на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства».

При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и заносит в описи полное их наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели.

При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в регистрах бухгалтерского учета отсутствуют или указаны неправильные данные, характеризующие их, комиссия обязана включить в опись правильные сведения и технические показатели по этим объектам. Неточности записей по объекту необходимо отразить в протоколе.

Оценка выявленных инвентаризацией неучтенных объектов производится с учетом рыночных цен, а одна определяется по действительному техническому состоянию объектов с оформлением сведений об оценке и износе соответствующими актами.

Основные средства вносятся в описи по наименованиям в соответствии с основным назначением объекта. Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось основное его назначение, то он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.

Если комиссией установлено, что работы капитального характера (надстройка этажей, пристройка новых помещений и др.) или частичная ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгалтерском учете, необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения балансовой стоимости объекта и отразить в описи фактическую стоимость объекта.

Одновременно в протоколе рабочая группа должна указать виновные в этом лиц и причины, по которым изменения не получили изменения в учётных регистрах. Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи индивидуально с указанием инвентарного номера, заводского номера предприятия - изготовителя, года выпуска, назначения, мощности и т.д.

Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и т.д. одинаковой стоимости, поступившие в организацию одновременно, в инвентаризационных описях записываются по наименованиям с указаниям их количества.

Основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне места нахождения организаций (учреждений) (в дальних рейсах морские и речные суда, железнодорожный подвижной состав, автомашины; отправленные в капитальный ремонт машины и оборудование и т.п.), инвентаризируются до момента временного их выбытия.

На основные средства, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и т.п.).

Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяются основные средства, находящиеся на ответственном хранении и арендованные.

По указанным объектам составляется отдельная опись, в которой дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов на ответственное хранение или в аренду. Один экземпляр инвентаризационной описи арендованных основных средств высылается преподавателю.

Взрослый продуктивный и рабочий скот заносится в описи в которых указываются: инвентарный номер животного (бирка, тавро), кличка, год рождения, порода, упитанность, живая масса (вес) животного (кроме лошадей и других животных, по которым масса (вес) не указывается и первоначальная стоимость. Порода указывается на основании бонитировки скота.

Крупный рогатый скот, рабочий скот, свиньи (матки и хряки) и особо ценные экземпляры овец и других животных (племенное ядро), пчелосемьи включаются в описи индивидуально. Прочие животные основного стада, учитываемые групповым порядком, включаются в описи по возрастным и половым группам с указанием количества голов и живой массы (веса) по каждой группе.

Описи составляются в двух экземплярах отдельно по фермам, цехам, отделениям, бригадам в разрезе каждой учётной группы и материально ответственных лиц. Один экземпляр описи передаётся рук или главному бухгалтеру организации, а второй - руководителю внутрихозяйственного подразделения. Их подписывают все члены рабочей группы, проводившей инвентаризацию, а также лицо, принявшее основные средства на ответственное хранение, и бухгалтер, подтверждающий точность представленных в описи данных.

Данные инвентаризационных описей сверяют с данными бухгалтерского учёта и выявляют расхождения с учётными данными (излишки, недостача), составляя сличительные ведомости. К ним прилагаются письменные объяснения материального ответственных лиц. На основании объяснений комиссия принимает решения о порядке регулирования разницы между полученными данными инвентаризации и бухгалтерского учёта.

Результаты работы инвентаризационной комиссии оформляются протоколом подлежат отражению в бухгалтерском учёте и отчётности того месяца, в котором она была закончена, а по годовой инвентаризации - в годовом бухгалтерском отчёте.

Выявленные при инвентаризации излишки основных средств в соответствии с решением руководителя оприходуются на баланс организации по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, в учёте они отражаются бухгалтерской записью:

Дебет счёта 01 «Основные средства»

Кредит счёта 92 «Внереализационные доходы и расходы», субсчёт 1 «Внереализационные доходы».

Недостача или порча основных средств относится за счёт виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них, убытки от недостачи или порчи в соответствии с решением руководителя организации списываются на финансовые результаты.

