Например, хозяйство получило с убранной площади озимой пшеницы 6917ц полноценного зерна в массе после доработки и используемых зерноотходов, содержащих 50 % зерна, 944ц. Общие затраты по возделыванию озимой пшеницы составили 85493 тыс. руб. Оприходовано 8500ц соломы, нормативные затраты на солому в хозяйстве, исходя из расходов на уборку, прессование, транспортировку, скирдование и другие работы по ее заготовке, составили 8585 тыс. руб.

Исчисление себестоимости 1ц полноценного зерна и зерновых отходов производят следующим образом. Из общей суммы затрат исключают в соответствии с установленным нормативом расходы на солому (85493 тыс. руб. - 8585 тыс. руб.) = 76908 тыс. руб. Оставшиеся затраты в сумме 76908 тыс. руб. распределяются между полноценным зерном и используемыми отходами пропорционально их удельному весу в общей массе полученного зерна в пересчете на полноценное. Для этого пересчитывают зерноотходы в полноценное зерно - 472 ц (944х0,5:100). Общее количество зерна с учетом зерноотходов составит 7389ц (6917+ 472). Удельный вес полноценного зерна в общей его массе равен 94% (6917х100: 7389), а зерновых отходов 6% (472х100:7389). Затем в соответствии с исчисленными процентами затраты на выращивание озимой пшеницы в сумме 76908 тыс. руб. (без стоимости побочной продукции) распределяются между полноценным зерном и зерноотходами.

Затраты на полноценное зерно составляют 72294 тыс. руб.(76908х94: 100), а на зерноотходы 4614 тыс. руб. (76908х:100). Отсюда себестоимость 1ц полноценного зерна равна 10450 руб. (72294 тыс. руб.: 6917), а 1ц зерноотходов - 4890 руб. (4614:944).

В специализированных семеноводческих хозяйствах общие затраты на выращивание и уборку зерновых культур распределяют между семенным зерном и зерновыми отходами в указанном выше порядке. К ним присоединяют дополнительные затраты, непосредственно связанные с получением семенного зерна соответствующих репродукций (суперэлиты, элиты, I, II и других репродукций). Затем общая сумма затрат, приходящаяся на семенное зерно, распределяются между соответствующими репродукциями пропорционально их стоимости по ценам реализации. Себестоимость 1ц семян (суперэлиты, элиты, II и других репродукций) определяют делением исчисленных сумм затрат, приходящихся на семена соответствующей репродукции, на их физическую массу (после сушки и очистки )зерна.

Исчисление себестоимости продукции технических культур. Объектами исчисления себестоимости продукции льна-долгунца являются виды сопряженной продукции - семена и соломка. При калькуляции себестоимости продукции льна-долгунца производственные затраты на выращивание и уборку за минусом стоимости побочной продукции распределяют на семена и льносоломку пропорционально их стоимости по ценам реализации. Себестоимость 1ц льносемян и льносоломки определяется делением исчисленных производственных затрат на физическую массу полученной продукции. Например, затраты на возделывания льна-долгунца составили 490000 тыс. руб. Получено 240ц семян в оценке по закупочным ценам на сумму 141856 тыс. руб. и 2485ц соломки на сумму 482000 тыс. руб. Всего получено продукции по закупочным ценам на сумму 623856 тыс. руб. Удельный вес семян в общей стоимости продукции 22,74% (141856 тыс. руб. х 100: 623856 тыс. руб.), а соломки - 77,26 % (482000 тыс. руб. х 100: 623856 тыс. руб.). Отсюда следует, что из общей суммы затрат на выращивание и уборку льна-долгунца (490000 тыс. руб) необходимо отнести на семена 111426 тыс. руб. (490000 тыс. руб. х 22,74: 100), а на соломку - 378574 тыс. руб (490000х77,26:100). Себестоимость 1ц семян равна 464,280 тыс. руб,. а 1ц соломки - 152,340 тыс. руб.

Фактическая себестоимость тресты льна-долгунца слагается из себестоимости льносоломки и затрат по переработке соломки в тресту (расстил, подъем тресты со стлища и выполнение других работ). Например, затраты при первичной переработке льносоломки в льнотресту составили 21500 тыс. руб. Отпущено в переработку льносоломки в количестве 2485ц на сумму 378574 тыс. руб. Получено льнотресты в количестве 2100 ц. Себестоимость 1ц льнотресты равна 190,510 тыс. руб. (21500 тыс. руб + 78574 тыс. руб.: 2100ц).

Расходы по переработке льносоломки в льнотресту и льнотресты в волокно учитывают на отдельном аналитическом счете 20 «Основное производство» (субсчет 3) «Промышленное производство». Соответственно себестоимость льноволокна в качестве составной части включает стоимость перерабатываемой льнотресты.

Калькуляция себестоимости продукции конопли производится аналогично продукции льна-долгунца.

Себестоимость 1ц корнеплодов сахарной и маточной свеклы исчисляют делением общей суммы затрат на ее возделывание и уборку урожая за вычетом стоимости использованной ботвы на физическую массу полученных корнеплодов. Стоимость ботвы определяется затратами на выполнение работ по ее заготовке.

Затраты на выращивание семян свеклы включая стоимость высадков и расходов связанных с уборкой, очисткой, сортировкой и сушкой семян составляют их себестоимость. Себестоимость 1ц семян определяется делением общей суммы затрат на физический вес в центнерах полученных семян после их сортировки и сушки.

Себестоимость табачного и махорочного сырья определяют исходя из общей суммы затрат на возделывание и уборку табака и махорки и полученной (зачетной) массы сырья путем распределения затрат на отдельные виды продукции пропорционально ее стоимости по ценам реализации.

Себестоимость продукции лекарственных и эфирномасличных культур полевого возделывания (валериана лекарственная, зверобой обыкновенный, мята перечная, герань эфиромасличная и т.д.), исчисляется путем распределения общей суммы затрат на возделывание культур и уборку урожая пропорционально стоимости отдельных видов продукции по ценам их реализации.

Исчисление себестоимости картофеля, овощей и бахчевых. Себестоимость 1ц картофеля исчисляют делением общей суммы затрат по его возделыванию и уборки за вычетом стоимости использованной ботвы на массу полученных клубней картофеля. Ботва оценивается по нормативным затратам на ее уборку.

