Бухгалтерский учет основных средств

Основные средства вносятся в описи по наименованиям в соответствии с основным назначением объекта. Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось основное его назначение, то он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.

Если комиссией установлено, что работы капитального характера (надстройка этажей, пристройка новых помещений и др.) или частичная ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгалтерском учете, необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения балансовой стоимости объекта и привести в описи данные о произведенных изменениях" (п.3.3 Методических указаний по инвентаризации).

"Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи индивидуально с указанием заводского инвентарного номера, организации - изготовителя, года выпуска, назначения, мощности и т.д.

Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и т.д. одинаковой стоимости, поступившие одновременно в одно из структурных подразделений организации и учитываемые на типовой инвентарной карточке группового учета, в описях проводится по наименованиям с указанием количества этих предметов" (п.3.4 Методических указаний по инвентаризации).

"Основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне места нахождения организации (в дальних рейсах морские и речные суда, железнодорожный подвижной состав, автомашины; отправленные в капитальный ремонт машины и оборудование и т.п.), инвентаризируются до момента временного их выбытия" (п.3.5 Методических указаний по инвентаризации).

"На основные средства, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности (порча, полный износ и т.п.)" (п.3.6 Методических указаний по инвентаризации).

"Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяются основные средства, находящиеся на ответственном хранении и арендованные.

По указанным объектам составляется отдельная опись, в которой дается ссылка на документы, подтверждающие принятие этих объектов на ответственное хранение или в аренду" (п.3.7 Методических указаний по инвентаризации).

Необходимо отметить серьезность такого мероприятия как инвентаризация с точки зрения обеспечения выполнения важнейшей задачи бухгалтерского учета - формирования достоверной информации; на многих небольших предприятиях вообще не проводятся инвентаризации или проводятся с нарушением правил.

7.2 Документальное оформление результатов инвентаризации

Документальное оформление результатов инвентаризации основных средств осуществляется в соответствии с постановлением Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. N 88 "Об утверждении Унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации" (введено в действие с 1 января 1999 года).

Согласно вышеуказанному Постановлению:

1. Для оформления данных инвентаризации основных средств (зданий, сооружений, передаточных устройств машин и оборудования, транспортных средств, инструмента, вычислительной техники, производственного и хозяйственного инвентаря и т.п.) применяется Инвентаризационная опись основных средств (форма N ИНВ-1).

Инвентаризационная опись составляется в двух экземплярах и подписывается ответственными лицами комиссии отдельно по каждому месту хранения ценностей и лицом, ответственным за сохранность основных средств. Один экземпляр передается в бухгалтерию для составления сличительной ведомости, а второй - остается у материально ответственного(ых) лица (лиц).

При выявлении объектов, которые не отражены в учете, а также объектов, по которым отсутствуют данные, характеризующие их, ответственные лица комиссии должны включить в инвентаризационную опись недостающие сведения и технические показатели по этим объектам. По решению инвентаризационной комиссии эти объекты должны быть оприходованы. В этом случае их первоначальную стоимость определяют с учетом рыночных цен, а сумму износа определяют по техническому состоянию объектов с обязательным оформлением соответствующих актов.

Описи составляются отдельно по группам основных средств (производственного и непроизводственного назначения).

На основные средства, принятые в аренду, опись составляется в трех экземплярах отдельно по каждому арендодателю с указанием срока аренды. Один экземпляр инвентаризационной описи высылают в адрес арендодателя.

2. При инвентаризации незаконченных ремонтов зданий, сооружений, машин, оборудования, энергетических установок и других объектов основных средств применяется Акт инвентаризации незаконченных ремонтов основных средств (форма N ИНВ-10)

Акт составляется в двух экземплярах ответственными лицами инвентаризационной комиссии на основании проверки состояния работ в натуре, подписывается, и один экземпляр передается в бухгалтерию, второй - материально ответственному(ым) лицу (лицам). В случае выявления необоснованного перерасхода выявляются его причины и производятся соответствующие исправления в бухгалтерском учете.

3. Для отражения результатов инвентаризации основных средств и нематериальных активов), по которым выявлены отклонения от данных учета применяется сличительная ведомость (формы N ИНВ-18).

В сличительных ведомостях отражаются результаты инвентаризации, то есть расхождения между показателями по данным бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей.

На ценности, не принадлежащие, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении или арендованные, полученные для переработки) составляются отдельные сличительные ведомости.

Сличительная ведомость составляется в двух экземплярах бухгалтером, один из которых хранится в бухгалтерии, второй - передается материально ответственному(ым) лицу (лицам).