При отнесении недостачи на виновных лиц, определение размера причинённого вреда осуществляется в соответствии с подп. 8.1. Инстукции о порядке определения размера причинённого государственному имуществу вреда в связи с утратой, повреждением (порчей), недостачей при проведении проверок (ревизий) финансово-хозяйственной деятельности государственных юридических лиц, утверждённой Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства экономики Республики Беларусь от 24.03.2003г. № 39169 (с изменениями и дополнениями, внесёнными постановлением вышеназванных органов от 29.03.2004г. № 47185):

1) по первоначальной (восстановительной) стоимости в соответствии с правилами переоценки стоимости основных средств на дату составления акта проверки (ревизии) о взыскании вреда за вычетом фактически произведенных амортизационных отчислений по данному имуществу;

2) в размере 10% первоначальной стоимости с учётом проведённых переоценок и корректировки на коэффициент изменения стоимости на дату составления акта проверки (ревизии), но не ниже ликвидационной стоимости в случае 100%-го начисления амортизационных отчислений.

При проведении инвентаризации драгоценных металлов и драгоценных камней, содержащихся в основных средствах необходимо руководствоваться Инструкцией о порядке использования, учёта и хранения драгоценных металлов и драгоценных камней, утверждённой Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 15.03.2004г. № 34.

Если нет возможности при проведении инвентаризации, проверить фактическое наличие драгоценных металлов и драгоценных камней их наличие устанавливается по паспортам или другим учётным документам, а их отсутствие - по нормативно-справочной документации или комиссионо.

Вред (за исключением денежных средств) подлежит возмещению в размере, на день вынесения решения и его возмещении, с увеличением (при возмещении в последующие периоды) указанного размера на коэффициент инфляции последнего индекса потребительских цен, установленного Министерством статистики и анализа Республики Беларусь на день вынесения указанного решения. Коэффициент инфляции рассчитывается за период (начисляемых в месяцах), в течении которого лицо, нанёсшее ущерб, обязано было его возместить. Днём вынесения решения о возмещении вреда считается день месяца, в котором был составлен акт проверки (ревизии).

При выявлении фактов хищения, злоупотребления, порчи составляют бухгалтерские проводки:

Дебет счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных средств»;

Кредит счёта 01 «Основные средства» - на сумму списания первоначальной (восстановительной) стоимости;

Дебет счёта 02 «Амортизация основных средств», субсчёт 1 «Амортизация собственных основных средств»;

Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных средств» - на сумму списания начисленной амортизации;

Дебет счёта 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей»;

Кредит счёта 01 «Основные средства», субсчёт 11 «Выбытие основных средств» - на сумму остаточной стоимости недостачи объекта основных средств;

Дебет счёта 73 «Расчёты с персоналом по прочим операциям». Субсчёт 2 «Расчёты по возмещению материального ущерба»;

Кредит счётов 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» - отнесена сумма недостачи на материально ответственное лицо по остаточной стоимости недостающих основных средств, 98 «Доходы будущих периодов», субсчёт 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц и балансовой и рыночной стоимостью, отнесённой на материально ответственное лицо, 68 «Расчёты по налогам и сборам» - сумма начисленного НДС от разницы, учтённой на счёте 98 «Доходы будущих периодов», так как вся сумма недостачи является объектом для исчисления НДС.

2. Отражение основных средств в бухгалтерской отчётности

В бухгалтерской отчётности подлежит раскрытию с учётом существенности следующая информация:

· о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчётного года, стоимость выбытия и прироста и иные случаи движения основных средств;

· о способах оценки объектов основных средств, приобретённых в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств;

· об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учёту (включая в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки объектов);

· о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам);

· об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;

· об объектах основных средств, предоставленных и полученных по договору аренды;

· о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств;

· об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации.



Глава 6. Отражение в бухгалтерском учёте арендных операций

1. Учёт аренды (лизинга) основных средств

Основные документы, регламентирующие бухгалтерский учёт лизинговых операций.

