В любом случае в Положении о премировании должны быть отражены как минимум следующие элементы (показатели премирования):

- размер премий - от минимального до максимального;

- условия, при которых премии выплачиваются, а также при которых размер премии может снижаться, либо премия может не выплачиваться вовсе;

- периодичность выплаты премии.

В том случае, когда показатели премирования различны для различных категорий работников, целесообразно сгруппировать их в обособленные подразделы.

Кроме того, в Положении об оплате труда допускается отражение размеров, условий и порядка осуществления выплат, производимых за счет средств чистой прибыли организации - прибыли по итогам года (отчетного квартала), материальной помощи.

Основное отличие данных выплат от собственно оплаты труда в том, что они не принимаются в качестве расходов для целей налогообложения, а дополнительным условием их выплаты является наличие средств чистой прибыли.

В тех случаях, когда работники организации являются одновременно ее акционерами или участниками, по нашему мнению, целесообразно включить в Положение об оплате труда порядок выплаты дивидендов (сумм дохода, распределяемого между участниками общества с ограниченной ответственностью или производственного кооператива).

Графики сменности (ст. 103 ТК РФ) и Правила внутреннего трудового распорядка организации (ст. 190 ТК РФ), хотя и имеют непосредственное отношение к оплате труда, по нашему мнению, прилагать к Положению об оплате труда нет необходимости - перечисленные локальные нормативные акты являются обязательным приложением к коллективному договору.

Положение об оплате труда целесообразно разрабатывать (пересматривать) с таким расчетом, чтобы оно вступало в силу с 1 января нового года. Это позволит учесть положения, закрепленные в данном локальном нормативном акте, при разработке (уточнении) учетной политике организации для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения. Из этого следует, что Положение об оплате труда следует утверждать до окончания года, предшествующего тому, с которого оно вступает в силу.

1.3 Правовое оформление трудовых отношений

Основанием для начисления и выплаты заработной платы является выполнение работником определенной трудовой функции, обусловленной трудовым договором или соглашением. Определение трудовых отношений приведено в ст. 15 ТК РФ:

Трудовые отношения - отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

Таким образом, фактически установлены обязательные элементы соглашений, на которых основываются трудовые отношения:

- при работе по должности - наличие штатного расписания;

- при работе по профессии или специальности - указание квалификации и конкретного вида работы, поручаемой работнику.

Кроме того, определено, что в рамках трудовых отношений работодатель обязан обеспечивать также условия труда, предусмотренные локальными нормативными актами (наряду с условиями, предусмотренными трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями и трудовым договором).

При практическом использовании норм главы 2 ТК РФ, по нашему мнению, в первую очередь внимание следует обратить на следующее:

- из определения трудовых отношений следует, что трудовые отношения могут возникнуть только при наличии как минимум трех условий: объектом отношений выступает какая-либо трудовая функция, работа должна выполняться работником лично, работа должна оплачиваться. Еще два условия - подчинение работника правилам внутреннего трудового распорядка и обеспечение работодателем условий труда являются очевидными;

- в общем случае трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании заключаемого ими трудового договора.

Кроме того, ТК РФ выделяет ситуации, при которых трудовые отношения возникают при наличии дополнительных обстоятельств. Это не значит, что при возникновении таких обстоятельств трудовой договор не заключается. При этом следует подчеркнуть следующее:

- если занятие выборной должности не предполагает выполнение работником определенной трудовой функции, трудовых отношений не возникает и, следовательно, отношения избранного работника с работодателем и коллективом, который его выбрал, трудовым законодательством не регулируются;

- проведение конкурсов на замещение соответствующей должности, а также назначение на должность допустимы, если соответствующая должность включена в перечень должностей, утвержденных законодательным или нормативным актом (включая локальный), а при назначении на должность - в порядке, установленном соответствующим актом;

- кроме того, ТК РФ в качестве отдельных оснований для возникновения трудовых отношений выделяет направление на работу уполномоченными законом органами в счет установленной квоты. Так как в иных статьях кодекса понятие установленной квоты практически не расшифровывается (есть только одно упоминание о квотах - применительно к работникам иностранных представительств), следует заключить, что регулирование указанных отношений будет осуществлено отдельным законодательным актом;

- также в качестве отдельного основания для возникновения трудовых отношений выделяется судебное решение о заключении трудового договора. Очевидно, что в данном случае имеется согласие на заключение трудового договора только одной стороны - работника. Тем не менее при заключении трудового договора по этому основанию между работником и работодателем возникают отношения, в полном объеме подпадающие под действие трудового законодательства;

- последним в перечне дополнительных оснований для возникновения трудовых отношений является случай фактического допущения к работе с ведома или по поручению работодателя или его представителя независимо от того, был ли трудовой договор надлежащим образом оформлен. Данная норма по существу является нормой прямого действия. Единственный элемент, который требует уточнения, - кого следует считать представителем работодателя. Очевидно, что в том случае, когда допуск к выполнению работы осуществляется по прямому распоряжению руководителя организации или по его непосредственному указанию (в том числе и устному), работник, приступивший к выполнению трудовых функций, должен считаться участником трудовых отношений и с ним должен быть заключен трудовой договор. Пунктом 12 постановления ВС РФ N 2 разъяснено, что представителем работодателя в указанном случае является лицо, которое в соответствии с законом, иными нормативными правовыми актами, учредительными документами юридического лица (организации) либо локальными нормативными актами или в силу заключенного с этим лицом трудового договора наделено полномочиями по найму работников, поскольку именно в этом случае при фактическом допущении работника к работе с ведома или по поручению такого лица возникают трудовые отношения (ст. 16 ТК РФ) и на работодателя может быть возложена обязанность оформить трудовой договор с этим работником надлежащим образом.