7.3 Отражение в бухгалтерском учете результатов инвентаризации

Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета выявленных при инвентаризации расхождений между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета определен в п.3 ст.12 Федерального закона "О бухгалтерском учете", в соответствии с которым:

"а) излишек имущества приходуется, и соответствующая сумма зачисляется на финансовые результаты организации, а у бюджетной организации - на увеличение финансирования (фондов);

б) недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, сверх норм - на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации, а у бюджетной организации - на уменьшение финансирования (фондов)".

Пунктом 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности конкретизировано, что излишек имущества приходуется по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации.

В соответствии с п.34 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств "неучтенные объекты основных средств, обнаруженные при инвентаризации, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости и отражаются по дебету счета учета основных средств в корреспонденции со счетом учета финансовых результатов (с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц)".

Согласно п.3.3 Методических указаний по инвентаризации "оценка выявленных инвентаризацией неучтенных объектов должна быть произведена с учетом рыночных цен, а износ определен по действительному техническому состоянию объектов с оформлением сведений об оценке и износе соответствующими актами".

"Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации - в годовом бухгалтерском отчете" (п.5.5 Методических указаний по инвентаризации).

Согласно новому Плану счетов и Инструкции по его применению для обобщения информации о прочих доходах и расходах (операционных, внереализационных) отчетного периода, кроме чрезвычайных, предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Для отражения процесса выбытия основных средств может быть открыт отдельный субсчет "Выбытие основных средств" счета 01 "Основные средства", в дебет которого относится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации

В новом Плане счетов и Инструкции по его применению изменен код счета 84 "Недостачи и потери от порчи ценностей". Данному счету соответствует одноименный счет 94.

В соответствии с пояснениями к счету 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" по дебету указанного счета отражается остаточная стоимость (первоначальная стоимость за минусом суммы начисленной амортизации) недостающих или полностью испорченных основных средств. По недостачам и порче ценностей записи производятся по дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" с кредита счетов учета указанных ценностей.

При взыскании с виновных лиц стоимости недостающих ценностей разница между стоимостью недостающих ценностей, зачисленной на счет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", и их стоимостью, отраженной на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", относится в кредит счета 98 "Доходы будущих периодов". По мере взыскания с виновного лица причитающейся с него суммы указанная разница списывается со счета 98 "Доходы будущих периодов" в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы".

По кредиту счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" отражается также списание недостач ценностей сверх величин (норм) убыли и потерь от порчи ценностей при отсутствии конкретных виновников, а также недостач товарно-материальных ценностей, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы".



Глава 8. Выбытие основных средств

В соответствии со статьей 209 Гражданского кодекса:

"Собственник вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие закону и иным правовым актам и не нарушающие права и охраняемые законом интересы других лиц, в том числе отчуждать свое имущество в собственность другим лицам, передавать им, оставаясь собственником, права владения, пользования и распоряжения имуществом, отдавать имущество в залог и обременять его другими способами, распоряжаться им иным образом".

Что касается владения основными средствами по другим основаниям, кроме права собственности, то необходимо обратить внимание на положения ст.295, 297 и 298 ГК РФ:

"Предприятие не вправе продавать принадлежащее ему на праве хозяйственного ведения недвижимое имущество, сдавать его в аренду, отдавать в залог, вносить в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или иным способом распоряжаться этим имуществом без согласия собственника.

Остальным имуществом, принадлежащим предприятию, оно распоряжается самостоятельно, за исключением случаев, установленных законом или иными правовыми актами" (ст.295).

"Казенное предприятие вправе отчуждать или иным способом распоряжаться закрепленным за ним имуществом лишь с согласия собственника этого имущества" (ст.297).

"Учреждение не вправе отчуждать или иным способом распоряжаться закрепленным за ним имуществом и имуществом, приобретенным за счет средств, выделенных ему по смете" (ст.298).

В соответствии с п.29 ПБУ 6/01:

"Стоимость объекта основных средств, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Выбытие объекта основных средств имеет место в случаях продажи, безвозмездной передачи, списания в случае морального и физического износа, ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций".

В соответствии с п.93. Методических указаний объекты основных средств выбывают из организации в результате:

продажи (реализации) объекта другому юридическому лицу или физическому лицу;

списания в случае морального и (или) физического износа;

передачи объектов основных средств в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций;

ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях;

передачи по договорам мены, дарения объектов основных средств;

списания объектов основных средств, ранее сданных в аренду с правом выкупа, в момент перехода права собственности на указанные основные средства к арендатору;

по другим причинам.