Например, затраты на выращивания и уборку картофеля составили 628000 тыс. руб. Получено 17154ц картофеля, 2000ц ботвы в нормативной оценке на сумму 25000 тыс. руб.

Затраты без стоимости ботвы равны 603000 тыс. руб. (628000 тыс. руб. - 25000 тыс. руб.). Себестоимость 1ц картофеля составляет 35150 тыс. руб. (603000 тыс. руб.: 17154ц).

В том случае, когда весь произведенный картофель сортируется, тогда необходимо калькулировать себестоимость стандартного и нестандартного картофеля.

Используемые отходы картофеля (мелкий, битый, с гнилью) оценивают по себестоимости кормовых корнеплодов или зеленой массы силосных культур с учетом качества (кормовых достоинств) этих отходов. Их стоимость, а также стоимость использованной ботвы исключается из общей суммы затрат по выращиванию и сортировке картофеля. Оставшиеся затраты распределяются между стандартным и нестандартным картофелем пропорционально его стоимости по ценам реализации.

Калькуляция себестоимости овощей осуществляется отдельно по овощеводству открытого грунта и овощеводству защищенного грунта.

Объекты учета затрат в овощеводстве открытого грунта установлены с учетом объема производства продукции и специализации хозяйства. В специализированных овощеводческих хозяйствах учет затрат и исчисление себестоимости продукции производят раздельно по каждой культуре или группе однородных овощных культур, в неспециализированных хозяйствах - по основным овощным культурам или в целом по всей отрасли.

Себестоимость 1ц овощей исчисляют делением затрат на возделываание культуры и уборку (без стоимости побочной продукции- ботвы, капустный лист, недоразвитые качаны, которые оцениваются по нормативным затратам на ее уборку) на массу полученных овощей.

Если затраты учитывают по группе однородных овощных культур, себестоимость рассчитывается распределением общих затрат (без стоимости побочной продукции) между продукцией отдельных овощных культур пропорционально ее стоимости по ценам реализации.

Например, затраты на выращивание и уборку продукции корнеплодных овощных культур составили 1180000 тыс. руб. Получено 3100ц свеклы столовой по ценам реализации на сумму 465000 тыс. руб., моркови 1700 ц на 306000тыс. руб., капусты 5600ц на 1120000 тыс. руб. Нормативные затраты на уборку и транспортировку ботвы овощных культур составили 23000 тыс. руб. Затраты без стоимости побочной продукции равны 1157000 тыс. руб. (1180000 тыс. руб. - 23000 тыс. руб.). Общая стоимость продукции по ценам реализации составила 1891000 тыс. руб., (306000 тыс. руб. + 465000 тыс. руб. + 1120000 тыс. руб.). Удельный вес стоимости свеклы столовой в общей сумме выручки от реализации овощей составил 24,59% (465000 тыс. руб. х 100:1891000 тыс. руб.), моркови - 16,18% (306000 тыс. руб. х 100: 1891000 тыс. руб.), капусты - 59,23 % ( 1120000 тыс. руб. х 100: 1891000 тыс. руб.).

Сумма затрат без стоимости побочной продукции на производство свеклы столовой составила 284506,3 тыс. руб.(1157000 тыс. руб. х 24,59: 100), моркови - 187202,6 тыс. руб. (1157000 тыс. руб. х 16,18: 100), капусты - 685291,1 (1157000 тыс. руб.). х 59,23: 100). Себестоимость одного центнера свеклы столовой составляет 91780 руб. (284506,3 тыс. руб.: 3100ц), моркови - 110120 руб. (187202,6 тыс. руб.: 1700ц) и капусты - 122370 руб. (685291,1 тыс. руб.: 5600ц).

В овощеводстве закрытого грунта калькулируется себестоимость продукции по видам сооружений: зимним теплицам, весенним теплицам, парникам, утепленному грунту, пленочным укрытиям.

Себестоимость конкретных видов овощей закрытого грунта слагается из прямых затрат и общих (распределяемых) расходов по теплицам и другим сооружениям. В состав затрат по овощеводству закрытого грунта включаются также расходы на содержания пчелиных семей используемых для опыления овощных культур.

Прямыми затратами является стоимость израсходованных семян и посадочного материала, которая непосредственно прямо включается в состав себестоимости конкретных овощей. Все другие расходы (за вычетом стоимости меда, воска и другой продукции пчеловодства по ценам реализации) являются общими и распределяются по овощным культурам.

Указанные затраты распределяются в зимних и весенних теплицах, не пленочным укрытиям и утепленному грунту без укрытий - пропорционально количеству квадратных метро-дней производства той или иной культуры. Количество метро-дней определяется умножением площади (в квадратных метрах), занятой под той или иной культурой, на количество дней вегетационного периода этой же культуры.

Пример. На выращивании продукции в теплице затрачено (включая затраты по содержанию семей пчел за вычетом стоимости полученного меда и стоимости семян и посадочного материала).

279909 тыс. руб. Получено лука-пера - 131ц, помидоров - 155ц, салата - 54ц, огурцы - 240ц. Стоимость семян лука - 10000 тыс. руб., помидоры - 15000 тыс. руб., салата - 3000 тыс. руб., огурцов - 13500 тыс. руб.

Таблица 23.1

Расчет себестоимости выращенной в теплице продукции

Показатель	Культуры	Итого
	салат	огурцы	помидоры	лук
Площадь, м2	320	920	910	505	2700
Вегетационный период	40	150	120	45	х
Количество квадратных метродней	12800	138000	109200	24750	284750
Стоимость семян,тыс. руб	3000	13500	15000	10000	41500
Затраты на выращивание,тыс.руб.	12582	135654	107344	24329	279909
Себестоимость квадратного метрадня, руб.					980
Затраты на культуры,тыс.руб.	15582	149154	122344	34329	321409
Выход продукции,ц	54	240	155	131
Себестоимость 1ц продукции тыс. руб.	288,56	621,48	789,31	262,06

Аналогичные затраты в парниках распределяются пропорционально количеству рамо-дней пребывания культуры в парниках. Количество рамо-дней определяется умножением числа рам, занятых соответствующей культурой, на количество дней ее вегетационного периода.

Себестоимость 1ц продукции отдельных овощных культур 1000 шт., рассады определяется делением исчисленной суммы затрат по каждой овощной культуре на массу произведенной продукции.