В общем случае работниками могут являться лица, достигшие возраста 16 лет. Исключения из этого правила - в отношении лиц, не достигших указанного возраста, - могут устанавливаться исключительно ТК РФ.

По общему правилу заключать трудовые договоры в качестве работодателей имеют право физические лица, достигшие возраста 18 лет, при условии наличия у них гражданской дееспособности в полном объеме, а также лица, не достигшие указанного возраста, - со дня приобретения ими гражданской дееспособности в полном объеме.

Физические лица, имеющие самостоятельный доход, достигшие возраста 18 лет, но ограниченные судом в дееспособности, имеют право с письменного согласия попечителей заключать трудовые договоры с работниками в целях личного обслуживания и помощи по ведению домашнего хозяйства.

Несовершеннолетние в возрасте от 14 до 18 лет, за исключением несовершеннолетних, приобретших гражданскую дееспособность в полном объеме, могут заключать трудовые договоры с работниками при наличии собственных заработка, стипендии, иных доходов и с письменного согласия своих законных представителей (родителей, опекунов, попечителей).

В случаях, если трудовые договоры заключаются физическими лицами, не достигшими 18-летнего возраста, а также лицами, ограниченными в дееспособности, их законные представители (родители, опекуны, попечители) несут дополнительную ответственность по обязательствам, вытекающим из трудовых отношений, включая обязательства по выплате заработной платы.

Обращаем внимание на то, что в соответствии с нормами ст. 20 ТК РФ дополнительная ответственность по обязательствам работодателей, вытекающим из трудовых отношений, может быть возложена не только на учредителей учреждений, но и собственников или учредителей казенных предприятий (являющихся в соответствии с ГК РФ коммерческими организациями).

При заключении трудового договора лицо, поступающее на работу, предъявляет работодателю:

- паспорт или иной документ, удостоверяющий личность;

- трудовую книжку, за исключением случаев, когда трудовой договор заключается впервые или работник поступает на работу на условиях совместительства;

- страховое свидетельство государственного пенсионного страхования;

- документы воинского учета - для военнообязанных и лиц, подлежащих призыву на военную службу;

- документ об образовании, о квалификации или наличии специальных знаний - при поступлении на работу, требующую специальных знаний или специальной подготовки.

В отдельных случаях с учетом специфики работы может предусматриваться необходимость предъявления при заключении трудового договора дополнительных документов. Однако эта необходимость должна быть закреплена законодательным или нормативным актом.

Прочие документы требовать от лица, поступающего на работу, запрещается.

При заключении трудового договора впервые трудовая книжка и страховое свидетельство государственного пенсионного страхования оформляются работодателем.

В случае отсутствия у лица, поступающего на работу, трудовой книжки в связи с ее утратой, повреждением или по иной причине работодатель обязан по письменному заявлению этого лица (с указанием причины отсутствия трудовой книжки) оформить новую трудовую книжку.

При заключении трудового договора нередко возникают разногласия (между работодателем и работником) по поводу правомерности отказа в приеме на работу. При этом следует учитывать, что ТК РФ не содержит норм, обязывающих работодателя заполнять вакантные должности или работы немедленно по мере их возникновения. Трудовым законодательством запрещается отказывать в заключении трудового договора по обстоятельствам, носящим дискриминационный характер, в том числе женщинам по мотивам, связанным с беременностью или наличием детей (ч. 2 и 3 ст. 64 ТК РФ); работникам, приглашенным в письменной форме на работу в порядке перевода от другого работодателя, в течение одного месяца со дня увольнения с прежнего места работы (ч. 4 ст. 64 ТК РФ). Также незаконным может быть признан отказ от приема на работу по причине отсутствия регистрации работника по месту жительства, пребывания или по месту нахождения работодателя.

Действующее трудовое законодательство содержит лишь примерный перечень причин, по которым работодатель не вправе отказать в приеме на работу лицу, ищущему работу. Поэтому вопрос о том, имела ли место дискриминация при отказе в заключении трудового договора, решается судом при рассмотрении конкретного дела.

Пунктом 11 постановления ВС РФ N 2 разъяснено, что в том случае, если судом будет установлено, что работодатель отказал в приеме на работу по обстоятельствам, связанным с деловыми качествами данного работника, такой отказ является обоснованным.

Под деловыми качествами работника следует, в частности, понимать способности физического лица выполнять определенную трудового функцию с учетом имеющихся у него профессионально-квалификационных качеств (например, наличие определенной профессии, специальности, квалификации), личностных качеств работника (например, состояние здоровья, наличие определенного уровня образования, опыт работы по данной специальности, в данной отрасли).

Кроме того, работодатель вправе предъявить к лицу, претендующему на вакантную должность или работу, и иные требования, обязательные для заключения трудового договора в силу прямого предписания федерального закона, либо которые необходимы в дополнение к типовым или типичным профессионально-квалификационным требованиям в силу специфики той или иной работы (например, владение одним или несколькими иностранными языками, способность работать на компьютере).

