Налоги и налогообложение

Налоги в зависимости от источников уплаты можно разделить на пять основных групп. Первая группа представлена косвенными налогами, которые включаются в цену продукции (товара) сверх оптовой цены: НДС, акцизы.

Вторая группа состоит из налогов, которые в соответствии с законодательством включаются в себестоимость продукции (работ, услуг): земельный налог, таможенная пошлина, отчисления во внебюджетные фонды.

К третьей группе относятся налоги, уменьшающие финансовый результат деятельности предприятия до налогообложения прибыли: налог на имущество организаций.

Четвертую группу составляет обособленно налог на прибыль организаций, единый налог на вмененный доход для определенных видов деятельности.

В пятую группу включаются налоги, относимые на чистую прибыль предприятия: налог на прибыль организаций в части выплат дивидендов.

1.2 Налоговая система

Налоговая система РФ включает:

- систему налогов и сборов РФ;

- систему налоговых правоотношений;

- систему участников налоговых правоотношений;

- нормативно-правовую базу сферы налогообложения.

Налоговая система призвана:

1) обеспечить более полную и своевременную мобилизацию доходов бюджета, без осуществления которой невозможно проводить социально-экономическую политику государства;

2) создать условия для регулирования производства и потребления в целом и по отдельным отраслям хозяйствования.

Налоговые системы большинства стран складывались столетиями под воздействием различных экономических, политических и социальных условий. Поэтому вполне естественно, что налоговые системы разных стран отличаются друг от друга: по видам и структуре налогов, их ставкам, способам взимания, фискальным полномочиям органов власти разного уровня, уровню, масштабам и количеству предоставляемых льгот и ряду других важнейших признаков. Вместе с тем для всех стран существуют общие принципы, позволяющие создать эффективные налоговые системы. Выделяют следующие черты налоговых систем федеративных государств:

ь правовые основы налоговой системы определены конституционными нормами и основанными на них иными нормативными актами;

ь все налоги и сборы разделены по уровням государственной власти на федеральные, региональные и местные;

ь налоговые системы всех уровней построены по единым принципам;

ь единый механизм взимания налогов действует на всех уровнях

ь налоговые полномочия разделены по уровням власти;

ь налоговые поступления в бюджеты разных уровней дифференцированы на закрепленные (налоги, законодательно закрепленные на постоянной основе полностью или частично за соответствующими бюджетами) и регулирующие (федеральные и региональные налоги, по которым устанавливаются нормативы отчислений на (в процентах) в региональные или местные бюджеты на очередной финансовый год, а также на долговременной основе).

Значение и структура налоговой системы определяются социально-экономическим строем общества и государства. Оптимально построенная налоговая система должна, с одной стороны, обеспечивать финансовыми ресурсами потребности государства, а с другой стороны, не только не снижать стимулы налогоплательщика к предпринимательской деятельности, но и обязывать его к постоянному поиску путей повышения эффективности хозяйствования.

Система налогов и сборов Российской Федерации представляет собой совокупность определенным образом сгруппированных и взаимосвязанных друг с другом налогов и сборов, взимание которых предусмотрено российским налоговым законодательством.

Система налогов и сборов Российской Федерации состоит из трех видов налогов и сборов:

1) федеральных налогов и сборов;

2) региональных налогов и сборов;

3) местных налогов и сборов.

Основное отличие этих видов налогов и сборов друг от друга заключается в территории, на которой эти налоговые платежи вводятся и взимаются.

По общему правилу, федеральные налоги и сборы устанавливаются НК РФ и обязательны к уплате на территории всей страны.

В свою очередь, перечень видов федеральных, региональных и местных налогов закрытый, произвольному расширению не надлежащим лицом (например, - законодательным собранием какой-либо области или края) не подлежит. С 2006 года на территории РФ действуют 14 налогов и сборов.

Налоговые правоотношения - это охраняемые государством общественные отношения, возникающие в сфере налогообложения, имеющие экономическую основу, которые представляют собой социально значимую связь субъектов посредством прав и обязанностей, предусмотренных нормами налогового права. Налоговые отношения содержат одновременно два элемента: экономический и правовой.

Экономический элемент - то, по поводу чего и во имя чего действуют эти отношения (денежные ресурсы).

Юридический элемент - это строго определенная правовая форма таких налоговых правоотношений.

При отсутствии в отношениях какого-либо из указанных элементов они перестают быть налоговыми отношениями.

