Налогообложение организаций и физических лиц

Сохраняется также обязанность уплаты страховых взносов во внебюджетные фонды. Остальные налоги и сборы уплачиваются организациями и индивидуальными предпринимателями, применяющими упрощенную систему налогообложения, в соответствии с общим режимом налогообложения. Кроме того, плательщики единого налога не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов.

Главным условием для перехода организаций на упрощенную систему налогообложения является величина дохода, которая не должна превышать 45 млн руб. за девять месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения. Ряд организаций и индивидуальных предпринимателей вообще не вправе применять упрощенную систему. Так, не могут перейти на упрощенную систему налогообложения организации (в том числе иностранные), имеющие филиалы и (или) представительства (причем наличие обособленных подразделений, созданных в иной форме, не препятствует переходу организаций на УСН); банки (иным кредитным учреждениям переход на УСН не возбраняется); страховщики; негосударственные пенсионные фонды; инвестиционные фонды; профессиональные участники рынка ценных бумаг; ломбарды; бюджетные организации; организации, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов превышает 100 млн руб. Не могут применять упрощенную систему организации и индивидуальные предприниматели, производящие подакцизные товары; добывающие полезные ископаемые (за исключением общераспространенных полезных ископаемых); занимающиеся игорным бизнесом; являющиеся участниками соглашений о разделе продукции; переведенные на единый сельскохозяйственный налог, а также организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период превышает 100 человек. Не имеют права применять упрощенную систему частные нотариусы и адвокаты, а также организации, в которых доля непосредственного участия других организаций превышает 25%. Данное ограничение не распространяется на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50 процентов, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25 процентов; на некоммерческие организации, в том числе организации потребительской кооперации, осуществляющие свою деятельность в соответствии с Законом Российской Федерации от 19 июня 1992 года N 3085-1 "О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации", а также на хозяйственные общества, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие свою деятельность в соответствии с указанным законом; на учрежденные в соответствии с Федеральным законом "О науке и государственной научно-технической политике" бюджетными научными учреждениями и созданными государственными академиями наук научными учреждениями хозяйственные общества, деятельность которых заключается в практическом применении (внедрении) результатов интеллектуальной деятельности (программ для электронных вычислительных машин, баз данных, изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, селекционных достижений, топологий интегральных микросхем, секретов производства (ноу-хау)), исключительные права на которые принадлежат данным научным учреждениям; на учрежденные в соответствии с Федеральным законом от 22 августа 1996 года № 125-ФЗ "О высшем и послевузовском профессиональном образовании" высшими учебными заведениями, являющимися бюджетными образовательными учреждениями, и созданными государственными академиями наук высшими учебными заведениями хозяйственные общества, деятельность которых заключается в практическом применении (внедрении) результатов интеллектуальной деятельности (программ для электронных вычислительных машин, баз данных, изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, селекционных достижений, топологий интегральных микросхем, секретов производства (ноу-хау)), исключительные права на которые принадлежат данным высшим учебным заведениям.

Вновь созданные организации и вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, вправе подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения одновременно с подачей заявления о постановке на учет в налоговых органах. Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, не могут до окончания налогового периода перейти на общий режим налогообложения, за исключением случаев, когда они утрачивают право на применение упрощенной системы. Так, если по итогам налогового (отчетного) периода доход налогоплательщика превысит 60 млн рублей или будут нарушены иные условия для применения УСН (например, изменится состав учредителей, вследствие чего доля других учредителей - организаций превысит 25%), такой налогоплательщик обязан перейти на общий режим налогообложения с начала того квартала, в котором было допущено это превышение.

При желании налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, могут перейти на общий режим налогообложения с начала следующего календарного года. Если же налогоплательщики утратили право на применение упрощенной системы, то они смогут вернуться на этот режим не ранее чем через один год.

Объектом налогообложения единым налогом при упрощенной системе могут быть доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов. Налогоплательщики самостоятельно выбирают объект налогообложения (за исключением налогоплательщиков, заключивших договор простого товарищества или доверительного управления; в этом случае объектом могут быть только доходы, уменьшенные на величину расходов).

Налогоплательщик имеет право изменить объект налогообложения с начала очередного налогового периода. Это право налогоплательщики получили только в 2009 году в качестве одной из антикризисных мер. Следует отметить, что порядок определения доходов и части расходов, учитываемых при исчислении единого налога, базируется на порядке определения доходов и расходов плательщиками налога на прибыль. Так, при определении объекта налогообложения организации учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг), реализации имущества и имущественных прав, а также внереализационные доходы, определяемые в соответствии с главой 25 Налогового кодекса. При этом организации не учитывают те доходы, которые плательщики налога на прибыль не учитывают и при налогообложении прибыли (перечень таких доходов определен статьей 251 НК РФ).