Трудовой договор заключается в письменной форме, составляется в двух экземплярах (если трудовым законодательством или иным нормативным правовым актом, содержащим нормы трудового права, не предусмотрено составление трудовых договоров в большем количестве экземпляров), каждый из которых подписывается сторонами (ч. 1, 3 ст. 67 ТК РФ). Прием на работу оформляется приказом (распоряжением) работодателя, содержание которого должно соответствовать условиям заключенного трудового договора (ч. 1 ст. 68 ТК РФ). Приказ (распоряжение) работодателя о приеме на работу должен быть объявлен работнику под расписку в трехдневный срок со дня фактического начала работы (ч. 2 ст. 68 ТК РФ).

1.4 Нормирование труда и планирование расходов на заработную плату

Организация работ по нормированию труда и планированию расходов на оплату труда, как правило, не входит в функции бухгалтерских служб - этим занимаются либо работники планово-экономического отдела, либо кадровой службы. В бухгалтерию обычно поступают уже готовые результаты работы по нормированию труда.

В то же время и нормирование, и планирование осуществляются на основании данных бухгалтерского учета, из чего следует, что при организации и ведении бухгалтерского учета расходов на оплату труда следует ориентироваться в том числе и на потребности названных служб.

Кроме того, во избежание ошибок при производстве начислений заработной платы бухгалтеру, занятому на данном участке учета, необходимо постоянно отслеживать изменения норм труда.

Нормирование труда включает в себя нормы труда и организацию работы должностных лиц по разработке и корректировке норм и нормативов.

Различают следующие нормы труда:

- нормы времени - количество времени, необходимое для производства единицы продукции или для выполнения работы в определенных организационно-технических условиях;

- нормы выработки - количество единиц продукции или объем работ, который должен быть выполнен работником в определенных организационно-технических условиях. Нормы выработки и нормы времени применяются для нормирования труда рабочих-сдельщиков. В ряде случаев применяются не индивидуальные, а бригадные нормы выработки, которые определяются исходя из продолжительности рабочей смены и норм времени работников, входящих в бригаду;

- нормы обслуживания - количество единиц техники, площади и т.п. объектов, которые должны быть обслужены в течение определенного периода времени (за час или смену) в определенных организационно-технических условиях. Нормы обслуживания применяются для нормирования труда младшего обслуживающего персонала (уборщиков помещений, дворников и т.п.), а также работников, труд которых оплачивается на основе косвенно-сдельной системы оплаты труда (слесари-ремонтники, техники по обслуживанию вычислительной и оргтехники и т.п.);

- нормы численности - количество работников, необходимое для выполнения определенного комплекса работ в определенных организационно-технических условиях. Чаще всего этот вид норм используется при аккордной системе оплаты труда.

Нормы труда подлежат обязательной замене новыми по мере проведения аттестации и рационализации рабочих мест, внедрения новой техники, технологии и организационно-технических мероприятий, обеспечивающих рост производительности труда. Достижение высокого уровня выработки продукции отдельным работником, бригадой за счет применения по собственной инициативе новых приемов труда и передового опыта, совершенствования своими силами рабочих мест не является основанием для пересмотра норм.

Введение, замена и пересмотр норм труда производится администрацией организации по согласованию с соответствующим выборным профсоюзным органом (или иным коллективным органом, представляющим интересы работников). О введении новых норм труда работники должны быть извещены не позднее чем за один месяц до их введения.

Замена и пересмотр единых и типовых (межотраслевых, отраслевых, ведомственных) норм осуществляется органами, их утвердившими.

Планирование затрат на оплату труда предполагает несколько этапов расчета:

1) планирование производительности труда;

2) планирование численности персонала;

3) планирование расходов на оплату труда.

Производительностью труда называется количество продукции, выпущенной за определенный промежуток времени или количество времени, необходимое для выпуска единицы продукции.

Таким образом, для определения производительности труда необходимо знать два элемента - плановое количество продукции и плановый фонд рабочего времени. Для планирования производительности труда одного рабочего или бригады используются нормы труда.

В качестве нормы может быть принята норма времени или норма выработки.

Норма времени состоит из нормы подготовительно-заключительного времени и нормы штучного времени, которая в свою очередь делится на оперативное время, время обслуживания рабочего места и время на отдых и личные надобности.

Соотношение между нормой времени и нормой выработки выражается формулой

Н = t / Н ,

выр см нр

где t - продолжительность рабочей смены;

см

Н - норма времени.

вр

Например, норма времени на изготовление одного изделия составляет 40 минут. Норма выработки на смену нормальной продолжительности 8 часов составит 12 изделий (480 минут / 40 минут).

Применение данной формулы рекомендуется для определения нормы выработки бригады или группы работников, когда известны индивидуальные нормы выработки или нормы времени на отдельные операции.

Норма обслуживания - установленное количество единиц оборудования или квадратных метров площади, которая должна обслуживаться одним работником или группой работников в течение смены в определенных организационно-технических условиях. Норма обслуживания применяется там, где выработку рабочего нельзя определить по количеству готовых изделий - например, для техников по обслуживанию ЭВМ, уборщиц и т.п. На основе норм обслуживания устанавливаются нормативы численности работающих, представляющие собой величины совокупных затрат труда обслуживающего персонала.

Следующим этапом планирования является планирование численности персонала. Для этого нужно определить эффективный фонд рабочего времени одного рабочего в следующем порядке:

- исчисляется фонд рабочего времени организации исходя из коэффициента сменности и режима работы. Так, для организаций с непрерывным производственным циклом фонд рабочего времени организаций будет равен:

365 х 3 х 8 = 8760 часов.