8.1 Документальное оформление операций по выбытию объектов основных средств

"Для определения целесообразности и непригодности объектов основных средств к дальнейшему использованию, невозможности или неэффективности его восстановления, а также для оформления документации на списание указанных объектов в организации (если наличие основных средств является существенным) приказом руководителя может быть создана постоянно действующая комиссия" (п.94 Методических указаний).

Необходимо отметить, что Методические указания (в отличие от ранее действовавшей Типовой инструкции) лишь предусматривают возможность создания такой комиссии, но не требуют этого в обязательном порядке.

Состав и полномочия комиссии раскрыты в п.94 Методических указаний.

В состав комиссии должны входить соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер (бухгалтер) и лица, на которых возложена ответственность за сохранность основных средств. Для участия в работе комиссии могут приглашаться представители соответствующих инспекций.

"В компетенцию комиссии входит:

осмотр объекта, подлежащего списанию с использованием необходимой технической документации, а также данных бухгалтерского учета, установление непригодности объекта к восстановлению и дальнейшему использованию;

установление причин списания объекта (физический и моральный износ, реконструкция, нарушение условий эксплуатации, аварии, стихийные бедствия и иные чрезвычайные ситуации, длительное неиспользование объекта для производства продукции, выполнения работ и услуг либо для управленческих нужд);

выявление лиц, по вине которых произошло преждевременное выбытие объектов основных средств из эксплуатации, внесение предложений о привлечении этих лиц к ответственности, установленной действующим законодательством;

возможность использования отдельных узлов, деталей, материалов списываемого объекта и оценка исходя из цен возможного использования, контроль за изъятием из списываемых основных средств цветных и драгоценных металлов, определение веса и сдача на соответствующий склад;

осуществление контроля за изъятием из списываемых объектов основных средств цветных и драгоценных металлов, определением их количества, веса;

составление акта на списание основных средств (форма N ОС-4), акта на списание автотранспортных средств (форма N ОС-4а) (с приложением актов об авариях, причин, вызвавших аварию, если они имели место)" (п.94 Методических указаний).

"Результаты принятого комиссией решения оформляются актом на списание основных средств (форма N ОС-4) или актом на списание автотранспортных средств (форма N ОС-4а) с указанием данных, характеризующих объект (дата принятия объекта к бухгалтерскому учету, год изготовления или постройки, время ввода в эксплуатацию, срок полезного использования, первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации по данным бухгалтерского учета, проведенные ремонты, причины выбытия с обоснованием причин нецелесообразности использования и невозможности восстановления, состояние основных частей, деталей, узлов, конструктивных элементов). Акт утверждается руководителем организации" (п.95 Методических указаний).

"На основании оформленных актов на списание основных средств или на списание автотранспортных средств, переданных бухгалтерской службе организации, в инвентарной карточке (инвентарной книге) производится отметка о выбытии объекта. Соответствующие записи о выбытии объекта основных средств производятся в документе, открываемом по месту его нахождения" (п.97 Методических указаний).

"Инвентарные карточки по выбывшим объектам основных средств хранятся в течение срока, определяемого руководителем организации" (п.97 Методических указаний).

"Ликвидация отдельных частей, входящих в состав объекта, имеющих разный срок полезного использования и учитывающихся как самостоятельные инвентарные объекты, оформляется в порядке, изложенном выше" (п.98 Методических указаний).

"Безвозмездная передача объектов основных средств, осуществляемая по договору дарения, и передача организацией основных средств в собственность другого юридического или физического лица в обмен на другой товар, совершаемая по договору мены, оформляется актом (накладной) приемки-передачи основных средств (форма N ОС-1).

На основании акта бухгалтерская служба организации производит соответствующую запись в инвентарной карточке переданного объекта и прилагает указанную карточку к акту (накладной) приемки-передачи основных средств. Об изъятии карточки на выбывший объект делается отметка в документе, открываемом по местонахождению объекта (инвентарной книге).

Списание стоимости указанных основных средств производится на основании акта (накладной) приемки-передачи с приложением договора дарения и письменного сообщения (авизо) принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету этого объекта или договора мены" (п.99 Методических указаний).

8.2 Отражение в бухгалтерском учете

Согласно п.31 ПБУ 6/01:

"Доходы и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов и расходов".

Расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств в соответствии с п.11 ПБУ 10/99 признаются операционными расходами.

В соответствии с новым Планом счетов и Инструкцией по его применению "поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств в российской валюте, продукции, товаров отражаются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств".