Индивидуальные предприниматели при определении объекта налогообложения учитывают доходы, полученные от предпринимательской деятельности.

При упрощенной системе налогообложения доходы и расходы признаются по кассовому методу, то есть после фактического поступления доходов или после фактической оплаты расходов.

Если налогоплательщик выбрал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, то при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы, а именно:

расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств;

расходы на приобретение нематериальных активов, а также создание нематериальных активов самим налогоплательщиком;

расходы на приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора;

расходы на патентование и (или) оплату правовых услуг по получению правовой охраны результатов интеллектуальной деятельности, включая средства индивидуализации;

2.3) расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки;

расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных);

арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество;

материальные расходы;

расходы на оплату труда, выплату пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации;

расходы на все виды обязательного страхования работников, имущества и ответственности, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации;

суммы налога на добавленную стоимость по оплаченным товарам (работам, услугам), приобретенным налогоплательщиком;

проценты, уплачиваемые за предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов), а также расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, в том числе связанные с продажей иностранной валюты при взыскании налога, сбора, пеней и штрафа за счет имущества налогоплательщика;

расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности;

суммы таможенных платежей, уплаченные при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и не подлежащие возврату налогоплательщику в соответствии с таможенным законодательством Российской Федерации;

расходы на содержание служебного транспорта, а также расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством Российской Федерации;

расходы на командировки, в частности на:

проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

наем жилого помещения. По этой статье расходов подлежат возмещению также расходы работника на оплату дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах (за исключением расходов на обслуживание в баpax и ресторанах, расходов на обслуживание в номере, расходов за пользование рекреационно-оздоровительными объектами);

суточные или полевое довольствие;

оформление и выдачу виз, паспортов, ваучеров, приглашений и иных аналогичных документов;

консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода, транзита автомобильного и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями и иные аналогичные платежи и сборы;

плату государственному и (или) частному нотариусу за нотариальное оформление документов. При этом такие расходы принимаются в пределах тарифов, утвержденных в установленном порядке;

расходы на бухгалтерские, аудиторские и юридические услуги;

расходы на публикацию бухгалтерской отчетности, а также на публикацию и иное раскрытие другой информации, если законодательством Российской Федерации на налогоплательщика возложена обязанность осуществлять их публикацию (раскрытие);

расходы на канцелярские товары;

расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи;

расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам относятся также расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных;

расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания;

расходы на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов;

суммы налогов и сборов, уплаченные в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, за исключением суммы налога;

расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину НДС), а также расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров;

расходы на выплату комиссионных, агентских вознаграждений и вознаграждений по договорам поручения;

расходы на оказание услуг по гарантийному ремонту и обслуживанию;

расходы на подтверждение соответствия продукции или иных объектов, процессов производства, эксплуатации, хранения, перевозки, реализации и утилизации, выполнения работ или оказания услуг требованиям технических регламентов, положениям стандартов или условиям договоров;

расходы на проведение (в случаях, установленных законодательством Российской Федерации) обязательной оценки в целях контроля за правильностью уплаты налогов в случае возникновения спора об исчислении налоговой базы;

плата за предоставление информации о зарегистрированных правах;

расходы на оплату услуг специализированных организаций по изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости (в том числе правоустанавливающих документов на земельные участки и документов о межевании земельных участков);

расходы на оплату услуг специализированных организаций по проведению экспертизы, обследований, выдаче заключений и предоставлению иных документов, наличие которых обязательно для получения лицензии (разрешения) на осуществление конкретного вида деятельности;

судебные расходы и арбитражные сборы;

периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности);

расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе;

расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации;

расходы на обслуживание контрольно-кассовой техники;

расходы по вывозу твердых бытовых отходов.

Следует иметь в виду, что перечень расходов, включаемых в налоговую базу по единому налогу, является закрытым и не подлежит расширению по инициативе налогоплательщика.