В экономической, и в юридической науке любые отношения рассматриваются как общественно-экономические, имеющие определенную структуру и состав. При этом под составом каждого конкретного налогового отношения понимается совокупность его участников, то есть субъектов налоговых правоотношений.

Структуру налоговых правоотношений образуют следующие три элемента:

субъекты отношения - это его участники (стороны);

содержание отношения - это субъективные права и обязанности субъектов;

объект отношения - это то, по поводу чего или ради чего субъекты правоотношений в сфере налогообложения вступают в правовую связь (разнообразные материальные и нематериальные блага).

Налоговое законодательство - совокупность налогово-правовых норм, содержащихся в законах РФ, законах субъектов РФ, актов представительных органов местного самоуправления, регулирующих общественные отношения в сфере налогообложения.

Государство должно создавать необходимые условия для функционирования рыночных механизмов и с помощью этих механизмов, одним из которых являются налоги, регулировать экономические процессы.

В разных странах даже с примерно одинаковыми условиями экономического развития степень государственного регулирования экономики различна.

Налоги выступают одним из важнейших элементов государственного регулирования экономики, являясь одновременно составной частью финансово-экономической системы воздействия на экономику. Можно сказать, что, создавая налоговую систему страны, государство стремится использовать ее в целях определенной финансовой политики. В связи с этим она становится относительно самостоятельным направлением - налоговой политикой.

Налоговая политика представляет собой совокупность экономических, финансовых и правовых мер государства по формированию налоговой системы страны в целях обеспечения финансовых потребностей государства, отдельных социальных групп общества, а также развития экономики страны за счет перераспределения финансовых ресурсов. В этой деятельности государство опирается на функции, присущие налогам, и использует эти функции для проведения активной налоговой политики.

Цели и задачи налоговой политики могут различаться в зависимости от конкретного исторического периода, от конкретных обстоятельств и от социально-экономических условий той или иной страны.

Экономически обоснованная налоговая политика преследует цель оптимизировать централизацию средств через налоговую систему.

Исходной установкой при проведении налоговой политики служит не только обеспечение правового порядка взыскания с налогоплательщиков налоговых платежей, но и проведение всесторонней оценки хозяйственно-экономических отношений, складывающихся под влиянием налогообложения. Следовательно, налоговая политика - это не автоматическое выполнение предписаний налоговых законов, а их совершенствование.

На выбор конкретного варианта решения в области налоговой политики влияют следующие факторы: общая экономическая ситуация в стране, характеризующаяся темпами роста (падения) производства; уровень инфляции; кредитно-денежная политика государства.

Налоговая политика, проводимая с расчетом на перспективу,- это налоговая стратегия, а на текущий момент - налоговая тактика. Тактика и стратегия неразделимы, если государство стремится к согласованию общественных, корпоративных и личных экономических интересов. Нередко тактические шаги, предпринимаемые руководством государства по координации налогообложения на текущий момент, экономически не обоснованы. Это не только препятствует реализации налоговой стратегии, но и деформирует весь экономический курс государства, что может привести к экономическому кризису.

При анализе налоговой политики необходимо различать такие понятия, как субъекты налоговой политики, принципы формирования, инструменты, цели и методы.

Цели налоговой политики формируются под воздействием целого ряда факторов, важнейшими из которых являются экономическая и социальная ситуация в стране, расстановка социально-политических сил в обществе. В современных условиях государства с развитой рыночной экономикой осуществляют налоговую политику для достижения следующих важнейших целей:

- участие государства в регулировании экономики, направленном на стимулирование или ограничение хозяйственной деятельности, а также в общественном воспроизводстве;

- обеспечение потребностей всех уровней власти в финансовых ресурсах, достаточных для проведения экономической и социальной политики, а также для выполнения соответствующими органами власти и управления возложенных на них функций;

- обеспечение государственной политики регулирования доходов.

Результативность налоговой политики в значительной мере зависит от того, какие принципы государство закладывает в ее основу.

Методы осуществления налоговой политики зависят от тех целей, которые стремится достичь государство, проводя указанную политику. В современной мировой практике наиболее широкое распространение получили такие методы, как:

а) изменение налоговой нагрузки на налогоплательщика;

б) замена одних способов или форм налогообложения другими;

в) изменение сферы распространения тех или иных налогов или же всей системы налогообложения;

г) введение или отмена налоговых льгот и преференций;

д) введение дифференцированной системы налоговых ставок.