Для отражения процесса выбытия основных средств может быть открыт отдельный субсчет "Выбытие основных средств" счета 01 "Основные средства", в дебет которого относится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации с последующим списанием остаточной стоимости объектов основных средств с указанного субсчета на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Следует обратить внимание, что введение специального субсчета в рамках счета 01 "Основные средства" для отражения операции по выбытию основных средств не обязательно. Организации могут списывать сумму накопленной амортизации по выбывающему объекту непосредственно в дебет того субсчета счета 01 "Основные средства", на котором отражается первоначальная (восстановительная) стоимость объекта основных средств.

По дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" в течение отчетного периода также отражаются расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств в корреспонденции со счетами учета затрат.

К счету 91 "Прочие доходы и расходы" могут быть открыты субсчета:

91-1 "Прочие доходы";

91-2 "Прочие расходы";

91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов".

Записи по субсчетам 91-1 "Прочие доходы" и 91-2 "Прочие расходы" согласно Инструкции по применению нового Плана счетов производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 и кредитового оборота по субсчету 91-1 определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" на счет 99 "Прибыли и убытки". Таким образом, синтетический счет 91 "Прочие доходы и расходы" сальдо на отчетную дату не имеет.

Продажа основных средств

Согласно ПБУ 9/99 поступления от продажи основных средств являются операционными доходами (п.7).

"Если списание объекта основных средств производится в результате его продажи, то выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре" (п.30 ПБУ 6/01).

В соответствии с п.73 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций, утвержденных приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н.:

":по статье "Прочие операционные доходы" подлежит отражению сумма дохода, определенная к получению в соответствии с условиями договора продажи основных средств и иных активов (с учетом суммовых разниц и пр.).

При выбытии основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, в результате их продажи расходы, связанные с продажей основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, отражаются по статье "Прочие операционные расходы". По этой же статье отражается остаточная стоимость проданных объектов основных средств и иных амортизируемых активов".

Продажа основного средства с оплатой после отгрузки

Обратите внимание!

1. Оценка дохода, полученного в результате продажи объекта основных средств.

2. Необходимость выявления финансового результата по каждому выбывшему инвентарному объекту основных средств.

1. Оценка дохода, полученного в результате продажи объекта основного средства.

В ПБУ 9/99 определен порядок оценки поступлений от продажи объектов основных средств: "величину поступлений от продажи основных средств: определяют в порядке, аналогичном предусмотренному пунктом 6 настоящего Положения".

Напомним, что нормы пункта 6 ПБУ 9/99 предусматривают корректировку величины поступлений с учетом суммовых разниц, скидок (накидок) и т.д.

2. Необходимость выявления финансового результата по каждому выбывшему инвентарному объекту основных средств.

Согласно новому Плану счетов и Инструкции по его применению аналитический учет по счету 91 "Прочие доходы и расходы" ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.

Передача основного средства по договору мены

В соответствии с п.6.3. ПБУ 10/99 "Расходы организации":

"Величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

При невозможности установить стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией, величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не денежными средствами, определяется стоимостью продукции (товаров), полученной организацией. Стоимость продукции (товаров), полученной организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретается аналогичная продукция (товары)".

Передача основных средств в качестве вклада в простое товарищество

Статьями 1041-1043, 1046, 1048 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено следующее:

по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются объединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели;

вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи;

вклады товарищей предполагаются равными по стоимости, если иное не следует из договора простого товарищества или фактических обязательств. Денежная оценка вклада товарищества производится по соглашению между товарищами;

внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательств;

внесенное товарищами имущество, которым они обладали по основаниям, отличным от права собственности, используется в интересах всех товарищей и составляет наряду с имуществом, находящимся в их общей собственности, общее имущество товарищей;

обязанности товарищей по содержанию общего имущества и порядок возмещения расходов, связанных с выполнением этих обязанностей, определяются договором простого товарищества;

прибыль, полученная товарищами в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости вкладов товарищей в общее дело, если иное не предусмотрено договором простого товарищества или иным соглашением товарищей;

порядок покрытия расходов и убытков, связанных с совместной деятельностью товарищей, определяется их соглашением. При отсутствии такого соглашения каждый товарищ несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вклада в общее дело.

Правила отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций при осуществлении договора простого товарищества для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (кроме банков и иных кредитных организаций, бюджетных организаций), установлены Указаниями по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, утвержденными приказом Минфина РФ от 24 декабря 1998 года N 68н (далее - Указания).

Согласно п.3. Указаний:

"Ведение бухгалтерского учета общего имущества может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц. Товарищ, которому поручено ведение общих дел, действует на основании доверенности, выданной остальными участниками договора простого товарищества.

