Сутність аудиту та особливості роботи аудитора

та після цього:

-визначити, чи є робота достатньою для цілей аудиту в разі використання роботи відділу внутрішнього аудиту, та

-при використанні внутрішніх аудиторів для надання ними прямої допомоги - забезпечити відповідне керівництво і нагляд з подальшою перевіркою їх роботи.

Приклади роботи відділу внутрішнього аудиту, яку може використати зовнішній аудитор, охоплюють таке:

* тестування ефективності функціонування заходів контролю;

* процедури по суті, що передбачають застосування обмеженого судження;

* спостереження за інвентаризацією;

* простеження операцій в інформаційній системі, доречній для фінансового звітування;

* тестування дотримання регуляторних вимог;

67. Поняття аудиторського ризику та його складові

Нормативне регулювання аудиторського ризику висвітлюються у МСА 200 «Загальні цілі незалежного аудитора та проведення аудиту відповідно до Міжнародних стандартів аудиту» МСА 315«Ідентифікація та оцінювання ризиків суттєвого викривлення через розуміння суб'єкта господарювання і його середовища», МСА 330 «Дії аудитора у відповідь на оцінені ризики»

Аудиторський ризик - побоювання того, що аудитор може висловити невідповідну думку про фінансову звітність, яка має суттєво недостовірну інформацію,і тим самим будуть введені в оману користувачі фінансової звітності.

Аудиторські ризики поділяються на:

- ризики суттєвого викривлення - (невід'ємний ризик і ризик контролю) ризик того, що фінансові звіти суттєво викривлені до аудиторської перевірки;

- ризик невиявлення - ризик того, що аудиторські процедури не виявлять викривлення, яке існує на рівні твердження і яке може виявитися суттєвим.

Відповідно до МСА ризик суттєвого викривлення (risk of material misstatement) - це ризик того, що фінансова звітність, яка ще не перевірялася аудитором в процесі аудиту, містить суттєві викривлення. Він складається з двох компонентів на рівні тверджень, а саме:

- невід'ємний ризик (inherent risk) - вразливість твердження щодо класу операцій, залишку рахунку або розкриття інформації, до викривлення, яке може бути суттєвим окремо або в сукупності з іншими викривленнями, перед тим, як брати до уваги будь-які відповідні заходи контролю;

Невід'ємний ризик (або властивий) включає в себе ризик впливу зовнішніх факторів та ризик впливу внутрішніх факторів.

- ризик контролю (control risk) - ризик того, що викривлення, яке може трапитися у твердженні стосовно класу операцій, залишку рахунку або розкриття інформації і яке може бути суттєвим окремо або в сукупності з іншими викривленнями, не буде своєчасно попереджено або виявлено та виправлено системою внутрішнього контролю суб'єкта господарювання.

Ризик контролю в свою чергу можна класифікувати на (а) ризик тестового контролю, (б) ризик аналітичного огляду.

Ризик не виявлення означає, що суттєві помилки, які містяться у фінансовій звітності, можуть залишитись невиявленими аудитором у ході аудиторської перевірки. Тобто це ризик пов'язаний безпосередньо з роботою самого аудитора. Його часто в зарубіжній практиці називають «детекійним ризиком».

Ризик невиявлення можна деталізувати на ризик аналітичного огляду та ризик тестового контролю.

Слід зазначити, що аудитор повинен планувати та виконувати аудиторську перевірку для зменшення аудиторського ризику до прийнятно низького рівня, який узгоджується з метою перевірки. В свою чергу аудитора цікавлять лише суттєві викривлення, і він не несе відповідальності за виявлення викривлень, не суттєвих для фінансових звітів вцілому.

68. Методика визначення аудиторського ризику

Аудиторський ризик - побоювання того, що аудитор може висловити невідповідну думку про фінансову звітність, яка має суттєво недостовірну інформацію,і тим самим будуть введені в оману користувачі фінансової звітності.

Величина аудиторського ризику визначається за формулою:

АР= НР*РК*РН

Де АР- прийнятний аудиторський ризик

НР - невід'ємний ризик

РК - ризик контролю

РН - ризик не виявлення

Прийнятний аудиторський ризик виражає міру готовності аудитора надати позитивний висновок без застережень за умови, що ймовірність існування суттєвих помилок у фінансовій звітності клієнта після проведення аудиту не перевищує величини АР, яка може бути в межах від 0 до 1 ( ао від 0% до 100%). Практично аудитор завжди прагне мінімізувати значення АР, оскільки високе значення цього показника загрожує фінансовим втратам у випадку конфлікту з клієнтом, а також падінням іміджу аудитора (аудиторської фірми).

Варто зазначити, що розрахунок аудиторського ризику має свої особливості:

1.Аудитор нікол не може повністю довіряти системам обліку і внутрішнього контролю підприємства-клієнта.

У такому разі ризик системи обліку або внутрішнього контролю зводиться до нуля ( РО=0, РК=0), а це означає, що і загальний аудиторський ризик, виходячи з формули, дорівнюватиме нулю, чого не може бути, оскільки кожна аудиторська перевірка супроводжується певним ризиком.

Наприклад: АР= НР(0)* РК(0)* РН(о,03) = 0

2. Аудитор не може дозволити собі встановити високий рівень ризику невиявлення при високих ризиких систем обліку і внутрішнього контролю, оскільки в такому разі загальний аудиторський ризик буде мати неприйнятно високе значення (більш як 5%), чого допустити не можна, бо перевірку вважатимуть проведеною не на належному рівні.

Наприклад: АР= НР(0,8)* РК(0,9)* РН(о,5) = 0,36

3. Аудиторську перевірку вважатимуть проведеною на належному рівні, якщо аудитор установить низький ризик не виявлення навіть за умови повної недовіри до системи обліку і внутрішнього контролю клієнта: АР= НР(1,0)* РК(1,0)* РН(о,05) = 0,05

4. Визначений на початку аудиторської перевірки рівень аудиторського ризику, на послідуючих її етапах може бути переоцінений у зв'язку із отриманням додаткової інформації, виявленням нових обставин, на підставі аналізу проведених аудиторських процедур.

69. Суттєвість в аудиті та її оцінка

Поняття суттєвості та правила її визначення в аудиті викладено у Міжнародному стандарті аудиту 320 «Суттєвість при плануванні та проведенні аудиту». Окремі питання з цього приводу описано у Міжнародному стандарті аудиту 450 «Оцінка викривлень, ідентифікованих під час аудиту».

