Основы бухгалтерского учета

Остаток по счету 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» свидетельствует о том, что часть НДС, предъявленная поставщиками, еще не поставлена к вычету. Как правило, это происходит, когда товары (работы, услуги) еще не оплачены. Остаток по счету 19 записывается в балансе по строке 1220.

Условия для получения вычета по НДС прописаны в ст. 171 и 172 Налогового кодекса РФ. Среди них: товары (работы, услуги) должны быть оплачены, оприходованы, на них есть счет-фактура, а покупка будет использоваться в деятельности, облагаемой НДС. Однако в некоторых случаях принять к вычету всю сумму НДС нельзя.

Так, налоговый вычет по представительским расходам, а также по затратам на командировки и рекламу предоставляется в размере, соответствующем доле затрат, учитываемых при расчете налога на прибыль (2, п. 7 ст. 171).

Стоит отметить, что не всем организациям нужно заполнять строку 1220.

Во-первых, это могут не делать фирмы, которые освобождены от уплаты НДС по ст. 145 Налогового кодекса РФ. Во-вторых - те предприятия, которые переведены на ЕНВД. По строке 1220 такие фирмы просто ставят прочерк.

Дебиторская задолженность (строка 1230)

В строке 1230 «Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты» отражается краткосрочная дебиторская задолженность. Здесь же отражаются остатки авансов, погашение которых ожидается в течение 12 месяцев после отчетной даты.

В составе дебиторской задолженности показывают долги:

? покупателей - за поставленные им товары, оказанные услуги, выполненные работы;

? поставщиков - за перечисленные им авансы;

? подотчетных лиц - за выданные им деньги;

? работников - по полученным от фирмы займам.

Отметим, что в балансе сумму дебиторской задолженности показывают

за минусом созданного резерва по сомнительным долгам. Дебиторскую задолженность, погашение которой ожидается более чем через 12 месяцев после отчетной даты, следует показывать в разделе 1 «Внеоборотные активы» в показателе «Прочие внеоборотные активы».

Финансовые вложения (за исключением денежных эквивалентов) (строка 1240)

В данном показателе показываются краткосрочные инвестиции организации в доходные активы (ценные бумаги) других организаций, государственные ценные бумаги, а также предоставленные организацией другим организациям краткосрочные займы (на срок не более года).

Эквиваленты денежных средств - это краткосрочные и высоколиквидные финансовые вложения, легко обратимые в заранее известную денежную сумму и мало подверженные риску потери стоимости (п. 5 ПБУ 23/2011). Временным критерием эквивалента денежных средств МСФО (IAS) 7 предлагает считать трехмесячный срок погашения или иной аналогичный короткий срок.

Денежные средства и денежные эквиваленты (строка 1250)

Остатки денежных средств предприятия суммируются и отражаются по строке 1250 баланса.

Так, здесь отражают:

? деньги в кассе фирмы, а также стоимость денежных документов (на пример, почтовых марок, оплаченных проездных билетов и путевок и т. д.), т. е. дебетовое сальдо по счету 50 «Касса»;

? деньги на расчетных счетах в банке (дебетовое сальдо по счету 51 «Расчетные счета»);

? деньги в иностранной валюте, находящиеся на валютных счетах в банках (дебетовое сальдо по счету 52 «Валютные счета»);

? прочие денежные средства (например, деньги, находящиеся на специальных счетах в банках, переводы в пути и т. д.), т. е. дебетовое сальдо по счету

55 «Специальные счета в банках» и счету 57 «Переводы в пути».

Прочие оборотные активы (строка 1260)

В строке 1260 указываются данные об оборотных активах, которые не были отражены в других строках раздела 2 баланса.

Пассив баланса

Раздел III «Капитал и резервы»

Уставный капитал (строка 1310)

Сумму уставного капитала организации указывают по строке 1310. Она должна совпадать с суммой уставного капитала, который зафиксирован в учредительных документах. При этом не имеет значения, полностью или частично оплачен участниками уставный капитал.

Собственные акции, выкупленные у акционеров (строка 1320)

Эту строку заполняют как акционерные общества, так и общества с ограниченной ответственностью. Акционерные общества по строке 1320 показывают собственные акции, выкупленные у акционеров, а общества с ограниченной ответственностью отражают стоимость долей в уставном капитале, выкупленных у участников (учредителей) фирмы.

Переоценка внеоборотных активов (строка 1340)

Сумма добавочного капитала организации отражается по строке 1340.

Сюда нужно перенести кредитовый остаток по счету 83 «Добавочный капитал».

Добавочный капитал формируется за счет:

? дооценки основных средств;

? дооценки нематериальных активов;

? переоценки прочих внеоборотных активов.

Добавочный капитал (без переоценки) (строка 1350)

В данном показателе приводится величина добавочного капитала, который образовался за счет иных операций. К таким операциям можно отнести:

? эмиссионный доход, представляющий собой сумму разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость;

? курсовая разница по расчетам с учредителями по вкладам, в том числе в уставный (складочный) капитал организации;

? вклады участников в имущество общества с ограниченной ответственностью;

? суммы НДС, восстановленные учредителем при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал и переданного учреждаемой организации.

Резервный капитал (строка 1360)

Строку 1360 заполняют организации, которые создают резервный фонд, образованный, как в соответствии с учредительными документами, так и в соответствии с законодательством. Общества с ограниченной ответственностью также могут создавать резервный фонд. При этом его величину и порядок формирования они определяют самостоятельно.

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) (строка 1370)

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет и прибыль (убыток) отчетного года отражаются общей суммой по строке 1370. Кроме того, здесь же показывают сумму начисленного, но не уплаченного налога на прибыль с базы переходного периода.