Имущество, внесенное участниками договора простого товарищества, учитывается на отдельном балансе у того ее товарища, которому в соответствии с договором поручено ведение общих дел участников договора.

Данные отдельного баланса в баланс организации-товарища, ведущего общие дела, не включаются.

При отражении в бухгалтерском учете расчетов по денежным и имущественным взносам участников договора простого товарищества, распределению полученной прибыли или убытка, других операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, используется счет 74 "Расчеты по выделенному на отдельный баланс имуществу", субсчет "Расчеты по договору простого товарищества"".

Согласно п.4 Указаний:

Передача имущества в счет вкладов по договору простого товарищества осуществляется по стоимости, по которой оно отражено в бухгалтерском балансе у организации-товарища на дату вступления договора в силу.

При этом по дебету счета 47 "Реализация основных средств" отражается первоначальная стоимость объекта в корреспонденции с кредитом счета 01 "Основные средства.

По кредиту счета 47 "Реализация основных средств" в корреспонденции с дебетом счетов 58 "Краткосрочные финансовые вложения" или 06 "Долгосрочные финансовые вложения" показывается оценка вклада согласно договору простого товарищества. Одновременно сумма начисленной амортизации по основным средствам с дебета счетов 02 "Износ основных средств" в кредит счета 47 "Реализация основных средств".

Выявленное сальдо по счетам реализации списывается на счет 80 "Прибыли и убытки".

Подтверждением получения имущественного вклада для организации-товарища является авизо об оприходовании имущества товарищем, ведущим общие дела, или первичный учетный документ о получении имущества (копия накладной, квитанция к приходному ордеру и т.п.).

В соответствии с п.73. Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина РФ от 28 июня 2000 г. N 60н:

"...по статье "Прочие операционные доходы" отражается прибыль, полученная (подлежащая получению) организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества). При этом результат (прибыль или убыток) от передачи имущества в счет вкладов по договору простого товарищества, выявленный на счетах бухгалтерского учета операций по передаче этого имущества (с учетом расходов по передаче имущества, остаточной стоимости передаваемого объекта в случае его амортизации), отражается в составе прочих операционных доходов или расходов. По статье "Прочие операционные доходы" отражается также сумма вознаграждения за переданное в общее владение и (или) пользование имущество или возврат имущества при его разделе сверх величины вклада (в части денежных средств)".

В новом Плане счетов для обобщения информации о наличии и движении инвестиций организации в государственные ценные бумаги, акции, облигации и иные ценные бумаги других организаций, уставные (складочные) капиталы других организаций и т.п. предназначен счет 58 "Финансовые вложения".

К счету 58 "Финансовые вложения" может быть открыт субсчет 58-4 "Вклады по договору простого товарищества", на котором организацией-товарищем учитываются наличие и движение вкладов в общее имущество по договору простого товарищества.

Предоставление вклада отражается по дебету счета 58 "Финансовые вложения" в корреспонденции со счетами по учету выделенного имущества.

При прекращении договора простого товарищества возврат имущества отражается по кредиту счета 58 "Финансовые вложения" в корреспонденции со счетами учета имущества.

Из формулировки пояснений к счету 58 "Финансовые вложения" Инструкции по применению нового Плана счетов можно сделать вывод о том, что финансовые вложения в данном случае должны оцениваться по стоимости выбывающего имущества. Таким образом, если строго следовать Инструкции у организации, передающей свои активы по договору простого товарищества, финансового результата от их выбытия не возникнет.

Если финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по стоимости, установленной в договоре, которая не равна остаточной стоимости передаваемого в счет вклада в простое товарищество объекта основных средств, то указанную операцию, по нашему мнению, следует отражать через счет 91 "Прочие доходы и расходы":

Обратите внимание!

Отнесение к финансовым вложениям вкладов по договорам простого товарищества.

Перечень активов, относящихся к финансовым вложениям, установлен в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. В соответствии с п.43. Положения "к финансовым вложениям относятся инвестиции организации в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги других организаций в уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы".

Как видно, передача имущества в счет вклада по договору простого товарищества в контексте приведенного определения, не является финансовым вложением.

Передача основных средств в качестве вклада в уставный (складочный) капитал другой организации

Одним из способов выбытия объектов основных средств является их передача в уставный (складочный) капитал вновь образуемой или увеличивающей уставный (складочный) капитал организации. Внося вклады в уставный (складочный) капитал организации учредители действуют на основании учредительного договора. Передача вклада в уставный (складочный) капитал влечет потерю права собственности на передаваемое имущество, за исключением вклада государства или муниципальных образований в уставный капитал унитарных предприятий.