1. Указ Президента Республики Беларусь «О лизинге» от 13.11.1997г. № 587;

2. Конвенция УНИДРУА о международном финансовом лизинге от 28.05.1988г., ратифицированной согласно Указу Президента Республики Беларусь «О присоединении Республики Беларусь к Конвенции УНИДРУА о международном финансовом лизинге от 02.07.1998г., № 352;

3. Конвенция о межгосударственном лизинге, ратифицированная в соответствии с Законом Республики Беларусь «О ратификации Конвенции о межгосударственном лизинге» от 09.11.1999г. № 309-3;

4. Постановление Совета Министров Республики Беларусь «О лизинге на территории Республики Беларусь» от 21.12. 1997г. № 1769 (с изменениями и дополнениями, внесёнными постановлениями от 06.07. 1998г. № 1042г., от 13.07.2000г., № 1038;

5. Гражданский кодекс Республики Беларусь (глава 34);

6. Инструкция о порядке бухгалтерского учёта лизинговых операций в редакции Постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 23.07.2004г. № 114;

7. Указ Президента от 08.04.2004г. № 171 «О некоторых мерах по улучшению условий реализации автомобильных транспортных средств отечественного производства» // НЭГ (Информбанк). 2004. № 29. с. 2-3.

В настоящее время у сельскохозяйственных организациях изношенность основных средств составляет 70 и более процентов, в то же время отсутствие и недостаточность собственных источников финансирования затрат на капитальные вложения вызывают необходимость приобретать основные средства на основе договора лизинга.

Слово «лизинг» - английского происхождения, производное от глагола «to lease» - брать и сдавать имущество во временное пользование. В международной практике под лизингом понимают долгосрочную аренду машин, оборудования, транспортных средств и сооружений производственного назначения.

Европейская федерация национальных ассоциаций по лизингу оборудования даёт следующее определение, «лизинг» - это договор аренды машин и оборудования, а также других товаров для их использования в производственных целях арендатором, в то время как товары покупаются арендодателем, и он сохраняет право собственности до конца сделки.

В Гражданском кодексе Республики Беларусь определено, что по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей. Таким образом, лизинг - это вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определённую плату, во временное владение и на определённых условиях, обусловленных договором, с правом или без права выкупа имущества лизингополучателем. Объектом лизинговых сделок является любое движимое и недвижимое имущество, относящееся по установленной классификации к основным средствам, а также программные средства и рабочие инструменты, обеспечивающие функционирование переданных в лизинг основных средств. Объект лизинга является собственностью лизингодателя в течение действия договора лизинга.

Объектом лизинга не может быть имущество, используемое для личных (семейных) или бытовых нужд, земельные участки, другие природные объекты, а также иное имущество в соответствии с законодательством.

В сельскохозяйственных организациях предметом лизинга является продукция машиностроения (трактора, комбайны, автомобильный транспорт, сельскохозяйственная техника), а также племенной скот.

Субъектами лизинга являются лизингодатель (юридическое или физическое лицо, передающее по договору лизинга приобретённое для этих целей имущество за счёт привлечённых или собственных средств в качестве объекта лизинга лизингополучателю (субъекту хозяйствования, получающему объект лизинга во временное владение или пользование по договору за определённую плату, на определённый срок и на определённых условиях и т.д.

Классическому лизингу свойствен трёхсторонний характер взаимоотношений, т.е. в лизинговой сделке, как правило, принимают участие три субъекта.

Первым из них является собственник имущества, предоставляющий его в пользование на условиях лизингового соглашению, - лизингодатель. Лизингодатель - это юридическое лицо, передающее по договору лизинга специально приобретённый для этого объект лизинга за счёт собственных или заёмных средств. В его лице могут выступать:

· учреждение банка, в уставе которого предусмотрен этот вид деятельности;

· финансовая лизинговая компания, создаваемая специально для осуществления лизинговых операций, основной и фактически единственной функцией, которой является оплата имущества, т.е. финансирование сделки;

· специализированная лизинговая компания, которая в дополнение к финансовому обеспечению сделки берёт на себя комплекс услуг нефинансового характера: содержание и ремонт имущества, замену изношенных частей, консультации по его использованию и т.д.;

· любая фирма или предприятие, для которых лизинг непрофилирующая, но и не запрещённая уставом сфера предпринимательства, и которые имеют финансовые источники для проведения лизинговых операций.