Раздел IV «Долгосрочные обязательства»

Заемные средства (строка 1410)

Займы и кредиты, которые фирма должна погасить более чем через 12 месяцев, учитываются на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Сальдо этого счета записывается в балансе по строке 1410.

Кредиты и займы отражают в учете раздельно. Поэтому к счету 67 нужно открыть два субсчета:

? «Расчеты по долгосрочным кредитам»;

? «Расчеты по долгосрочным займам».

По строке 1410 указывают не только саму сумму кредитов (займов), но и величину процентов, которые по ним должна заплатить организация.

Отложенные налоговые обязательства (строка 1420)

Когда расходы в бухучете признаются позже, а доходы раньше, чем в налоговом учете, у фирмы появляются отложенные налоговые обязательства.

Вести учет отложенного налогового обязательства нужно на счете 77 «Отложенные налоговые обязательства». Кредитовое сальдо по этому счету и нужно показать по строке 1420 баланса.

Оценочные обязательства (строка 1430)

В данном показателе приводятся данные о суммах долгосрочных оценочных обязательствах, начисленных в соответствии с ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и активы». Здесь приводится информация о величине оценочных обязательств, учтенных на счете 97 «Резервы предстоящих расходов», со сроком погашения более чем через 12 месяцев после отчетной даты.

Прочие обязательства (строка 1450)

Строка 1450 предназначена для прочих долгосрочных обязательств организации, которые не были отражены в других строках раздела 4.

Раздел V «Краткосрочные обязательства»

Заемные средства (строка 1510)

Строка 1510 посвящена кредитам и займам, которые организация получила на срок не более года. В эту строку записывается сальдо по счету 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». При этом в балансе показывают не только сумму кредитов и займов, но и процентов, которые по ним должна заплатить организация.

Кредиторская задолженность (строка 1520)

Общая сумма кредиторской задолженности отражается по строке 1520, а далее расшифровывается по строкам 1521 - 1525.

По строке 1521 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» показывают задолженность перед поставщиками и подрядчиками за поставленные товары, оказанные услуги, выполненные работы и т. п.

По строке 1522 «Расчеты с персоналом по оплате труда» записывают сумму начисленной, но еще не выданной заработной платы.

По строке 1523 «Расчеты по социальному страхованию работников» отражают задолженность предприятия по социальному страхованию работников, а также по взносам на обязательное пенсионное страхование и страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

По строке 1524 «Задолженность по налогам и сборам» показывают задолженность организации перед бюджетом по налогам, сборам и штрафным санкциям.

По строке 1525 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» записывают суммы прочей дебиторской и кредиторской задолженности организации.

Доходы будущих периодов (строка 1530)

В эту строку переносится кредитовое сальдо по счету 86 «Целевое финансирование» и 98 «Доходы будущих периодов». К таковым, например, относят полученные заранее арендные платежи, абонементную плату за пользование средствами связи или за перевозку пассажиров, а также разницу между суммой, которую нужно взыскать с виновных лиц за недостачу, и балансовой стоимостью пропавшего имущества.

Оценочные обязательства (строка 1540)

Для равномерного распределения расходов организации могут создавать резервы. Такое решение должно быть закреплено в учетной политике. Начисление и использование резерва отражается на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». Кредитовый остаток по нему переносится в строку 1540.

Прочие обязательства (строка 1550)

Прочие краткосрочные пассивы, которые не нашли отражения по другим статьям раздела 5 баланса, записываются в строку 1550.

Информативность формы № 2 "Отчет о прибылях и убытках"

В Отчете о финансовых результатах (форма № 2) отражаются финансовые результаты деятельности организации за отчетный период и аналогичный период предыдущего года.

Данный отчет является важнейшим источником информации для анализа рентабельности активов организации, реализованной продукции, определения величины чистой прибыли, остающейся в распоряжении организации, и других показателей. Анализ финансовых результатов деятельности организации дает:

? оценку динамики показателей прибыли, обоснованность образования и распределения их фактической величины;

? выявление и измерение влияния различных факторов на прибыль;

? оценку возможных резервов дальнейшего роста прибыли на основе

оптимизации объема производства и издержек.

Значение Отчета о финансовых результатах определяется ролью прибыли как показателя оценки эффективности хозяйственной деятельности коммерческой организации и источника финансирования расширенного воспроизводства.

На формирование прибыли оказывают воздействие различные факторы, такие как отраслевые особенности производства, эффективность учетной политики в области ведения бухгалтерского учета и налогообложения и др.

Поэтому Ф. № 2 в рыночной экономике рассматривается как источник информации об уровне экономической эффективности деятельности организации для подготовки, обоснования и принятия управленческих решений на соответствующих уровнях управления.

Совокупный финансовый результат периода равен сумме строк чистой прибыли (убытка), результат от переоценки внеоборотных активов, не включенных в чистую прибыль (убыток) отчетного периода, результат от прочих операций, не включенных в чистую прибыль (убыток) отчетного периода.

В ф. № 2 показываются доходы и расходы по обычным видам деятельности, также прочие доходы и расходы, записывается прибыль (убыток) до налогообложения (бухгалтерская) и рассчитывается чистая прибыль (убыток) с учетом ПБУ 18/02.

Для заполнения формы №2 используются обороты по отдельным счетам. Показатели отражают суммы приводят в тысячах(миллионах) рублей без десятичных знаков после запятой; нарастающим итогом с 1 января по 31 декабря включительно; отрицательные показатели записывают в круглых скобках; несущественные суммы можно объединить.