Суттєвість - максимально припустимий розмір помилкової суми, яка може бути відображена в опублікованих фінансових звітах і розглядається як несуттєва, тобто яка не вводить користувачів в оману

Помилка або пропуск у звітності вважаються суттєвими, якщо в результаті цього користувач цієї звітності буде дезорієнтований у прийнятті свого рішення або зазнає збитків.

Інформація є суттєвою, якщо її відсутність, або перекручення, може впливати на економічні рішення користувачів, які приймаються на підставі даних фінансової звітності підприємств. Суттєвість залежить від розміру статті або помилки, яка оцінена за певних обставин, відсутності або перекручення змісту інформації.

Помилка вважається суттєвою якщо:

1. Її величина перевищує встановлений % від обраного аудитором базисного значення.

2. Вона допущена по значущій статті звітності

3. Якщо внаслідок допущеної помилки прибуток перетворюється в збиток і навпаки

4. Якщо внаслідок допущеної помилки активи підприємства перевищують його пасиви

5. Якщо в результаті помилки у користувачів фінансової звітності викривлюється уявлення про тенденцію розвитку підприємства, що склалась на дату звітності.

Розглянемо рівні суттєвості помилок:

І. Помилки, суми яких є незначними, вони не можуть впливати на достовірність звітності і на економічні рішення користувачів (надається позитивний звіт).

ІІ. Помилки, які можуть дещо вплинути на прийняття рішення користувачами інформації, але ці неточності стосуються лише окремих статей фінансової звітності, а звітність у цілому відображає реальний стан справ на підприємстві ( надається умовно-позитивний звіт).

ІІІ Помилки, які ставлять під сумнів достовірність, повноту та законність фінансової звітності вцілому та керівництво відмовляється їх виправити (негативний звіт).

Оцінка суттєвості в аудиті може бути кількісна і якісна.

В свою чергу кількісна оцінка може надаватись у абсолютних (сума у гр..од) та відносних (%) показниках і стосуватись показників балансу, загальної суми активів, підсумку оборотних активів, показників звіту про прибуток, доходу від реалізації продукції тщо.

Кількісна оцінка застосовується щодо ймовірності незаконних витрат, ймовірність невірних записів у обліку, необхідності дотримання мінімального рівня деяких фінансових показників, відношення керівництва до достовірності звітності тощо.

Оцінка суттєвості включає в себе такі етапи:

І. Попереднє судження про суттєвість

ІІ. Застосування попередньої оцінки(судження) до окремих сегментів звітності, рахунків, статтей.

ІІІ. Оцінка загальної фактичної помилки по рахунку, статті.

ІV. Оцінка сумарної помилки по звітності.

V. Порівння сумарної оцінки з попереднім судженням про суттєвість.

VI. Переоцінка межі суттєвості в процесі аудиторської перевірки (За потребою)

Аудитор самостійно встановлює рівень суттєвості, спираючись на власні навики. Він не повинен узгоджувати рівень суттєвості, який установлено щодо конкретної перевірки з керівництвом підприємства-клієнта. Це пояснюється тим, що тільки аудитор (аудиторська фірма) несе відповідальність за якість і наслідки аудиторської перевірки.

70. Розгляд законодавчих та нормативних актів при аудиті фінансової звітності

Відповідальність аудитора за розгляд законодавчих та нормативних актів при аудиті фінансової звітності встановлює МСА 250 «Розгляд законодавчих та нормативних актів під час аудиту фінансової звітності».

Вплив законодавчих та нормативних актів на фінансову звітність може бути різним. Законодавчі і нормативні акти, які застосовуються до суб'єкта господарювання, складають нормативно-правову основу його діяльності. Положення деяких законодавчих або нормативних актів безпосередньо впливають на фінансову звітність, оскільки вони визначають суми або розкриття інформації у фінансовій звітності суб'єкта господарювання. Управлінський персонал або повинен дотримуватися вимог інших законодавчих або нормативних актів, або вони встановлюють положення, відповідно до яких суб'єкту господарювання дозволяється провадити свою діяльність, але не впливають безпосередньо на фінансову звітність суб'єкта господарювання. Недотримання вимог законодавчих і нормативних актів може призвести до штрафних санкцій, судових позовів або інших наслідків для суб'єкта господарювання, які можуть суттєво впливати на фінансову звітність.

МСА 250 допомагає аудитору в ідентифікації суттєвого викривлення фінансової звітності внаслідок недотримання вимог законодавчих та нормативних актів. Проте аудитор не несе відповідальності за запобігання недотриманню вимог і не можна очікувати, що він виявить всі факти недотримання вимог законодавчих та нормативних актів.

Аудитор несе відповідальність за отримання достатньої впевненості в тому, що фінансова звітність у цілому не містить суттєвого викривлення внаслідок шахрайства або помилки. Під час проведення аудиту фінансової звітності аудитор враховує застосовну законодавчу і нормативну бази.

Розглядаючи законодавчих та нормативних актів при аудиті фінансової звітності аудитор переслідує такі цілі:

(a) отримання прийнятних аудиторських доказів у достатньому обсязі щодо дотримання положень законодавчих та нормативних актів, які загальновизнано безпосередньо впливають на визначення суттєвих сум і розкриття інформації у фінансовій звітності суб'єкта господарювання;

(b) виконання конкретних аудиторських процедур для виявлення недотримання вимог тих законодавчих та нормативних актів, які можуть мати суттєвий вплив на фінансову звітність;

(c) виконання належних дій у відповідь на недотримання або підозрюване недотримання вимог законодавчих та нормативних актів, ідентифікованих під час аудиту.

71. Чинники, що впливають на розмір аудиторського ризику

АР регулюється МСА 200, 315, 330

Аудиторський ризик - можливість того, що аудитор може висловити невідповідну думку про фінансову звітність, яка містить суттєву недостовірну інформацію і тим самим будуть введені в оману користувачі фінансової звітності. Аудиторський ризик виникає під впливом загальних ризиків бізнесу, які впливають на фінансову звітність.