Участие государства в регулировании экономики при проведении налоговой политики осуществляется с помощью таких налоговых инструментов, как налоговая ставка, налоговая льгота, налоговая база и некоторые другие. Государство использует при этом как прямые, так и косвенные методы налоговых инструментов.

Характерным примером прямого воздействия на процессы регулирования и стимулирования является полное или частичное освобождение от налогов через использование налоговых льгот или преференций. Полное освобождение от уплаты отдельных налогов, базой которых служит доход или прибыль, используется государствами, как правило, для развития новых отраслей экономики или сфер деятельности, для стимулирования инвестиций в малоосвоенные или неблагоприятные регионы страны. Подобные налоговые освобождения практикуются, в основном, сроком на три - пять лет.

В отличие от полного налогового освобождения частичное налоговое освобождение представляет собой систему налоговых льгот для определенной части предпринимательского дохода, что обеспечивает избирательность и гибкость применяемых форм государственного регулирования экономики. В частности, в этом случае используются такие экономические, финансовые и налоговые рычаги, как ускоренная амортизация, уменьшенная по времени против общих правил, или дифференцированная налоговая ставка, отсрочка и рассрочка уплаты налога, создание свободных от налогообложения различных резервных, инвестиционных и других фондов и другие конкретные виды налоговых льгот и преференций.

Важным средством осуществления политики государства в области регулирования доходов является налоговая ставка. Изменяя ее, государство может, не изменяя всего массива налогового законодательства, а лишь корректируя установленные ставки, осуществлять налоговое регулирование. Существенный эффект от проведения налоговой политики достигается за счет дифференциации налоговых ставок для некоторых категорий налогоплательщиков, в отдельных регионах, для отдельных отраслей и предприятий. Ставка налога обеспечивает мобильность финансового законодательства, позволяет государству быстро и эффективно осуществлять смену приоритетов в политике регулирования доходов.

Наряду с налоговой ставкой эффективным средством реализации налоговой политики являются также налоговые льготы. Налоговые льготы, применяемые в мировой практике налогообложения, трудно систематизировать, поскольку они могут быть установлены в любых случаях, когда имеется заинтересованность государства в развитии предпринимательской деятельности, и оно готово стимулировать или, наоборот, не стимулировать определенные отрасли экономики, регионы, виды предпринимательской деятельности.

Наиболее распространенный объект налогового стимулирования - инвестиционная деятельность. Во многих государствах полностью или частично освобождается от налогообложения прибыль, направляемая на эти цели. Нередко для стимулирования инвестиционной активности освобождаются от НДС технологическое оборудование и запасные части к нему.

С помощью налоговых льгот во многих странах поощряются создание малых предприятий, привлечение иностранного капитала, научно-технические разработки, имеющие фундаментальное значение для дальнейшего развития экономики, экологические проекты, стимулируется создание новых высокотехнологичных производств, способствующих выпуску конкурентоспособной продукции для мирового рынка.

При взимании налога на доходы или прибыль в ряде стран практикуется перенос убытков текущего года на прибыль либо доходы следующего года или следующих лет. В ряде стран осуществляется налогообложение консолидированных налогоплательщиков, что позволяет в рамках их баланса производить взаимозачет убытков и прибылей. Нередко используются налоговые скидки в виде возврата корпорациям налогов, ранее уплаченных государству, налоговые льготы первым покупателям новых выпусков акций компаний и др.

Резкий рост бюджетных расходов во многих странах со всей остротой поставил вопрос об упорядочении предоставления различных налоговых льгот. Это связано с тем, что установление широкого перечня налоговых льгот зачастую приводит к уменьшению налоговой базы, вследствие чего для сохранения необходимого государству уровня налоговых поступлений оно прибегает к установлению более высоких налоговых ставок.

Формирование налоговой базы также является серьезным инструментом налоговой политики государства, поскольку от этого зависит увеличение или уменьшение налоговых обязательств различных категорий налогоплательщиков. Это создает дополнительные стимулы или, наоборот, ограничения для расширения производства и инвестиционных проектов и соответствующего роста (снижения) экономического развития.

Система налогообложения большинства стран предусматривает, в частности, различные формы формирования налоговой базы, связанной с амортизационными отчислениями. Разрешение осуществлять ускоренную амортизацию, то есть списывать стоимость основного капитала не в соответствующих физическому износу нормах, а в увеличенном размере, приводит к искусственному завышению издержек производства и, соответственно, к снижению отражаемой на счетах прибыли, а значит и налоговых выплат. Законодательством отдельных стран разрешено, кроме того, списывать на амортизацию половину стоимости нового оборудования.

