Бухгалтерский и налоговый учет автотранспорта

Размещено на http://www.allbest.ru/

Бухгалтерский и налоговый учет автотранспорта

(Издание третье, переработанное и дополненное)

Под редакцией К.А.Либерман

"ГроссМедиа", 2010

"РОСБУХ", 2010

Введение

Автомобиль для российских компаний уже давно не роскошь, а средство передвижения и перевозки грузов.

Во многих организациях автомобильные перевозки производятся силами собственного транспорта. Его количество зависит от рода деятельности данной организации и определяется производственной необходимостью.

Владение автомобилями для компаний сопряжено с целым рядом дополнительных операций. При покупке авто фирма должна поставить его на учет, застраховать и своевременно пройти техосмотр. В течение всего срока использования помимо техосмотра и страховки возникают и другие вопросы: парковка, замена или ремонт запчастей, дорожно-транспортные происшествия. Во избежание проблем с государственными ревизорами приобретение, пользование и выбытие транспортных средств должны быть корректно и своевременно отражены как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Некоторые компании должны также иметь лицензию на пользование транспортными средствами (Федеральный закон N 128-ФЗ).

Данная книга поможет всем организациям, использующим собственные транспортные средства, избежать трудностей в бухгалтерском и налоговом учете автомобилей. Помимо этого, работа содержит ответы на вопросы о том, как правильно зарегистрировать транспортное средство и как пройти техосмотр; как застраховать автотранспорт; как получить авто в лизинг и чем данная операция отличается от аренды; как отремонтировать транспортное средство и как это отразить в бухгалтерском и налоговом учете организации. В свете постоянно меняющихся требований к проведению техосмотра и условиям страхования автомобилей данная книга поможет коммерсантам ориентироваться в самых последних законодательных изменениях.

Отдельный раздел книги посвящен дорожно-транспортным происшествиям. В нем рассказано о том, какие должны быть первые действия при попадании в ДТП, описаны всевозможные случаи виновности; а также о том, как провести автотехническую экспертизу аварии и в каком порядке при ДТП следует общаться с судебными органами.

Среди налогов отдельно был отмечен транспортный налог, исчисление и уплата которого на настоящий момент регулируется гл. 28 Налогового кодекса РФ. В книге содержатся примеры правильного расчета данного налога.

В разделе о транспортном законодательстве речь пойдет о тех компаниях, автотранспортные перевозки которых должны быть лицензированы.

Книга отвечает на эти и многие другие вопросы, связанные с эксплуатацией и учетом автотранспорта. Книга может быть рекомендована руководителям и бухгалтерам организаций, владеющих собственными автомобилями, а также студентам экономических вузов.

Глава 1. Поступление автотранспорта на предприятие

Время от времени каждая организация совершает дорогостоящие покупки. При этом выбирается самый выгодный вариант вложения денег. При покупке автотранспортного средства нужно учитывать множество факторов.

Предположим, что торговая фирма "Жаклин" расширяет свою деятельность и открывает еще один магазин. Для доставки товара решено приобрести автофургон "Газель". Как это сделать?

Во-первых, можно купить машину за счет собственных средств. Однако при одинаковой цене автомобиля у разных продавцов нужно учитывать, кто из них является плательщиком НДС. Лучше покупать машину у тех, кто начисляет этот налог. В этом случае частично расходы предприятия может компенсировать государство. Фактически покупатель уменьшает свой долг перед бюджетом на сумму налога.

Если предприятие покупает автомобиль у частного лица, не являющегося предпринимателем, получить вычет по НДС оно не может.

Приобретая машину, организация уменьшает и налог на прибыль. На стоимость автотранспортных средств начисляется амортизация, которая уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль.

Во-вторых, можно взять кредит или заем. При этом организация платит по долгам не сразу, а через некоторое время, следовательно, кредит может принести немалую прибыль.

За привлеченные средства надо платить. Но такие платежи учитываются при налогообложении прибыли. Кроме того, организация может вложить свои средства в производство или торговлю, а это позволит получить дополнительную прибыль.

Деньги возвращаются кредитору через какое-то время. И к моменту возврата они частично обесценятся.

В-третьих, грузовик можно взять в лизинг. При этом фирма станет его собственником только через определенный в договоре срок. Учитывать на своем балансе лизинговое имущество может как лизингодатель, так и лизингополучатель. Только это условие необходимо сразу оговорить в договоре.

Тем не менее фирмам выгодно получать основное средство в лизинг. Амортизацию по такому транспортному средству можно начислять в три раза быстрее. В зависимости от того, на чьем балансе учитывается лизинговое имущество, этим правом может воспользоваться как лизингодатель, так и лизингополучатель. А лизинговые платежи уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

Таким образом, чтобы обзавестись автотранспортным средством, можно использовать любой вариант его приобретения. На наш взгляд, выгоднее всего купить автотранспортное средство по договору лизинга. Если же это сделать не удается, то целесообразно взять кредит на приобретение автомобиля. И наконец, если кредит взять невозможно, придется покупать транспорт за счет собственных средств.

Автомобиль можно арендовать. Однако в этом случае предприятие не получает машину в собственность. Кроме того, стоимость аренды может увеличиться. Такой способ не стоит использовать организациям, которым транспорт нужен постоянно. Зато подходит тем организациям, которым автомобиль нужен время от времени. И опять гораздо выгоднее арендовать у организации, которая является плательщиком НДС.

Мы перечислили наиболее распространенные варианты. Теперь рассмотрим каждый из них подробнее с точки зрения бухгалтерского и налогового учета.

1.1 Покупка транспортного средства

Покупка транспортного средства, независимо от того, новое оно или бывшее в употреблении, осуществляется по договору купли-продажи. Фирму, в которой выгоднее всего приобрести автомобиль, найдет руководитель предприятия, технические данные оценит водитель. Отражение же покупки автомобиля в учете - задача бухгалтера.

Приобретая автотранспортные средства, организация получает от поставщика счет-фактуру и накладную, подтверждающую количество, стоимость и факт передачи приобретенного имущества, а также техническую документацию.