Себестоимость 1ц отдельных видов бахчевых продовольственных культур (тыква, кабачки столовые) определяется делением всех затрат на их возделывания и уборку урожая на массу произведенной и оприходованной продукции. Себестоимость 1ц семян овощных и бахчевых культур исчисляется делением затрат на их возделывание, уборку, сушку и сортировку семян, за вычетом стоимости полученных отходов, на массу продукции. Отходы, используемые на корм скоту, оценивают по себестоимости кормовых корнеплодов или зеленой массы посевных культур с учетом их кормовой ценности (кормовой питательности).

Исчисление себестоимости продукции кормовых культур, силоса, сенажа. Себестоимость корнеклубнеплодных и бахчевых культур, включая сахарную свеклу на корм скоту, их маточников и семенников исчисляют в таком же порядке, как и себестоимость продукции овощных культур, сахарной свеклы и бахчевых культур.

Поэтому, затраты на возделывание и уборку корнеклубнеплодных, бахчевых культур и сахарной свеклы, будут составлять себестоимость полученных корнеплодов. В том случае, если ботву силосуют или используют на корм скоту в свежем виде, ее стоимость вычитают из общих затрат на выращивание культуры, а оставшуюся сумму включают в себестоимость корнеплодов.

По кукурузе на силос и зеленый корм, а также другим силосным посевным культурам (подсолнечник, озимые ), себестоимость 1ц зеленой массы исчисляется делением затрат на выращивание культуры и уборку зеленой массы на массу произведенной продукции (зеленой массы).

Отдельным объектом учета затрат являются однолетние травы. При использовании посевов однолетних трав, улучшенных и естественных сенокосов и пастбищ для получения одного вида продукции, затраты по ним полностью относят на ее себестоимость.

Себестоимость одного центнера исчисляется делением учтенной суммы затрат на массу произведенной продукции.

Затраты по возделыванию и уборке урожая сеяных однолетних трав при получении нескольких видов продукции, распределяют между отдельными видами продукции по следующим коэффициентам: сено - 1ц - 1,0; семена однолетних трав 1ц - 9,0; солома 1ц - 0,1; зеленая масса 1ц - 0,25;

Затраты по выращиванию многолетних трав, приходящиеся на продукцию отчетного года, состоят из затрат прошлых лет (незавершенное производство) и текущего года. Затраты прошлых лет по многолетним травам (расходы на подготовку почвы к посеву, посев, уход за посевами, стоимость семян, гербицидов и ядохимикатов, удобрений и др.) распределяются по годам их использования пропорционально числу лет эксплуатации посевов в соответствующем севообороте. Когда посевы многолетних трав используются в течении двух лет, на каждый год их использования относят 50% затрат, при трехлетнем использовании трав на продукцию первого года 33% затрат, второго года - 34 % и третьего года - 33%.

Затраты по выращиванию и уборке многолетних трав, распределяются между отдельными видами продукции по следующим коэффициентам: сено 1 ц - 1,0; семена 1ц - 75,0; солома 1ц - 0,1, зеленая масса 1 ц - 0,3.

Пример. Затраты по выращиванию многолетних трав текущего года составили 380000 тыс. руб., а сумма затрат незавершенного производства, отнесенная на издержки производства текущего года 36000 тыс. руб. При помощи коэффициентов, всю продукцию переводим в условную. Затем исчисляем удельный вес отдельных видов продукции в общей ее массе, и на основании исчисленных удельных весов, распределяем затраты на производство и себестоимость конкретных видов продукции.

Себестоимость 1ц продукции исчисляется делением затрат отнесенных на конкретный вид продукции, на ее физическую массу. (табл. 23.2).

Таблица 23.2

Расчет себестоимости продукции многолетних трав

Наименование продукции	Количество, ц	Коэффициент перевода в усл.	Условная продукция	Удельный вес, %	Затраты на продукцию, тыс. руб.	Себестоимость единицы продукции, тыс. руб.
Сено	7500	1	7500	34,18	142189	18,96
Зеленая масса	20500	0,3	6150	28,03	116605	5,69
Семена	110	75	8250	37,60	156416	1421,96
Солома	420	0,1	42	0,19	790	1,9
Итого			21942	100	416000

При посеве многолетних трав подпокровной культурой и получения урожая трав в год посева общие затраты делят между покровной и подпокровными культурами пропорционально сбору продукции, исчисленному в центнерах кормовых единиц. Если урожай подпокровной культуры не получен, все затраты относятся на покровную культуру. Затраты по уходу за посевами трав после уборки покровной культуры полностью относятся на себестоимость продукции многолетних трав.

Себестоимость зеленой массы сеяных однолетних (многолетних) и луговых трав, скормленных на корм скоту, определяется суммой затрат на выращивание этих трав до уборки, приходящихся на площадь выпаса.

Затраты по улучшенным и естественным сенокосам и пастбищам, используемым для получения одного вида продукции, относят на ее себестоимость.

Если улучшенные сенокосы, культурные пастбища предназначены для получения нескольких видов продукции, то затраты по их содержанию распределяют между отдельными видами полученной продукции пропорционально ее сбору в кормовых единицах.

Основная часть продукции кормовых культур используется на производство силоса, сенажа, кормовых брикетов, витаминно-травяной муки.

Себестоимость силоса и сенажа состоит из фактических затрат на производство зеленой массы, ее доставку, стоимость других компонентов используемых для силосования (корнеплоды, картофельная ботва, капустный лист), расходов на содержание и эксплуатацию капитальных сооружений, используемых для закладки силоса, сенажа, а также расходов по силосованию, сенажированию (загрузка и трамбовка силосной, сенажной массы, погрузка и транспортировка соломы, укрытие траншей пленкой и соломой).

При исчислении себестоимости 1ц готового силоса и сенажа, необходимо сумму выше указанных всех затрат по силосованию (сенажированию) разделить на его массу. Массу готового силоса определяют за минусом угара не ранее чем через 20 дней и не позднее чем через 30 дней после загрузки силосного сооружения, а массу сенажа определяют не ранее чем через 10-15 дней после его закладки в башни или траншеи.