Налоговая политика государства, являясь отражением проводимой экономической политики, имеет все же относительно самостоятельное значение. От результатов проводимой налоговой политики в значительной степени зависит и то, какие коррективы вынуждено вносить государство в свою экономическую политику. Однако, имея относительную самостоятельность, налоговая политика должна опираться на научную теорию налогов.

В современном мире можно выделить две основные модели налоговой политики: либерально-ограниченную и социально-нагруженную.

Первая модель характерна для стран, основной целью экономической политики которых является наращивание (восстановление) производства товаров, выход и экспансия на новых внешних рынках, рост доходов населения за счет частной инициативы самих граждан.

В рамках этой модели жестко ограничивается доля налоговых изъятий (при соответствующем ограничении социальных льгот и гарантий), предоставляется широкий спектр налоговых льгот для инвестиций в производственном секторе, власти не стремятся вмешиваться в регулирование частнопредпринимательской деятельности и воздерживаются от предоставления особых гарантий участникам рыночных отношений (в виде минимума заработной платы, гарантий от увольнений, выплаты пособий по безработице, страхования вкладов в банках и т.д.).

Основными целями государственной политики выдвигаются стабильность национальной валюты, всемерное поощрение экспорта труда (товаров с высокой долей добавленной стоимости), а также ограничение роста внешнего долга.

Либерально-ограниченной модели налоговой политики придерживались Германия и Япония в период их послевоенного восстановления, а ранее - Россия и США (на рубеже XIX - XX вв.). В настоящее время такая модель характерна для стран Юго-Восточной Азии, Бразилии, Мексики, Индии, Китая и др.

Вторая модель используется в практике высокоразвитых стран, которые стремятся (или вынуждены) поддерживать высокие стандарты социальных гарантий, и борются за сохранение своих конкурентных позиций на мировом рынке. Для таких стран пределы традиционного экономического роста уже достигнуты (существующие в этих странах производства страдают от недогрузки мощностей по причине ограниченного спроса), и их больше занимают проблемы структурной перестройки экономики (ликвидация низкоконкурентных производств и захват приоритетных позиций на рынках высокотехнологичной продукций).

В своей экономической политике они выстраивают следующую иерархию приоритетов:

«первая категория» - поддержание высокого платежеспособного потребительского спроса, обеспечение занятости и сокращение неравенства в распределении доходов;

«вторая категория» - поддержание высокой доли экспорта товаров и услуг, экспансия на мировом рынке капиталов, разработка и проведение целенаправленной структурной политики.

Инструментами которые применяются правительствами этих стран в борьбе за обеспечение этих приоритетов, являются манипулирование курсом национальной валюты, поощрение экспансии финансового капитала, ускоренное развитие фондовых рынков, концентрация передовых знаний и технологий (и их носителей) в своих национальных границах. Наращивание внешнего долга они рассматривают как средство дешевого (или вовсе бесплатного) использования финансовых ресурсов всего остального мира.

На практике налоговая политика осуществляется через налоговый механизм. Государство придает этому механизму юридическую форму посредством налогового законодательства.

Налоговый механизм и его элементы

В научных трудах ученых и практиков трактовка понятия «налоговый механизм» неоднозначна. Как правило, это понятие сводится к осуществлению налогового производства в конкретном пространстве и во времени.

Эффективность использования налогового механизма зависит от того, насколько государство учитывает внутреннюю сущность налогов, их противоречивость.

Внутреннее содержание налогового механизма формулируется исходя из сущности налогов. Поэтому вся система государственного вмешательства в экономику через налоговый механизм служит интересам всех участников хозяйственных процессов. Налоговый механизм - мощный инструмент стоимостного регулирования воспроизводственного процесса.

Налоговый механизм является понятием методологического и методического порядка, поэтому ему свойственно двойное содержание. Рассматривать содержание этого понятия необходимо с широких (общетеоретических) и узких (практических) позиций.

В общетеоретическом смысле налоговый механизм - это область налоговой теории, трактующей это понятие как организационно - экономическую категорию, а, следовательно, как объективно необходимый процесс управления перераспределительными отношениями, складывающимися при обобществлении части созданного в производстве национального дохода.