Сумма прибыли ( убытка) от продаж формируется в разделе»Доходы и расходы по обычным видам деятельности».Сумма выручки показывается в оценке нетто .Показатель себестоимости проданных товаров , продукции, работ и услуг приводятся затраты, осуществлённые организацией за отчётный период на производство товаров ( продукции, работ).Коммерческие и управленческие расходы показываются по отдельным строкам.

Суммы доходов, расходов и финансовые результаты рассчитываются для отражения в форме № 2 нарастающим итогом с начала года до конца отчетного периода.

Все расходы, а также показатели, имеющие отрицательные значения, в Отчете о прибылях и убытках показывают в круглых скобках (Приложение № 2).

Следует отметить, если рекомендованный Минфином России образец формы № 2 не содержит каких-либо строк, необходимых для полного и достоверного отражения информации о доходах и расходах, организация должна внести в отчет нужные строки самостоятельно.

Если организация занимается несколькими видами деятельности, в форме № 2 можно показать доходы и расходы по каждому из них или привести необходимые разъяснения в пояснительной записке.

Форма № 2 составляется по данным следующих счетов:

90 "Продажи";

91 "Прочие доходы и расходы";

99 "Прибыли и убытки".

При заполнении годового отчета по форме № 2 в графе 3 "За отчетный период" отражаются обороты по счетам за отчетный год, в графе 4 "За аналогичный период предыдущего года" - обороты за предшествующий год. Их переносят в отчет из графы 3 формы № 2 за предшествующий год.

Если данные за предыдущие годы несопоставимы с данными за отчетный год (вследствие изменений в нормативных актах или в учетной политике), то показатели предыдущих лет должны быть скорректированы. В регистры бухгалтерского учета при этом изменения не вносятся.

Отражение в форме № 2 прочих доходов и расходов

В соответствии с п. 18.2 ПБУ 9/99 "Доходы организации" и п. 21.2 ПБУ 10/99 "Расходы организации" прочие доходы (расходы) могут не показываться в Отчете о прибылях и убытках развернуто, если: соответствующие правила бухгалтерского учета предусматривают или не запрещают такое отражение; расходы и связанные с ними доходы, возникшие в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности (например, предоставление во временное пользование своих активов), не являются существенными для характеристики финансового положения организации. Законодательство запрещает свернутое отражение прибылей и убытков, а не свернутое отражение прочих доходов и расходов. Согласно п. 34 ПБУ 4/99 и п. 40 Положения по ведению бухучета и отчетности в бухгалтерской отчетности не допускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен соответствующими ПБУ. Таким образом, в Отчете о прибылях и убытках запрещено отражать прибыли за вычетом убытков (например, сальдировать прибыль от одних операций по продаже основных средств и убытки от продажи других активов). В противном случае, если сумма искажения составит больше уровня существенности по отчетности, аудитор может модифицировать заключение.

Вместе с тем, учитывая необходимость формирования прозрачной финансовой отчетности, а также международную практику учета, признано предпочтительным свернутое отражение всех прочих доходов и расходов. Если прочие доходы (расходы) отражаются развернуто, то это может снизить прозрачность финансовой отчетности. Так, в частности, у пользователя отчетности может создаться впечатление о повышенной деловой активности организации в сфере, не относящейся к обычным видам деятельности. Кроме того, пользователь отчетности может испытывать потребность в уточнении содержания сумм доходов (расходов), посчитав их существенными для характеристики деятельности организации (тогда как на самом деле они существенными не являются).

Если развернутое отражение прочих доходов/расходов существенно искажает представление финансовой отчетности, то организации следует свернуть в Отчете о прибылях и убытках такие доходы/расходы либо согласно п. 11 ПБУ 4/99 раскрыть информацию об их содержании в пояснительной записке.

Выручка, прочие доходы, составляющие 5% и более от общей суммы доходов организации за отчетный период, показываются по каждому виду в отдельности. Аналогично следует раскрыть и соответствующую этим доходам сумму расходов (п. 21.1 ПБУ 10/99).

Такое раскрытие существенных прочих доходов/расходов либо прибылей/убытков возможно в любом виде: непосредственно в Отчете о прибылях и убытках, в расшифровке отдельных прибылей и убытков, в пояснительной записке.

Содержание формы № 3 "Отчет об изменениях капитала"

Отчет об изменениях капитала заполняют организации, в которых в соответствии с законодательством формируется уставный, добавочный и резервный капитал. К таким организациям относятся акционерные общества и общества с ограниченной ответственностью.

«Отчет об изменениях капитала» показывает структуру собственного капитала организации, представленную в динамике. По каждому элементу собственного капитала в ней отражены данные об остатке на начало года, пополнение источника собственных средств, его расходовании и остатке на конец года. На основе показателей, представленных в отчете, анализируется состав и движение собственного капитала. Результаты анализа позволяют увидеть, происходит ли в организации наращивание собственного капитала или наоборот.

В форме № 3 раскрывается информация о движении уставного (складочного) капитала, резервного капитала, дополнительного капитала, а также информация об изменениях величины нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации. Если для каких-либо случаев изменения уставного, резервного и дополнительного капитала в форме № 3, рекомендованной Минфином России, строки не предусмотрены, организация должна их добавить. Помимо прочего, в форме № 3 организация указывает суммы резервов, которые были сформированы и (или) использованы. Все данные приводятся за 2 года - отчетный и предыдущий (кроме отчетов, составляемых за первый отчетный период деятельности организации). Отчет состоит из разделов "Изменения капитала", "Резервы" и "Справки".

Раздел I "Изменения капитала"

В этом разделе содержатся данные об уставном (графа 3), добавочном (графа 4), резервном капитале (графа 5), а также о нераспределенной прибыли (непокрытом убытке) (графа 6). Итоговые показатели заносят в графу 7 таблицы. Для этого суммируют значения по соответствующим строкам. Значения показателей, отраженных в круглых скобках, вычитают.