Стоимость приобретенных (сооруженных, созданных) основных средств и нематериальных активов включается в состав расходов, учитываемых при исчислении единого налога в особом порядке. Так, стоимость основных средств и нематериальных активов, приобретенных (сооруженных, созданных) в период применения упрощенной системы налогообложения, включается в момент ввода этих основных средств в эксплуатацию и принятия на учет нематериальных активов. Если основные средства и нематериальные активы были приобретены (построены, созданы) до перехода на упрощенную систему налогообложения, то их стоимость включается в расходы в зависимости от срока полезного использования этих основных средств. Стоимость основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования до трех лет включительно включается в состав расходов в течение одного года применения упрощенной системы налогообложения; 50 процентов стоимости основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно включается в состав расходов в течение первого года применения упрощенной системы налогообложения, 30 процентов стоимости - второго года и 20 процентов стоимости - третьего года; стоимость основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет включается в состав расходов в течение 10 лет применения упрощенной системы налогообложения равными долями. При этом в течение налогового периода расходы принимаются по отчетным периодам равными долями. Стоимость основных средств и нематериальных активов принимается равной остаточной стоимости этого имущества на момент перехода на упрощенную систему налогообложения.

Рассмотрим данное положение на следующем примере.

Организация перешла на УСН с 2009 года. На момент перехода в собственности организации находились следующие основные средства:

ОС I - срок полезного использования - 2 года, остаточная стоимость - 5 000руб.;

ОС II - срок полезного использования - 5 лет, остаточная стоимость - 12000 руб.;

ОС III - срок полезного использования - 21 год, остаточная стоимость - 16000 руб.

В первый год применения упрощенной системы организация приобрела основное средство ОС IV стоимостью 13000 руб. и сроком полезного использования -- 5 лет.

Порядок списания стоимости основных средств в расходы в целях налогообложения приведен в таблице 6.1.1.

Таблица 6.1.1 (в руб.)

Год применения УСН	Наименование ОС	Расходы налогового периода	Расходы периода отчетного квартала, в квартал	Порядок включения в расходы
2009	ОС I	5 000	1 250	В первый год применения УСН
	ОС II	6 000	1 500	50% стоимости
	ОС III	1 600	400	1/10 стоимости
	ОС IV	13 000	3 250	При вводе в эксплуатацию
	Всего	25 600	6 400
2010	ОС II	3 600	900	30% стоимости
	ОС III	1 600	400	1/10 стоимости
	Всего	5 200	1 300
2011	ОС II	2 400	600	20% стоимости
	ОС III	1 600	400	1/10 стоимости
	Всего	4 000	1 000
2012 -2018	ОС III	1 600	400	1/10 стоимости

Налоговая база определяется как денежное выражение доходов организации (индивидуального предпринимателя) или денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.

Налоговым периодом при упрощенной системе налогообложения признается календарный год, а отчетными периодами - первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (по окончании которых уплачиваются авансовые платежи).

Налоговая ставка зависит от выбранного объекта налогообложения. Если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов. Если в качестве объекта выбраны доходы, уменьшенные на величину расходов, то налоговая ставка, согласно кодексу, составляет 15 процентов. В то же время необходимо отметить, что одной из антикризисных мер является предоставление права субъектам РФ начиная с 2009 года устанавливать для налогоплательщиков дифференцированные ставки единого налога в интервале от 5 до 15 %. Например, в Санкт-Петербурге с 2010 года ставка единого налога для таких налогоплательщиков составляет не 15, а 10 %.

Сумма налога (авансового платежа по налогу) определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, в ряде случаев по окончании налогового периода уплачивают минимальный налог, сумма которого исчисляется в размере 1 процента от доходов. В частности, минимальный налог уплачивается, если сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога.

Рассмотрим порядок определения минимального налога на следующем примере.

Доходы налогоплательщика за налоговый период составили 100 ООО руб., а расходы - 98 ООО руб. Сумма превышения доходов над расходами -2 ООО руб. (100 ООО - 98 ООО).

Налог, рассчитанный по ставке 15 %, составил 300 руб. (2 ООО х 15%).

В этой ситуации налогоплательщик должен заплатить минимальный налог в размере 1 % от дохода, т.е. 1 ООО руб. (100 ООО х 1%).

Налогоплательщик имеет право в следующие налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее (под убытком понимается превышение расходов над доходами). Оставшаяся же часть убытка может быть перенесена на следующие налоговые периоды, но не более чем на 10 лет.

Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого налогового (отчетного) периода уменьшают сумму налога (квартальных авансовых платежей по налогу) на сумму страховых взносов во внебюджетные фонды, уплачиваемых за этот же период времени, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности за счет собственных средств в первые три дня болезни. Однако сумма налога (авансовых платежей) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов по страховым взносам и выплате пособий.

Рассмотрим порядок исчисления единого налога на следующем примере.

