Социальные практики в налогообложении

Задаваясь другим вопросом: почему ставки российских налогов много лет удерживаются на уровне, заведомо превышающем то, что реально платят участники рынка, и то, что они при сложившихся условиях могут платить? - вновь неизбежно приходишь к выводу о том, что это было выгодно - опять и государству, и бизнесу.

На наш взгляд, следует согласиться с В.В. Радаевым, который данную ситуацию оценил как «элемент традиционного для российских условий властного механизма». По его мнению, именно таким путем и создается «основа отношений всеобщей зависимости, когда все участники рынка в той или иной мере являются нарушителями, а возможность выборочного контроля позволяет держать их «на крючке». Институциональный разрыв между формальными правилами и неформальными практиками позволяет поддерживать существующую власть и уровень коррупции, необходимый для ее постоянной подкормки» [134, с. 125].

Из-за высоких и непредсказуемых государственных налогов и сложного процесса их уплаты большая доля предпринимателей предпочли действовать вне рамок существующего законодательства, отказываясь платить формальные налоги, способствуя формированию теневой сферы услуг по охране и разрешению хозяйственных споров. Возникает механизм торга - механизм, связывающий социальные процессы макроуровня и повседневные социальные взаимодействия на микроуровне.

Считается, и, в общем, справедливо, что налоговые инстанции теневой экономики хорошо информированы о прибыли своих клиентов и эффективно собирают дань. В таком случае не очень понятно, почему экономические субъекты должны устремиться в теневую сферу, если они могут иметь больше свободы в уплате налогов, работая с малоэффективной государственной налоговой системой.

В этом пункте наши исследования фискального поведения субъектов и объектов налогообложения выявило ряд гипотез, с помощью которых можно объяснить механизм торга между представителями сферы бюджета (государства) и бизнеса.

Эти предположения, обретая концептуальный статус, заключается в следующем:

Категориальное поле социальных практик в налогообложении и уходе от налогов образуют следующие понятия: практическая рациональность (Т. Парсонс); поведенческое знание (Ч. Барнард), отношенческая контрактация (Л. Макнейл), конкуренция за налогоплательщика (В. Волков) как с точки зрения бизнесменов, так и «налоговиков» - как отношений формальных, так и неформальных.

«Наиболее очевидными сферами приложения практического», по Т. Парсонсу, «являются экономика и технология, а его руководящий принцип - «желательность эффективного управления ресурсами». В терминах Т. Парсонса, практическая рациональность - это то, что регулируется главным образом институциональными нормами, прежде всего институтами собственности и контракта, которые имеют другие основания для санкций [109, с. 32].

На уровне бизнеса практическая рациональность реализуется в сокрытии бизнесом своих доходов и противоставления притязаний на их доходы со стороны любых контрагентов: формальных - налоговиков и неформальных - рэкетиров.

Поведенческое знание («behavioral knowledge») - «знание, необходимое при осуществлении чего-то в конкретных ситуациях»¹¹ Barnard C. The Functions of the Executive. Cambridge: Harvard University Press. 1962. Р. 291. [196, р. 291] и которое играет «решающую роль» в осуществлении практического эффективного действия.

Идея непрерывности отношений контрагентов выражается в отношенческой контрактации - это «весь опыт взаимодействия сторон, накопленный за время их отношений» [211, р. 890].

Конкуренция за налогоплательщика [37, с. 31] - термин, выражающий суть любой социальной практики в налогообложении и означающий состязание разных налоговых инстанций (формальных и неформальных) за доходы (прибыли) своих клиентов.

Поэтому взимание налогов есть не односторонняя передача ресурсов от одних субъектов другим, а достаточно сложная форма сделки, в которой налог, по сути, есть плата за совокупность услуг по обеспечению прав собственности, а перечень и ставка налогов выступают как цена этих услуг.

Так, теоретически возможно провести различие между предприятиями, уклоняющимися от налогов, и предприятиями, платящими налоги, а также между государственными и частными (незаконными) налоговыми инстанциями. Однако в реальной практике налогообложения при осуществлении действительных операций такое разграничение практически невозможно. В действительности несколько различных структур борются за налогоплательщика и приспосабливают свои налоговые ставки к фактическим возможностям сбора налогов.