1.1.1 Бухгалтерский учет

Приобретаемый организацией автомобиль принимается к бухгалтерскому учету как объект основных средств (п. 5 ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н). Поэтому его первоначальная стоимость отражается на счете 01 "Основные средства".

Первоначальная стоимость автомобиля складывается из всей совокупности затрат на приобретение (п. 8 ПБУ 6/01). Такими затратами, например, могут быть:

- сумма, уплаченная в соответствии с договором продавцу;

- сумма, уплаченная за доставку автомобиля в организацию;

- таможенные пошлины;

- вознаграждения посредникам;

- регистрационные сборы и другие расходы, связанные с регистрацией в ГАИ;

- другие затраты, непосредственно связанные с приобретением автомобиля.

Все расходы на приобретение автомобиля учитываются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Проводки, связанные с приобретением автомобиля, будут такими:

Дебет 08 Кредит 60

- учтены затраты, непосредственно связанные с приобретением автомобиля.

Затем, когда предприятие вводит автомобиль в эксплуатацию, эти расходы списываются в дебет счета 01 "Основные средства". В бухгалтерском учете эта операция отражается следующим образом:

Дебет 01 Кредит 08

- автомобиль введен в эксплуатацию.

Принятие автомобиля к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем акта приемки-передачи основных средств, составленного по форме N ОС-1. Согласно этим документам, в бухгалтерии организации открывается инвентарная карточка на автомобиль по форме N ОС-6. Эти формы утверждены Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а.

1.1.2 Налог на добавленную стоимость (НДС)

Сумма НДС, уплаченная при приобретении легкового автомобиля, подлежит налоговому вычету в общеустановленном порядке (ст. ст. 171 - 172 Налогового кодекса РФ).

Для того чтобы возместить НДС, должны быть выполнены следующие условия:

- автомобиль оприходован на баланс организации;

- стоимость автомобиля оплачена поставщику;

- автомобиль приобретен для осуществления производственной деятельности или иных операций, облагаемых НДС, или для перепродажи;

- на приобретенный автомобиль есть счет-фактура, в котором указана сумма налога.

Если автомобиль будет использоваться для осуществления деятельности, которая НДС не облагается, то сумма налога к вычету не принимается, а увеличивает первоначальную стоимость автомобиля (ст. 170 Налогового кодекса РФ). Это может быть в том случае, когда организация:

- освобождена от обязанности платить НДС;

- производит льготируемую продукцию;

- реализует свои товары за пределами России.

В бухгалтерском учете суммы налога на добавленную стоимость отражаются следующим образом:

Дебет 19 Кредит 60

- на основании полученного счета-фактуры учтен НДС по затратам, связанным с приобретением автомобиля;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- сумма НДС предъявлена к налоговому вычету.

Вполне возможно, что организация, которая продала свое основное средство, выставит счет-фактуру, где будет указан НДС, начисленный не на полную стоимость автотранспортного средства, а лишь на часть этой стоимости. Это означает, что у предыдущего владельца данный объект учитывался по стоимости, включающей "входной" НДС.

В таких случаях налогом облагается только разница между ценой реализуемого имущества и его остаточной стоимостью (п. 3 ст. 154 Налогового кодекса РФ). Причем НДС в этом случае рассчитывают так. Сначала умножают указанную разницу на 18, а затем делят полученный результат на 118 (п. 4 ст. 164 Налогового кодекса РФ).

Пример 1. ООО "Верея" приобрело микроавтобус за 559 000 руб. Остаточная стоимость автомобиля составляла 500 000 руб. У продавца стоимость автомобиля включала сумму "входного" НДС.

При продаже в счете-фактуре была указана сумма НДС в размере 9000 руб. ((559 000 руб. - 500 000 руб.) : 118 x 18). Эту сумму ООО "Верея" сможет принять к налоговому вычету. А первоначальная стоимость автомобиля в бухгалтерском учете будет составлять 550 000 руб. (559 000 руб. - 9000 руб.).

1.1.3 Регистрация в ГАИ

Купив новый автомобиль, фирма должна зарегистрировать его в Государственной автоинспекции - ГАИ. В противном случае транспортное средство не будет допущено к дорожному движению (ст. 15 Федерального закона от 10 декабря 1995 г. N 196-ФЗ "О безопасности дорожного движения", Постановление Правительства РФ от 12 августа 1994 г. N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации"). Правила регистрации автомобилей в ГАИ установлены Приказом МВД от 27 января 2003 г. N 59.

На нее отводится пять дней после приобретения машины или в течение срока действия регистрационного знака "Транзит". Если предприятие в этот срок не уложится, его могут оштрафовать на сумму от одной до трех тысяч рублей (ст. 19.22 КоАП). Потребовать уплатить штраф в размере от 100 до 300 руб. могут и с должностных лиц провинившейся фирмы.

Регистрировать автомобили в ГАИ нужно по месту регистрации предприятия. Если же машина приобретена для филиала или представительства, то ее можно поставить на учет по месту нахождения этого подразделения.

Для регистрации собственники транспортных средств обязаны представить документы об уплате платежей за выдачу и замену регистрационных документов, паспортов транспортных средств (пп. "г" п. 35 Правил).

Затраты на регистрацию в ГАИ включаются организацией в фактические расходы на приобретение автомобиля (п. 8 ПБУ 6/01) и увеличивают первоначальную стоимость транспортного средства в бухгалтерском учете.

Поскольку все автомобили подлежат государственной регистрации в ГАИ, проводку по дебету счета 01 нужно делать после того, как такая регистрация проведена.

Пример 2. ООО "Валентин" приобрело по договору купли-продажи новый легковой автомобиль "ВАЗ-21099". Стоимость автомобиля, согласно договору с продавцом, - 236 000 руб., в том числе НДС - 36 000 руб. Услуги сторонней организации, которая доставила автомобиль, стоят 11 800 руб., в том числе НДС - 1800 руб.