Доходы, полученные организацией в отчетном периоде, составили 100 ООО руб. (объект налогообложения - доходы). Сумма страховых платежей во внебюджетные фонды, уплаченных в этом же периоде, составила 2 ООО руб. Сумма пособий по временной нетрудоспособности, оплаченных за счет работодателя, составила в отчетном периоде 1 500 руб.

Сумма налога, исчисленного за отчетный период исходя из налоговой базы 100 ООО руб. и ставки налога 6%, - 6 ООО руб.

Общая сумма взносов и пособий по временной нетрудоспособности составила 3500 руб. (2 ООО + 1 500).

Сумма исчисленного налога уменьшается на 3 ООО руб. (50% от налога). Таким образом, организация должна уплатить за отчетный период единый налог в сумме 3 ООО руб. (6 ООО - 3 ООО).

По окончании налогового периода налог уплачивается не позднее 31 марта следующего года для организаций и 30 апреля для индивидуальных предпринимателей. Квартальные авансовые платежи по налогу уплачиваются не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.

Индивидуальные предприниматели, использующие труд не более 5 наемных работников, вправе перейти на УСН на основе патента. Однако решение о возможности применения индивидуальными предпринимателями УСН на основе патента принимается законами субъектов РФ. Ими же устанавливается и перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых разрешается применять такой порядок (в пределах приведенного в налоговом кодексе перечня, в который включены 69 видов деятельности, преимущественно в сфере бытовых услуг).

6.2 Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности

Специальный налоговый режим в виде ЕНВД впервые был введен в России в 1998 году. Тогда органам власти субъектов РФ предоставлялась значительная свобода в выборе видов деятельности, в отношении которых мог быть введен данный режим. В 2003 году с введением главы 26.3 Налогового кодекса решение о введении данного режима на соответствующей территории все еще принимали региональные органы власти, хотя их полномочия в отношении ЕНВД были существенно ограничены. С 2006 года система налогообложения в виде ЕНВД переместилась с регионального на местный уровень: с этого времени она вводится в действие нормативно-правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, а также законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга. При этом полномочия указанных органов распространяются на определение перечня видов предпринимательской деятельности, облагаемых ЕНВД, а также порядок определения и величину корректирующего коэффициента К2 в рамках установленных Налоговым кодексом значений.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход может применяться в отношении следующих видов предпринимательской деятельности:

оказания бытовых услуг, их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг, классифицируемых в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению;

оказания ветеринарных услуг;

оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мытью автотранспортных средств;

оказания услуг по предоставлению во временное владение (в пользование) мест для стоянки автотранспортных средств, а также по хранению автотранспортных средств на платных стоянках (за исключением штрафных автостоянок);

оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности или ином праве (пользования, владения и (или) распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг;

розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли;

розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети;

оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации общественного питания;

оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей;

распространения наружной рекламы с использованием рекламных конструкций;

размещения рекламы на транспортных средствах;

оказания услуг по временному размещению и проживанию организациями и предпринимателями, использующими в каждом объекте предоставления данных услуг общую площадь помещений для временного размещения и проживания не более 500 квадратных метров;

оказания услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной торговой сети, а также объектов организации общественного питания, не имеющих зала обслуживания посетителей;

14) оказания услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование земельных участков для размещения объектов стационарной и нестационарной торговой сети, а также объектов организации общественного питания.

Единый налог не применяется в случае осуществления деятельности в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, а также в случае осуществления их налогоплательщиками, отнесенными к категории крупнейших.

Следует иметь в виду, что Налоговый кодекс устанавливает обязательный порядок перехода на ЕНВД для всех налогоплательщиков (кроме перечисленных ниже) и осуществляющих соответствующие виды деятельности на территории того муниципального образования (городов федерального значения), где введен этот режим.

Таким образом, с 2009 года на уплату единого налога не переводятся:

организации и индивидуальные предприниматели, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек;

организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25 процентов. Указанное ограничение не распространяется на организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50 процентов, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25 процентов, на организации потребительской кооперации, осуществляющие свою деятельность в соответствии с Законом Российской Федерации от 19 июня 1992 года № 3085-1 "О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации", а также на хозяйственные общества, единственными учредителями которых являются потребительские общества и их союзы, осуществляющие свою деятельность в соответствии с указанным законом;

индивидуальные предприниматели, перешедшие в соответствии с главой 26.2 кодекса на упрощенную систему налогообложения на основе патента по видам предпринимательской деятельности, которые по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга переведены на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;

учреждения образования, здравоохранения и социального обеспечения в части предпринимательской деятельности по оказанию услуг общественного питания, если оказание услуг общественного питания является неотъемлемой частью процесса функционирования указанных учреждений и эти услуги оказываются непосредственно этими учреждениями;

организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие виды предпринимательской деятельности, указанные в пунктах 13 и 14, в части оказания услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование автозаправочных станций и автогазозаправочных станций.