Всю сферу отношений, образовывающихся в этом процессе, можно разграничить на три подсистемы:

v налоговое планирование,

v налоговое регулирование,

v налоговый контроль.

Налоговое прогнозирование служит основой для разработки социально-экономического развития страны, региона, муниципальных образований на определенный период. Именно налоговый прогноз позволяет обосновать с учетом объективных экономических условий объемы налоговых доходов на разных уровнях. В ходе налогового прогнозирования возможно сделать обоснование предложений по использованию конкретных налогов, их ставок, льгот по их применению. В процессе налогового прогнозирования решаются вопросы регулирования налоговых взаимоотношений между центром и субъектами Федерации, субъектами Федерации и районами, городами, муниципальными образованиями.

Налоговое регулирование - система экономических мер, оперативного вмешательства в ход выполнения налоговой части бюджета.

Налоговое регулирование вытекает из регулирующей функции налогов. Оно противоречиво, что обусловлено сутью податной системы. С одной стороны, налоговое регулирование нацелено на максимальное обеспечение потребности государства в доходах, предназначенных для осуществления деятельности государства.

С другой стороны, налоговое регулирование должно быть направлено на приращение капитала хозяйствующего субъекта и обеспечение роста общественного богатства. Конечная цель налогового регулирования - уравновесить интересы трёх субъектов: государства, хозяйствующего субъекта, граждан.

Еще одним этапом реализации механизма является контроль. Главный смысл контроля - это систематическая деятельность, направленная на приближение фактического исполнения к запланированному результату.

Однако практика привносит свои коррективы в концептуально определяемые сферы налогового планирования, регулирования и контроля. Поэтому налоговый механизм должен рассматриваться и в качестве свода конкретных налоговых действий, то есть в узком смысле этого слова. Это реальное налоговое производство. С таких позиций налоговый механизм выступает как экономический рычаг субъективного (императивного) регламентирования системы налоговых отношений. Подчиненность таких действий закону исключает субъективизм в регулировании налоговых отношений.

Главной задачей функционирования налогового механизма является усиление воздействия на социально-экономическое развитие страны и обеспечение на этой основе стабильного роста ВВП и национального дохода.

1.3 Налоговый кодекс Российской Федерации

Налоговое законодательство

Налоговое законодательство - это совокупность налогово-правовых норм, содержащихся в законах РФ, законах субъектов РФ, актов представительных органов местного самоуправления, регулирующих общественные отношения в сфере налогообложения: устанавливающих систему налогов и сборов, общие принципы налогообложения, основания возникновения, изменения и прекращения отношений собственников и государства по уплате налогов и сборов, формы и методы налогового контроля, ответственность за нарушение налоговых обязательств, защиту прав налогоплательщиков и иных участников налоговых правоотношений.

В настоящее время легальное определение понятия «налоговое законодательство» отсутствует, а сам этот термин встречается в нормативных актах не часто.

Например, в Налоговом кодексе Российской Федерации в качестве базового используется термин «законодательство о налогах и сборах». Данные понятия соотносятся следующим образом.

Законодательство о налогах и сборах является, по сути, специальным налоговым законодательством. В соответствии со ст. 1 НК РФ оно включает в себя:

1) федеральное законодательство о налогах и сборах (состоит из Налогового кодекса Российской Федерации и принятых в соответствии с ним федеральных законах о налогах и сборах);

2) региональное законодательство о налогах и сборах (состоит из законов субъектов РФ и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, принятых в соответствии с НК РФ законодательными (представительными) органами субъектов РФ);

3) местные акты о налогах и сборах, принятые представительными органами местного самоуправления в соответствии с НК РФ.

Однако налогово-правовые нормы содержатся и в иных законодательных актах Российской Федерации (например, в Конституции Российской Федерации, которая, исходя из положений ст. 1 Налогового кодекса Российской Федерации, естественно, не входит в законодательство о налогах и сборах).

Поэтому иные федеральные законы, не входящие в объем понятия «законодательство о налогах и сборах», но содержащие нормы налогового права составляют общее налоговое законодательство.

Источниками налогового законодательства являются положения Конституции РФ, как непосредственно содержащие налогово-правовые нормы, так и положения, имеющие большое значение при установлении общих принципов налогообложения, установлении и введении налогов и сборов, формировании налоговой политики Российской Федерации, определяющие магистральные направления совершенствования и развития налогового права и в целом образующие конституционные основы налогообложения.