Для других организаций за основу берется фонд рабочего времени в расчете на односменный режим работы по пяти- или шестидневной рабочей неделе. За единицу расчета берется рабочая неделя, количество недель умножается на недельный фонд рабочего времени (40 часов), далее непосредственно по календарю исключается время, приходящееся на праздничные дни и отнимается один час от каждого рабочего дня, непосредственно предшествующего праздничному;

- из фонда рабочего времени организации исключаются дни неявки работника по уважительным причинам - это отпуска (нормальная продолжительность 24 рабочих дня) и количество дней временной нетрудоспособности - принимается фактически по средней цифре трудопотерь по организации за отчетный период. В случае отсутствия таких данных рекомендуется плановые потери рабочего времени принимать в размере 2% от фонда рабочего времени организации. Отпуска по беременности и родам, а также учебные отпуска планируются отдельными строками. Законодательством предусмотрены также такие вид неявок на работу, как неявки по разрешению администрации (в плане принимаются по факту отчетного периода) и выполнение государственных и общественных обязанностей. Последний вид неявок в настоящее время не является характерным.

Не планируются, но при подсчете отчетных показателей учитываются прогулы и целодневные простои. В настоящее время практикуется такой вид неявок на работу, как отпуска без сохранения заработной платы, предоставляемые работникам по инициативе администрации. Данный вид неявок также, как правило, не планируется, но учитывается при расчете фактических показателей производительности труда;

- рассчитывается плановая численность персонала по категориям. При этом численность работников, количество труда которых оценивается по нормам обслуживания, принимается по нормативу численности, численность рабочих-сдельщиков рассчитывается по формуле:

Ч = ЗТ / (ФРВ х К ),

сд раб в

где ЗТ - общие затраты труда на выпуск продукции в объеме, предусмотренном производственной программой (произведение нормы времени на количество единиц продукции);

ФРВ - фонд рабочего времени одного рабочего; раб

К - коэффициент выполнения норм. в

Численность служащих и рабочих-повременщиков рассчитывается по формуле:

Ч = ФРВ / ФРВ ,

повр пред раб

где ФРВ - фонд рабочего времени организации.

пред

Полученная численность должна быть скорректирована на количество планируемых рабочих мест данной специальности. Для организаций непрерывного цикла численность рабочих-повременщиков, необходимых для замещения одного рабочего места, колеблется от 4,5 до 5,1 в зависимости от конкретных условий труда.

Заключительным этапом является планирование расходов на заработную плату работников. При этом следует иметь в виду, что заработная плата различается по формам и системам. Существуют две основные формы заработной платы - сдельная и повременная, в свою очередь образующие несколько систем оплаты труда, особенности которых рассматриваются в следующем параграфе книги.

В общем виде формула расчета фонда заработной платы рабочих-повременщиков может быть представлена в виде:

ЗП = сумма О x Ч x (1 + К / 100),

пл. повр чi i пр

где О - должностной оклад рабочего соответствующей квалификации и чi профессии (расчет может проводиться и от часовой тарифной ставки; тогда для получения данного элемента формулы необходимо часовую тарифную ставку умножить на фонд рабочего времени рабочего);

Ч - плановая численность повременщиков соответствующей i квалификации и профессии;

К - коэффициент премиальных выплат. В случае использования простой пр повременной системы оплаты труда Кпр принимается равным нулю, а значение в скобках равно единице.

В общем виде формула расчета фонда заработной платы рабочих-сдельщиков (при применении сдельных систем оплаты труда) может быть представлена в виде:

ЗП = сумма N x P (1 + К / 100),

пл. сд i i пр

где N - количество выпускаемой продукции;

i

P - расценка за единицу продукции;

i

К - коэффициент премиальных выплат.

пр

При планировании расходов на оплату труда по должностям, предусмотренным штатным расписанием, но на момент планирования остающимся вакантными, следует иметь в виду два элемента:

- наиболее реальный срок замещения вакансии специалистом;

- во многих коммерческих организациях практикуется прием работников на работу с испытательным сроком. При этом на период испытательного срока уровень оплаты труда оговаривается отдельно и составляет, как правило, не более 1/2 - 2/3 от размера оплаты труда, который будет получать работник по окончании испытательного срока. Производительность труда вновь принятого работника на испытательный срок может быть несколько ниже плановой, но в расчетах этой разницей можно пренебречь.

Кроме того, при планировании расходов на реализацию системы стимулирования работников организации следует учитывать возможность отнесения тех или иных льгот и выплат на себестоимость продукции.

1.5 Организация расчетов с работниками по заработной плате

1.5.1 Общие положения

Основные правила организации расчетов с работниками по заработной плате определены ст. 136 ТК РФ.

При выплате заработной платы работодатель обязан в письменной форме извещать каждого работника:

- о составных частях заработной платы, причитающейся ему за соответствующий период;

- о размерах и основаниях произведенных удержаний;

- об общей денежной сумме, подлежащей выплате.

Заработная плата выплачивается работнику, как правило, в месте выполнения им работы либо перечисляется на указанный работником счет в банке на условиях, определенных коллективным договором или трудовым договором.

Таким образом, трудовое законодательство предполагает два основных вида расчетов с работниками по заработной плате, осуществляемых в денежной форме, - посредством выдачи наличных денежных средств через кассу организации или путем перечисления на банковский счет. В первом случае деньги могут выдаваться как кассиром организации непосредственно в кассе, так и на рабочем месте. Разновидностями второй формы расчетов (помимо зачисления денежных средств на счет, указанный в личном заявлении работника) является пересылка начисленных сумм почтовыми переводами (чаще всего практикуется в отношении уволившихся или переведенных работников) и открытие для работников пластиковых банковских карт.