Перевод на уплату единого налога на вмененный доход предусматривает замену единым налогом следующих налоговых платежей: налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц для индивидуальных предпринимателей), налога на имущество организаций (налога на имущество физических лиц в отношении имущества, используемого индивидуальными предпринимателями для осуществления предпринимательской деятельности) и налога на добавленную стоимость (за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации). Иные налоги и сборы уплачиваются налогоплательщиками в соответствии с общим режимом налогообложения.

Кроме того, налогоплательщики ЕНВД уплачивают страховые взносы во внебюджетные фонды и другие неналоговые платежи (например, плату за загрязнение окружающей среды).

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций.

Объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика. Вмененный доход - это потенциально возможный доход налогоплательщика единого налога, рассчитываемый с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемый для расчета величины единого налога по установленной ставке.

Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период с учетом корректирующих коэффициентов, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности. При этом базовой доходностью считается условная месячная доходность в стоимостном выражении на ту или иную единицу физического показателя, характеризующего определенный вид предпринимательской деятельности в различных сопоставимых условиях, которая используется для расчета величины вмененного дохода.

Налоговым кодексом установлены физические показатели, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности, и базовая доходность в месяц по этим видам деятельности. Например, по бытовым услугам физическим показателем является количество работников, а базовая доходность установлена в размере 7 500 руб. на одного работника в месяц; по розничной торговле, осуществляемой через объекты стационарной торговой площади, физическим показателем является площадь торгового зала в квадратных метрах, а размер базовой доходности составляет 1 800 руб. на 1 кв. м в месяц и т.д.

Для исчисления суммы единого налога в зависимости от вида предпринимательской деятельности используются следующие физические показатели, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности, и базовая доходность в месяц (см. табл. 6.2.1).

Таблица 6.2.1

Виды предпринимательской деятельности

Виды предпринимательской деятельности	Физические показатели	Базовая доходность в месяц (рублей)
Оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов	Количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов	6 000
Оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров	Количество посадочных мест	1 500
Розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы	Площадь торгового зала (в квадратных метрах)	1 800
Розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, а также через объекты нестационарной торговой сети, площадь торгового места в которых не превышает 5 квадратных метров	Торговое место	9 000
Розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, а также через объекты нестационарной торговой сети, площадь торгового места в которых превышает 5 квадратных метров	Площадь торгового места (в квадратных метрах)	1 800
Развозная и разносная розничная торговля	Количество работников, включая индивидуального предпринимателя	4 500
Оказание услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, имеющие залы обслуживания посетителей	Площадь зала обслуживания (в квадратных метрах)	1 000
Оказание услуг общественного питания через объекты организации общественного питания, имеющие залов обслуживания посетителей	Количество работников, включая индивидуального предпринимателя	4 500
Распространение наружной рекламы с использованием рекламных конструкций (за исключением рекламных конструкций с автоматической сменой изображения и электронных табло)	Площадь информационного поля (в квадратных метрах)	3 000
Распространение наружной рекламы с использованием рекламных конструкций с автоматической сменой изображения	Площадь информационного поля (в квадратных метрах)	4 000
Распространение наружной рекламы посредством электронных табло	Площадь информационного поля (в квадратных метрах)	5 000
Размещение рекламы на транспортных средствах	Количество транспортных средств, на которых размещена реклама	10 000
Оказание услуг по временному размещению и проживанию	Общая площадь помещения для временного размещения и проживания (в квадратных метрах)	1 000
Оказание услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети, не имеющих торговых залов, объектов нестационарной торговой сети, а также объектов организации	Количество переданных во временное владение и (или) в пользование торговых мест, объектов нестационарной торговой сети, объектов организации общественного питания	6 000
стационарной и нестационарной торговой сети, а также объектов организации общественного питания, если площадь земельного участка превышает 10 квадратных метров

Расчет налоговой базы может быть представлен в следующем виде

НБ = БД х Ф х М х К1 х К2,

где НБ - налоговая база по ЕНВД; БД - базовая доходность в месяц; Ф - количество физических показателей; М - число месяцев в налоговом периоде; Kl, К2 - корректирующие коэффициенты.

Корректирующие коэффициенты базовой доходности - коэффициенты, показывающие степень влияния того или иного фактора на результат предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом.