В бухгалтерском учете ООО "Валентин" были сделаны следующие проводки:

Дебет 08 Кредит 60

- 200 000 руб. (236 000 руб. - 36 000 руб.) - оприходован автомобиль на балансе организации (без НДС);

Дебет 19-1 Кредит 60

- 36 000 руб. - учтена сумма НДС согласно счету-фактуре;

Дебет 60 Кредит 51

- 236 000 руб. - оплачен счет продавца;

Дебет 08-4 Кредит 76

- 10 000 руб. (11 800 руб. - 1800 руб.) - отражены расходы на доставку автомобиля (без НДС);

Дебет 19-1 Кредит 76

- 1800 руб. - учтена сумма НДС по расходам на доставку;

Дебет 76 Кредит 51

- 11 800 руб. - оплачены услуги по доставке автомобиля.

За регистрацию автомобиля в ГАИ (технический осмотр, получение свидетельства о регистрации транспортного средства и номерных знаков) было заплачено 1000 руб.:

Дебет 71 Кредит 50

- 1000 руб. - выданы из кассы деньги подотчетному лицу для оплаты регистрационных сборов;

Дебет 08-4 Кредит 71

- 1000 руб. - плата за регистрацию учтена в балансовой стоимости автомобиля на основании авансового отчета подотчетного лица.

Когда автомобиль будет введен в эксплуатацию, необходимо сделать такие проводки:

Дебет 01 Кредит 08-4

- 211 000 руб. (200 000 руб. + 10 000 руб. + 1000 руб.) - автомобиль зачислен в состав основных средств организации;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 37 800 руб. (36 000 руб. + 1800 руб.) - произведен налоговый вычет.

Постановка на учет в налоговой инспекции.

Регистрация в ГАИ - не последняя формальность, которую нужно соблюсти предприятию, ставшему владельцем автомобиля. В соответствие со ст. 83 Налогового кодекса РФ фирма должна встать на налоговый учет по месту нахождения своего транспортного средства. Однако на практике это делать необязательно. Ведь место нахождения автомобиля совпадает с местом регистрации предприятия или местом нахождения его филиала. И там, и там фирма уже числится на налоговом учете, и оштрафовать ее за то, что она не встала повторно на учет в той же самой налоговой инспекции, налоговики не могут. Такая же позиция, например, изложена в Письме МНС России от 8 августа 2001 г. N ШС-6-14/613. Поддерживают ее и судьи (Постановление ФАС Московского округа от 8 декабря 2003 г. N КА-А40/9843-03).

1.1.4 Налоговый учет приобретенного автомобиля

В налоговом учете первоначальная стоимость транспортного средства тоже определяется как сумма расходов на его приобретение, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ).

Расходы на регистрацию автомобиля в ГАИ в целях налогообложения можно учесть по-разному:

- включить в первоначальную стоимость транспортного средства;

- включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

С одной стороны, расходы на регистрацию в ГАИ можно расценить как расходы, которые связаны с доведением объекта основных средств до состояния, пригодного к использованию (п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ). Ведь, не зарегистрировав автомобиль в Госавтоинспекции, организация не может использовать транспортное средство.

С другой стороны, плата за регистрацию в ГАИ может рассматриваться как сумма сбора, начисленная и уплаченная в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах (пп. 1 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ).

Напомним, что сбором считается обязательный взнос, который взимается с организации и физических лиц государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами. Уплата этого взноса является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий) (п. 2 ст. 8 Налогового кодекса РФ).

Сбор за регистрацию автомобиля в ГАИ подходит под это определение.

Как видим, налоговое законодательство предлагает учет расходов на регистрацию в ГАИ по разным статьям. Поэтому у организации есть право выбора одного из этих вариантов.

На наш взгляд, затраты на регистрацию в ГАИ предпочтительнее учесть в составе прочих расходов и списать в текущем отчетном периоде.

Некоторые бухгалтеры стремятся к сближению бухгалтерского и налогового учета. Им удобнее учитывать сборы на регистрацию в первоначальной стоимости приобретенного транспортного средства. В этом случае бухгалтерская и налоговая первоначальная стоимость объектов будет совпадать.

Тот вариант учета расходов на регистрацию автомобиля в ГАИ, который подойдет вашей организации, необходимо закрепить в учетной политике в целях налогообложения. О выбранном порядке учета этих расходов организация может проинформировать налоговые органы, представляя вместе с бухгалтерской отчетностью учетную политику для целей налогообложения на следующий год.

Если ваша организация приобрела автомобиль в середине года, а в учетной политике в целях налогообложения не указан порядок учета расходов на регистрацию транспортных средств в ГАИ, бухгалтер может дополнить учетную политику.

Пример 3. Используем условия предыдущего примера. В налоговом учете первоначальная стоимость автомобиля составит 210 000 руб. (200 000 руб. + 10 000 руб.). А расходы на регистрацию в ГАИ в размере 1000 руб. бухгалтер ООО "Валентин" включил в состав расходов текущего отчетного периода.

Таким образом, первоначальная стоимость автомобиля в бухгалтерском и налоговом учете не совпадает. На сумму образовавшейся налогооблагаемой временной разницы бухгалтер должен сформировать отложенное налоговое обязательство в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" (ПБУ 18/02), которое утверждено Приказом МНС России от 19 ноября 2002 г. N 114н. В бухгалтерском учете ООО "Валентин" необходимо сделать такую запись:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 77

- 240 руб. (1000 руб. x 24%) - сформировано отложенное налоговое обязательство.

1.1.5 Курсовые разницы при покупке автомобиля

Сейчас довольно часто продавцы устанавливают цену автомобиля в условных единицах. Такое право им предоставила ст. 317 Гражданского кодекса РФ. Однако оплата производится все равно в рублях по курсу, который установлен продавцом.

Если цена автомобиля в договоре купли-продажи указана в условных единицах, а оплата при покупке производится в рублях, то на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" возникают курсовые разницы.

При отражении в бухгалтерском учете курсовых разниц возможны два варианта. Если курсовая разница образовалась до того, как транспортное средство введено в эксплуатацию, то отражать ее надо на счете 08-4. При этом отрицательные курсовые разницы уменьшают, а положительные курсовые разницы увеличивают первоначальную стоимость автомобиля.