Знай законодательство - решай сам

Финансовый результат от передачи объектов основных средств в уставный капитал других организаций.

Инвестиции в уставные (складочные) капиталы других организаций согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности относятся к финансовым вложениям.

При оценке результата от передачи активов в счет вклада в уставный капитал возможно два подхода.

С одной стороны, в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора.

При передаче имущества в уставный капитал фактическими затратами для инвестора (при условии отсутствия дополнительных затрат, связанных с такой передачей) будет стоимость передаваемых активов, отраженная на счетах бухгалтерского учета, для амортизируемых активов - их остаточная стоимость. Таким образом, если исходить из указанных предпосылок, то у организации инвестора не возникает финансового результата (он равен нулю) при передаче актива в уставный капитал другой организации.

Данная позиция изложена в письме Минфина России от 25 апреля 2000 г. N 04-02-05/1 (письмо носит характер официальной переписки).

С другой стороны, внесение имущества в счет вклада в уставный капитал можно рассматривать в качестве своего рода обмена передаваемых активов на акции (доли) другой организации. Следует отметить, что согласно Стандартам эмиссии акций при учреждении акционерных обществ, дополнительных акций, облигаций и их проспектов эмиссии, утвержденным постановлением ФКЦБ России от 17 сентября 1996 г. N 19 (в ред. постановления ФКЦБ России от 11 ноября 1998 г. N 47) размещение ценных бумаг (отчуждение ценных бумаг их первым владельцам) осуществляется, в том числе, путем

- распределения среди учредителей акционерного общества при его учреждении;

- подписки.

При учреждении акционерного общества все его акции распределяются среди учредителей в соответствии с договором о создании акционерного общества, в котором определяется размер уставного капитала общества, категории и типы акций, подлежащих размещению среди учредителей, размер и порядок их оплаты.

Путем подписки могут размещаться дополнительные акции. При этом размещение ценных бумаг осуществляется в соответствии со Стандартами на основании договоров (в том числе договоров купли-продажи, мены).

Если следовать этому подходу, то финансовые вложения должны в данном случае оцениваться на основании п.6.1. ПБУ 9/99 исходя из цены, установленной в договоре, в случае ее отсутствия - в соответствии с п.6.3. ПБУ 9/99 - аналогично оценке по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами.

Таким образом, второй подход подразумевает признание в бухгалтерском учете дохода от осуществления операции по внесению имущества в счет вклада в уставный капитал другой организации. Исходя из принципа соответствия доходов и расходов организация должна признать выбывающее имущество расходом по этой операции. (Заметим, что согласно п.3 ПБУ 10/99 вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи) не признаются расходами).

Кроме того, заметим, что для целей налогообложения в соответствии с п.3 ст.39 части первой Налогового кодекса Российской Федерации не признается реализацией товаров, работ или услуг, в том числе передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

Обращается внимание, что в новом Плане счетов и Инструкции по его применению вопрос о передаче активов в качестве вклада в уставный капитал не освящен должным образом. Если вопрос об отражении указанной операции в бухгалтерском учете решать по аналогии с передачей основных средств по договору простого товарищества, (то есть предоставление вклада отражать "по дебету счета 58 "Финансовые вложения" в корреспонденции со счетами учета имущества"), то финансового результата от передачи активов в счет вклада в уставный капитал не возникает.

Однако, по нашему мнению, поступление активов (доля в уставном капитале общества с ограниченной ответственность или акции) и выбытие активов (передача активов в счет вклада в уставный капитал), в случае передачи активов в счет вклада в уставный капитал другой организации, удовлетворяют критериям признания доходов и расходов, установленных ПБУ 9/99 и 10/99. Следовательно, независимо от того, будет или нет признан финансовый результат от сделки, по нашему мнению, поступления и выбытия активов в случае передачи актива в уставный капитал другой организации должны быть признаны в бухгалтерском учете соответственно доходами и расходами (согласно новому Плану счетов отражаться по счету 91 "Прочие доходы и расходы").

Если финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по согласованной стоимости, не равной остаточной стоимости передаваемого в счет вклада в уставный капитал другой организации объекта основных средств, то в бухгалтерском учете будет выявлен финансовый результат от сделки:

Передача основных средств по договору дарения

В соответствии с п.75. Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации "при выбытии объектов основных средств и иных активов по причине : прочего списания (например, передача по договору дарения, утрата имущества в результате чрезвычайных ситуаций), когда является определенным неполучение доходов или поступление активов в результате этих операций, убыток от выбытия и прочего списания имущества, выявленный на счетах бухгалтерского учета, подлежит отражению как прочие внереализационные расходы...".