К1 - коэффициент-дефлятор, соответствующий индексу изменения потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации. Коэффициент-дефлятор публикуется в порядке, установленном Правительством РФ. Данный коэффициент является повышающим.

К2 - корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности, в том числе ассортимент товаров (работ, услуг), сезонность, время работы, величину доходов, особенности места ведения предпринимательской деятельности и иные особенности. Значения корректирующего коэффициента К2 могут быть установлены в пределах от 0,005 до 1 включительно.

Налоговым периодом по единому налогу на вмененный доход признается квартал.

Ставка единого налога устанавливается в размере 15 процентов от величины вмененного дохода.

Рассмотрим порядок расчета ЕНВД на следующем примере.

Организация, осуществляющая деятельность в сфере розничной торговли, имеет магазин с площадью торгового зала 100 кв. м.

Коэффициент К1 по решению Правительства РФ установлен в текущем году в размере 1,3 72.

Коэффициент К2 по решению местного органа власти установлен в отношении данного вида деятельности в размере 0,5.

Определяем налоговую базу для расчета ЕНВД:

1800руб. х 100 кв. мх 3 мес. х 1 х 0,5 х 1,372 = 370440руб.

Сумма налога в этом случае составит:

370440руб. х 15% = 55 566руб.

Сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов во внебюджетные фонды и на сумму выплаченных пособий по временной нетрудоспособности за счет работодателя (в 2011 году работодатель оплачивает три первых дня болезни за счет своих средств). При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50 процентов. Этот порядок аналогичен тому, который применяется при расчете единого налога при упрощенной системе налогообложения налогоплательщиками, избравшими в качестве объекта налогообложения доходы (см. предыдущий параграф).

Предположим, что за истекший налоговый период взносы во внебюджетные фонды в совокупности составили 15 ООО руб., оплаченные работодателем пособия по временной нетрудоспособности за счет собственных средств составили 3 ООО руб. Общая сумма страховых взносов и пособий по временной нетрудоспособности составила 18 ООО руб., что меньше контрольной суммы (55 566 х 50% = 27 783).

Тогда, воспользовавшись приведенным выше примером, получим сумму ЕНВД к уплате за налоговый период:

55 566 - 18 ООО =37 566 (руб.).

Уплата единого налога производится налогоплательщиком по итогам налогового периода не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода. Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 20-го числа следующего за налоговым периодом месяца.

Следует заметить, что система налогообложения в виде ЕНВД бесперспективна и, в соответствии с Основными направлениями налоговой политики к 2014 году ее предполагается отменить. При этом существенно расширится сфера применения УСН на основе патента.

6.3 Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции

В 1995 году был принят Федеральный закон № 225-ФЗ «О соглашениях, о разделе продукции (СРП)», преследовавший цель привлечь инвесторов (в том числе иностранных) для разработки недр и добычи полезных ископаемых на территории России.

В середине 1990-х годов, когда экономика России, и в частности сырьевой сектор, испытывала серьезные трудности, соглашения о разделе продукции были предложены в качестве прогрессивной формы развития природно-ресурсного комплекса с помощью иностранных инвесторов. Такие соглашения были заключены на разработку проектов «Сахалин-1» (30 июня 1995 года), «Сахалин-2» (22 июня 1994 года и Харьягинское месторождение (20 декабря 1995 года). Все три проекта разрабатываются до сих пор. В проекте «Сахалин-1» задействованы компании «Эксон Нефтегаз Лимитед» (российский представитель американской Exxon Mobil), Sodeco, ONGC Videsh и Роснефть. В «Сахалин-2» до конца 2006 года входили Royal Dutch Shell, Mitsui и Mitsubishi, а в декабре 2006 года контрольный пакет проекта был приобретен ОАО «Еазпром»; участниками «Харьягин-ского СРП» являются Total, Norsk Hydro и «Ненецкая нефтяная компания».

Специальный налоговый режим, введенный Налоговым кодексом в развитие данного закона, предусматривает замену уплаты налогов (части налогов) участниками соглашений разделом продукции. Под разделом продукции понимается раздел произведенной продукции в натуральном или стоимостном выражении между государством и инвестором. При этом инвестором считается юридическое лицо или создаваемое на основе договора о совместной деятельности объединение юридических лиц, осуществляющее вложение собственных заемных или привлеченных средств в поиск, разведку и добычу минерального сырья и являющееся пользователем недр. Продукцией же считается полезное ископаемое, добытое из недр на территории Российской Федерации, а также на континентальном шельфе Российской Федерации и (или) в пределах исключительной экономической зоны Российской Федерации, на участке недр, предоставленном инвестору.