Аудиторський ризик у цілому перебуває в прямо пропорційній залежності від процедурного ризику (ризику невиявлення) і в обернено пропорційній залежності від планованого додаткового отримання в процесі тестування аудиторських свідчень. Скорочення аудиторського ризику веде до скорочення ризику невиявлення, але при цьому збільшується обсяг даних для тестування з метою одержання свідчень.

Розмір оцінки аудиторського ризику може не тільки виражатися у відсотках, коефіцієнтах, абсолютному числовому значенні, а й визначатися аудитором усно: "низький", "середній", "високий", що часто застосовується на практиці.

72. Методика регулювання загального аудиторського ризику аудитором

Визначення величини аудиторського ризику є важливим для аудитора. Разом з тим у світі не існує загальноприйнятої методики його визначення, як не існує і науково обґрунтованих підходів до його оцінки.

Аудитори використовують два основних методи оцінки аудиторського ризику:

оціночний (експертний, інтуїтивний);

кількісний.

За першим методом аудитор шляхом виконання окремих процедур оцінює його складові оцінками “низький” -- “високий”. Потім залежно від комбінацій складових оцінок визначається загальна оцінка аудиторського ризику.

Другий метод передбачає оцінку як складових аудиторського ризику, так і його загального рівня в діапазоні від 0 до 1, або від 0 до 100 % за формулою (факторною моделлю):

де АР -- загальний ризик аудиту; ВР -- невід'ємний (або ж властивий) ризик ризик; РК -- ризик контролю; РН -- ризик невиявлення. Наведена модель є простою, але вона дозволяє зрозуміти суть аудиторського ризику. Разом з тим визначити цю величину за допомогою даної моделі досить складно. Найчастіше аудитори встановлюють спочатку величину аудиторського ризику (АР), потім визначають величину властивого ризику і ризику контролю, для того щоб визначити прийнятну величину ризику невиявлення і спланувати необхідні аудиторські процедури.

Незважаючи на те, що можуть зустрітись ситуації, за яких ВР = 0 або РК = 0, аудитор не може відмовитись від проведення аудиторських процедур, хоча за формулою АР в обох випадках теж буде дорівнювати нулю.

73. Взаємозв'язок між суттєвістю та аудиторським ризиком

Плануючи аудиторську перевірку, аудитор розглядає обставини, в наслідок яких, фінансові звіти можуть бути суттєво викривленні. Аудиторська оцінка суттєвості допомагає аудиторові визначити статті фінансової звітності та рахунки бухгалтерського обліку, до яких необхідно проведення аудиторських процедур, чи варто використовувати вибірку та аналітичні процедури. Це дає змогу аудиторові відібрати аудиторські процедури, які в сукупності зменшать аудиторський ризик до прийнятно низького рівня.

Між суттєвістю та аудиторським ризиком є зворотній зв'язок:

- чим вищий рівень суттєвості, тим нижчий аудиторський ризик;

і навпаки;

- чим нижчий рівень суттєвості, ти вищий аудиторський ризик.

Зворотній зв'язок між суттєвістю та аудиторським ризиком аудитор враховує при визначені характеру, розрахунку часу та обсягу аудиторських процедур.

Наприклад, якщо після планування конкретних аудиторських процедур аудитор визначає, що прийнятий рівень суттєвості нижчий, аудиторський ризик підвищується, Аудитор компенсує це:

- знижуючи оцінений рівень ризику контролю, якщо це можливо, і підтверджуючи знижений рівень за допомогою проведення розширених або додаткових тестів контролю;

або

- знижуючи ризик невиявлення помилки шляхом зміни характеру, розрахунку часу та обсягу запланованих процедур по суті.

Аудиторська оцінка суттєвості та аудиторського ризику на початковій стадії планування може відрізнятися від оцінки після підведення підсумків аудиторських процедур. Це може бути спричинене зміною обставин або зміною знань аудитора в результаті аудиторської перевірки.

Крім того, плануючи аудиторську перевірку, аудитор може навмисно встановлювати прийнятний рівень суттєвості на рівні нижчому, ніж той, що передбачається використати для результатів аудиторської перевірки.

74. Методика визначення рівня суттєвості

Суттєвою є інформація, якщо її упущення або неправильне відображення може вплинути на економічні рішення користувачів, прийнятих на основі фінансової звітів. Оцінка того, що суттєве, а що - ні, є предметом професійного судження аудитора. На практиці суттєвою визначається помилка:

· розмір якої перевищує 5% підсумку балансу;

· яка змінює фінансовий результат звітності на протилежний;

· Наслідком якої є порушення чинного Законодавства.

Зразок розрахунку рівня суттєвості наведений в таблиці нижче.



Таблиця 1

Розрахунок суттєвості показників звітності

Показники	Значення показника, тис.грн.	Рівень суттєвості, %	Поріг суттєвості, тис. грн.
Прибуток	1520	5	76
Дохід	22450	2	449
Валюта балансу	20435	2	409
Власний капітал	7035	10	704
Витрати	20930	2	419

Отже, якщо аудитор при проведенні аудиту знайде помилки у звітності на суму, яка не перевищує поріг суттєвості по певному звітному показнику, то дані помилки аудитор визнає несуттєвими, тобто такими, які не є критичними для кінцевого аудиторського висновку.

Загальний рівень суттєвості для фінансової звітності в цілому аудитор може визначити за найменшим показником, за середнім показником або за одним показником, який на його думку найбільш відображає суть та характер діяльності підприємства.

75. Поняття помилок і шахрайства та шляхи їх виявлення

Визначення понять та значення для аудитора помилок та шахрайства визначено МСА № 240 «Шахрайство та помилки».

Помилка -- це ненавмисне перекручення фінансової інформації в результаті арифметичних чи логічних помилок в облікових записах і розрахунках, недогляду в дотриманні повноти обліку, неправильного представлення в обліку фактів господарської діяльності, наявності складу майна, вимог і зобов'язань та невідповідне відображення записів в обліку.

Шахрайство -- навмисно неправильне відображення і представлення даних обліку і звітності службовими особами та керівництвом підприємства. Шахрайство полягає в маніпуляціях обліковими записами і фальсифікації первинних документів, регістрів обліку і звітності, навмисно неправильній оцінці активів і методів їх списання, навмисному пропущенні або приховуванні результатних записів або документів, незаконному отриманні в особисту власність грошово-матеріальних цінностей, невідповідному відображенні записів в облікових регістрах.