Место и сроки выплаты заработной платы в неденежной форме определяются коллективным договором или трудовым договором. Напомним, что в неденежной форме могут быть произведены расчеты в размере не более 20% от начисленных сумм каждому работнику (ст. 131 ТК РФ).

Заработная плата выплачивается непосредственно работнику, за исключением случаев, когда иной способ выплаты предусматривается законом или трудовым договором. Кроме того, заработная плата может быть выплачена по разовой доверенности лицу, уполномоченному работником (например, при его невозможности прибыть для получения суммы начисленной оплаты труда по причине болезни или командировки).

Следует обратить внимание на требование, в соответствии с которым заработная плата выплачивается не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка организации, коллективным договором, трудовым договором. Иные сроки выплаты заработной платы могут быть установлены только для отдельных категорий работников и только федеральным законом.

При совпадении дня выплаты с выходным или нерабочим праздничным днем выплата заработной платы производится накануне этого дня.

Оплата отпуска производится не позднее чем за три дня до его начала.

Помимо упомянутой ст. 136 ТК РФ, отдельные нормы, касающиеся расчетов с работника по начисленным суммам, содержатся в других статьях Кодекса. Следует иметь в виду, что в принципе трудовое законодательство допускает варианты установления отдельных элементов расчетов с работниками. Поэтому во избежание трудовых и иных споров выбранный и согласованный сторонами вариант должен быть закреплен письменно - в одном или нескольких документах, оформляемых в рамках трудовых отношений - коллективным договором, трудовым договором (индивидуальным), правилами внутреннего трудового распорядка.

В коллективный договор могут включаться взаимные обязательства работников и работодателя по следующим вопросам в части расчетов по заработной плате (в скобках приводится соответствующая статья ТК РФ):

- формы выплаты заработной платы (в валюте, в натуре и т.п.) (ст. 131);

- порядок индексации заработной платы (ст. 134);

- системы заработной платы, размеры тарифных ставок, окладов, различного вида выплат (ст. 134);

- система оплаты и стимулирования труда, в том числе повышение оплаты за работу в ночное время, выходные и нерабочие праздничные дни, сверхурочную работу и в других случаях (ст. 134);

- системы заработной платы, размеры тарифных ставок, окладов, различного вида выплат (ст. 135);

- место и сроки выплаты заработной платы в неденежной форме (ст. 136);

- условия, на которых заработная плата перечисляется на указанный работником счет в банке (ст. 136);

- день выплаты заработной платы (не реже чем каждые полмесяца) (ст. 136).

Приложением к коллективному договору являются правила внутреннего трудового распорядка организации (ст. 190), в которых должен быть указан день выплаты заработной платы (ст. 136).

В трудовом договоре (соглашении между работодателем и работником, в соответствии с которым работодатель обязуется предоставить работнику работу по обусловленной трудовой функции, обеспечить условия труда, предусмотренные ТК РФ, законами и иными нормативными правовыми актами, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, содержащими нормы трудового права, своевременно и в полном размере выплачивать работнику заработную плату, а работник обязуется лично выполнять определенную этим соглашением трудовую функцию, соблюдать действующие в организации правила внутреннего трудового распорядка) указываются:

- формы выплаты заработной платы (в валюте, в натуре и т.п.) (ст. 131);

- системы заработной платы, размеры тарифных ставок, окладов, различного вида выплат (ст. 135);

- условия, на которых заработная плата перечисляется на указанный работником счет в банке (ст. 136);

- место и сроки выплаты заработной платы в неденежной форме (ст. 136);

- возможность выплаты заработной платы работника другому лицу (ст. 136);

- день выплаты заработной платы (ст. 136).

В соответствии со ст. 371 ТК РФ работодатель принимает решения с учетом мнения соответствующего профсоюзного органа в случаях, предусмотренных ТК РФ. ТК РФ обязывает работодателя учитывать мнение выборного профсоюзного органа в следующих случаях:

- установление системы оплаты и стимулирования труда, в том числе повышение оплаты за работу в ночное время, выходные и нерабочие праздничные дни, сверхурочную работу и в других случаях (ст. 135);

- утверждение формы расчетного листка (ст. 136);

- утверждение правила внутреннего трудового распорядка организации (ст. 190).

Особенности организации и ведения бухгалтерского учета расчетов с работниками по заработной плате обусловливаются выбранными и согласованными (между работником и работодателем) формами и видами расчетов.

1.5.2 Выплата заработной платы через кассу организации

Выдача наличных денег из касс предприятий производится по расходным кассовым ордерам (форма N КО-2) или надлежаще оформленным другим документам (платежным ведомостям (расчетно-платежным), заявлениям на выдачу денег, счетам и др.) с наложением на этих документах штампа с реквизитами расходного кассового ордера. Документы на выдачу денег должны быть подписаны руководителем, главным бухгалтером предприятия или лицами на это уполномоченными.

В тех случаях, когда на прилагаемых к расходным кассовым ордерам документах, заявлениях, счетах и др. имеется разрешительная надпись руководителя предприятия, подпись его на расходных кассовых ордерах не обязательна. То есть в общем случае указанный реквизит документа (расходного кассового ордера) не является обязательным к заполнению.