Вторым участником лизинговой сделки является пользователь имущества - лизингополучатель. Лизингополучатель - это субъект хозяйствования, получающий объект лизинга во временное владение и пользование по договору лизинга. Им может быть любое юридическое лицо независимо от формы собственности: государственное предприятие (организация), кооператив, малое предприятие, акционерное общество, товарищество и т.д.

Третий участник лизинговой сделки - продавец имущества (поставщик) - производитель имущества, снабженческо-сбытовая, торговая организация и т.д., который в соответствии с договором купли-продажи с лизингодателем продаёт лизингодателю в обусловленный срок производимое (закупаемое) имущество, являющееся предметом лизинга.

В зависимости от экономических условий число участников лизинговой сделки может расширяться или сокращаться (страховая компания, банк-кредитор, брокерские фирмы и т.д.).

По сроку действия договора и степени окупаемости имущества различают финансовый и оперативный лизинг. Финансовый лизинг предполагает, что лизинговые платежи в течение договора лизинга, заключённого на срок не менее одного года, возмещают лизингодателю стоимость объекта лизинга в размере не менее 75% его первоначальной стоимости.

Независимо от того, будет ли сделка завершена выкупам объекта лизинга лизингополучателем, его возвратом или продлением договора лизинга на других условиях. Данный вид лизинга исключает досрочное расторжение договора в течение основного срока аренды, необходимого для возмещения расходов лизингополучателя.

Оперативный лизинг отличается от финансового лизинга тем, что договор об аренде может быть расторгнут до окончания срока его действия. При данном виде лизинга, лизинговый платёж в течение договора лизинга возмещает лизингодателю стоимость объекта лизинга в размере менее 75% его первоначальной (восстановительной) стоимости.

По истечении договора лизинга лизингополучатель возвращает лизингодателю объект лизинга, в результате чего он может передаваться в лизинг многократно. Объект оперативного лизинга - это, как правило, оборудование с высокими темпами морального старения. При оперативном лизинге возрастает риск лизингодателя по возмещению остаточной стоимости объекта лизинга при отсутствии спроса на него.Поэтому на начальном этапе развития лизингового бизнеса, на котором находится наша страна, интересам лизингодателей в наибольшей степени отвечала бы форма передачи имущества на сроки, близкие к периоду полной амортизации, то есть финансовый лизинг.

Необходимо отметить, что в Республике Беларусь появилось два вида лизингодателей оперирующих на рынке сельскохозяйственной техники - это независимые коммерческие фирмы, с одной стороны, и РО «Белагросервис» с другой, которые, соответственно осуществляют два вида лизинга - коммерческий и государственный. Коммерческий лизинг - это классический лизинг, основанный на трёхстороннем договоре, организация которого в Республике Беларусь мало чем отличается от мировых стандартов. (рис. 1).

Государственный лизинг финансируется за счёт средств республиканского фонда поддержки производителей сельскохозяйственной продукции, продовольствия и аграрной науки и применяется только в сфере сельского хозяйства.

Преобладающее число поставок сельскохозяйственной техники по лизингу для сельскохозяйственных организаций в нашей республике приходится на долю РО «Белагросервис» (около 95%).

Причина доминирующего положения РО «Белагросервис» на рынке агролизинга- различные условия, которые могут предложить лизингополучателю коммерческие организации и РО «Белагросервис». При сравнении действующих организационных схем коммерческого и государственного лизинга видно, что практически все ресурсы государства направлены на поддержку лизинга через РО «Белагросервис» тем самым, обеспечивая наиболее выгодные условия лизинга для сельскохозяйственных организаций.

Коммерческий лизинг не поддерживается со стороны государства, функционирует он на рыночных принципах и регулируется общими нормативными документами также, как и в других отраслях экономики.

Условия государственного лизинга являются достаточно льготными и выгодными для сельскохозяйственных организаций. Номинальная стоимость машин и оборудования повышается только на 5-10%. Если учесть, что расчёт и выплата возвратных платежей происходит без учёта инфляции, то техника для сельскохозяйственных организаций обходится ниже её реальной стоимости.