Сведения о величине капитала на начало и конец периода заполняются на основании остатков (сальдо) следующих счетов бухгалтерского учета: 80 "Уставный капитал", 83 "Добавочный капитал", 82 "Резервный капитал", 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Форма № 3 построена таким образом, что данные за отчетный и предыдущий периоды отражаются не в параллельных графах, а последовательно. В первой половине раздела I отражаются данные прошлого года, ниже, во второй половине, - те же данные за отчетный период .Если в строках за один отчетный период какой-либо показатель отражен, а в строках за другой год аналогичный показатель отсутствует, то в целях соблюдения принципа сопоставимости целесообразно включать в форму № 3 пустые строки и при отсутствии данных ставить прочерк в соответствующих ячейках.

В первую часть раздела I Отчета данные за предыдущий год заносятся из формы № 3 за прошлый год. Показатели строки "Остаток на 31 декабря предыдущего года" и строки 100 "Остаток на 1 января отчетного года" могут не совпасть, если организация вносила изменения в учетную политику или проводила переоценку основных средств.

В форме № 3 необходимо показывать последствия изменений учетной политики, повлекшие корректировку величины нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации.

В графе 3 "Уставный капитал" отражаются изменения уставного капитала за отчетный период и предыдущий год - остатки и обороты по счету 80. Кредитовый оборот счета 80 отражает увеличение уставного капитала, дебетовый - уменьшение.

Все изменения уставного капитала, происшедшие в течение отчетного периода, должны быть зафиксированы на счете 80 "Уставный капитал" и отражены в соответствующих ячейках графы 3 раздела I формы М° 3.

В строке "Остаток на 31 декабря отчетного года" отражается кредитовое сальдо счета 80 "Уставный капитал" на конец отчетного периода.

В графе 4 "Добавочный капитал" отражаются остатки и обороты по счету 83. Кредитовый оборот счета 83 отражает увеличение добавочного капитала, дебетовый оборот - его уменьшение.

В строке "Результат от переоценки объектов основных средств" указываются суммы переоценки, учтенные на счете 83, если в течение двух предыдущих лет организация переоценивала ОС. Изменения, возникшие вследствие переоценки ОС, показываются в отчетности на начало отчетного года. При .этом меняются входящие остатки при составлении баланса за I квартал отчетного года.

В разделе I формы № 3 для отражения результатов переоценки предусмотрены отдельные строки.

Если в результате переоценки стоимость основного средства увеличилась, показатель строки "Результат от переоценки объектов основных средств" формируется как разница между кредитовым оборотом по счету 83 в корреспонденции со счетом 01 и дебетовым оборотом по счету 83 в корреспонденции со счетом 02.

Если организация не переоценивала основные средства, включать в форму № 3 строку "Результат от переоценки объектов основных средств" не нужно. В этом случае в графе 4 "Добавочный капитал" сумма по строке "Остаток на 31 декабря предыдущего года" не будет совпадать с суммой по строке "Остаток па 1 января отчетного года".

По свободной строке могут быть показаны:

1) информация о переоценке нематериальных активов. Организации вправе переоценивать объекты НМА па начало отчетного года по текущей рыночной стоимости в порядке, установленном п. 17-21 ПБУ 14/2007. Переоценка НМА может влиять только на показатели добавочного капитала и нераспределенной прибыли (непокрытого убытка);

2) информация о корректировках нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), вызванных изменением в оценочных значениях НМА (остаточной стоимости НМА). Организациям разрешено пересматривать срок полезного использования и способ начисления амортизации по НМЛ. Возникающие в связи с этим корректировки (изменения в оценочных значениях) отражаются в бухгалтерском учете и отчетности на начато отчетного года;

3) информация о корректировках нераспределенной прибыли, вызванных пересчетом отложенных налоговых активов и обязательств в связи с изменением ставки налога на прибыль.

Строку "Результат от пересчета иностранных валют" включают в Отчет об изменениях капитала те организации, учредители которых в предыдущем или отчетном году оплачивали взносы в уставный капитал в иностранной валюте (остальные в этой строке проставляют прочерк). Курсовая разница учитывается на счете 83 "Добавочный капитал" в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями" субсчет 1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал". Положительная разница относится на увеличение добавочного капитала (Д 75-1 К 83), отрицательная - на его уменьшение (Д 83 К 75-1). Суммы отрицательной курсовой разницы, возникшей при оплате взноса в уставный капитал в иностранной валюте, отражаются в форме № 3 в круглых скобках.

Величина уставного капитала, указанная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли на дату государственной регистрации по курсу Банка России. Задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал организации нужно указать как в рублевой оценке, так и в иностранной валюте.

Поскольку курсы валюты на дату регистрации юридического лица и дату погашения задолженности не совпадают, рублевая оценка задолженности учредителя на дату ее погашения тоже изменится. Задолженность учредителей по взносам в уставный капитал должна пересчитываться также на каждую отчетную дату составления бухгалтерской отчетности, поэтому в бухгалтерском учете образуется курсовая разница, которая относится па добавочный капитал.

Строку "Отчисления в резервный фонд" заполняют организации, создающие резервный фонд. Резервный фонд обязано создавать акционерное общество. Размер фонда, предусмотренный уставом общества, не может быть менее 5% уставного капитала.

В графах 5 и 6 указывают одинаковые величины - оборот по кредиту счета 82 в корреспонденции со счетом 84. В графу 6 сумму вписывают в круглых скобках.