Например, фактическая стоимость зеленой массы, отпущенной на производство сенажа, составила 98100 тыс. руб., затраты на ее доставку и закладку в сенажные башни составили 15000 тыс. руб., расходы на содержание и эксплуатацию капитальных сооружений, амортизация (износ) - 10000 тыс. руб., прочие затраты - 5000 тыс. руб. Оприходовано сенажной массы в количестве 17425ц. Сумма фактических затрат на производство сенажа составила 128 100 тыс. руб. (98100+ 10000+ 5000 + 15000).

Отсюда фактическая себестоимость 1ц сенажа будет равна 7,4 тыс. руб. (128100 тыс. руб.: 17425ц).

Себестоимость витаминно-травяной муки слагается из стоимости зеленой массы и других компонентов, идущих в переработку, расходов по приготовлению, затариванию и транспортировке травяной муки в склад.

Исчисление себестоимости продукции многолетних насаждений и цветоводства. При калькуляции себестоимости продукции многолетних насаждений плодоносящего возраста в неспециализированных хозяйствах из учтенных затрат текущего года исключают стоимость черенков, усов, отводков, отпрысков, чубуков по ценам их реализации.

Себестоимость 1ц плодов и ягод определяют делением оставшейся суммы затрат на массу оприходованной продукции. При исчислении себестоимости продукции по отдельным ее видам и сортам необходимо распределить затраты пропорционально стоимости плодов и ягод по ценам реализации (табл. 23.3. ). Для определения коэффициента распределения необходимо суммы фактических затрат разделить на стоимость продукции по реализационным ценам. Затем определяем суммы затрат, которые нужно отнести на соответствующий вид продукции. Для этого надо стоимость продукции по реализационным ценам умножить на исчисленный коэффициент. Для исчисления фактической себестоимости одного центнера каждого вида продукции, необходимо полученные затраты по каждой культуре разделить на соответствующих валовой сбор урожая.

Таблица 23.3

Расчет себестоимости продукции садоводства в неспециализированном хозяйстве

Продукция	Валовой сбор, ц	Стоимость продукции по реализованным ценам, тыс. руб.	Коэффициент распределения	Затраты относимые на продукцию, тыс. руб.	Себестоимость 1ц продукции, тыс. руб.
Вишни	230	184000	0,75	138000	600
Яблоки	1500	900000	0,75	675000	450
Сливы	75	33750	0,75	25312,5	338
Клубника	110	82500	0,75	61875	563
Итого	х	1200250	0,75	900187,5	х

В специализированных садоводческих организациях себестоимость 1ц плодов или ягод исчисляют делением фактических затрат по видам или группам насаждений (за вычетом стоимости черенков, усов и отводков по цене их реализации) на массу произведенной продукции.

Чтобы определить себестоимость выращенного посадочного материала по отдельным группам культур (семечковые, косточковые саженцы и т.д.), нужно общую сумму затрат по каждому участку распределить между выкопанной продукцией (для реализации, посадки в своем хозяйстве) и оставшейся в грунте для выращивания пропорционально количеству саженцев. Исходя из суммы, приходящейся на выкопанную продукцию, включая оставшуюся в «прикопке» определяют себестоимость 1000 шт. посадочного материала.

Затраты, приходящиеся на сеянцы, окулянты, однолетние и двухлетние саженцы, оставшиеся в грунте на доращивание, переходят на следующий год как незавершенное производство.

Себестоимость каждого вида продукции цветоводства открытого и защищенного грунта исчисляется путем распределения затрат на выращивание цветов пропорционально стоимости продукции по ценам реализации.

23.4 Определение и списание разниц между фактической и нормативно-прогнозной себестоимостью продукции растениеводства

После исчисления фактической себестоимости продукции растениеводства составляется расчет на списание разницы между фактической и нормативно-прогнозной себестоимостью, по которой продукция растениеводства была учтена в течение отчетного периода.

Калькуляционные разницы списываются с кредита счета 20 «Основное производство», субсчет 1 «Растениеводство» в дебет счетов: 10 «Материалы», субсчет «Семена и посадочный материал», субсчет «Корма», 43 «Готовая продукция», субсчет 1 «Продукция растениеводства» в части продукции, оставшейся на складах на конец отчетного периода и счета 90 «Реализация», по реализованной продукции отчетного года, 20 «Основное производство», субсчет «Животноводство».

Калькуляционная разница списывается на соответствующие счета пропорционально массе продукции, по каналам ее использования.

Для этого необходимо сопоставить нормативно-прогнозную и фактическую сумму затрат по каждому виду продукции в целом по организации и на основе такого сопоставления выявить общую калькуляционную разницу, а затем общую разницу по видам продукции необходимо разделить на количество центнеров продукции. При этом получим величину отклонений в расчете на один центнер продукции. Умножив данную величину на массу продукции по направлениям ее использования, определим сумму отклонений, списываемых на соответствующие счета.

Если нормативно-прогнозная себестоимость выше фактической (экономия) калькуляционная разница списывается методом «красное сторно».

Когда нормативно-прогнозная себестоимость ниже фактической (перерасход), то на списание калькуляционной разницы составляется дополнительная запись. Итоговые данные разниц между нормативно-прогнозной и фактической себестоимостью в разрезе (группы однородных культур) переносят в производственный отчет по растениеводству и по корреспондирующим счетам - в журнале-ордере 10-АПК.

После списания разниц между нормативно-прогнозной и фактической себестоимостью продукции растениеводства на субсчете 1 «Растениеводство» счета 20 «Основное производство» остаются только затраты на незавершенное производство.

24. Учет затрат, выхода продукции животноводства и исчисление ее себестоимости

24.1 Задачи учета затрат на производство продукции животноводства

Животноводство является одной из основных отраслей сельскохозяйственного производства. Оно призвано обеспечить потребности населения в продуктах питания, перерабатывающие организации в сырье, а отрасль растениеводства в органических удобрениях.

В зависимости от видов выращиваемых животных различают следующие отрасли: скотоводство, свиноводство, овцеводство, птицеводство, коневодство, звероводство, кролиководство, рыбоводство и пчеловодство.

В свою очередь каждая из этих отраслей может включать конкретные производства со специализацией по выпуску отдельных видов продукции: скотоводство - молочное животноводство и выращивание скота на мясо; птицеводство - производство яиц и мяса; свиноводство - производство мяса и воспроизводство племенного молодняка и т.д.