Відповідальність за фінансову звітність підприємства, включаючи і відповідальність за попередження та виявлення фактів шахрайства та помилок, покладається на керівництво підприємства. Аудитор відповідає за аудиторський висновок про фінансову звітність підприємства, але він не відповідає за виявлення абсолютно всіх фактів шахрайства і помилок, що можуть істотно вплинути на достовірність фінансової звітності підприємства. Аудитор матеріально відповідає (в межах умов укладеного договору) за порушення, пов'язані з невідповідним виконанням ним своїх обов'язків, що стали причиною матеріальних збитків клієнта.

Для визначення шахрайства аудитору необхідно:

· визначити мотиви шахрайства у клієнта;

· ознайомитись із персоналом, особливо з керівним, оцінити умови та порядок оплати його праці, наявність засобів (дорогих автомобілів, приміських котеджів тощо), вартість яких не відповідає одержаним доходам працівника;

· встановити наявність умов, що можуть сприяти можливості здійснення випадків шахрайства;

· виявити ознаки шахрайства шляхом виконання аналітичних процедур;

· провести суцільну та вибіркову перевірку об'єктів із найбільшим ризиком невиявлення порушень.



76. Ознаки шахрайства

Існують певні ознаки, що свідчать про можливості здійснення шахрайства на підприємстві. Основними з них є:

· наявність несанкціонованих операцій;

· відсутність первинних документів, облікових регістрів, договірної документації тощо;

· необґрунтоване коливання цін за один і той самий звітний період;

· наявність надмірних повернень реалізованих товарів, анульованих (недійсних) продажів, безнадійних боргів та встановлення необґрунтованих фактів нестач запасів;

· агресивна реакція керівництва на проведення аудиторської перевірки;

· наявність значних матеріальних винагороджень, що пов'язані з досягненням запланованого рівня прибутку або продажу;

· керівництво підприємства та інші співробітники уникають запитань і не хочуть (не можуть) надати документи, що їх вимагає аудитор для перевірки;

· зосередження влади в руках одного або невеликої групи менеджерів.

· Шахрайство, в контексті проведення аудиту, означає шахрайські дії, що призводять до викривлення фінансової звітності. З ним пов'язано два види викривлень:

· викривлення, що виникають у результаті шахрайства при складанні фінансової звітності. Як правило, здійснюється керівництвом підприємства;

· викривлення в результаті незаконного привласнення або використання активів. Як правило, здійснюється працівниками підприємства поза інтересами компанії.

У західних країнах існують «золоті правила» аудиторів щодо виявлення шахрайства:

· Намагатись з'ясувати причину відхилень.

· Не слід питання довіри до людей розглядати тільки в залежності від їхнього становища в суспільстві.

· Не припускатися думки, що шахрайство неможливе на цьому підприємстві.

· Відчувати особисту відповідальність за виявлення шахрайства.

· При виявленні потенційних проблем посилити контроль з метою зниження ризику.

· Знати ситуації, що супроводжуються значним ризиком шахрайства, та їх ознаки.

77. Дії аудитора при виявленні помилок і шахрайства

Виявлені помилки і факти шахрайства необхідно згрупувати з метою встановлення їх суттєвості і підготовки підсумкової аудиторської документації. На кожний факт, виявлений аудитором, необхідно зробити опис посиланням на порушення того чи іншого нормативно-правового акту хто допустив помилку або шахрайство, з чиєї вказівки або дозволі здійснено порушення або дозвіл, де і коли допущено порушення, розміру матеріального збитку та інші наслідки.

На відміну від контролюючих органів, аудитор повинен дотримуватись принципу конфіденційності, всі встановлені порушення фіксувати у звіті керівництву клієнта та, за необхідності, в аналітичній частині аудиторського висновку, але не розголошувати інформацію і не сповіщати податкові органи.

Якщо аудитор не знайшов порушень чи знайшов порушення, які не впливають на законність функціонування, не завдають шкоди державі, засновникам чи акціонерам, то він фіксує факти перевірки в аналітичній частині аудиторського висновку. При цьому аудитор має право пропонувати видати на перевірену під сукупність позитивний висновок.

Якщо аудитор знайшов порушення, які впливають на законність функціонування чи завдають шкоди державі, засновникам чи акціонерам, то він фіксує всі факти в аналітичній частині аудиторського висновку. У цьому разі аудитор дає час для усунення виявлених порушень. Якщо порушення не виправлені, то аудитор не має права видати позитивний висновок.

78. Відповідальність аудитора за розгляд шахрайства під час аудиту

Сфера застосування цього МСА 240

Цей Міжнародний стандарт аудиту (МСА) розглядає відповідальність аудитора, що стосується шахрайства, при аудиті фінансової звітності. Зокрема, в ньому йдеться про те, як слід застосовувати МСА 315 та МСА 330 стосовно ризиків суттєвого викривлення внаслідок шахрайства.

Характеристики шахрайства

Викривлення у фінансовій звітності можуть виникнути внаслідок або шахрайства, або помилки. Чинник, який відрізняє шахрайство від помилки, полягає в навмисності або ненавмисності основної дії, яка призводить до викривлення фінансової звітності.

Незважаючи на те, що шахрайство є широким юридичним поняттям, для цілей МСА аудитор розглядає шахрайство, яке спричиняє суттєве викривлення у фінансової звітності. Аудитор має справу з двома типами навмисних викривлень:

· викривлення, які є наслідком шахрайства під час фінансового звітування

· викривлення, які є наслідком незаконного привласнення активів.

Хоча аудитор може підозрювати або, в рідкісних випадках, ідентифікувати можливість шахрайства, він не робить юридичних визначень, чи дійсно відбулося шахрайство.

Відповідальність за запобігання й виявлення шахрайства

Основна відповідальність за запобігання й виявлення шахрайства покладається як на тих, кого наділено найвищими повноваженнями, так і на управлінський персонал суб'єкта господарювання. Важливо, щоб управлінський персонал під наглядом тих, кого наділено найвищими повноваженнями, приділяв особливу увагу запобіганню шахрайства, що може зменшити можливості скоєння шахрайства та утримати від вчинення шахрайства, а також переконати працівників не вчиняти шахрайство через високу ймовірність його виявлення і покарання. Це передбачає створення культури чесності та етичної поведінки, яку може укріпити активний нагляд тих, кого наділено найвищими повноваженнями. Нагляд тих, кого наділено найвищими повноваженнями, охоплює розгляд потенційної можливості уникнути заходів контролю або іншого неналежного впливу на процес фінансового звітування, наприклад, спроби управлінського персоналу управляти доходами для впливу на розуміння аналітиками результатів діяльності та прибутковості суб'єкта господарювання.