В графе 5 отражаются сальдо и обороты но счету 82 "Резервный капитал", на котором учитываются резервный фонд и иные аналогичные фонды, создаваемые путем распределения части полученной прибыли.

Кредитовый оборот счета 82 в корреспонденции с дебетом счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" отражает отчисления в резервный капитал из прибыли. Дебетовый оборот счета 82 - это использование средств резервного капитала.

Суммы резервного капитала направляются на покрытие убытка организации за отчетный год, погашение облигаций, выкуй собственных акций (долей) в случае отсутствия других средств. Они не могут быть использованы для иных целей.

В графе 5 заполняются только строки, в которых отражаются остатки по счет)' 82 (остаток на 31 декабря равен остатку на 1 января), и строки "Отчисления в резервный фонд" (показатели отчетного и предыдущего периода).

Если в течение года произошло изменение величины резервного капитала, то в Отчет об изменениях капитала нужно ввести дополнительные строки.

В графе 6 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" отражаются сальдо и обороты по счету 84.

Отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке включенных в бухгалтерскую отчетность за отчетный период соответствующих данных за периоды, предшествующие отчетному. Это означает, что все необходимые изменения вносятся путем изменения вступительного сальдо баланса на начало отчетного года, а также отражаются в строке "Изменения в учетной политике" в графе 6 Отчета об изменениях капитала.

Показатели строки "Чистая прибыль" (за отчетный и предыдущий периоды) в форме № 3 должны быть равны показателям строки 190 "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода" формы № 2 "Отчет о прибылях и убытках". Если по итогам периода получен убыток, сумма в строке "Чистая прибыль" заключается в скобки. В ней заполняются только графы 6 и 7. В данной строке отражают величину нераспределенной прибыли, полученной за год (оборот по дебету счета 99 в корреспонденции со счетом 84). Сумму убытка, полученного П1) итогам года (кредитовый оборот по счету 99 в корреспонденции со счетом 84), показывают в круглых скобках.

Аналогично в круглых скобках записывают и сумму начисленных за отчетный период дивидендов - в строке "Дивиденды". Это оборот по дебету счета 84 в корреспонденции со счетом 75-2 "Расчеты по выплате доходов" или со счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", если учредители (участники) являются работниками организации.

На счет 99 "Прибыли и убытки" в течение года списывают финансовый результат от обычных видов деятельности, а также от прочих доходов и расходов. Здесь же отражают задолженность перед бюджетом по налогу на прибыль, а также штрафы за налоговые правонарушения.

В графу 7 строки "Чистая прибыль" показатели переносятся из графы 6.

Строка 030 "Отчисления в резервный фонд" включается в форму № 3, если организация формировала резервный капитал. Показатель этой строки в графе 6 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" равен показателю графы 5 "Резервный капитал". Но для графы 6 это отрицательная величина (уменьшение суммы прибыли) и она заключается в круглые скобки. Резервный фонд организация формирует из своей чистой прибыли.

Акционерные общества обязаны создавать такой фонд в размере не меньше 5% от суммы своего уставного капитала, направляя в него часть чистой прибыли до тех пор, пока он не достигнет размера, указанного в учредительных документах. Использовать зарезервированные средства можно на покрытие убытков, погашение облигаций АО и выкуп его акций (если нет иных средств).

Строки "Увеличение величины капитала за счет..." и "Уменьшение величины капитала за счет..." заполняются, только если в отчетном году изменился размер уставного капитала. В соответствующих строках обязательно расшифровывают причину такого изменения: дополнительный выпуск акций (уменьшение количества акций), увеличение (уменьшение) номинальной стоимости акций, реорганизация юридического лица. Показатель соответствует оборотам по кредиту счета 80 (при увеличении) или по дебету данного счета (при уменьшении).

В строке "Увеличение номинальной стоимости акций" заполняются только графы 3 и 7 (показатели в них будут одинаковыми). В графе 3 указывается сумма, на которую увеличился уставный капитал организации в результате увеличения номинальной стоимости акций (как за счет добавочного капитала, так и за счет нераспределенной прибыли прошлых лет или отчетного периода). Поэтому одновременно организация должна показать уменьшение нераспределенной прибыли (в графе 6 строки 042) либо добавочного капитала (в графе 4 строки 042). Туда же необходимо вписать сумму увеличения номинальной стоимости акций (в круглых скобках).

При уменьшении номинальной стоимости акций в целях погашения убытка величина собственного капитала организации не изменяется. Поэтому аналогичный показатель, но уже без круглых скобок нужно поставить по дополнительной строке "Погашение убытков" в графе 6.

Уменьшить количество акций АО может либо путем выкупа и погашения уже размещенных акций, либо путем конвертации определенных типов размещенных акций в облигации и иные ценные бумаги.

В первом случае для заполнения строки 052 нужно использовать аналитические данные по дебету счета 80 "Уставный капитал" в корреспонденции с кредитом счета 81 "Собственные акции (доли)", во втором случае - по дебету счета 80 "Уставный капитал" в корреспонденции с кредитом счета 75 субсчет "Расчеты по вкладам в уставный капитал".

В графе 6 раздела 1 по строкам "Увеличение величины капитала за счет реорганизации юридического лица" и "Уменьшение величины капитала за счет реорганизации юридического лица" отражается в круглых скобках сумма изменения (уменьшения) величины нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) при такой реорганизации.

Увеличение уставного капитала АО или ООО могло произойти вследствие реорганизации в форме присоединения. Если же реорганизация прошла в форме слияния (прежние организации перестали существовать, появилась новая), то строку "реорганизация юридического лица" заполнять не следует.