Пример 4. ООО "Колизей" приобрело грузовой автомобиль у ЗАО "Автосалон" за 17 700 у. е., в том числе НДС - 2700 у. е. Согласно договору купли-продажи, курс условной единицы равен курсу доллара США. На дату оприходования автомобиля курс доллара США составлял 28,3 руб., а на дату оплаты - 28,5 руб. Автомобиль был введен в эксплуатацию после его оплаты.

В бухгалтерском учете были сделаны следующие проводки:

Дебет 08-4 Кредит 60

- 424 500 руб. (15 000 у. е. x 28,3 руб/у. е.) - отражена покупная стоимость автомобиля;

Дебет 19-1 Кредит 60

- 76 410 руб. (2700 у. е. x 28,3 руб/у. е.) - отражена сумма НДС;

Дебет 60 Кредит 51

- 504 450 руб. (17 700 у. е. x 28,5 руб/у. е.) - погашена задолженность перед поставщиком автомобиля;

Дебет 08-4 Кредит 60

- 3000 руб. (15 000 у. е. x (28,5 руб/у. е. - 28,3 руб/у. е.)) - увеличена стоимость автомобиля на отрицательную курсовую разницу;

Дебет 19-1 Кредит 60

- 540 руб. (2700 у. е. x (28,5 руб/у. е. - 28,3 руб/у. е.)) - начислен НДС с отрицательной курсовой разницы;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-1

- 76 950 руб. (76 410 руб. + 540 руб.) - сумма НДС предъявлена к налоговому вычету;

Дебет 01 Кредит 08

- 427 500 руб. (424 500 руб. + 3000 руб.) - автомобиль введен в эксплуатацию.

Если же курсовая разница образовалась после введения автотранспортного средства в эксплуатацию, то включить ее в первоначальную стоимость приобретенного объекта нельзя.

О том, как учитывать такие курсовые разницы, прямого указания в нормативных документах по бухгалтерскому учету нет. Поэтому мы предлагаем включать отрицательные курсовые разницы в расходы будущих периодов и отражать на счете 97. А положительные курсовые разницы нужно включить в доходы будущих периодов и отнести на счет 98. В дальнейшем курсовые разницы следует включать в состав расходов пропорционально начисленной по объекту амортизации.

Пример 5. Изменим условия предыдущего примера. Предположим, что автомобиль был введен в эксплуатацию до его оплаты поставщику. Ежемесячная сумма амортизации по грузовому автомобилю составляет 3537,5 руб. При этом используется линейный метод.

Тогда проводки в бухгалтерском учете будут такие:

Дебет 08-4 Кредит 60

- 424 500 руб. (15 000 у. е. x 28,3 руб/у. е.) - отражена покупная стоимость автомобиля; автотранспорт налоговый учет страхование

Дебет 19 Кредит 60

- 76 410 руб. (2700 у. е. x 28,3 руб/у. е.) - отражена сумма НДС;

Дебет 01 Кредит 08-4

- 424 500 руб. - автомобиль введен в эксплуатацию;

Дебет 60 Кредит 51

- 504 450 руб. (17 700 у. е. x 28,5 руб/у. е.) - погашена задолженность перед поставщиком автомобиля;

Дебет 97 Кредит 60

- 3000 руб. (15 000 у. е. x (28,5 руб/у. е. - 28,3 руб/у. е.)) - отражена отрицательная курсовая разница;

Дебет 19-1 Кредит 60

- 540 руб. (2700 у. е. x (28,5 руб/у. е. - 28,3 руб/у. е.)) - начислен НДС с отрицательной курсовой разницы;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-1

- 76 950 руб. (76 410 руб. + 540 руб.) - сумма НДС предъявлена к налоговому вычету.

Ежемесячно в бухгалтерском учете ООО "Колизей" до полного погашения стоимости грузового автомобиля делаются следующие записи:

Дебет 26 Кредит 02

- 3537,5 руб. - отражена сумма начисленной ежемесячной амортизации;

Дебет 26 Кредит 97, субсчет "Отрицательная курсовая разница"

- 25 руб. (3537,5 руб. : 424 500 руб. x 3000 руб.) - списана курсовая разница пропорционально сумме начисленной амортизации.

В налоговом учете суммовые разницы бывают лишь у тех организаций, которые определяют свои доходы и расходы методом начисления. Если же предприятие рассчитывает налогооблагаемую прибыль кассовым методом, то у него в налоговом учете суммовых разниц не образуется (п. 5 ст. 273 Налогового кодекса РФ).

Суммовые разницы в налоговом учете включаются в состав внереализационных доходов или расходов в тот момент, когда они образовались.

Пример 6. Используем условия предыдущих примеров. В налоговом учете первоначальная стоимость грузовика составит 424 500 руб. А курсовая разница в размере 3000 руб. будет включена в состав налоговых внереализационных расходов того месяца, когда грузовой автомобиль был оплачен. Причем это справедливо для обоих предыдущих примеров (4 и 5).

В примере 4 первоначальная стоимость автомобиля в бухгалтерском и налоговом учете ООО "Колизей" не совпадает. На сумму образовавшейся налогооблагаемой временной разницы бухгалтер должен сформировать отложенное налоговое обязательство. В связи с этим бухгалтер сделает такую запись:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 77

- 720 руб. (3000 руб. x 24%) - сформировано отложенное налоговое обязательство.

1.1.6 Кредит на покупку автотранспортного средства

Не всегда организации хватает собственных денег на приобретение транспорта. Поэтому можно взять в банке кредит. В зависимости от срока, на который заключается кредитный договор, полученный заем отражается в бухгалтерском учете на разных счетах. Если кредит получен на срок до 12 месяцев, то он считается краткосрочным и учитывается на счете 66. Займы, привлеченные на срок более одного года, считаются долгосрочными и учитываются на счете 67. Сумма привлеченных средств отражается по кредиту этих счетов в корреспонденции со счетом 51.