Соглашение о разделе продукции является договором, в соответствии с которым Российская Федерация предоставляет инвестору на возмездной основе и на определенный срок исключительные права на поиски, разведку, добычу минерального сырья на участке недр, указанном в соглашении, и на ведение связанных с этим работ, а инвестор обязуется осуществить проведение указанных работ за свой счет и на свой риск.

Применение специального налогового режима при выполнении соглашений о разделе продукции возможно при соблюдении следующих условий:

соглашения заключены после проведения аукциона на предоставление права пользования недрами на иных условиях, чем раздел продукции, и признания аукциона несостоявшимся;

при выполнении соглашений доля государства в общем объеме произведенной продукции составляет не менее 32 процентов общего количества произведенной продукции;

соглашения предусматривают увеличение доли государства в прибыльной продукции в случае улучшения показателей инвестиционной эффективности для инвестора при выполнении соглашения. Показатели инвестиционной эффективности устанавливаются в соответствии с условиями соглашения.

Данный специальный налоговый режим применяется в течение всего срока действия соглашения.

Налогоплательщиками и плательщиками сборов, уплачиваемых при применении специального налогового режима, признаются организации-инвесторы.

Налоговым кодексом определены особенности уплаты отдельных налогов при выполнении соглашений о разделе продукции: налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ), НДС и налога на прибыль.

Особенности исчисления и уплаты НДПИ:

налоговая база определяется отдельно по каждому соглашению;

налоговая ставка при добыче нефти и газового конденсата из нефтегазоконденсатных месторождений составляет 340 рублей за одну тонну. При этом указанная налоговая ставка применяется с коэффициентом, характеризующим динамику мировых цен на нефть;

налоговая ставка применяется при добыче нефти и газового конденсата из нефтегазоконденсатных месторождений с коэффициентом 0,5 до достижения предельного уровня коммерческой добычи нефти и газового конденсата, который может быть установлен соглашением;

прочие налоговые ставки при добыче полезных ископаемых применяются с коэффициентом 0,5.

Особенности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций:

объектом налогообложения признается прибыль - доход от выполнения соглашения, уменьшенный на величину расходов. При этом доходом налогоплательщика от выполнения соглашения признаются стоимость прибыльной продукции, принадлежащей инвестору в соответствии с условиями соглашения, а также внереализационные доходы. Стоимость прибыльной продукции определяется как произведение объема прибыльной продукции и цены произведенной продукции, устанавливаемой соглашением;

расходами налогоплательщика признаются обоснованные и документально подтвержденные расходы, произведенные (понесенные) налогоплателыдиком при выполнении соглашения. Обоснованными расходами признаются расходы, произведенные (понесенные) налогоплательщиком в соответствии с программой работ и сметой расходов, утвержденными управляющим комитетом, в порядке, предусмотренном соглашением, а также внереализационные расходы, непосредственно связанные с выполнением соглашения;

налоговой базой признается денежное выражение подлежащей налогообложению прибыли. Налоговая база определяется по каждому соглашению раздельно. Если налоговая база является для соответствующего налогового периода отрицательной величиной, она для этого налогового периода признается равной нулю. Налогоплательщик имеет право уменьшить налоговую базу на величину полученной отрицательной величины в последующие налоговые периоды в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получена отрицательная величина, но не более срока действия соглашения;

налоговая ставка, действующая на дату вступления соглашения в силу, применяется в течение всего срока действия этого соглашения;

налогоплательщик обязан вести раздельный учет доходов и расходов по операциям, возникающим при выполнении соглашения. При отсутствии раздельного учета применяется общий порядок налогообложения прибыли, без учета особенностей.

Особенности исчисления и уплаты НДС:

если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов при выполнении работ по соглашению превышает общую сумму налога, исчисленную по товарам (работам, услугам), реализованным (переданным, выполненным, оказанным) в отчетном (налоговом) периоде (в том числе при отсутствии указанной реализации), полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику;

освобождаются от налогообложения:

передача на безвозмездной основе имущества, необходимого для выполнения работ по соглашению, между инвестором по соглашению и оператором соглашения в соответствии с программой работ и сметой расходов, которые утверждены в установленном соглашением порядке;

передача организацией, являющейся участником не имеющего статуса юридического лица объединения организаций, выступающего в качестве инвестора в соглашении, другим участникам такого объединения соответствующей доли произведенной продукции, полученной инвестором по условиям соглашения;

передача налогоплательщиком в собственность государства вновь созданного или приобретенного налогоплательщиком имущества, использованного для выполнения работ по соглашению и подлежащего передаче государству в соответствии с условиями соглашения.