Уставный капитал ООО мог увеличиться за счет дополнительных взносов учредителей, тогда его можно отразить в дополнительной строке "Дополнительные взносы учредителей", используя аналитические данные по кредитовому обороту счета 80 "Уставный капитал" в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями".

Уставный капитал может быть уменьшен в результате реорганизации в форме выделения.

Уставный капитал ООО мог уменьшиться в результате выхода участников из состава учредителей или в результате уменьшения величины их взносов.

Чтобы отразить его уменьшение, нужно добавить дополнительную строку в эту часть таблицы, взяв показатель из аналитических данных по дебету' счета 80 "Уставный капитал" в корреспонденции с субсчетом "Расчеты по взносам в уставный капитал" счета 75.

По свободной строке группы статей "Увеличение величины капитала" Отчета об изменениях капитала приводится информация об увеличении собственного капитала в иных, не упомянутых выше, случаях. При необходимости организация может ввести несколько дополнительных строк, назвав и закодировав их самостоятельно.

Существует еще целый ряд ситуаций, приводящих к увеличению собственного капитала в целом или отдельных его составляющих.

Увеличение добавочного капитала может произойти за счет:1) вкладов участников в имущество общества;2) эмиссионного дохода, представляющего собой сумму разницы между продажной и номинальной стоимостью акций (долей), вырученную в процессе формирования уставного капитала организации (при учреждении организации, при последующем увеличении уставного капитала) за счет продажи акций (долей) по цене, превышающей их номинальную стоимость и др.

Чтобы проверить правильность заполнения строки "Остаток на 31 декабря предыдущего года", нужно сложить показатели строк без круглых скобок и вычесть показатели этих же строк, заключенные в круглые скобки.

Сумма в строке "Остаток на 31 декабря отчетного года" графы 6 должна быть равна конечному сальдо счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". Если сальдо дебетовое, показатель заключается в круглые скобки.

В итоговой графе 7 раздела I отражаются суммы изменений капитала за отчетный и предыдущий периоды. Ее показатели рассчитываются как сумма всех показателей по соответствующей строке. Если какое-либо число заключено в круглые скобки, при расчете его следует вычитать.

Содержание формы № 4 "Отчет о движении денежных средств"

В Отчете о движении денежных средств раскрывается информация о поступлении и расходовании денежных средств организации в отчетном периоде в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности, т.е. об источниках денежных средств организации и направлениях их использования. Сведения даются за отчетный год (графа 3) и за предыдущий год (графа 4).

«Отчет о движении денежных средств» отражает остатки денежных

средств на начало года и конец отчетного периода, и потоки денежных средств (поступление и расходование) в текущей, инвестиционной и финансовой деятельности организации. Анализ движения денежных средств дает возможность увидеть:

? в каком объеме и из каких источников были получены поступившие денежные средства, каковы направления их использования;

? достаточно ли собственных средств организации для инвестиционной деятельности;

? в состоянии ли организация расплатиться по своим текущим обязательствам;

? достаточно ли полученной прибыли для обслуживания текущей деятельности;

? чем объясняются расхождения между полученной прибылью и наличием денежных средств.

ПБУ 23/2011 раскрывает правила составления отчета о движении денежных средств.

Отчет о движении денежных средств (далее - ОДДС) является одной из обязательных форм финансовой отчетности организации. Он дает возможность пользователю оценить способность активов компании генерировать денежные средства при осуществлении хозяйственных операций, что является одним из важнейших критериев при анализе успешности и стабильности ее работы.

В данном ПБУ 23/2011 дано понятие денежных эквивалентов. Под (денежными эквивалентами понимаются краткосрочные высоколиквидные финансовые вложения, которые могут быть легко обращены в заранее в известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости. Это могут быть высоколиквидные векселя или облигации, краткосрочные банковские депозиты.

Рассчитывается показатель чистых активов организации (если значение чистых активов меньше минимальной величины уставного капитала, то данная организация должна быть ликвидирована).

В форме №4 итоговая строка называется «результаты движения денежных средств по соответствующему виду деятельности».Общий результат движения денежных средств отчётный период определяется путём сложения всех потоков, также рассчитывается остаток денежных средств на конец отчётного периода. Отчет о движении денежных средств условно разделен на три части, посвященные текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

Текущая деятельность - это обычная деятельность организации: производство продукции, выполнение работ, оказание услуг, продажа товаров, сдача имущества в аренду и др.

Инвестиционная деятельность - это приобретение и продажа земельных участков, объектов недвижимости, оборудования, нематериальных активов и других внеоборотных активов; строительство собственными силами; расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические разработки. К инвестиционной деятельности относятся также предоставление другим организациям займов и осуществление прочих финансовых вложений (приобретение ценных бумаг других организаций, в том числе долговых, вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций и т.п.).

Финансовой считается деятельность организации, в результате которой изменяются величина и состав собственного капитала и заемных средств (поступления от выпуска акций, облигаций, получение от других организаций займов, погашение заемных средств и т.п.).

Итак, форма № 4 подразделяется на три части, содержащие информацию о текущей, инвестиционной и финансовой деятельности. Для се заполнения организации потребуются данные о движении денежных средств по кассе, расчетному, валютному и другим специальным счетам в банках.

Показатель итоговой строки "Чистые денежные средства..." каждой группы строк, посвященных отдельному виду деятельности (текущая, инвестиционная, финансовая деятельность), рассчитывается как разность между суммой полученных в связи с этой деятельностью денежных средств и суммой, направленной для се осуществления.

Следует принять во внимание, если в форме № 2 суммы выручки и расходов отражаются без учета НДС и аналогичных налогов, то в форме № 4 нужно указывать все суммы, полученные от покупателей (заказчиков) или выплаченные продавцам (подрядчикам), вместе с НДС, акцизами и аналогичными платежами.