В связи с этим в бухгалтерском учете, затраты в животноводстве разграничиваются по отраслям, видам и технологическим группам животных. Вложение средств в животноводстве, выход продукции по сравнению с отраслью растениеводства характеризуется значительно большой равномерностью и однородностью операций.

Так, как в животноводстве отсутствуют резкие разрыва в сроках вложения средств и выхода продукции, все затраты данного календарного года относятся к производству продукции текущего года (за исключением пчеловодства - стоимость меда, рыбоводства - затраты по зарыблению, птицеводства - расходы на незаконченную инкубацию), поэтому нет необходимости разграничивать затраты по смежным годам.

В животноводстве в отличии от растениеводства также отпадает необходимость в классификации затрат по периодам и видам работ, так как весь технологический процесс в данной отрасли характеризуется однородностью выполненных операций.

Объектами калькуляции в животноводстве являются отдельные виды основной или сопряженной продукции: молоко, приплод, прирост живой массы, шерсть, мед, яйцо, мальки, сеголетки, рыба.

Побочная продукция не калькулируется, а учитывается и оценивается исходя из нормативных (расчетных) затрат.

Бухгалтерский учет в отрасли животноводства должен обеспечить своевременное и точное отражения затрат в разрезе ферм (бригад), групп животных; полный и своевременный учет поступающей животноводческой продукции; экономически обоснованное исчисление себестоимости каждого вида продукции.

24.2 Синтетический и аналитический учет затрат и выхода продукции животноводства

Учет затрат и выхода продукции в отрасли животноводства осуществляют по видам или технологическим группам животных. Объектами учета производственных затрат являются отдельные отрасли животноводства, скотоводство (молочное и мясное), свиноводство, овцеводство, птицеводство, кролиководство, пушное звероводство, рыбоводство, пчеловодство, а также отдельные виды и группы скота в пределах вышеперечисленных отраслей.

Учет затрат и выхода продукции животноводства ведется на операционном калькуляционном счете 20 «Основное производство», субсчете 2 «Животноводство».

По дебету этого субсчета в начале года отражается сальдо в сумме затрат по незавершенному производству в животноводстве, по отраслям (инкубация, рыбоводство, пчеловодство), а в течении года учитывают все прямые затраты по животноводству.

В конце года на дебет субсчета дополнительно относят разницу между фактической и нормативно-прогнозной себестоимостью кормов производства текущего года, продукции переработки промышленного производства, израсходованный на корм продуктивному скоту, оказанных услуг и выполненных работ вспомогательными производствами, а также разницу между нормативным (плановым) и фактическим размером общепроизводственных и общехозяйственных расходов животноводства. Эта разница отражается дополнительной записью (при перерасходе против норматива или методом «Красное сторно» (при экономии против норматива).

После списания калькуляционных разниц и распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов, в конце года по дебету счета 20, субсчета 2 будут учтены все затраты на содержания животных.

На кредите счета 20, субсчете 2 «Животноводство» в течении года отражают количество и стоимость основной, сопряженной и побочной продукции животноводства по нормативно-прогнозной оценке, а в конце года после исчисления фактической себестоимости продукции животноводства здесь отражают также суммы корректируемой разницы между фактической и нормативно-прогнозной себестоимостью.

Аналитический учет затрат и выхода продукции животноводства ведут в производственном отчете по животноводству (форма № 18а). Его составляют по итогам данных за месяц и нарастающим итогом за год из соответствующих первичных и сводных документов.

Производственный отчет по животноводству состоит из трех разделов: 1 - затраты на производство продукции животноводства (дебет субсчета 20-2), II - выход продукции животноводства, III - обороты по кредиту субсчета 20-2.

Основными документами для отражения затрат в первом разделе производственного отчета являются: табель учета рабочего времени и начисления заработка (ф. № ТО-1), ведомость расхода кормов (ф.№ ПЗ-9), накопительная ведомость учета расходов кормов (ф. № ПЗ-9), требование-накладная (ф. № ПЗ-6), расчет амортизации (износа) основных средств (ф. № ОС-6к), накопительная ведомость учета работы грузового автотранспорта (ф. № УЗ-1), накопительная ведомость учета использования машинно-тракторного парка (ф. № УЗ-2), отчет движения продуктов и материалов (ф. № ПЗ-12), акт на списание инвентаря, малоценных и быстроизнашивающихся предметов (ф. № ПЗ-14), ведомость начисления амортизации (износа) и резерва предстоящих затрат на ремонт основных средств (форма 48-АПК).

Данные о выходе продукции животноводства во втором разделе производственного отчета отражают на основании следующих документов: молоко- карточки учета надоя молока (ф. № ГП-4) и ведомости движения молока (ф. № ГП-5), шерсть - актов настрига и приема шерсти (ф. № ГП-6), выведенных птенцов - акта на вывод и сортировку суточного молодняка (ф. № МЖ-9), приплод - актов на оприходование приплода животных (ф. № МЖ-4), расчет привеса животных (ф. № МЖ-6), ведомость взвешивания животных (ф. № МЖ-5).

Данные о выходе продукции, отраженные во втором разделе производственного отчета, должны соответствовать данным, отраженным в соответствующих сводных формах о движении продукции и животных: книге учета движения животных и птицы (ф. № МЖ-1), отчета о движении скота и птицы на ферме (ф. № МЖ-7), карточки учета движения поголовья птицы (ф. № МЖ-12), ведомости движения молока (ф. № ГП-5), отчета о движении продуктов и материалов (ф. № ПЗ-12, № ПЗ-13).

В третьем разделе производственного отчета отражаются обороты по кредиту счета 20, субсчету 2 «Животноводство» в корреспонденции со счетами: 43 «Готовая продукция», 11 «Животные на выращивании и откорме», 20 «Основное производство» субсчет 1 «Растениеводство».

Кредитовые обороты переносят в журнал-ордер 10-АПК, итоговые кредитовые обороты по всем счетам в корреспонденции с дебетуемыми счетами из журнала-ордера 10-АПК переносят в Главную книгу.

Для получения сводных данных по объектам учета затрат в животноводстве в целом по хозяйству ведут сводный производственный отчет по животноводству.