Аудитор, який проводить аудит відповідно до МСА, несе відповідальність за отримання достатньої впевненості у тому, що фінансова звітність у цілому не містить суттєвого викривлення внаслідок шахрайства чи помилки. Через властиві обмеження аудиту існує неминучий ризик того, що деякі суттєві викривлення фінансової звітності можна не виявити навіть у тому разі, якщо аудит належно спланований і виконується відповідно до МСА3.

Як зазначено в МСА 2004, потенційний вплив властивих обмежень є особливо значущим у випадку викривлення внаслідок шахрайства. Ризик невиявлення суттєвого викривлення внаслідок шахрайства вищий, ніж ризик його невиявлення внаслідок помилки. Причина полягає в тому, що шахрайство може бути пов'язаним із складними та ретельно організованими схемами, розробленими для його приховування, такими як підробка, навмисний пропуск запису операцій або навмисне неправильне тлумачення для аудитора. Такі спроби приховування виявити ще важче, якщо вони супроводжуються змовою. Змова може змусити аудитора повірити, що аудиторські докази є переконливими, тоді як насправді вони є хибними. Спроможність аудитора виявити шахрайство залежить від таких чинників, як досвідченість порушника, періодичність та обсяг маніпулювань, ступінь змови, відносний розмір окремих сум, якими маніпулюють, а також від посадового рівня причетних осіб. Незважаючи на те що аудитор може ідентифікувати потенційні можливості для вчинення шахрайства, йому важко визначити, чи спричинені викривлення у предметі судження, наприклад у облікових оцінках, шахрайством або помилкою.

Крім того, ризик невиявлення аудитором суттєвого викривлення внаслідок шахрайства управлінського персоналу вищий, ніж ризик внаслідок шахрайства працівників, оскільки управлінський персонал часто має можливість прямо або опосередковано маніпулювати обліковими записами, подавати неправдиву фінансову інформацію або уникати процедур контролю, розроблених для запобігання подібних випадків шахрайства з боку інших працівників.

Отримуючи обґрунтовану впевненість, аудитор несе відповідальність за збереження професійного скептицизму протягом усього аудиту, розгляд можливості нехтування контролем управлінським персоналом і визнання того факту, що аудиторські процедури, які є ефективними для виявлення помилки, можуть бути неефективними для виявлення шахрайства. Вимоги цього МСА розроблені для допомоги аудитору в ідентифікації та оцінці ризиків суттєвого викривлення внаслідок шахрайства і розробці процедур для виявлення такого викривлення.

79. Етапи (стадії) проведення аудиту (відповідно до конспекту)

1. Підготовчий етап (за пів року до закінчення звітного року)

· Знайомство з підприємством

· Переддоговірна робота

· Укладання договору та підписання листа-зобов'язання

· Організаційні питання і цінові умови

· Оцінка системи внутрішнього контролю

· Вибір методів та підходів аудиту

· Оцінка ризику та суттєвості

· Планування

· Призначення групи аудиторів

· Визначення строків виконання перевірки

2. Проміжний етап:

· Перевірка системи внутрішнього контролю

· Перевірка дотримання бухгалтерських принципів

· Принципова оцінка статей бухгалтерського балансу

· Аналітичний огляд рахунків за 9 місяців

· Уточнення планування та програми аудиту

3. Етап фізичної перевірки (листопад-грудень):

· Перевірка реальної наявності Активів підприємства

· Вибіркова перевірка резервів при інвентаризації

· Встановлення належності активів

· Оцінка повноти відображення операцій

· Складання проміжного звіту

4. Аудит статей звітності:

· Перевірка кожної статті та показника фінансової звітності

· Можливе коригування розміру вибірки

· Аналітичний огляд всього року

· Визначення процесу динаміки

· Оцінка впливу виявлених відхилень на достовірність звітності

· Рекомендації щодо коригувань на рахунках

· Висновки по кожній статті

5. Заключний етап:

· Складання листа-підтвердження

· Узагальнення виявлених помилок

· Складання аудиторського звіту

· Розробка рекомендації

· Присутність на загальних зборах акціонерів (власників)

· Передача матеріалів до архіву аудиторської компанії

80. Загальна стратегія аудиту (відповідно до конспекту)

Розробка загальної стратегії аудиту:

1. Визначити мету виконання завдання

2. Визначити умови, обсяг та характеристики завдання

3. Визначити характеристики предмету перевірки та ідентифіковані критерії

4. Ідентифікація потенційних користувачів

5. Час виконання завдання

6. Етапи виконання завдання

7. Ресурси для конкретних аспектів аудиту

8. Кількість ресурсів для конкретних областей аудиту

9. Час використання цих ресурсів

10. Управління, використання і нагляд за даними ресурсами

Діяльність, що передує завданню

Діяльність, що передує завданню на початку поточного аудиту допомагає аудитору виявити та оцінити події або обставини, що можуть негативно вплинути на його здатність спланувати і виконати завдання з аудиту.

Виконання такої діяльності, що передує завданню, дає можливість аудитору спланувати завдання з аудиту, в якому:

1. аудитор зберігатиме необхідну незалежність і здатність його виконувати;

2. немає питань щодо чесності управлінського персоналу, які могли б негативно вплинути на готовність аудитора продовжувати виконання завдання;

3. відсутнє непорозуміння з клієнтом щодо умов завдання.

Розгляд аудитором продовження стосунків із клієнтом і відповідних етичних вимог, включаючи незалежність, триває протягом усього завдання з аудиту, оскільки змінюються його умови та обставини. Виконання початкових процедур продовження стосунків із клієнтом та оцінювання відповідних етичних вимог (включаючи незалежність) на початку аудиту поточного року означає, що такі процедури будуть завершені до виконання інших значущих дій, які стосуються аудиту поточного року. Для постійних завдань з аудиту такі початкові процедури часто здійснюються невдовзі після завершення попереднього аудиту.