Кроме этого, нужно учитывать, что в форме № 4:

1)Движение денежных средств между кассой и расчетными счетами, а также перевод денежных средств с расчетного счета па депозитный и наоборот не отражаются;

2) суммы по субсчету "Денежные документы" счета 50 "Касса" не учитываются;

3) информация о движении денежных средств организации представляется в валюте РФ;

4) денежные средства в иностранной валюте отражаются в пересчете в рубли по курсу Банка России на отчетную дату;

5) движение средств между рублевым и валютным счетом при продаже/покупке валюты не отражается;

6) не учитываются курсовые разницы, возникающие при переоценке иностранной валюты на последнюю дату предыдущих отчетных периодов (I квартал, полугодие, 9 месяцев).

Для проверки правильности расчета нужно сложить сумму остатка денежных средств на начало года с суммой их увеличения. Полученная сумма па конец года должна совпасть с суммой, отраженной в графе 4 строки 260 Бухгалтерского баланса. Данные в графу 4 "За аналогичный период предыдущего года" переносятся из графы 3 Отчета о движении денежных средств за предыдущий отчетный период.

Анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности выступает как инструмент для выявления проблем управления финансово-хозяйственной деятельностью, выбора направлений инвестирования капитала и прогнозирования отдельных показателей.

Ф.№5«Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках» состоит из разделов, в которых более подробно раскрываются некоторые статьи актива и пассива баланса. Пояснения включают в себя:

? оценку движения заемных средств;

? анализ состава и движения дебиторской и кредиторской задолженности организации,

? сравнение состояния дебиторской и кредиторской задолженности по

темпу роста и показателю оборачиваемости;

? анализ состава, структуры и эффективности использования амортизируемого имущества (нематериальных активов и основных средств);

? оценку движения средств финансирования долгосрочных инвестиций и финансовых вложений.

Данные пояснений вместе с балансом и показателями отчета о прибылях и убытках используют для оценки финансового состояния организации. Богатые аналитические возможности всех форм бухгалтерской (финансовой) отчетности, ее публичность и открытость позволяют проводить экономический анализ финансово-хозяйственной деятельности коммерческих организаций внутренним и внешним пользователям бухгалтерской информации.

Чтение - первая стадия анализа финансового состояния предприятия. В процессе чтения баланс подвергают разбору, чтобы составить себе первоначальное представление о деятельности предприятия.

Основным источником информации для комплексной оценки хозяйственной деятельности организации является годовой отчет. Обязательное условие полного качественного анализа финансово-хозяйственной деятельности - умение читать финансовую отчетность, в частности основную форму - баланс, т. е. понимание экономического содержания каждой балансовой статьи, способов ее оценки, роли в деятельности организации, связи с другими статьями, характера изменений сумм по той или иной статье.

Чтение баланса позволяет определить степень обеспеченности коммерческой организации собственными оборотными средствами, установить за счет каких статей изменилась их величина, выявить факты иммобилизации средств, использования их не по назначению. Уметь читать баланс должны руководитель организации, работники экономических и других служб для решения самых разнообразных вопросов.

В плановой работе необходимо учитывать наличие ресурсов, зафиксированных в балансе. При составлении плана снабжения - производственных запасов, при составлении сметы производства - остатков незавершенного производства, при разработке плана реализации - остатков готовой продукции на складах и отгруженной продукции, при составлении финансового плана - наличие собственных оборотных средств, запасов, материалов, остатков денежных средств.

Итог баланса не отражает той суммы средств, которой реально располагает коммерческая организация. Основная причина - возможное несоответствие балансовой оценки хозяйственных средств реальным условиям вследствие инфляции, наличие забалансовых активов, возрастного состава внеоборотных активов, наличие внутреннего присущего данной организации, но не отражаемого в балансе нематериального актива - гудвилла - деловой репутации.

15.2 Взаимосвязь показателей форм бухгалтерской отчетности

Прежде чем анализировать бухгалтерскую отчетность, необходимо убедиться в ее готовности. Для этого проводят ее предварительную проверку: наличие подписей, соблюдение сроков представления в различные органы, соблюдение требуемой размерности единиц измерения. Сумма актива баланса должна быть сумме пассива как на начало отчетного периода, так и на отчетную дату. Итоги по разделам необходимо проверить не только для того, чтобы убедиться в правильности составления отчета, но и для расчета аналитических коэффициентов.

Отчетным формам присуща как логическая, так и информационная взаимосвязь. Суть логической связи состоит во взаимодополнении и взаимной корреспонденции отчетных форм, их разделов и статей. Некоторые наиболее важные балансовые статьи расшифровываются в сопутствующих формах. Например, балансовая статья "Нематериальные активы" конкретизируется в одноименном разделе приложения к балансу по форме № 5. Там же расшифровывается статья "Основные средства". Расшифровку других показателей при необходимости можно найти в аналитическом учете.

На этапе логической проверки выводы аналитика зависят от его квалификации и опыта практической работы.

Логические связи дополняются информационными связями, проявляющимися в прямых и косвенных контрольных соотношениях между отдельными показателями отчетных форм. Прямое контрольное соотношение означает, что один и тот же показатель приведен одновременно в нескольких отчетных формах. Так, величина уставного капитала на начало (конец) года приводится в формах № 1 и № 3, остатки денежных средств - в формах № 1 и № 4. Косвенное контрольное соотношение означает, что несколько показателей одной или ряда отчетных форм связаны между собой несложными арифметическими расчетами. Например, показатели остаточной стоимости нематериальных активов и основных средств, приводимые в Бухгалтерском балансе (форма № 1) общей суммой, увязываются с показателями первоначальной стоимости и амортизации в приложении к балансу (форма № 5).