В производственном отчете затраты на животноводство группируют по следующим статьям затрат: 1. Расходы на оплату труда; 2. Отчисления на социальные нужды; 3. Сырье и материалы; 4. Работы и услуги; 5. Расходы на содержание и эксплуатацию основных средств; 6. Расходы денежных средств; 7. Прочие затраты; 8. Потери от брака, падежа животных; 9. Затраты по организации производства и управлению.

По статье «Расходы на оплату труда» отражают суммы, начисленные в порядке оплаты труда за фактически выполненные работы в животноводстве, исчисленные исходя из сдельных расценок, тарифных ставок и должностных окладов (дояркам, скотникам, свинарям, чабанам, птичницам и другим работникам животноводства, занятым непосредственно на работах по обслуживанию животных, а также. стоимость продукции, выдаваемой им в порядке натуральной оплаты труда, премии за увеличение производства продукции, сокращения прямых затрат, надбавки и доплаты к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, совмещение профессий, расширение зон обслуживания, а также надбавки за стаж работы.

При отнесении в затраты животноводства начисленной оплаты труда дебетуют счет 20, субсчет 2 и кредитуют счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда на сумму начисленной оплаты труда» и 96 «Резервы предстоящих расходов» - на сумму созданного резерва на покрытие предстоящих расходов на оплату отпусков.

По статье «Отчисления на социальные нужды» отражают обязательные отчисления в фонд социальной защиты населения, в государственный фонд занятости населения от всех видов оплаты труда в размерах, установленных законодательством. При отнесении в затраты животноводства начисленных сумм дебетуют счет 20, субсчет 2 и кредитуют следующие счета:

69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» - на сумму взносов, начисленных в фонд социальной защиты населения; 68 «Расчеты по налогам и сборам» - на сумму взносов в государственный фонд занятости.

На статью «Сырье и материалы» относят стоимость кормов собственного производства и покупных, израсходованных на корм скоту птице и другим животным. На эту же статью относят расходы по приготовлению кормов на кормокухнях. Эти расходы распределяют между отдельными учетными группами скота пропорционально массе приготовленных кормов. Здесь также учитывают стоимость подстилки, яйца для инкубации.

При списании израсходованных кормов на корм животных и птицы дебетуют счет 20, субсчет 2 и кредитуют следующие счета: 10 «Материалы», субсчет «Корма» - при списании стоимости израсходованных кормов собственного производства и покупных; 20 «Основное производство», субсчет 2 «Животноводство» - при отнесении затрат на приготовление кормов на кормокухнях, а также при списании молока израсходованного на выпойку телят, 20 «Основное производство», субсчет 1 «Растениеводство» - на стоимость кормов, скормленных животным путем выпаса.

На данную статью также относят стоимость использованных на лечение животных и птицы биопрепаратов, медикаментов и дезинфицирующих средств, приобретенных за счет средств хозяйства, а также расходы, связанные с их использованием в животноводстве.

При списании израсходованных на лечение животных и птицы биопрепаратов, медикаментов и дезинфицирующих средств, дебетуют счет 20, субсчет 2 и кредитуют счет 10 «Материалы», субсчет «Средства защиты растений, животных и медикаменты».

По этой статье списывают стоимость нефтепродуктов, твердого топлива и газа в баллонах и резервуарах, использованных в животноводстве на производственно-технологические нужды, а также стоимость инвентаря и хозяйственных принадлежностей.

При списании нефтепродуктов, топлива и газа, инвентаря м хозяйственных принадлежностей использованных в животноводстве, дебетуют счет 20, субсчет 2 и кредитуют счета 10 «Материалы», субсчет «Топливо» - на сумму израсходованного топлива для нужд животноводства»; 10 «Материалы» субсчет «Инвентарь и хозяйственные принадлежности» - на сумму израсходованных инвентаря и хозяйственных принадлежностей.

По статье «Работы и услуги» ежемесячно отражают стоимость работ и услуг, выполненных собственными вспомогательными производствами (грузовым автотранспортом, электроснабжением, водоснабжением, теплоснабжением, гужевым транспортом). На эту статью относят также суммы начисленной амортизации, затраты на ремонт и техническое обслуживание техники, выполненных тракторами транспортных работ в животноводстве, а также стоимость услуг и работ выполненных для животноводства сторонними организациями.

При отнесении стоимости работ и услуг выполненных для животноводства дебетуют счет 20, субсчет 2 и кредитуют счета: 23 «Вспомогательные производства» (соответствующие субсчета) на сумму работ и услуг оказанных собственными вспомогательными производствами; 24 «Расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования», субсчет 1 «Содержание и эксплуатация машинно-тракторного парка» - на сумму начисленной амортизации и затрат на ремонт и техническое обслуживание по транспортным работам, выполненным машинно-тракторным парком для животноводства; 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на стоимость оказанных услуг производственного характера сторонними организациями.

На статью «Расходы на содержание и эксплуатацию основных средств» относят суммы амортизационных отчислений (износа) на полное восстановление, затраты на все виды ремонта и техническое обслуживания основных средств. В животноводстве эти затраты, относят прямо на соответствующие виды или технологические группы животных. Однако, при содержании в животноводческих помещениях нескольких видов технологических групп животных эти расходы распределяются между ними пропорционально занимаемой площади.

При списании указанных затрат, дебетуют счет 20, субсчет 2 и кредитуют следующие счета: 02 «Амортизация» основных средств» - на сумму начисленной амортизации основных средств животноводства; 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - если ремонт и техническое обслуживание основных средств осуществлял подрядчик; 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - при списании оплаты труда ремонтных рабочих, 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»-отчислений на социальные нужды, 68 «Расчеты по налогам и сборам» - государственный фонд занятости на сумму отчислений с оплаты труда рабочих занятых ремонтом, 10 «Материалы», субсчет «Строительные материалы» - на сумму израсходованных на ремонт основных средств строительных материалов.

По статье «Расходы денежных средств» учитывают отчисления в специальные внебюджетные фонды, целевые сборы, а также налоги, сборы и платежи в бюджет определенные действующим законодательством, (экологический налог, то есть платежи за допустимые в пределах установленных лимитов выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду).

По этой статье учитывают платежи по обязательным видам страхования имущества и скота. Платежи по страхованию скота прямо относят на соответствующие счета объектов затрат по видам и группам животных. Страховые платежи по зданиям, сооружениям, используемым в животноводстве, распределяют на виды и группы животных (при невозможности прямого отнесения) пропорционально затратам по содержанию и эксплуатации основных средств.