Полученный заем не включается в налогооблагаемую прибыль. Ведь средства, полученные по договорам кредита или займа, не учитываются при определении налоговой базы (ст. 251 Налогового кодекса РФ).

Что касается процентов за пользование кредитом, то по правилам бухгалтерского учета они расцениваются как прочие расходы (ПБУ 10/99 и ПБУ 15/01). Размер процентов также отражается на счете 66 или 67. Для удобства можно открыть два субсчета:

- "Расчеты по кредиту";

- "Расчеты по начисленным процентам".

До момента принятия транспортного средства к бухгалтерскому учету, то есть до его введения в эксплуатацию, сумму начисленных процентов следует относить не на прочие расходы, а на увеличение стоимости приобретенного автомобиля. Значит, часть процентов списывается на счет 08-4. После ввода транспортного средства в эксплуатацию начисленные проценты включаются в состав прочих расходов.

Пример 7. Для покупки микроавтобуса ООО "Карусель" 1 сентября 2007 г. взяло в банке кредит в размере 300 000 руб. на срок 6 месяцев под 18% годовых. Срок погашения кредита - 1 марта 2008 г. Проценты за пользование кредитом уплачиваются ежемесячно в размере 4500 руб. (300 000 руб. x 18% : 12 мес.).

Микроавтобус был оплачен поставщику 1 сентября 2007 г., а получен только 5 октября 2007 г.

В бухгалтерском учете были сделаны следующие проводки:

1 сентября 2007 г.

Дебет 51 Кредит 66

- 300 000 руб. - получены денежные средства по кредиту;

Дебет 60 Кредит 51

- 300 000 руб. - перечислен аванс на покупку микроавтобуса;

1 октября 2007 г.

Дебет 08-4 Кредит 66

- 4500 руб. - начислены проценты за сентябрь;

Дебет 66 Кредит 51

- 4500 руб. - перечислены проценты за пользование кредитом за сентябрь;

5 октября 2007 г.

Дебет 08-4 Кредит 60

- 300 000 руб. - получен микроавтобус;

Дебет 01 Кредит 08

- 304 500 руб. (300 000 руб. + 4500 руб.) - микроавтобус введен в эксплуатацию.

1 ноября, 1 декабря 2007 г., 1 января, 1 февраля и 1 марта 2008 г. начисление процентов отражается в бухгалтерском учете следующими проводками:

Дебет 91-2 Кредит 66

- 4500 руб. - отнесены к прочим расходам проценты за месяц;

Дебет 66 Кредит 51

- 4500 руб. - перечислены начисленные проценты;

1 марта 2008 г.

Дебет 66 Кредит 51

- 300 000 руб. - возвращена сумма кредита.

В налоговом учете проценты по кредитам всегда относятся к внереализационным расходам независимо от того, введено основное средство в эксплуатацию или нет (пп. 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ), и уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Организации, определяющие доходы и расходы по методу начисления, отражают начисленные проценты в составе расходов в конце отчетного периода независимо от фактического срока уплаты процентов. Предприятия, применяющие кассовый метод, включают проценты в состав налоговых внереализационных расходов после их уплаты.

Вместе с тем не все начисленные проценты организация может учесть в целях налогообложения. Для того чтобы признать проценты расходами, их нужно рассчитать с учетом требований, изложенных в ст. 269 Налогового кодекса РФ.

Эта статья предусматривает два способа определения процентов по договорам кредита и займа, на которые можно увеличить расходы. Первый способ заключается в том, что организации могут включить в расходы проценты по тому или иному договору кредита при условии, что их размер несущественно отличается от процентов, взимаемых по другим аналогичным договорам. Это отклонение не должно превышать 20 процентов как в сторону повышения (1,2), так и в сторону понижения (0,8) от среднего уровня процентов. При этом аналогичными считаются те кредиты и займы, которые получены в одной валюте, на те же сроки, в сопоставимых суммах и под аналогичные обеспечения. Для сравнения берутся кредиты и займы, полученные в одном отчетном периоде.

При втором способе предельная величина процентов, признаваемых расходами, определяется по ставке рефинансирования ЦБ РФ. По рублевым кредитам и займам к расходам относятся проценты, которые не превышают ставку рефинансирования ЦБ РФ, увеличенную в 1,1 раза.

Обратите внимание! Проценты включаются в расходы независимо от того, просрочен или нет кредит, то есть независимо от установленных сроков возврата привлеченных средств.

1.2 Принимаем авто как вклад в уставный капитал

Обычно вклады в уставный капитал учредители вносят деньгами. Однако такие вклады могут быть внесены и неденежными средствами. Например, вкладом в уставный капитал может быть основное средство - автомобиль или автобус. Действующее законодательство ограничивает имущественные вложения в двух случаях:

- при формировании уставного капитала страховой организации (допускаются только денежные вклады);

- при формировании уставного капитала коммерческих банков и других кредитных организаций (устанавливается предельный размер неденежной части уставного капитала).

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Она определяется на основании ПБУ 6/01. В соответствии с п. 9 этого документа первоначальная стоимость транспортных средств, внесенных в качестве вклада в уставный капитал организации, равна их денежной оценке, установленной учредителями (участниками) организации. Кроме того, в первоначальную стоимость автотранспортного средства можно включать фактические затраты организации на его доставку и приведение их в состояние, пригодное для использования, а также сумму регистрационного сбора, уплаченную в ГАИ при регистрации полученного транспортного средства.

Если стоимость доли учредителя общества с ограниченной ответственностью, внесенной транспортным средством, превышает 200 МРОТ, то для оценки имущества необходимо пригласить независимого оценщика (ст. 15 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").

Для оценки неденежного вклада учредителя акционерного общества необходимо привлекать независимого оценщика в любом случае, независимо от стоимости транспортного средства, вносимого в виде вклада в уставный капитал АО. Учредители и совет директоров не смогут оценить имущество дороже, чем независимый оценщик (Федеральный закон "Об акционерных обществах").