Налогоплательщик представляет в налоговые органы по местонахождению участка недр, предоставленного в пользование на условиях соглашения, налоговые декларации по каждому налогу, по каждому соглашению отдельно от другой деятельности.

6.4 Единый сельскохозяйственный налог для сельскохозяйственных товаропроизводителей

Специальный налоговый режим для сельскохозяйственных товаропроизводителей вводится на территории субъектов РФ законами соответствующих субъектов. Однако переход на уплату единого сельхозналога каждым сельскохозяйственным товаропроизводителем осуществляется в добровольном порядке: он может принять решение о переходе на уплату этого налога, либо работать в условиях традиционного налогообложения, либо иного специального режима (упрощенной системы).

Специальный налоговый режим в виде уплаты единого сельхозналога могут применять организации и индивидуальные предприниматели (сельскохозяйственные товаропроизводители), производящие сельскохозяйственную продукцию и (или) выращивающие рыбу, осуществляющие ее переработку и реализующие эту продукцию и результаты ее переработки. Обязательным условием для перевода является то, что доля дохода от реализации сельскохозяйственной продукции и выращенной рыбы, а также продуктов ее первичной переработки в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) этих товаропроизводителей составляла бы не менее 70 процентов. Если сельскохозяйственные товаропроизводители осуществляют последующую (промышленную) переработку продукции первичной переработки, то доля дохода от реализации продукции первичной переработки в общем доходе от реализации произведенной ими продукции рассчитывается исходя из соотношения расходов на производство сельскохозяйственной продукции (или) рыбы и первичную переработку сельхозпродукции (рыбы) в общей сумме расходов на производство продукции из произведенного ими сельскохозяйственного сырья или выращенной рыбы.

Налоговый кодекс вводит и определенные ограничения по переводу на единый сельхозналог. Так, не имеют права перейти на уплату этого налога организации, имеющие филиалы и представительства, а также организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров.

Перевод на уплату единого сельскохозяйственного налога предусматривает замену этим налогом налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц для индивидуальных предпринимателей), налога на добавленную стоимость (за исключением НДС, уплачиваемого в соответствии с таможенным законодательством при ввозе товаров на таможенную территорию РФ), налога на имущество организаций (налога на имущество физических лиц в части жилых строений, помещений и сооружений, используемых для осуществления предпринимательской деятельности). При этом сохраняется обязанность уплачивать иные налоги и сборы в соответствии с действующим налоговым законодательством, плату за загрязнение окружающей среды и страховые взносы во внебюджетные фонды. Кроме того, организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на уплату единого сельхозналога, не освобождаются от обязанностей налоговых агентов.

Объектом налогообложения признаются доходы, уменьшенные на величину расходов. При этом доходы включают в себя доходы от реализации товаров, работ, услуг и имущественных прав, а также внереализационные доходы, определяемые в соответствии с порядком, изложенном в главе 25 Налогового кодекса (см. главу «Налог на прибыль организаций»).

Перечень расходов, подлежащих включению в налоговую базу по единому налогу, в целом идентичен перечню расходов, принимаемых в условиях упрощенной системы. Так же как и при УСН, этот перечень является закрытым и не подлежит расширительному толкованию. Так, к расходам, учитываемым при исчислении единого сельхозналога, относятся:

расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств;

расходы на приобретение нематериальных активов, создание нематериальных активов самим налогоплательщиком;

расходы на ремонт основных средств (в том числе арендованных);

арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество;

материальные расходы, включая расходы на приобретение семян, рассады, саженцев и другого посадочного материала, удобрений, кормов, медикаментов, биопрепаратов и средств защиты растений;

расходы на оплату труда, выплату компенсаций, пособий по временной нетрудоспособности в соответствии с законодательством Российской Федерации;

6.1) расходы на обеспечение мер по технике безопасности, предусмотренных нормативными правовыми актами Российской Федерации, и расходы, связанные с содержанием помещений и инвентаря здравпунктов, находящихся непосредственно на территории организации;

расходы на обязательное и добровольное страхование, которые включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по следующим видам добровольного страхования:

добровольному страхованию средств транспорта (в том числе арендованного);

добровольному страхованию грузов;

добровольному страхованию основных средств производственного назначения (в том числе арендованных), нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства (в том числе арендованных);

добровольному страхованию рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ;

добровольному страхованию товарно-материальных запасов;

...