Заходи планування

Загальна стратегія аудиту

Процес визначення загальної стратегії аудиту допомагає аудитору вирішувати (за умови завершення виконання процедур оцінювання ризиків) такі питання, як:

· ресурси, необхідні для конкретних ділянок аудиту, наприклад використання на ділянках високого ризику членів аудиторської групи, які мають відповідний досвід, або залучення експертів зі складних питань;

· кількість ресурсів, необхідних для покриття конкретних ділянок аудиту, наприклад кількість членів аудиторської групи, призначених для спостереження за процесом інвентаризації у важливих місцях, обсяг перевірки роботи інших аудиторів у випадку аудиту групи або бюджет часу аудиту в годинах, який потрібно виділити для покриття ділянок підвищеного ризику;

· час застосування таких ресурсів, наприклад на проміжному етапі аудиту або на ключові дати закриття періоду;

· управління, керівництво та нагляд за такими ресурсами, наприклад графік проведення інструктажів і нарад групи за результатами роботи, проведення огляду результатів роботи партнером та керівником із завдання (зокрема, на території суб'єкта господарювання або за її межами), а також проведення перевірки якості виконання завдання.

Після визначення загальної стратегії аудиту потрібно розробити план аудиту, спрямований на розгляд різних питань, виявлених у загальній стратегії аудиту, з урахуванням необхідності досягнення цілей аудиту шляхом ефективного використання ресурсів аудитора. Визначення загальної стратегії та детального плану аудиту не обов'язково є окремими або послідовними процесами; вони швидше тісно взаємопов'язані, оскільки зміни в одному можуть призвести до відповідних змін в іншому.

81. План аудиторської перевірки

Сфера застосування цього МСА

Цей Міжнародний стандарт аудиту (МСА 300) розглядає відповідальність аудитора за планування аудиту фінансової звітності.

Роль та час планування

Планування аудиту включає визначення загальної стратегії аудиту для завдання та розробку плану аудиту. Адекватне планування допомагає у виконанні аудиту фінансової звітності, зокрема:

· Допомагає аудитору приділити відповідну увагу важливим ділянкам аудиту.

· Допомагає аудитору своєчасно виявити та вирішити потенційні проблеми.

· Допомагає аудитору належно організовувати й управляти завданням з аудиту з метою його ефективного та кваліфікованого виконання.

· Допомагає обрати членів команди із завдання, що мають належний рівень здібностей та компетентності, щоб діяти у відповідь на очікувані ризики, а також спрощує належний розподіл роботи між ними.

· Полегшує керівництво та нагляд за членами команди із завдання, а також перевірку їхньої роботи.

· Допомагає, де це доречно, координувати роботу аудиторів компонентів та експертів.

Заходи планування

Аудитор має визначити загальну стратегію аудиту, яка б установлювала обсяг, час і напрям аудиту, а також спрямовувала розробку плану аудиту.

Визначаючи загальну стратегію аудиту, аудитор повинен:

a) виявити характеристики завдання, які визначатимуть його обсяг;

b) встановити звітні цілі завдання для планування часу аудиту та характеру необхідного повідомлення інформації;

c) розглянути чинники, які з погляду професійного судження аудитора є важливими для спрямування зусиль команди із завдання;

d) розглянути результати діяльності, що передує завданню, та, якщо це застосовано, чи є належними знання суб'єкта господарювання за результатами виконання інших завдань партнером із завдання;

e) уточнити характер, час та обсяг ресурсів, необхідних для виконання завдання

Аудитор має розробити план аудиту з описом:

1. характеру, часу та обсягу запланованих процедур оцінювання ризиків, як визначено у МСА 315;

2. характеру, часу та обсягу запланованих подальших аудиторських процедур на рівні твердження, як визначено у МСА 330;

3. інших запланованих аудиторських процедур, які слід виконати для дотримання вимог МСА під час виконання завдання

Під час виконання аудиту аудитор має оновлювати та змінювати загальну стратегію і план аудиту в разі потреби протягом періоду аудиту.

Аудитор має планувати характер, час і обсяг того, як здійснюється керівництво та нагляд за членами команди із завдання, а також перевірку їх роботи

Документація

1. Аудитор повинен включити в аудиторську документацію:

(a) загальну стратегію аудиту;

(b) план аудиту;

(c) будь-які значні зміни, внесені під час виконання завдання з аудиту, в загальну стратегію та план аудиту, а також причини цих змін

Роль та час планування (див. параграф 2)

Характер та обсяг заходів з планування залежать від розміру і складності суб'єкта господарювання, попереднього досвіду роботи з таким суб'єктом господарювання ключових членів команди із завдання та змін в умовах, що відбуваються під час виконання завдання з аудиту.

Планування є не окремим етапом аудиту, а швидше безперервним і повторюваним процесом, який часто розпочинається невдовзі після (або у зв'язку із) завершення попереднього аудиту та продовжується до завершення поточного завдання з аудиту. При цьому планування включає розгляд часу виконання певних дій та аудиторських процедур, які потрібно завершити до виконання подальших аудиторських процедур. Наприклад, планування включає розгляд (до ідентифікації та оцінювання аудитором ризиків суттєвого викривлення) таких питань, як:

· отримання загального розуміння законодавчих і нормативних вимог, що застосовуються до суб'єкта господарювання, та дотримання суб'єктом господарювання цих вимог;

· визначення суттєвості;

· залучення експертів;

· виконання інших процедур оцінювання ризиків.

Аудитор може вирішити обговорити елементи планування з управлінським персоналом суб'єкта господарювання для полегшення виконання й керування завданням з аудиту (наприклад, для координації виконання деяких запланованих аудиторських процедур з роботою персоналу суб'єкта господарювання). Незважаючи на те, що такі обговорення відбуваються досить часто, розробка загальної стратегії та плану аудиту залишаються відповідальністю аудитора. Обговорення питань, які входять до загальної стратегії або плану аудиту, вимагає уважності для того, щоб не поставити під загрозу ефективність аудиту. Наприклад, обговорення характеру та часу детальних аудиторських процедур з управлінським персоналом може поставити під загрозу ефективність аудиту, роблячи такі процедури занадто передбачуваними.