На основании пп. 4 п. 3 ст. 39 Налогового кодекса РФ передача объектов основных средств в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ не признается реализацией. Поэтому такая операция не облагается налогом на добавленную стоимость (пп. 1 п. 2 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

Затраты на доставку транспортных средств и приведение их в состояние, пригодное для использования, учитываются в их первоначальной стоимости без учета налога на добавленную стоимость. Сумма НДС по указанным затратам, уплаченная подрядчику, подлежит учету на счете 19 и может быть принята к вычету, если выполнены все условия для этого.

Стоимость транспортного средства, полученного в виде взноса в уставный капитал, не учитывается при расчете налога на прибыль (пп. 3 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ).

1.3 Автотранспорт получен по договору мены

По договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороне один товар в обмен на другой (п. 1 ст. 567 Гражданского кодекса РФ). При этом товары, подлежащие обмену, признаются равноценными, если договором не предусмотрено другое.

К договору мены применяются правила договора о купле-продаже, при этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен (п. 2 ст. 567 Гражданского кодекса РФ).

Однако порядок отражения в учете операций, связанных с приобретением транспортных средств в рамках договора мены, отличается от порядка отражения этих операций, осуществляемых на основании договора купли-продажи.

Бартерные операции отражаются в бухгалтерском учете в два этапа: получение основных средств от контрагента и отгрузка основных средств контрагенту.

Кредиторская и дебиторская задолженности, возникшие по данному договору, имеют отношение к одному юридическому лицу и только в силу того, что их возникновение обусловлено договором мены, взаимно погашаются.

Право собственности на приобретаемое основное средство переходит к организации только после того, как она исполнит свои обязательства по договору мены: передаст другой стороне имущество, указанное в договоре (ст. 570 Гражданского кодекса РФ).

Таким образом, транспортное средство, поступившее по договору мены, приходуется организацией на баланс только при условии, что эта организация уже произвела встречную отгрузку товаров в адрес второй стороны. В противном случае стоимость полученного основного средства должна учитываться организацией на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение".

Первоначальная стоимость транспортных средств, полученных в рамках товарообменной операции, определяется на основании п. 11 ПБУ 6/01. Она равна стоимости ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. При этом стоимость передаваемых ценностей устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных товаров.

Задолженность предприятия перед поставщиком товаров по договору мены, отражаемая по кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", определяется в аналогичном порядке (ПБУ 10/99).

Кроме того, в первоначальную стоимость транспортных средств включаются также фактические затраты организации на доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования, а также сбор за регистрацию в ГАИ (п. 12 ПБУ 6/01).

Бывают случаи, когда установить стоимость передаваемых ценностей невозможно. Тогда стоимость транспортных средств, полученных организацией по договору мены, определяют исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты транспортных средств. Например, по рыночной цене на дату совершения сделки.

Сумма налога на добавленную стоимость, фактически уплаченная предприятием при приобретении основных средств по договору мены, исчисляется исходя из балансовой стоимости имущества (с учетом его переоценок и амортизации, которые проводятся в соответствии с законодательством РФ), переданного в счет их оплаты (п. 2 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

Пример 8. В январе 2006 г. ЗАО "Агрегат" заключило договор мены с ООО "Прогресс" о получении легкового автомобиля в обмен на фрезерный станок. Обмен признан равноценным.

ЗАО "Агрегат" является владельцем фрезерного станка. Его первоначальная стоимость составляет 120 000 руб., сумма начисленной амортизации - 10 000 руб. Рыночная цена на аналогичный фрезерный станок составляет 132 000 руб., в том числе НДС - 22 000 руб.

Легковой автомобиль был передан в феврале 2006 г.

В бухгалтерском учете ЗАО "Агрегат" делается следующая проводка:

Дебет 002

- 132 000 руб. - отражена рыночная стоимость полученного по договору мены автомобиля.

В марте 2006 г. ЗАО "Агрегат" передало фрезерный станок. ЗАО "Агрегат" заплатило сбор за регистрацию автомобиля в ГАИ в размере 700 руб.

При этом поступление автомобиля по договору мены было отражено в бухгалтерском учете следующими проводками:

Дебет 62 Кредит 91-1

- 132 000 руб. - отражена договорная стоимость фрезерного станка;

Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств", Кредит 01

- 120 000 руб. - списана первоначальная стоимость фрезерного станка;

Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"

- 10 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 91-2 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"

- 110 000 руб. - списана остаточная стоимость фрезерного станка;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"

- 22 000 руб. - рассчитана сумма НДС;

Кредит 002

- 132 000 руб. - списана стоимость легкового автомобиля с забалансового счета;

Дебет 76 Кредит 51

- 700 руб. - оплачен сбор за регистрацию автомобиля в ГАИ;

Дебет 08-4 Кредит 60

- 110 000 руб. - отражена стоимость полученного легкового автомобиля;

Дебет 19-1 Кредит 60

- 22 000 руб. - отражена сумма НДС, указанная в счете-фактуре, полученном от поставщика автомобиля;

Дебет 08-4 Кредит 76

- 700 руб. - плата за регистрацию в ГАИ включена в первоначальную стоимость автомобиля;

Дебет 01 Кредит 08-4

- 110 700 руб. - легковой автомобиль принят в состав основных средств;

Дебет 62 Кредит 60

- 132 000 руб. - произведен зачет взаимных требований;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19-1

- 22 000 руб. ((120 000 руб. - 10 000 руб.) x 20%) - принята к вычету сумма НДС исходя из балансовой стоимости передаваемого имущества.

1.4 Получаем транспортное средство безвозмездно

1.4.1 Правовые основы безвозмездных сделок

Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления (ст. 423 Гражданского кодекса РФ).

Примером безвозмездного договора является договор дарения. По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность (ст. 572 Гражданского кодекса РФ). Отметим, что сделка, оформленная договором дарения, по которому производится встречная передача вещи, дарением не признается. Данный договор является притворной сделкой, совершенной с целью прикрыть другую (бартерную) сделку. Согласно ст. 170 Гражданского кодекса РФ, такая сделка является ничтожной.