Составление и регистрация расходного кассового ордера в журнале регистрации приходных и расходных кассовых ордеров производится в бухгалтерии работником, ответственным за ведение соответствующей группы операций (а не бухгалтером-кассиром). После составления и регистрации расходный кассовый ордер передается непосредственно кассиру для исполнения. Выдача расходных ордеров на руки лицам, получающим деньги, не допускается. Объяснение этому требованию представляется очевидным - передача ордера непосредственно кассиру исключает возможность внесения в него неоговоренных исправлений. Из этого, в частности, вытекает, что кассир формально не имеет права принимать к исполнению ордер, представляемый получателем тех или иных сумм наличных денежных средств. На практике, если подобная ошибка допущена работником бухгалтерии (ордер передан получателю), наиболее рациональным является уточнение правильности и обоснованности выплаты сумм, указанных в документе. Осуществляется проверка посредством личного общения с бухгалтером, оформившим расходный кассовый ордер, и уточнения внесения соответствующей записи в журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров. В противном случае любое недоразумение (по поводу размера или обоснованности выплачиваемых сумм) может быть расценено как ошибка кассира, а выплаченная сумма - как недостача денежных средств со всеми вытекающими последствиями.

При выдаче денег по расходному кассовому ордеру или заменяющему его документу отдельному лицу кассир требует предъявления документа (паспорта или другого документа), удостоверяющего личность получателя, записывает наименование и номер документа, кем и когда он выдан и отбирает расписку получателя. Требование об обязательном представлении документа, удостоверяющего личность, в некоторых случаях может показаться излишним - например, тогда, когда личность получателя заведомо известна кассиру. Однако данный реквизит расходного кассового ордера обязателен к заполнению (в случае, когда получатель является единственным), а при отсутствии подобного документа заполнить его не представляется возможным. Если заменяющий расходный кассовый ордер документ составлен на выдачу денег нескольким лицам, то получатели также предъявляют указанные документы, удостоверяющие их личность, и расписываются в соответствующей графе платежных документов. Однако в последнем случае запись о данных документа, удостоверяющего личность, на денежном документе, заменяющем кассовый расходный ордер, не производится. Порядок ведения кассовых операций допускает выдачу денег по удостоверению, выданному данным предприятием, при наличии на нем фотографии и личной подписи владельца.

Расписка в получении денег может быть сделана получателем только собственноручно чернилами или шариковой ручкой с указанием полученной суммы: рублей - прописью, копеек - цифрами. При получении денег по платежной (расчетно-платежной) ведомости сумма прописью не указывается.

Выдача денег лицам, не состоящим в списочном составе предприятия, производится по расходным кассовым ордерам, выписываемым отдельно на каждое лицо, или по отдельной ведомости на основании заключенных договоров. Обращаем внимание на то, что последнее требование является не рекомендательным, а обязательным. Хотя его рациональность представляется очевидной - сроки выплат по договорам гражданско-правового характера могут не совпадать с выплатой заработной платы в организации и, кроме того, корреспонденция счетов при оформлении контировок также может отличаться от обычной.

Выдачу денег кассир производит только лицу, указанному в расходном кассовом ордере или заменяющем его документе. Если выдача денег производится по доверенности, оформленной в установленном порядке, в тексте ордера после фамилии, имени и отчества получателя денег бухгалтерией указывается фамилия, имя и отчество лица, которому доверено получение денег. Если выдача денег производится по ведомости, перед распиской в получении денег кассир делает надпись: "По доверенности". Выдача денег по доверенности производится в соответствии с требованиями, предусмотренными в п. 15 Порядка ведения кассовых операций (с обязательным требованием предъявления документа, удостоверяющего личность, и перенесения данных из этого документа в соответствующий реквизит расходного кассового ордера). Доверенность остается в документах дня как приложение к расходному кассовому ордеру или ведомости.

Разовые выдачи денег на оплату труда отдельным лицам производятся, как правило, по расходным кассовым ордерам.

По истечении установленных сроков оплаты труда, выплаты пособий по социальному страхованию и стипендий кассир должен:

- в платежной (расчетно-платежной) ведомости против фамилий лиц, которым не произведены указанные выплаты, поставить штамп или сделать отметку от руки: "Депонировано";

- составить реестр депонированных сумм;

- в конце платежной (расчетно-платежной) ведомости сделать надпись о фактически выплаченных и подлежащих депонированию суммах, сверить их с общим итогом по платежной ведомости и скрепить надпись своей подписью. Если деньги выдавались не кассиром, а другим лицом, то на ведомости дополнительно делается надпись: "Деньги по ведомости выдавал (подпись)". Выдача денег кассиром и раздатчиком по одной ведомости запрещается;

- записать в кассовую книгу фактически выплаченную сумму и поставить на ведомости штамп: "Расходный кассовый ордер N___".

При расчетах с работниками наличными деньгами следует учитывать требования п. 2.6 Положения о правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации, утвержденного Советом директоров Банка России (протокол от 19 декабря 1997 г. N 47), в соответствии с которым предприятия могут хранить в своих кассах наличные деньги сверх установленных лимитов только для выдачи на заработную плату, выплаты социального характера и стипендии не свыше трех рабочих дней (для предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, - до пяти дней), включая день получения денег в учреждении банка.

Таким образом, превышение остатка наличных денежных средств над суммой лимита допускается только в течение двух дней после получения денег на выплату заработной платы, выплат социального характера и стипендий (для организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, - в течение четырех дней). Если по истечении указанного периода не все суммы начисленных выплат выданы получателям, они должны быть установленным порядком депонированы (раздаточные ведомости закрыты, а невыданные суммы выведены) и сданы по объявлению в учреждение банка.

В настоящее время данная форма расчетов по-прежнему продолжает оставаться наиболее распространенной - особенно в организациях малого и среднего бизнеса, а также в организациях, расположенных в сельской местности.