План аудиту

План аудиту є більш детальним, ніж загальна стратегія аудиту, оскільки він включає характер, час та обсяг аудиторських процедур, які будуть виконувати члени команди із завдання. Планування таких аудиторських процедур здійснюється протягом усього періоду аудиту, оскільки план цього завдання з аудиту постійно уточнюється. Наприклад, планування аудиторських процедур оцінювання ризиків відбувається на початку процесу аудиту. При цьому планування характеру, часу й обсягу конкретних подальших аудиторських процедур залежить від результатів виконання процедур оцінювання ризиків. Крім того, аудитор може розпочати виконання подальших аудиторських процедур для деяких класів операцій, залишків рахунків і розкриття інформації ще до планування всіх інших подальших аудиторських процедур.

82. Відповідальність аудитора стосовно вхідних залишків та її врахування в процесі планування аудиту

Залишки на початок періоду - залишки на рахунках, які існують на початок періоду. Залишки на початок періоду ґрунтуються на залишках рахунків на кінець попереднього періоду і відображають вплив операцій і подій попередніх періодів та облікових політик, що застосовувалися у попередньому періоді. Залишки на початок періоду також включають розкриття інформації, яка існувала на початок періоду, такої як умовні та прийняті зобов'язання;

Сфера застосування цього МСА 510

Цей Міжнародний стандарт аудиту (МСА) розглядає відповідальність аудитора щодо залишків на початок періоду під час виконання першого завдання з аудиту. Додатково до сум у фінансовій звітності залишки на початок періоду включають також чинники, які існували на початок періоду, такі як умовні та прийняті зобов'язання.

Ціль

Ціллю аудитора при виконанні першого завдання з аудиту щодо залишків на початок періоду є отримання прийнятних аудиторських доказів у достатньому обсязі щодо того, чи:

· існують викривлення у залишках на початок періоду, які суттєво впливають на фінансову звітність за поточний період;

· послідовно застосовувалися прийнятні облікові політики, відображені у залишках на початок періоду, у фінансовій звітності за поточний період та чи зміни в облікових політиках було враховано та адекватно подано й розкрито відповідно до застосовної концептуальної основи фінансового звітування.

Вимоги

Залишки на початок періоду

Аудитор повинен ознайомитися з останньою фінансовою звітністю, якщо вона є, та звітом аудитора щодо неї попереднього аудитора, якщо такий є, для отримання інформації про залишки на початок періоду, включаючи розкриття інформації.

Аудитор повинен отримати прийнятні аудиторські докази у достатньому обсязі стосовно того, чи існують викривлення залишків на початок періоду, які суттєво впливають на фінансову звітність за поточний період, через:

· визначення, чи правильно перенесені залишки на кінець попереднього періоду на початок поточного періоду або, якщо це доречно, перераховані;

· визначення, чи відображають залишки на початок періоду застосування прийнятних облікових політик; та

· виконання однієї або більше з таких процедур:

· якщо фінансова звітність за попередній рік підлягала аудиту, ознайомитися з робочими документами попереднього аудитора для отримання доказів щодо залишків на початок періоду;

· оцінити, чи надають аудиторські процедури, виконані в поточному періоді, докази щодо залишків на початок періоду; або

· виконати спеціальні аудиторські процедури для отримання доказів щодо залишків на початок періоду.

Якщо аудитор отримує аудиторські докази, що залишки на початок періоду містять викривлення, які можуть суттєво вплинути на фінансову звітність за поточний період, аудитор повинен виконати такі додаткові аудиторські процедури, які є доречними за обставин, для визначення їхнього впливу на фінансову звітність за поточний період. Якщо аудитор доходить висновку про наявність таких викривлень у фінансовій звітності за поточний період, аудитор повинен повідомити про викривлення управлінський персонал відповідного рівня та тих, кого наділено найвищими повноваженнями.

Аудиторські висновки та звітування

Залишки на початок періоду

Якщо аудитор не може отримати прийнятні аудиторські докази у достатньому обсязі щодо залишків на початок періоду, аудитор повинен висловити думку із застереженням або відмовитися від висловлення думки щодо фінансової звітності, що є доречним.

Якщо аудитор доходить висновку, що залишки на початок періоду містять викривлення, яке суттєво впливає на фінансову звітність за поточний період, а вплив цього викривлення не було у належний спосіб відображено в обліку, або неадекватно подано чи розкрито, аудитор повинен висловити думку із застереженнями або негативну думку, що є доречним.

Характер та обсяг аудиторських процедур, необхідних для отримання прийнятних аудиторських доказів у достатньому обсязі щодо залишків на початок періоду, залежать від таких чинників, як:

· облікові політики, яких дотримувався суб'єкт господарювання;

· характер залишків рахунків, класів операцій і розкриття інформації та ризики суттєвого викривлення фінансової звітності за поточний період;

· значущість залишків на початок періоду для фінансової звітності за поточний період;

· чи підлягала аудиту фінансова звітність за попередній період і, якщо це так, чи було модифіковано думку попереднього аудитора.

83. Вплив дослідження суб'єкта аудиту та знання його бізнесу на процес планування

Аудиторський процес складається з трьох основних етапів: планування, збору і аналізу інформації, необхідної для оцінки достовірності балансу та фінансової звітності, написання звіту (висновку).

Аудитор в першу чергу повинен розуміти сам суб'єкт господарювання, визначити ризик суттєвого викривлення і виходячи з ризику суттєвого викривлення він планує перевірку і планує перевірку таким чином, щоб забезпечити прийнятний рівень загального аудиторського ризику.

МСА 315 розглядає відповідальність аудитора за ідентифікацію й оцінку ризиків суттєвого викривлення фінансової звітності шляхом розуміння суб'єкта господарювання і його середовища, включаючи його внутрішній контроль.

Аудитор повинен виконати процедури оцінки ризиків:подання запитів до управлінського персоналу та інших працівників суб'єкта господарювання, які, на думку аудитора, можуть мати інформацію, яка, ймовірно, може допомогти при ідентифікації ризиків суттєвого викривлення внаслідок шахрайства або помилки; аналітичні процедури та спостереження та інспектування.

Аудитор повинен визначити, чи є доречною інформація, отримана підчас прийняття клієнта аудитором або продовження контракту, для ідентифікації ризиків суттєвого викривлення.