Получая в подарок транспортное средство, организация должна заключить договор с тем, кто ей дарит имущество. Однако в этом случае законодательством установлены некоторые ограничения.

В отношениях между коммерческими организациями дарение не допускается. Исключение составляют подарки, стоимость которых не превышает 500 руб. (п. 4 ст. 575 Гражданского кодекса РФ). Такое же ограничение действует и в том случае, если дарителем является индивидуальный предприниматель.

Если же стоимость подарка составляет более 500 руб., то сделка признается ничтожной (ст. 168 Гражданского кодекса РФ) и стороны обязаны возвратить полученное, если одно из заинтересованных лиц подаст соответствующий иск в суд. Сделать это можно в течение 10 лет с момента безвозмездной передачи автотранспорта (п. 1 ст. 181 Гражданского кодекса РФ). Заинтересованным лицом считаются собственники организации, в том числе акционеры и т.п. Кроме того, к ним относятся и налоговые органы.

А вот физические лица и некоммерческие организации могут дарить фирме любые дорогостоящие подарки.

Кроме того, существует и еще одно исключение. Общество с ограниченной ответственностью может получить безвозмездно основное средство от своего учредителя. Учредителями общества могут быть как физические, так и юридические лица. В соответствии со ст. 27 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" разрешается участникам такого общества вносить вклады в его имущество в случае, если это предусмотрено уставом, а решение о внесение вклада принимает общее собрание учредителей.

1.4.2 Бухгалтерский учет безвозмездно полученного имущества

На баланс безвозмездно полученное основное средство приходуется по текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету (п. 10 ПБУ 6/01 "Учет основных средств").

Рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных или однородных товаров в сопоставимых экономических условиях. Она определяется исходя из цен на такое же или аналогичное имущество на дату принятия на учет транспортного средства.

Для определения рыночных цен товаров используются биржевые котировки, сложившиеся на ближайшей по отношению к покупателю территории, а также официальные источники информации о рыночных ценах на идентичные товары:

- информация государственных органов статистики и органов, регулирующих ценообразование;

- информация о рыночных ценах, доведенная до сведения общественности СМИ.

Рыночная стоимость должны быть подтверждена документально или экспертным путем. В качестве документального подтверждения могут послужить прайс-листы торговых организаций (п. 8 ст. 250 Налогового кодекса РФ).

Если же оценку проводил эксперт, то в бухгалтерию необходимо представить соответствующий отчет со всеми расчетами. К отчету можно приложить копию лицензии, которая подтверждает право эксперта на осуществление оценочной деятельности.

В первоначальную стоимость автотранспортного средства, полученного безвозмездно, включаются также фактические расходы организации на его доставку и приведение в состояние, пригодное для использования (п. 12 ПБУ 6/01).

Купив новый автомобиль, фирма должна зарегистрировать его в Государственной автоинспекции - ГАИ. В противном случае транспортное средство не будет допущено к дорожному движению (ст. 15 Федерального закона от 10 декабря 1995 г. N 196-ФЗ "О безопасности дорожного движения", Постановление Правительства РФ от 12 августа 1994 г. N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации").

Затраты на регистрацию в ГАИ включаются организацией в фактические расходы на приобретение автомобиля (п. 8 ПБУ 6/01) и увеличивают первоначальную стоимость транспортного средства в бухгалтерском учете.

Все расходы, связанные с поступлением автомобиля, учитываются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Затем, когда предприятие вводит автомобиль в эксплуатацию, эти расходы списываются в дебет счета 01 "Основные средства".

Принятие автомобиля к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем акта приемки-передачи основных средств, составленного по форме N ОС-1. Согласно этим документам, в бухгалтерии организации открывается инвентарная карточка на автомобиль по форме N ОС-6. Эти формы утверждены Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а.

Безвозмездно полученные транспортные средства являются прочим доходом организации (п. 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации"). Однако включать их стоимость во внереализационные доходы нужно не в момент получения транспортного средства, а по мере списания на счета учета затрат на производство, то есть по мере начисления амортизации.

Амортизация по автотранспортным средствам начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету (п. 21 ПБУ 6/01), и производится ежемесячно до полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с учета.

1.4.3 Налоговый учет безвозмездно полученных транспортных средств

Первоначальная стоимость безвозмездно полученных транспортных средств в налоговом учете определяется точно так же, как и в бухгалтерском учете.

Различие состоит лишь в том, что в бухгалтерском учете рыночная стоимость может быть ниже остаточной стоимости у передающей стороны. А вот в налоговом учете - нет.

Напомним, что остаточная стоимость определяется как разность между первоначальной стоимостью и суммой начисленной амортизации. Эти сведения нужно взять из данных налогового учета организации-дарителя. Для этого передающая сторона должна представить соответствующую справку. Или же сведения об остаточной стоимости автотранспортного средства можно отразить в акте приема-передачи.

Расходы на регистрацию автомобиля в ГАИ в целях налогообложения можно учесть по-разному:

- включить в первоначальную стоимость транспортного средства;

- включить в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

В налоговом учете безвозмездно полученное транспортное средство признается амортизируемым имуществом (ст. 256 Налогового кодекса РФ). Начислять амортизацию по этому объекту необходимо с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект введен в эксплуатацию (п. 2 ст. 259 Налогового кодекса РФ).

Рыночная стоимость больше или равна остаточной стоимости передаваемого имущества.

Если рыночная цена безвозмездно полученных транспортных средств превысит величину остаточной стоимости по данным передающей стороны, то оценка основного средства в бухгалтерском и налоговом учете будет одинакова и равна рыночной цене.

Пример 9. ЗАО "Красная горка" является учредителем ООО "Сократ". По уставу участники ООО "Сократ" обязаны вносить вклады в его имущество. Основываясь на решении общего собрания участников, ЗАО "Красная горка" в феврале 2008 г. безвозмездно передало ООО "Сократ" грузовой автомобиль. Его рыночная стоимость составила 84 000 руб. При регистрации в ГАИ был уплачен сбор в размере 1000 руб.