При использовании такой формы расчетов выплата начисленных сумм отражается по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и кредиту счета 50 "Касса". Депонированные суммы списываются с дебета счета 70 в кредит счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет "Расчеты по депонированным суммам", а впоследствии - при осуществлении фактических выплат - с дебета счета 76 в кредит счета 50.

Например, работникам организации за вторую половину мая месяца начислена заработная плата на общую сумму 300 000 руб. В течение выплатного периода (5-7 июня) через кассу организации выдано 275 000 руб. Невыданные суммы депонированы и выданы 15 июня.

В бухгалтерском учете будут сделаны проводки (проводки, которыми отражается начисление и удержание НДФЛ и ЕСН не приводятся, как не относящиеся к рассматриваемой теме):

5 мая:

Дебет 50 Кредит 51 "Расчетные счета" - 300 000 руб. - на сумму денежных средств, полученных в банке для выплаты заработной платы.

7 мая:

Дебет 70 Кредит 50 - 275 000 руб. - на сумму произведенных выплат. Дебет 70 Кредит 76 - 25 000 руб. - на сумму депонированной заработной платы.

Дебет 51 Кредит 50 - 25 000 руб. - на сумму наличных денег, сданных в банк по объявлению.

15 мая:

Дебет 50 Кредит 51 - 25 000 руб. - на сумму наличных денег, полученных для выплаты депонированных сумм.

Дебет 76 Кредит 50 - 25 000 руб. - на сумму произведенных выплат.

1.5.3 Выдача через подотчетных лиц

В некоторых организациях (как правило, имеющих большое число структурных подразделений, расположенных в различных зданиях или помещениях) практикуется выплата заработной платы через подотчетных лиц (так называемых раздатчиков). В этом случае суммы, выданные под отчет, отражаются по дебету счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами", а сумма кассового расхода и задолженность по начисленным выплатам списывается после представления авансового отчета.

Например, за первую половину июня начислен аванс работникам организации на общую сумму 550 000 руб. Из них 19 июня (начало выплатного периода, указанное в правилах внутреннего трудового распорядка) 220 000 руб. выдано через кассу организации. 330 000 руб. выдано четырем раздатчикам для выдачи заработной платы работникам подразделений. По окончании выплатного периода (21 июня) раздатчиками сдано 35 000 руб., которые зачислены на депонент.

В бухгалтерском учете будут оформлены следующие проводки (проводки, связанные с получением наличных денег в банке, сдачей сверхлимитных сумм в банк, а также с выплатой депонированных сумм, опущены):

19 июня:

Дебет 71 Кредит 50 - 330 000 руб. - на сумму наличных денег, выданных раздатчикам.

21 июня:

Дебет 70 Кредит 50 - 220 000 руб. - на сумму оплаты, произведенной непосредственно через кассу организации.

Дебет 70 Кредит 71 - 295 000 руб. - на сумму оплаты, произведенной через подотчетных лиц.

Дебет 50 Кредит 71 - 35 000 руб. - на сумму наличных денег, сданных раздатчиками в кассу по окончании выплатного периода.

Дебет 70 Кредит 76, субсчет "Расчеты по депонированным суммам" - 35 000 руб. - на сумму депонированной заработной платы.

1.5.4 Перечисление на счет в банке

Как уже отмечалось, при выборе данной формы расчетов работник и работодатель могут прийти к соглашению о перечислении сумм начисленной заработной платы:

- на счет, открытый работником в банке (кредитной организации);

- на банковскую карту;

- почтовым переводом через отделение связи.

Во всех случаях схема бухгалтерских проводок будет единой - перечисляемые суммы будут списываться с дебета счета 70 и кредита счета 51.

Варианты могут быть связаны с отнесением сумм расходов по оплате услуг банка (отделения связи) по перечислению соответствующих сумм. Трудовое законодательство не обязывает работодателя в данном случае возлагать на себя бремя указанных расходов. Налоговое законодательство также не уточняет, допустимо ли суммы таких затрат включать в состав затрат, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций. Поэтому, по нашему мнению, допустимы оба варианта - либо работнику перечисляется сумма за минусом расходов по оплате банковских услуг, либо перечисляется вся начисленная сумма, а соответствующие расходы возмещаются за счет средств организации.

В первом случае необходимые суммы должны быть удержаны (при начислении заработной платы или ее перечислении) с работника, а организация в данном случае выступает в качестве посредника (между банком и потребителем банковских услуг). В этом случае, по нашему мнению, целесообразно использовать счет 76 (специально открываемый счет к данному субсчету).

Например, перечислению работникам за вторую половину июня подлежит 350 000 руб. Банк взимает за услуги по перечислению 2% от перечисляемых сумм.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

Дебет 70 Кредит 76, субсчет "Расчеты с банком по перечислениям заработной платы" - 7000 руб. (350 000 х 2%) - на сумму стоимости услуг банка, удержанную с работников.

Дебет 70 Кредит 51 - 343 000 руб. - на фактически перечисленную сумму.

Дебет 76 Кредит 51 - 7000 руб. - на сумму оплаты услуг банка.

Во втором случае перечисляется вся сумма, а сумма оплаты услуг банка может быть отнесена на счет 26 "Общехозяйственные расходы" (если расходы относятся на себестоимость продукции, работ или услуг) или 99 "Прибыли и убытки" (если расходы осуществляются за счет чистой прибыли организации). Выбор источника возмещения расходов зависит от того, сможет ли организация доказать производственный характер данных затрат.