Согласно п.99 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств:

"Безвозмездная передача объектов основных средств, осуществляемая по договору дарения:, оформляется актом (накладной) приемки-передачи основных средств (форма N ОС-1):

Списание стоимости указанных основных средств производится на основании акта (накладной) приемки-передачи с приложением договора дарения и письменного сообщения (авизо) принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету этого объекта:.

Знай законодательство - решай сам

Квалификация расходов в случае "бездоходного" выбытия объектов основных средств.

Согласно п.11 ПБУ 10/99 "Расходы организации" к операционным расходам относятся, в том числе, ":расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции:".

В соответствии с п.29 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" под термином "списание" подразумеваются все случаи прекращения признания объекта в качестве основного средства:

"Стоимость объекта основных средств, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского баланса.

Выбытие объекта имеет место в случаях продажи, безвозмездной передачи, списания в случае морального и физического износа, ликвидации при авариях, стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, передачи в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций" (аналогичная норма была и в ПБУ 6/97). ПБУ 6/97 не конкретизировало каким видом расходов должны быть признаны убытки от "бездоходного" выбытия объектов основных средств. Однако пунктом 31 ПБУ 6/01 установлено, что "доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов и расходов".

Таким образом, на основании формулировок п.11 ПБУ 10/99 и п.31 ПБУ 6/01 можно сделать вывод о том, что расходы по любому списанию объектов основных средств следует признавать операционными расходами. При этом согласно п.13 ПБУ 10/99 "расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.)" отражаются в составе чрезвычайных расходов.

При заполнении отчета о прибылях и убытках следует обратить внимание на п.75 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н:

"При выбытии объектов основных средств и иных активов по причине невозможности использования ввиду непригодности к дальнейшей эксплуатации, морального износа и прочего списания (например, передача по договору дарения, утрата имущества в результате чрезвычайных ситуаций), когда является определенным неполучение доходов или поступление активов в результате этих операций, убыток от выбытия и прочего списания имущества, выявленный на счетах бухгалтерского учета, подлежит отражению как прочие внереализационные расходы или чрезвычайные расходы (при выбытии имущества в результате чрезвычайных ситуаций)".

Из формулировки указанного пункта следует, что в случае "бездоходного" выбытия объектов основных средств и иных активов в бухгалтерской отчетности организации признается внереализационный расход.

Таким образом, п.75 Методических рекомендаций устанавливается особый порядок признания расходов при выбытии объектов основных средств и иных активов по причине невозможности использования ввиду непригодности к дальнейшей эксплуатации, морального износа и прочего списания (за исключением чрезвычайных обстоятельств), когда является определенным неполучение доходов или поступление активов в результате этих операций. В соответствии с указанным пунктом такие расходы следует признавать в отчете о прибылях и убытках внереализационными расходами. Указанные противоречия вызваны отсутствием в ПБУ 10/99 (равно как и в ПБУ 9/99 в отношении прочих доходов) системообразующего признака.

На наш взгляд, если "бездоходное выбытие" активов носит случайный характер, то стоимость выбывающих активов должна быть признана в отчете о прибылях и убытках внереализационным расходом.

Списание основных средств в случае морального и (или) физического износа

В соответствии с п.96. Методических указаний (в ред. Приказа Минфина РФ от 28 марта 2000 г. N 32н):

"Детали, узлы и агрегаты разобранного и демонтированного оборудования, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы приходуются как лом или утиль по рыночной стоимости, а непригодные детали и материалы приходуются как вторичное сырье и отражаются по дебету счета учета материалов в корреспонденции со счетом учета финансовых результатов".

Согласно п.75 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации:

"При выбытии объектов основных средств и иных активов по причине невозможности использования ввиду непригодности к дальнейшей эксплуатации, морального износа ..., когда является определенным неполучение доходов или поступление активов в результате этих операций, убыток от выбытия и прочего списания имущества, выявленный на счетах бухгалтерского учета, подлежит отражению как прочие внереализационные расходы или чрезвычайные расходы (при выбытии имущества в результате чрезвычайных ситуаций)".

Согласно Инструкции по применению нового Плана счетов (см. пояснения к счету 10 "Материалы") для учета "материальных ценностей, полученных от выбытия основных средств, которые не могут быть использованы как материалы, топливо или запасные части в данной организации (металлолом, утильсырье)" предназначен субсчет 10-6 "Прочие материалы.

Обратите внимание!

Порядок определения стоимости и учета материалов разобранного и демонтированного оборудования.