Специальное налоговое законодательство (или специальное законодательство о налогах и сборах) представлено на трех уровнях государственного управления: федеральном, региональном и местном.

Федеральное законодательство о налогах и сборах, или, как оно именуется в Налоговом кодексе, законодательство Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из:

1) Налогового кодекса Российской Федерации и

2) принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.

Наиболее важные положения об организации и осуществлении налогообложении в России закреплены в Налоговом кодексе Российской Федерации. Налоговый кодекс Российской Федерации состоит из двух частей - общей и особенной.

В соответствии с положениями Федерального закона от 31 июля 1998г. № 147-ФЗ «О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» часть первая Налогового кодекса Российской Федерации была введена в действие с 1 января 1999г.

Вторая часть Налогового кодекса Российской Федерации введена в действие Федеральным законом от 5 августа 2000г. № 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах» с 1 января 2001г.

Первоначально в состав второй части Налогового кодекса были введены лишь четыре главы, которыми были установлены налог на добавленную стоимость, акцизы, налог на доходы физических лиц, единый социальный налог.

В дальнейшем законодатель неоднократно дополнял вторую часть Налогового кодекса Российской Федерации новыми главами, каждая из которых посвящена правовым основам взимания конкретного налога или сбора, а также вносил изменения и дополнения в уже принятые главы части второй Налогового кодекса Российской Федерации. В настоящее время принята 31 глава НК РФ.

К иным федеральным законам о налогах и сборах, принятым в соответствии с НК РФ и составляющим вместе с НК РФ федеральное законодательство о налогах и сборах, как источниках налогового законодательства относятся:

а) федеральные законы о налогах и сборах, принятые до введения в действие Налогового кодекса Российской Федерации, действующие в настоящее время в части, не противоречащей Налоговому кодексу, а также

б) федеральные законы о налогах и сборах, принятые в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.

Региональное законодательство о налогах и сборах представляет собой законодательство субъектов Российской Федерации о налогах и сборах. Оно состоит из законов и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах субъектов Российской Федерации, принятых в соответствии с НК РФ. К таким региональным законам в первую очередь относятся законы субъектов Российской Федерации, вводящие на территории этих субъектов установленные федеральным законодательством о налогах и сборах региональные налоги или сборы.

Источниками налогового законодательства являются положения Конституции РФ, как непосредственно содержащие налогово-правовые нормы, так и положения, имеющие большое значение при установлении общих принципов налогообложения, установлении и введении налогов и сборов, формировании налоговой политики Российской Федерации, определяющие магистральные направления совершенствования и развития налогового права и в целом образующие конституционные основы налогообложения.

Нормативные правовые акты органов местного самоуправления о местных налогах и сборах принимаются представительными органами местного самоуправления в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.

Источниками налогового законодательства являются положения Конституции РФ, как непосредственно содержащие налогово-правовые нормы, так и положения, имеющие большое значение при установлении общих принципов налогообложения, установлении и введении налогов и сборов, формировании налоговой политики Российской Федерации, определяющие магистральные направления совершенствования и развития налогового права и в целом образующие конституционные основы налогообложения.

Общее налоговое законодательство включает в себя федеральные законы, не входящие в объем понятия «законодательство о налогах и сборах» (синоним - «специальное налоговое законодательство») и содержащие нормы налогового права.

Рассматриваемую группу источников налогового законодательства составляют федеральные законы, направленные в первую очередь на регулирование не налоговых, а иных правоотношений, но содержащие отдельные положения о налогообложении.

К таким законам, в частности, относятся:

- Федеральный конституционный закон от 10 октября 1995г. №2-ФКЗ «О референдуме Российской Федерации» (в ст. 3 которого предусматривается, что на референдум Российской Федерации не могут выноситься вопросы введения, изменения и отмены федеральных налогов и сборов, а также освобождения от их уплаты);

- Таможенный кодекс Российской Федерации;

- ежегодные федеральные законы о бюджете;

- Бюджетный кодекс Российской Федерации;

- Уголовный кодекс Российской Федерации;

- Федеральный закон «О бухгалтерском учете»;

- и ряд других законов, содержащих налогово-правовые нормы.