Знание этих контрольных соотношений, важное не только с позиции анализа, но и контроля, помогает лучше разобраться в структуре отчетности, проверить правильность ее составления путем визуальной проверки отдельных показателей и арифметических соотношений между ними.

Долгосрочные и краткосрочные финансовые вложения приводятся общей суммой на начало и конец отчетного периода в Бухгалтерском балансе и расшифровываются по видам в форме № 5.

Дебиторская задолженность отражается в Бухгалтерском балансе (раздел II), а также в форме № 5 по отдельным статьям на начало и конец отчетного периода.

Кредиторская задолженность приводится в Бухгалтерском балансе (раздел V), а также в форме № 5 по отдельным элементам на начало и конец отчетного периода.

Капитал и резервы по их видам находят отражение в Бухгалтерском балансе (раздел III), а их движение за отчетный период в Отчете об изменениях капитала (раздел I формы № 3).

15.3 Критерии признания активов, обязательств, доходов и расходов в бухгалтерской отчетности

Существуют определенные критерии принятия элементов финансовой отчетности.

В первом критерии используется понятие вероятности будущей экономической выгоды. При подготовке отчетов степень неопределенности оценивается исходя из имеющихся данных, например, если существует уверенность в том, что счета дебиторов будут оплачены и отсутствует возможность противоположного исхода, эти счета принимаются как активы. Если есть вероятность неоплаты, то дебиторская задолженность считается расходом.

Второй критерий - наличие стоимости измеренной с большой степенью договоренности. Использование разумных оценок статей является неотъемлемой частью финансовых отчетов.

Исходя из требований международных стандартов финансовой отчетности, установлены правила признания доходов или определения момента отражения их в бухгалтерском учете.

Выручка признается в бухгалтерском учете при наличии условий:

если организация имеет право на получение этой выручки;

имеется уверенность, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод;

сумма выручки может быть определена;

расходы, которые произведены в связи с этой операцией могут быть определены и т.д.

В ПБУ 10/99 излагаются правила расходов в бухгалтерском учете:

расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательства;

сумма расхода может быть определена;

имеется уверенность, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод;

если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете признается дебиторская задолженность.

15.4 Требования, предъявляемые к балансу

К бухгалтерскому балансу предъявляются следующие требования: правдивость, реальность, единство, преемственность, ясность.

Правдивым является баланс, составленный на основе записей, сделанным по всем документам, отразившим факты хозяйственной деятельности организации в отчетный период. Условие правдивости баланса - обоснование его показателей документами, записями на бухгалтерских счетах, бухгалтерскими расчетами и инвентаризацией.

Противоположностью правдивости баланса является его вуалирование, т.е. недостоверное отображение состояния средств, искажение результатов работы организации путем приукрашивании отдельных сторон деятельности. К примерам вуалирования баланса могут быть отнесены:

1. отражение ценностей баланса не на тех статьях, где их следует показывать, например для «уменьшения» дебиторской задолженности, часть ее записывается не в группу «расчеты с дебиторами», а на другие статьи;

2. сальдирование кредиторской и дебиторской задолженности, например, по счету 76 «Расчеты с дебиторами и кредиторами»;

3. списание недостач ценностей за счет выявленных излишков;

4. неправильное создание резервов. Они могут быть начислены в большей или меньшей сумме, чем следовало. В результате величина прибыли искажается;

5. не списание на издержки расходов, относящихся к отчетному периоду;

6. включение чужого имущества, находящегося на ответственном хранении.

Реальность баланса. Под реальностью баланса понимают соответствие оценок его статей объективной реальности.

Единство баланса заключается в построении его на единых принципах учета и оценке. Это означает применение во всех структурных подразделениях единой номенклатуры счетов бухгалтерского учета, их корреспонденции и т.д.

Преемственность баланса в организации, существующей несколько лет, выражается в том, что каждый последующий баланс должен вытекать из баланса предыдущего.

Ясность баланса - его доступность для понимания лиц, его составляющих, и всех, его читающих.

Могут быть следующие варианты присущие бухгалтерской отчетности, которые надо уметь анализировать. Например, прибыль есть - денег нет, когда предприятие деньги полученные в виде прибыли вложило в неденежные активы и у фирмы существует непогашенная дебиторская задолженность или например, фирма продала товар, а денег не получила, возникает прибыль, рассчитывается рентабельность, а с долгами рассчитаться не может. Другой вариант деньги есть, прибыли нет - когда предприятие получило выручку за ценности проданные ниже себестоимости. Может быть еще следующий вариант: имущественная масса (актив) изменяется, а прибыли нет. Например, повышены цены на продаваемый товар, если учет ведется по продажным ценам, то стоимость имущественной массы возрастает, но прибыль возникает только тогда, когда товары будут проданы.

Информация о недостатках в работе организации может присутствовать в бухгалтерской отчетности в явном или завуалированном виде.

В первом случае - когда имеются "больные" статьи (непокрытый убыток прошлых лет и отчетного года, кредиты, не погашенные в срок, векселя, выданные просроченные, просроченная дебиторская, кредиторская задолженности).

Во втором случае:

Например, статья "расчеты с дебиторами за товары и услуги". Она может включать неоправданную дебиторскую задолженность. Например, отгруженные товары по расчетным документам не оплачены в срок (счет 62, 45); товары, находящиеся на ответственном хранении у покупателей ввиду отказа от платы; расчеты за товары проданные в кредит не оплаченные в срок, прочие недостачи и потери от порчи товарно-материальных ценностей не списанные в балансе.

...