В бухгалтерском учете ООО "Сократ" были сделаны следующие проводки:

Дебет 08-4 Кредит 98, субсчет "Безвозмездные поступления"

- 84 000 руб. - оприходован грузовой автомобиль по рыночной цене с учетом НДС на основании акта приемки-передачи;

Дебет 76 Кредит 51

- 1000 руб. - перечислен сбор за регистрацию грузовика в ГАИ;

Дебет 08-4 Кредит 76

- 1000 руб. - сбор за регистрацию включен в первоначальную стоимость основного средства;

Дебет 01 Кредит 08-4

- 85 000 руб. (84 000 руб. + 1000 руб.) - грузовой автомобиль введен в эксплуатацию.

Ежемесячно в бухгалтерском учете надо делать записи.

В этом же месяце автомобиль был зарегистрирован в ГАИ и введен в эксплуатацию.

Амортизация по автомобилю начисляется линейным способом как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Срок полезного использования грузовика составляет 7 лет (84 мес.).

Сумма ежемесячной амортизации в бухгалтерском учете составляет 1011,9 руб. (85 000 руб. : 84 мес.). В марте 2008 г. в бухгалтерском учете ООО "Сократ" были сделаны такие проводки:

Дебет 26 Кредит 02

- 1011,9 руб. - начислена амортизация по грузовому автомобилю;

Дебет 98, субсчет "Безвозмездные поступления", Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"

- 1000 руб. (84 000 руб. : 84 мес.) - часть стоимости безвозмездно полученного автомобиля включена в прочие доходы.

Предположим, что остаточная стоимость грузового автомобиля по данным налогового учета ЗАО "Красная горка" составляет 75 000 руб. Так как этот показатель оказался ниже рыночной стоимости грузовика, следовательно, ООО "Сократ" примет автомобиль к налоговому учету по рыночной стоимости.

Вариант 1. Расходы на регистрацию автомобиля в ГАИ бухгалтер ООО "Сократ" включит в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. В результате стоимость безвозмездно полученного автотранспортного средства будет в бухгалтерском учете равна 85 000 руб., в налоговом учете - 84 000 руб.

Если на организацию распространяются требования ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций", то бухгалтеру принимающей стороны нужно отразить различия между данными бухгалтерского и налогового учета. Расходы на регистрацию автомобиля в ГАИ являются временной налогооблагаемой разницей, на основании которой формируется отложенное налоговое обязательство:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 77

- 240 руб. (1000 руб. x 24%) - сформировано отложенное налоговое обязательство.

ООО "Сократ" установило срок полезного использования автотранспортного средства, полученного безвозмездно, в целях налогового учета в размере 7 лет. Амортизация начисляется линейным способом.

Поэтому ежемесячно бухгалтер ООО "Сократ" будет начислять амортизацию по грузовику в целях налогообложения в размере 1000 руб. (84 000 руб. : 84 мес.).

Расходы на регистрацию автомобиля в ГАИ включаются в расходы постепенно в течение срока полезного использования автомобиля: 1000 руб. : 84 мес. = 11,9 руб. Поэтому сумма ежемесячной амортизации в бухгалтерском учете больше, чем в налоговом учете, на 11,9 руб. (1011,9 руб. - 1000 руб.).

Следовательно, ежемесячно бухгалтер будет погашать часть сформированного отложенного налогового обязательства:

Дебет 77 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 2,86 руб. (11,9 руб. x 24%) - погашена часть отложенного налогового обязательства.

Вариант 2. Предположим, что расходы на регистрацию автомобиля в ГАИ бухгалтер ООО "Сократ" в целях налогообложения включит в первоначальную стоимость безвозмездно полученного грузовика.

В результате стоимость безвозмездно полученного автотранспортного средства в бухгалтерском и в налоговом учете будет одинаковой - 85 000 руб.

ООО "Сократ" установило срок полезного использования автотранспортного средства, полученного безвозмездно, в целях налогового учета в размере 7 лет. Амортизация начисляется линейным способом.

Поэтому ежемесячно бухгалтер ООО "Сократ" будет начислять амортизацию по грузовику в целях налогообложения в размере 1011,9 руб. (85 000 руб. : 84 мес.).

В налоговом учете стоимость безвозмездно полученного имущества учитывается в составе внереализационных доходов (п. 8 ст. 250 Налогового кодекса РФ) в момент фактического получения имущества на дату подписания сторонам акта приема-передачи (пп. 1 п. 4 ст. 271, п. 2 ст. 273 Налогового кодекса РФ).

Если стоимость транспортного средства, полученного безвозмездно, в бухгалтерском и налоговом учете совпадает, то по ПБУ 18/02 в бухучете возникает вычитаемая временная разница. Она образуется из-за того, что стоимость безвозмездно полученного имущества увеличивает налоговую прибыль единовременно, а прибыль в целях бухгалтерского учета она будет увеличивать равномерно в течение периода начисления амортизации.

Пример 10. В феврале 2008 г. в бухгалтерском учете ООО "Сократ" стоимость безвозмездно полученного грузовика была учтена в составе доходов будущих периодов, а в целях налогообложения стоимость грузовика в размере 84 000 руб. была включена в состав внереализационных доходов предприятия. В результате возникла вычитаемая временная разница, на основании которой был сформирован отложенный налоговый актив:

Дебет 09 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 20 160 руб. (84 000 руб. x 24%) - отражена сумма сформированного отложенного налогового актива.

По мере начисления амортизации стоимость грузовика будет включаться в доходы предприятия. Ежемесячно, начиная с марта 2008 г., бухгалтер делает такую проводку:

Дебет 98, субсчет "Безвозмездные поступления", Кредит 91-1

- 1000 руб. (84 000 руб. : 84 мес.) - часть стоимости безвозмездно полученного автомобиля включена в прочие доходы.

Одновременно погашается часть отложенного налогового актива в размере 240 руб. ((84 000 руб. : 84 мес.) x 24%), который будет полностью списан через 84 месяца (240 x 84 мес. = 20 160 руб.). Запись в бухгалтерском учете ООО "Сократ" будет такая:

...