Подзаконные нормативные правовые акты, по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, как источники налогового права

В соответствии с положениями ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации федеральные органы исполнительной власти, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации, исполнительные органы местного самоуправления и органы государственных внебюджетных фондов в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

Следует учитывать, что, так как после принятия Конституции РФ, подзаконные акты не включаются в объем понятия «законодательство», Налоговый кодекс Российской Федерации также не включает подзаконные нормативные акты в состав законодательства о налогах и сборах.

При этом подзаконные нормативные правовые акты в свою очередь подразделяются на две группы: акты органов общей компетенции и акты органов специальной компетенции.

К актам органов общей компетенции относятся:

а) Указы Президента РФ, которые не должны противоречить Конституции РФ и налоговому законодательству и имеют приоритетное значение по отношению к другим подзаконным актам.

б) Постановления Правительства РФ, поскольку оно обеспечивает проведение в Российской Федерации единой финансовой и налоговой политики. Постановления Правительства РФ принимаются на основании и во исполнение нормативных правовых актов, имеющих высшую по сравнению с ними юридическую силу.

В предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях Правительство Российской Федерации вправе издавать подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах. В частности, Правительство РФ вправе издавать акты, в которых могут устанавливаться:

- ставки федеральных налогов, в случаях, указанных в НК РФ, в порядке и в пределах, определенных НК РФ;

- порядок списания безнадежных недоимок по федеральным налогам и сборам;

- перечень отраслей и видов деятельности, имеющих сезонных характер;

- порядок ведения Единого государственного реестра налогоплательщиков;

- порядок и размеры выплат, причитающихся свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам и понятым.

в) Подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, принятые органами исполнительной власти субъектов РФ.

г) Подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами, принятые исполнительными органами местного самоуправления.

Акты органы специальной компетенции - ведомственные подзаконные нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и сборами органов специальной компетенции, издание которых прямо предусмотрено Налоговым кодексом РФ. Данные нормативные правовые акты не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах. Такими органами специальной компетенции являются:

- Федеральная налоговая служба;

- Министерство финансов Российской Федерации;

- Государственный таможенный комитет Российской Федерации;

- органы государственных внебюджетных фондов и другие органы государственной власти.

Нормативное толкование Конституционного Суда РФ рассчитано на неоднократное применение, осуществляется в отношении широкого круга общественных отношений, к тому же является официальным и обязательным.

Правовые позиции Конституционного суда РФ в отношении проблем налогообложения, как правило, выражены в особой форме. Конституционный суд РФ в ходе рассмотрения дел о проверке конституционности нормативных актов о налогах и сборах толкует конституционные нормы и формулирует основные принципы налогообложения и сборов. В случае если нормативные акты о налогах и сборах противоречат этим принципам, Конституционный суд РФ объявляет эти акты не соответствующими Конституции РФ.

Положениями ст. 15 Конституции РФ предусмотрено, что «общепризнанные принципы и нормы международного права и международные договоры Российской Федерации являются составной частью ее правовой системы». Следовательно, в российскую правовую систему введено две категории международно-правовых норм. Причем, согласно Конституции РФ, если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора. При этом под общепризнанными принципами и нормами международного права следует понимать нормы, содержащие основополагающие принципы международного права, и общие принципы права, признанные цивилизованными нациями. Вторую категорию составляют нормы, содержащиеся в международных договорах России.

Налоговым кодексом РФ также предусмотрено, что «если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации» (ст. 7 НК РФ).

При этом следует учитывать, что в соответствии со ст. 57 Конституции РФ международные договоры по вопросам налогообложения могут применяться лишь после их ратификации Федеральным Собранием РФ.

Участники налоговых отношений

Налогоплательщики и плательщики сборов (наравне с налоговыми органами) являются центральными фигурами в структуре субъектов налоговых отношений.

Налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются физические лица (обладающие предпринимательским статусом и не обладающие таковым) и юридические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

Предусмотренная законодательством обязанность уплатить налог за счет собственных средств еще не означает необходимости для налогоплательщика делать это самостоятельно. Законодательство предусмотрена возможность уплаты налога за налогоплательщика его представителем. Налоговые представители могут быть законными (по закону) и уполномоченными (по назначению).

Законными представителями налогоплательщика - физического лица могут быть, например, родители несовершеннолетнего налогоплательщика или его опекуны. Этот вопрос решается в соответствии с положениями Гражданского кодекса РФ. Законными представителями налогоплательщика - юридического лица считаются лица, уполномоченные представлять это предприятие или организацию на основании закона или учредительных документов такой организации.