При плануванні вивчаються напрями бізнесу замовника, історія його діяльності, нинішні умови, майбутня перспектива, територіальне розміщення, вид продукції, ринки її збуту, перспективи розвитку виробництва в майбутньому, зміни у структурі виробництва і управління, останні зміни у функціонуванні бухгалтерського обліку, ефективність контролю, сутність облікової політики і сфера облікового ризику, організація аудиту на підприємстві, труднощі в його проведенні. Аудитор повинен мати рівень знань про галузь і підприємство клієнта, який дав би йому змогу визначити операції та види діяльності, що, на його погляд, можуть здійснювати суттєвий вплив на фінансову інформацію. Слід також встановити рівень довіри до даних внутрішнього контролю, викласти у плані та програмі характер, терміни і глибину аудиторських процедур.

Після укладання договору на аудит і вивчення необхідної допоміжної інформації про підприємство-клієнта аудитор складає повний план аудиту і програму.

84. Дії аудитора на початку процесу планування

Однією з найважливіших вимог до сучасного аудиту є його обов'язкове планування, яке забезпечує своєчасне і ефективне виконання робіт.

Планування в аудиті - це визначення засобів для досягнення цілей в аудиті

Планування аудиту включає визначення загальної стратегії аудиту для завдання та розробку плану аудиту. Адекватне планування допомагає у виконанні аудиту фінансової звітності, зокрема: Допомагає аудитору приділити відповідну увагу важливим ділянкам аудиту; своєчасно виявити та вирішити потенційні проблеми; належно організовувати й управляти завданням з аудиту з метою його ефективного та кваліфікованого виконання; обрати членів команди із завдання, що мають належний рівень здібностей та компетентності, щоб діяти у відповідь на очікувані ризики, а також спрощує належний розподіл роботи між ними; полегшує керівництво та нагляд за членами команди із завдання, а також перевірку їхньої роботи; допомагає, де це доречно, координувати роботу аудиторів компонентів та експертів.

На початку процесу планування аудитор вирішує наступні питання:

1) знайомства з бізнесом клієнта, загальними напрямами та специфікою його діяльності

2) Переддоговірна робота

3) Укладання договору та підписання листа зобов'язання

4) Організаційні питання і цінові умови

5) Оцінка системи внутрішнього контролю, а саме її спроможності попереджувати і виявляти помилки на підприємстві

6) Вибір методів та підходів аудиту

7) оцінки загального аудиторського ризику і визначення межі суттєвості помилок, які можуть бути виявлені в процесі аудиту, як це вказано в МСА 315 (переглянутий) «Ідентифікація та оцінювання ризиків суттєвого викривлення через розуміння суб'єкта господарювання і його середовищ

8) визначення кількості необхідних аудиторських процедур, періоду їх виконання та виконавців, можливості залучення експертів, як це вказано в МСА 330 «Дії аудитор а у відповідь на оцінені ризики»

9) Визначення строків виконання перевірки



85. Особливості формування першого завдання аудитора

Під час виконання першого завдання може виявитися необхідним збільшити обсяг планування, оскільки в такому випадку аудитор не має попереднього досвіду співпраці з підприємством, як це є у випадку планування повторюваного завдання. Додаткові питання, які аудитор може розглядати під час розробки загальної стратегії та плану аудиту для перших завдань з аудиту, можуть включати:

* домовленість з попереднім аудитором (якщо це не заборонено законом або нормативними документами), наприклад, щодо ознайомлення з робочими документами попереднього аудитора;

* будь-які значні питання (включно із застосуванням облікових принципів чи стандартів аудиту або звітності), що обговорювалися з управлінським персоналом підприємства у зв'язку з вибором його аудитором, повідомлення цих питань найвищому правлінському персоналу, та їх вплив на загальну стратегію і план аудиту.

* заплановані аудиторські процедури для отримання достатніх та відповідних аудиторських доказів щодо вступних балансів (залишків на початок періоду) у відповідності до вимог МСА 510 "Перші завдання: залишки на початок періоду";

* визначення працівників аудиторської фірми, які б мали відповідний рівень знань та компетентності для виконання процедур отримання доказів з урахуванням специфіки діяльності підприємства;

* інші процедури у відповідності до вимог системи контролю якості фірми щодо перших завдань з аудиту (система контролю якості фірми може, наприклад, вимагати залучення іншого партнера або старшого аудитора для перевірки загальної стратегії аудиту до початку виконання важливих аудиторських процедур або перевірки висновків до їх подання клієнту).

Під час розробки плану аудиту МСА 300 обов'язково вимагає закладати в план аудиту процедури, час їх проведення та обсяг, які пов'язані з керуванням та наглядом за роботою працівників аудиторської фірми.

Якщо оцінений ризик суттєвих викривлень зростає, старший аудитор або керівник аудиторської фірми, як правило, збільшує обсяг та час на керування і нагляд за перевіряючими, а також більш детально перевіряє їх роботу. Аналогічно цьому необхідно планувати характер, час та обсяг перевірки роботи групи перевіряючих залежно від знань та компетентності окремих членів групи, які безпосередньо здійснюють процедури збирання аудиторських доказів.

Складений план аудиту підлягає обов'язковому документуванню. Формат та обсяг документування залежать від таких аспектів, як розмір та складність підприємства, що перевіряється, суттєвість, обсяг іншого документування та обставини конкретного завдання з аудиту.

Документування плану аудиту повинно бути достатнім для відображення запланованого характеру, часу та обсягу процедур оцінки ризиків і подальших аудиторських процедур на рівні тверджень для кожного суттєвого класу операцій, залишків на рахунках та розкритті в у відповідь на оцінені ризики.

86. Випадки уточнення плану

Аудитор повинен ознайомитися з особливостями організації і технології виробничої діяльності підприємства, структурою управління, організацією процесу обліку витрат і формування собівартості, що дасть можливість уточнити програму аудиту, визначити головні напрямки та методику здійснення аудиту.

Далі аудитор вивчає інформацію про структуру та склад витрат на виробництво по елементах і статтях витрат і здійснює контрольний процес по кожному об'єкту витрат.

Зміни та уточнення в загальному плані аудиту та в аудиторській програмі

На протязі всієї тривалості аудиту загальний план аудиту і програма аудиту переглядаються та уточнюються аудитором. Аудитор постійно уточнює свої плани, тому що існує ймовірність зміни умов і напрямків аудиту, а також існує можливість отримання інших результатів після проведення аудиторських процедур, ніж ті, які раніш очікувались аудитором.

...