При отнесении в затраты производства налогов, сборов, платежей в бюджет, а также страховых платежей дебетуют счет 20, субсчет 2 и кредитуют следующие счета: 68 «Расчеты по налогам и сборам» - на сумму начисленных платежей, сборов и налогов в бюджет; 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию» - при начислении страховых платежей.

По статье «Прочие затраты» учитывают затраты, не вошедшие в предыдущие статьи. К ним относятся затраты на пусконаладочные работы, связанные с освоением вводимых в эксплуатацию новых производственных мощностей и объектов (животноводческих комплексов, птицефабрик). Эти затраты предварительно учитываются на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем в течении нормативного срока освоения производственных мощностей, но не более чем в течении 3-х лет относятся в затраты соответствующих производств. Затраты на строительство и содержание летних лагерей, загонов, навесов и других сооружений некапитального характера для животных (эти затраты также списываются со счета 97); затраты по искусственному осеменению животных (без стоимости услуг станций по искусственному осеменению животных); затраты по ограждению ферм, оборудованию дезбарьеров, строительству санпропускников и других объектов, связанных с ветеринарно-санитарными мероприятиями.

При отнесении данных затрат дебетуют счет 20, субсчет 2 и кредитуют следующие счета: 10 «Материалы», субсчет 7 «Строительные материалы» - при использовании строительных материалов для ограждения ферм и оборудования дезбарьеров; 97 «Расходы будущих периодов» - при списании затрат на строительство и содержание летних лагерей, загонов, навесов и других сооружений некапитального характера, а также расходов связанных с пусконаладочными работами по освоению новых производственных мощностей и объектов для животных в доле, приходящейся на текущий год; 43 «Готовая продукция», субсчет 2 «Продукция животноводства» - при отнесении стоимости спермы, израсходованной для искусственного осеменения животных.

По статье «Потери от брака, падежа животных» учитывают потери от гибели молодняка и взрослого скота, находящегося на выращивании и откорме, птицы, зверей, кроликов, а также семей пчел. На эту статью не относят потери, происшедшие в результате стихийных бедствий, а также потери, подлежащие взысканию с виновных лиц.

При отнесении стоимости падежа дебетуют счет 20, субсчет 2 и кредитуют счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Предварительно стоимость павших животных списывают в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» с кредита счета 11 «Животные на выращивании и откорме».

По статье «Затраты по организации производства и управлению» ежемесячно или ежеквартально списывают в нормативном (плановом) размере общепроизводственные (общеотраслевые) и общехозяйственные расходы, корректируемые в конце года до уровня фактических затрат, При этом дебетуют счет 20, субсчет 2 и кредитуют счет 25 «Общепроизводственные расходы», субсчет 2 «Общепроизводственные (общеотраслевые) расходы животноводства» и счет 26 «Общехозяйственные расходы» - на сумму распределенных общепроизводственных расходов животноводства и общехозяйственных расходов.

Сельскохозяйственные организации могут выделять и дополнительные статьи затрат, которые учитывают специфику отдельных отраслей животноводства.

К таким статьям относят: по цеху инкубации в птицеводстве «Стоимость яиц, заложенных на инкубацию», в птицеводстве яичного направления - «Разница между себестоимостью взрослой птицы, проданной или забитой на мясо, и выручкой от ее реализации; в рыбоводстве - «Стоимость мальков, пущенных в водоемы», в овцеводстве - «Расходы по стрижке овец, классировке, упаковке и маркировке шерсти».

Полученную в течении года продукцию животноводства оценивают по нормативно-прогнозной себестоимости и приходуют с кредита счета 20, субсчет 2 в дебет следующих счетов: 11 «Животные на выращивании и откорме» - на стоимость поступившего приплода, прироста живой массы животных, суточного молодняка птицы;

20 «Основное производство», субсчет 1 «Растениеводство» - при отнесении стоимости навоза, помета, вывезенного на поля, а также на сумму затрат пчеловодства, относимых на затраты по выращиванию сельскохозяйственных культур;

43 «Готовая продукция», субсчет 2 «Продукция животноводства» - при оприходовании продукции животноводства в течении года по нормативно-прогнозной себестоимости, с корректировкой в конце года до фактической.

24.3 Исчисление себестоимости продукции животноводства

Себестоимость продукции животноводства определяется исходя из затрат, приходящихся на соответствующий вид (технологическую группу) животных, за вычетом затрат на незавершенное производство. Объектами исчисления себестоимости являются виды основной и сопряженной продукции, полученные от каждого вида животных (перечень объектов учета затрат рассмотрен в предыдущей главе).

При этом себестоимость основной продукции определяют суммой затрат, учтенной по данной группе животных и птицы, за вычетом стоимости побочной продукции: навоза, шерсти-линьки, пуха, пера-линьки, волоса-сырца и т.д.

Стоимость навоза определяется исходя из нормативных (расчетных) затрат на его уборку и хранение, стоимости подстилки (соломы, торфа, опилок и др.), суммы амортизации основных средств расходов по удалению навоза из ферм и навозохранилищ и других расходов, связанных с хранением навоза. Жидкий навоз учитывают в зависимости от его влажности в пересчете на подстилочный навоз по установленным коэффициентам. Жидкий навоз влажностью 98 % следует отнести к сточным водам животноводческих ферм. Себестоимость тонны навоза определяют делением общей суммы затрат на его физическую массу.

Пример: Амортизационные отчисления (износ) по основным средствам на удаление навоза из навозохранилища молочно-товарной фермы за год составляют 77750 тыс. руб. Расчетные затраты по выемке и хранению навоза - 43000 тыс. руб., стоимость подстилки - 38000 тыс. руб., всего затрат - 158750 тыс. руб. Получено навоза 6350 т. Себестоимость 1т навоза составит 25 тыс. руб. (158750 тыс. руб.: 6350т).

Прочая побочная продукция получаемая в животноводстве (шерсть-линька, пух, перо, волос-сырец, яйцо миражное, мясо петушков яичных кур, забитых в суточном возрасте, рога, копыта, мясо забитых зверей, шкуры и утилизированные тушки павших от незаразных заболеваний), оценивается по ценам возможной реализации или использования.