В зависимости от объёма услуг, которые лизинговая компания предоставляет клиенту, различают:

· чистый лизинг (net lease), когда полное обслуживание предмета лизинга осуществляет лизингодатель;

· лизинг с полным набором услуг (full lease), когда полное обслуживание предмета лизинга осуществляет лизингодатель;

· лизинг с неполным набором услуг, когда на лизингодателя возлагаются лишь отдельные функции по обслуживанию имущества.

Своё название чистый лизинг получил потому, что в лизинговые платежи в данном случае не включаются расходы лизингодателя по обслуживанию оборудования, это «чистые» платежи, платежи «нетто».

В настоящее время в нашей республике ещё не сложилась инфраструктура рынка лизинговых услуг и отсутствие возможности предоставлять сервисные услуги по лизингу -- одна из самых слабых сторон отечественного лизингового предпринимательства по сравнению с зарубежной практикой. Поэтому на этапе становления лизингового бизнеса в Беларуси лизингополучателям предлагается пока в основном чистый лизинг.

В зависимости от состава сторон лизинг подразделяется на:

· внутренний лизинг (domestic lease), когда все стороны договора лизинга представляют одну страну, в данном случае - Республику Беларусь;

· внешний (международный) лизинг (cross-border lease). К внешнему лизингу относятся сделки, в которых одна из сторон или все стороны одновременно принадлежат к разным странам - нерезидентам Республики Беларусь. К этому же виду лизинга относятся и сделки, проводимые лизингодателем и лизингополучателем одной страны, если хотя бы одна из сторон строит свою деятельность и имеет капитал совместно с зарубежной фирмой, например, является совместным предприятием.

В свою очередь международный лизинг в зависимости от местонахождения сторон, участвующих в лизинговых операциях, делятся на: экспортный, импортный и транзитный лизинг.

При экспортном лизинге лизинговую операцию осуществляют лизингодатель и производитель, находящиеся в одной стране, потребитель (лизингополучатель), находящийся в другой стране.

При импортном лизинге лизинговую операцию осуществляют лизингодатель и потребитель (лизингополучатель), находящиеся в одной стране, и производитель, находящийся в другой стране.

При транзитном лизинге все участники лизинговой операции находятся в разных странах.

По характеру лизинговых платежей различают:

· лизинг с денежным платежом, если все платежи производятся в денежной форме;

· лизинг с компенсационным платежом, когда платежи осуществляются в форме поставки товаров, произведенных на данном оборудовании, или в форме оказания встречной услуги;

· лизинг со смешанным платежом, когда комбинируются перечисленные в первых двух случаях формы оплаты.

По способу приобретения передаваемого имущества и по составу участников (субъектов) сделки выделяют следующие виды лизинга:

· прямой лизинг (direct lease) при котором собственник имущества (поставщик, изготовитель) сам, без посредников, сдаёт объект в лизинг (двусторонняя сделка);

· косвенный лизинг (indirect lease), когда передача имущества происходит через посредника. В данном случае может иметь место классическая трёхсторонняя сделка (поставщик - лизингодатель - лизингополучатель). Данный тип отношений получил наибольшее распространение в Республике Беларусь.

Частным случаем прямого лизинга можно считать возвратный лизинг (sale & lease back). Его особенность состоит в том, что собственник имущества передаёт право собственности на него будущему лизингодателю на условиях купли-продажи, т.е. продаёт его, и одновременно вступает с ним в отношения в качестве пользователя этого имущества. В данном случае поставщик и лизингополучатель являются одним и тем же юридическим лицом. Учитывая складывающуюся на рынке лизинговых услуг ситуацию, можно предположить, что этот вид лизинга в наибольшей степени заинтересует потенциальных отечественных пользователей, поскольку он позволяет им гибко и оперативно решать свои проблемы. В первую очередь к нему могут прибегать организации со сложным финансовым состоянием. Если организация нуждается в имуществе, но в силу каких-либо причин в данный момент испытывает трудности с финансовыми ресурсами, то ему крайне выгодно продать имущество лизинговой компании и одновременно, заключив лизинговый договор, продолжать пользоваться им. Это не исключает возможности последующего выкупа имущества после окончания срока договора и восстановления права собственности на него поставщика-пользователя.

По типу имущества (объектам сделки) лизинг подразделяется на многочисленные виды, основные из которых:

· лизинг движимого имущества (лизинг машин и оборудования);

· лизинг недвижимости.