В первоначальной редакции Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств действовала норма, в соответствии с которой детали, узлы и агрегаты разобранного и демонтированного оборудования, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы приходовались как лом или утиль по цене возможного использования или реализации, а непригодные детали и материалы приходуются как вторичное сырье и отражаются по дебету счета учета материалов в корреспонденции со счетом учета списания основных средств.

Приказом Минфина РФ от 28 марта 2000 г. N 32н внесены изменения в порядок определения стоимости материалов разобранного и демонтированного оборудования, пригодных для ремонта других объектов основных средств, а также в порядок отражения их в учете.

В соответствии с п.96 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств:

"Детали, узлы и агрегаты разобранного и демонтированного оборудования, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также другие материалы приходуются как лом или утиль по рыночной стоимости, а непригодные детали и материалы приходуются как вторичное сырье и отражаются по дебету счета учета материалов в корреспонденции со счетом учета финансовых результатов".

Указанный порядок закреплен и в п.9 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/01), утвержденного приказом Минфина РФ от 9 июня 2001 г. N 44н: "фактическая себестоимость материально-производственных запасов, : остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Для целей настоящего Положения под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов".

Ищем ответ вместе

Выбытие объектов основных средств, которые постоянно не используются для производства продукции, выполнении работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации.

Как уже было отмечено, согласно п.29 ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета (аналогичная норма содержалась в п.7.1 ПБУ 6/97).

Исходя из вышеизложенного можно сделать вывод о том, что если объекты перестают использоваться в процессе производства или для управления, то их уже нельзя определить как объекты основных средств. Такие объекты в соответствии с требованиями ПБУ 6/01 (равно как и ПБУ 6/97) подлежат списанию. Вместе с тем, в нормативных актах по бухгалтерскому учету не определено, что означает выражение "постоянно не используются", а также не определен порядок списания указанных объектов с бухгалтерского баланса.

По нашему мнению, при решении данного вопроса возможны следующие варианты.

Вариант 1. Учитывать указанные объекты на счете 01 "Основные средства" обособленно.

Вариант 2. Выбытие объектов признавать в качестве расхода периода, а сами объекты учитывать за балансом.

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации

В соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации прибыль (убыток) от реализации или выбытия амортизируемого имущества определяется на основании аналитического учета по каждому объекту на дату признания дохода (расхода).

Порядок ведения аналитического учета раскрыт в ст.323 Кодекса. Аналитический учет должен содержать информацию:

- о первоначальной стоимости амортизируемого имущества, реализованного (выбывшего) в отчетном (налоговом) периоде;

- об изменениях первоначальной стоимости таких основных средств при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичной ликвидации;

- о принятых организацией сроках полезного использования основных средств;

- о способах начисления и сумме начисленной амортизации по амортизируемым основным средствам за период с даты начала начисления амортизации до конца месяца, в котором такое имущество реализовано (выбыло);

- о цене реализации амортизируемого имущества исходя из условий договора купли-продажи;

- о дате приобретения и дате реализации (выбытия) имущества;

- о дате передачи имущества в эксплуатацию, о дате исключения из состава амортизируемого имущества (в соответствии с п.3 ст.256 Кодекса из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование; переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев; находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев), о дате расконсервации имущества, о дате окончания договора безвозмездного пользования, о дате завершения работ по реконструкции, о дате модернизации;

- о понесенных налогоплательщиком расходах, связанных с реализацией (выбытием) амортизируемого имущества (в частности расходах на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации), а также расходах по хранению, обслуживанию и транспортировке реализованного (выбывшего) имущества.

В аналитическом учете на дату реализации амортизируемого имущества фиксируется сумма прибыли (убытка) по указанной операции, которая в целях определения налоговой базы учитывается в следующем порядке:

- прибыль, полученная налогоплательщиком, подлежит включению в состав налоговой базы в том отчетном периоде, в котором была осуществлена реализация имущества;

- убыток, полученный налогоплательщиком, отражается в аналитическом учете как прочие расходы налогоплательщика в соответствии с порядком, установленным статьей 268 Кодекса. Согласно п.3 ст.268, "если остаточная стоимость амортизируемого имущества: с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения в следующем порядке. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации".



Глава 9. Аренда основных средств

9.1 Применение норм ПБУ 6/01 в отношении объектов, предназначенных для сдачи в аренду

Пунктом 2 ПБУ 6/01 установлено, что Положение применяется также в отношении доходных вложений в материальные ценности.

Доходные вложения в материальные ценности определены Методическими рекомендациями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденными приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. как имущество, предоставляемое за плату во временное владение и пользование (включая по договору финансовой аренды, по договору проката), с целью получения дохода (п.22).

...