Вопрос о возможности признания указанных расходов для целей налогообложения достаточно давно дискутируется специалистами в области бухгалтерского учета и налогообложения.

С одной стороны, то обстоятельство, что подобная форма расчетов отражается в коллективном или индивидуальном трудовом договоре, может свидетельствовать о согласии на нее получателя средств (сумм начисленной заработной платы). То есть расчеты через банк (и банковские карты) осуществляются в интересах работника и расходы по оплате услуг банка должны облагаться НДФЛ как суммы материальной выгоды (и не облагаться налогом на прибыль).

С другой стороны, безналичная форма расчетов чаще всего выгодна самому работодателю (разумеется, если он не использует "серых схем") и, следовательно, расходы могут быть признаны экономически обоснованными.

Нет единства и среди официальных органов государственной власти. Налоговые органы на местах отказываются принимать данные расходы к уменьшению налоговой базы по налогу на прибыль и требуют увеличения налоговой базы по НДФЛ.

А письмом Минфина РФ от 2 марта 2006 г. N 03-03-04/1/167 разъяснено следующее: в соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Согласно подп. 15 п. 1 ст. 265 Кодекса к прочим расходам, к внереализационным расходам относятся расходы на услуги банков, в том числе связанные с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами, в том числе систем "клиент-банк".

По мнению Минфина РФ, расходы по уплате комиссии банку за перечисление заработной платы на пластиковые карты работников организации являются обоснованными и на основании подп. 15 п. 1 ст. 265 Кодекса относятся к внереализационным расходам.

Однако данное письмо не является нормативным документом и, следовательно, налоговые органы не обязаны его принимать к неукоснительному исполнению.

По нашему же мнению, истина может находиться посередине - если организация сможет доказать экономическую обоснованность расходов, они могут приниматься к налоговому учету. В противном случае более безопасным является списание расходов за счет работников или средств чистой прибыли.

Примером доказывания экономической обоснованности может быть, например, сравнение сумм за обналичивание денежных средств (которое практикуется многими кредитными организациями) с суммами расходов по обслуживанию банковских карт. Если разница положительна, расходы должны признаваться экономически обоснованными.

Подчеркнем, что это только личное мнение автора статьи, которое не может считаться нормативным, но логика изложения может быть использована при отстаивании позиции организации в спорах с налоговыми органами.

1.5.5 Расчеты неденежными средствами

При осуществлении расчетов по оплате труда работников в натуральной форме следует учитывать следующие особенности:

- трудовое законодательство не запрещает производить расчеты с работниками в натуральной форме, но ограничивает размер таких расчетов - не более 20% от начисленных сумм;

- при передаче работникам продукции собственного производства ее цена определяется в соответствии с требованиями ст. 40 НК РФ, т.е. в общем случае - на уровне рыночных цен;

- стоимость продукции, выданной работникам в счет задолженности по оплате труда, облагается налогом на доходы с физических лиц и единым социальным налогом на общих основаниях.

Собственно на суммы начисленной оплаты труда факт расчетов в неденежной форме не влияет:

- впоследствии необходимо провести (при наличии соответствующих обстоятельств) корректировку сумм начисленного НДФЛ. Однако в данном случае НДФЛ рассчитывается с сумм материальной выгоды и, следовательно, отражается в других регистрах налогового учета (на других листах налоговой декларации).

В бухгалтерском учете операции по передаче работникам неденежных средств (как правило, готовой продукции) должны отражаться на счетах учета продаж. Это обусловлено и тем, что данный вид операций от обложения НДС не освобожден (за исключением реализации продукции собственного производства организаций, занимающихся производством сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет не менее 70%, в счет натуральной оплаты труда, натуральных выдач для оплаты труда, а также для общественного питания работников, привлекаемых на сельскохозяйственные работы) (подп. 20 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Например, работникам организации выдана готовая продукция в счет расчетов по оплате труда на общую сумму 80 000 руб. (без учета НДС). В бухгалтерском учете будут сделаны проводки:

Дебет 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж", Кредит 43 "Готовая продукция" - 80 000 руб. - на сумму балансовой стоимости готовой продукции.

Дебет 90 Кредит 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "НДС" - 14 400 руб. - на сумму НДС по стоимости готовой продукции переданной работникам в счет оплаты труда.

Дебет 70 Кредит 90 - 94 400 руб. - на сумму стоимости готовой продукции, отнесенной на уменьшение задолженности перед работниками по оплате труда.

В соответствии со ст. 211 НК РФ при получении налогоплательщиком (НДФЛ) дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ. При этом в стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, акцизов. Поэтому уменьшать погашение задолженности на суммы НДС не имеет смысла - соответствующая разница будет включена в доход работника.

Если в качестве оплаты передаются результаты выполненных работ или оказанных услуг, кредитоваться будет счет 20 "Основное производство" (а не 43). Если в счет оплаты труда передаются другие виды материально-производственных запасов (например, материалы), результаты операции определяются на счете 91 "Прочие доходы и расходы" (фактическая себестоимость запасов и НДС списываются в дебет счета 91 субсчет "Прочие расходы", а задолженность перед работником погашается по дебету счета 70 в корреспонденции со счетом 91 субсчет "Прочие доходы").

Заметим, что, по нашему мнению, материальная выгода при расчетах с работниками должна, как правило, возникать всегда. Это обусловлено тем, что материально-производственные запасы (включая готовую продукцию) передаются непосредственно со складов и, следовательно, при определении отпускной цены не учитываются расходы на продажу.

...