Молочное скотоводство. Объектами исчисления себестоимости продукции основного стада молочного скота являются молоко и приплод. Для исчисления себестоимости 1ц молока и 1 головы приплода, из общей суммы затрат на содержание основного молочного стада исключается стоимость побочной продукции (навоза, шерсти-линьки и волоса сырца). Оставшуюся сумму затрат распределяют в соответствии с расходом обменной энергии кормов: на молоко - 90%, на приплод - 10%. Пример. Затраты на содержание молочного стада коров за отчетный год составили 2100000 тыс. руб., стоимость навоза шерсти-линьки в нормативной оценке равна 158750 тыс. руб. Получено за год 25120ц молока по нормативно-прогнозной себестоимости1244725 тыс. руб. и 820 голов приплода по нормативно-прогнозной себестоимости 202325 тыс. руб.

Сумма затрат, приходящаяся на основную продукцию, составит 1941250 тыс. руб. (2100000 тыс. руб. - 158750 тыс. руб.). Затраты, относимые на производство молока, составят 1747125 тыс. руб. (1941250х90:100), на приплод - 194125 тыс. руб. (1941250х10:100). Отсюда себестоимость 1ц молока составит 69600 руб. (1747125 тыс. руб.: 25120ц) и одной головы приплода - 236740 руб. (194125 тыс. руб.: 820).

В специализированных хозяйствах по направленному выращиванию коров-первотелок себестоимость полученного молока, приплода и прироста живой массы коров-первотелок определяется распределением затрат на их содержание пропорционально стоимости продукции по ценам реализации.

По группе молодняка всех возрастов крупного рогатого скота и взрослых животных, выбракованных из основного стада и поставленных на откорм объектами калькуляции являются прирост живой массы и живая масса поголовья скота.

Для исчисления прироста живой массы за отчетный период необходимо суммировать живую массу по группам молодняка и взрослым животным на откорме на конец года и живую массу поголовья этих же групп, выбывшего в течение года, включая и живую массу павшего скота. Из полученного итога вычитают живую массу приплода и поголовья, поступившего на выращивание и откорм в течении года, и живую массу поголовья, имевшегося на начало года.

Валовой прирост живой массы определяется по следующей формуле:

П=Мк+Мв-Мп-Мн

где П - прирост живой массы скота за отчетный период;

Мк - масса поголовья на конец года;

Мв - масса выбывшего поголовья за год, включая павших животных по их массе на последнее взвешивание до падежа;

Мп - масса скота, поступившего на выращивание и откорм в течение года;

Мн - масса поголовья на начало года.

Полученная величина составит прирост живой массы, включая прирост живой массы в отчетном году по павшим животным за период с начала года до момента падежа. Себестоимость центнера прироста живой массы исчисляют делением полученной суммы затрат на содержание животных на выращивании и откорме за вычетом стоимости побочной продукции (навоза, шерсти-линьки и волоса сырца) на количество центнеров прироста живой массы.

Пример. Затраты на выращивании молодняка крупного рогатого скота и взрослых животных, выбракованных из основного стада и поставленных на откорм, составили 720000 тыс. руб. Прирост живой массы равен 847,5ц, а стоимость побочной продукции - 32000 тыс. руб. Затраты без стоимости побочной продукции составляют 688000 тыс. руб. (720000 тыс. руб. - 32000 тыс. руб.), а себестоимость 1ц прироста живой массы - 812,0 тыс. руб. (688000 тыс. руб.: 847,5ц).

Для исчисления фактической себестоимости выбывшего поголовья (реализованного), переведенного в другие возрастные группы, забитого в хозяйстве, погибшего в результате стихийных бедствий, павшего по вине работников животноводства и оставшегося в хозяйстве на конец года, рассчитывается себестоимость одного центнера живой массы скота. Данный расчет себестоимости живой массы, необходим, так как по одному и тому же виду молодняка животных и взрослого скота на откорме применяются разные цены при учете их поступления по счету 11 «Животные на выращивании и откорме». Поэтому необходимо исчислять два показателя: себестоимость калькулируемого поголовья и живую массу скота.

Себестоимость калькулируемого поголовья равна стоимости животных на начало года, стоимости животных, поступивших на выращивание и откорм со стороны и из других учетных групп, стоимости приплода и прироста за отчетный год.

Калькулируемая живая масса состоит из живой массы скота, оставшегося в хозяйстве на конец года, и живой массы поголовья, выбывшего в течении года (реализованного, переведенного в другие группы, забитого в хозяйстве, погибшего от стихийных бедствий, павшего по вине работников животноводства), без живой массы павшего поголовья, включенного в состав затрат животноводства по статье «Потери от падежа животных».

Для исчисления себестоимости центнера живой массы скота необходимо, себестоимость калькулируемого поголовья за вычетом нормативно-прогнозной себестоимости павших животных по вине хозяйства (отнесенных в состав производственных затрат по статье «Потери от падежа животных») разделить на его живую массу.

Расчет себестоимости 1ц живой массы молодняка крупного рогатого скота и взрослых животных, выбракованных из основного стада. (табл. 24.1).

Т а б л и ц а 24.1

Расчет себестоимости 1ц живой массы молодняка крупного рогатого скота и взрослых животных, выбракованных из основного стада

Показатель	Количество голов, шт.	Живая масса, ц	Стоимость, тыс. руб.
Остаток на начало года	830	1909	954500
Поступило в течении года: приплод	820	213	272200
прирост живой массы	Х	1510	679500
из основного стада на откорм	95	361	270750
куплено	20	60	48000
Итого	1765	4053	2224950
Переведено в основное стадо	119	369	184500
Реализовано	690	2280	1140000
Пало по вине хозяйства	10	9	4500
Забито в хозяйстве	25	48	24000
Остаток на конец года	921	1347	871950
Итого расход с остатком	1765	4053	2224950
Себестоимость 1ц живой массы	Х	х	549,00

Следовательно, стоимость калькулируемого поголовья составит 2220450 тыс. руб. (954500 тыс.руб. + 272200 тыс. руб. + 679500 тыс. руб. + 270750 тыс. руб. + 48000 тыс. руб. - 4500 тыс. руб.), а его живая масса 4044 ц (369+2280+48+ 1347).

Себестоимость 1ц живой массы скота составит 549 тыс. руб. (2220450:4044).

...