В зависимости от условий амортизации различают:

· лизинг с полной амортизацией (с полной выплатой стоимости объекта лизинга);

· лизинг с неполной амортизацией.

Сублизинг - лизинг, при котором лизингополучатель с разрешения лизингодателя по договору сублизинга передаёт иным лизингополучателям в последующее пользование и владение объект лизинга. При этом лизингополучатель не освобождается от обязательств и ответственности перед лизингодателем, предусмотренных договором лизинга, приобретая по отношения к другому лизингополучателю права лизингодателя в порядке, установленном законодательством.

При долговременном и тесном сотрудничестве предприятия с лизинговыми компаниями возможно заключение договоров генерального лизинга. Эти соглашения по предоставлению лизинговой линии (Lease-Line) аналогичны банковским линиям и позволяет лизингополучателю брать дополнительное оборудование в лизинг без заключения каждый раз нового контракта.

Лизинг представляет собой трёхсторонний комплекс отношений, в состав которого входят два договора: договор купли-продажи на приобретение оборудования лизинговой фирмой и договор лизинга между лизинговой компанией и пользователем.

В соответствии с п. 1.4. Положения о лизинге на территории Республики Беларусь, утверждённого Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 31.12.97г. № 1769 (в редакции постановления Совета Министров Республики Беларусь от 13.07.2000г. № 1038), договором лизинга является соглашение между лизингодателем и лизингополучателем в собственность указанного лизингополучателем объекта лизинга у определённого последним продавца (поставщика) и предоставления лизингополучателю объекта лизинга за плату во временное владение и пользование с правом или без права выкупа, либо предоставления лизингодателем, лизингополучателем ранее приобретённого по договору лизинга за плату во временное владение и пользование с правом или без права выкупа.

В договоре оговариваются: объекты лизинга; контрактная их стоимость; обязательства сторон по уплате налоговых и неналоговых платежей в бюджет, связанные с объектами лизинга; цена договора лизинга, размеры, способы и периодичность уплаты лизинговых платежей; информация об условиях поставки (продажи) объекта лизинга и ответственности поставщика (продавца); обстоятельства передачи лизингополучателя, объекта лизинга во временное владение и пользование, а также возврата данного объекта лизингодателя, включая его досрочное изъятие; срок договора лизинга, исчисляемый с момента фактической передачи лизингодателем лизингополучателю объекта лизинга; права и ответственность сторон за невыполнение своих обязательств по договору лизинга; условия эксплуатации и технического обслуживания объекта лизинга и другое.

Объект лизинга регистрируется на имя лизингодателя, так как последний приобрёл его правом собственности. При заключении договора лизингодатель может по договорённости сторон зарегистрировать имущество и на имя лизингополучателя, в особенности это касается автотранспортных средств.

Цена договора лизинга устанавливается лизингодателем по согласованию с лизингополучателем при заключении договора лизинга исходя из суммы инвестиционных расходов лизингодателя, связанных исполнением данного договора, и суммы его вознаграждения (дохода) либо совокупности лизинговых платежей и выкупной стоимости, если по условиям договора предусмотрен выкуп объекта лизинга. К инвестиционным расходам, возмещённым, лизингодателю относятся:

· первоначальная (восстановительная) стоимость объекта лизинга;

· проценты, выплачиваемые лизингодателем по его договору займа, заключённого с заимодавцем для приобретения объекта лизинга;

· затраты на обеспечение гарантии по договору с гарантом, если такой договор заключался;

· налоги и другие обязательные платежи, начисляемые на объект лизинга, если лизингодатель выплачивает такие налоги и платежи;

· затраты лизингодателя, связанные с осуществлением капитального ремонта объекта лизинга, если этот ремонт осуществляет лизингодатель;

· платежи по всем видам страхования объекта лизинга и рисков, если страхование осуществляет лизингодатель и если в договоре не оговорено иное.

Вознаграждение (доход) лизингодателя состоит из оплаты за все виды работ и услуг по договору лизинга и представляет собой разность между общей суммой причитающихся (полученных) лизинговых платежей и суммой платежей, возмещающих инвестиционные затраты.

...