Например, в октябре 1996 г. Российское правительство учредило новый чрезвычайный орган по сбору налогов, ВЧК, целью которого было заставить всех крупных должников заплатить налоги, причем наличными деньгами. Давление на крупных должников, таких как ВАЗ, КамАЗ и «Газпром», привело к повышению сбора налоговой задолженности в 1997 г. на 61% и способствовало установлению приоритета центра над региональными властями в сборе и распределении налогов. Однако эта мера не столько укрепила позиции государства как источника публичной власти, сколько, наоборот, способствовала воспроизводству практики персонифицированных переговоров (хотя, на этот раз, и с позиции силы).

В крупном бизнесе налоговая политика определялась путем сложных переговоров, целью которых являлось распределение облагаемого налогом дохода между несколькими налоговыми инстанциями таким образом, чтобы общий объем сборов от этого парадоксальным образом не увеличивался.

Одно и то же предприятие могло платить деньги как преступной группировке, так и государственной налоговой инспекции, работая при этом для разрешения трансакционных проблем и обеспечения безопасности одновременно с ОПГ и с государственными органами. Силовое решение налоговых проблем, вероятнее всего, привело к переходу новых активов в руки московских финансовых групп, а не к центральному правительству, поскольку выплата налоговых долгов посредством передачи части акций опосредовалась банками, находившимися под контролем олигархов [229, р. 143]. В малом бизнесе, более гибком и мобильном, чем крупные стационарные предприятия, уклониться от «грабительских» налогов государства и перейти «под» частную охранную структуру (уйти в «тень») было проще. Не делая какого-либо жесткого или окончательного выбора между теневым и легальным способами деятельности, экономические субъекты предпочитали гибко маневрировать между различными государственными и частными организациями, претендовавшими на долю от их дохода или прибыли.

Государственная налоговая инспекция, сталкиваясь с невозможностью сбора налогов в полном объеме, была вынуждена на практике согласовывать сборы с хозяйствующих субъектов в соответствии с их действительной налоговой платежеспособностью, но в рамках неких конвенциональных представлений о том, сколько приличествует платить. Иными словами, государственные налоговые инспекторы собирали то, что не могли не собирать, а хозяйствующие субъекты платили только то, что не могли не платить. Использование официальных налоговых ставок и процедур неизбежно наносило серьезный или даже непоправимый ущерб и фактически превратилось в наказание или способ давления на частный бизнес со стороны государства. В этой ситуации предприниматели были вынуждены научиться не «показывать» все свои доходы, поскольку естественным следствием этого были бы непомерно высокие налоги. При этом не следовало «показывать» и слишком мало, так как это могло вызвать негативные санкции в виде проверок и штрафов. Согласно проведенному исследованию, результатом многочисленных переговоров и взаимной адаптации стало установление экономически приемлемой реальной ставки в 10-30%, сопоставимой с уровнем выплат криминальным «крышам» в теневой экономике [37, с. 31].

Исследуя взаимосвязь сфер «бизнеса» и «бюджета» на уровне решения принципиального вопроса налогового администрирования об истинном характере взаимоотношений налогового органа и налогоплательщика, был выявлен «институциональный разрыв» между формальными правилами и неформальными практиками. Этот институциональный разрыв позволяет поддерживать существующую власть и минимальный уровень коррупции, необходимый для ее постоянной подпитки.

Нами было выявлено, что бизнесу - по крайней мере, многим его группам - не хватает не столько желания выйти из «тени», сколько силы и независимости, чтобы такой выход осуществить. Бизнес нуждается в том, чтобы население воспринимало его как носителя не только частных и групповых, но и общенациональных интересов и представляло себе причины, которые мешают ему в таком качестве состояться. Причины этого таковы, что самостоятельно выносить их на всеобщее обозрение и обсуждение он не решается, поэтому бизнес «спасается» путём применения всё новых форм социальных технологий в налогообложении. Налоги, соединяя эти различные по интересам экономико-хозяйственные сферы, призваны их балансировать, стимулируя развитие каждой из них, тем самым в той или иной мере решая гоббсовскую проблему социального порядка. В этом контексте заключается и социально-экономический смысл современной системы налогообложения.

Налоги, соединяя бизнес и бюджет - эти совершенно различные по своим особым интересам экономико-хозяйственные сферы, - призваны их балансировать, и должны делать это на уровне двустороннего договора - контракта, которым задается направление движущегося финансового потока. Его социально-экономический смысл - переход права собственности на финансовые ресурсы. Решение проблемы в теоретическом плане здесь в том, что должно выявляться содержание двустороннего договора, каково взаимное движение финансовых потоков в обе стороны.

Глава 2. Анализ проблем налогового администрирования

В рамках новой рыночной модели, где государство должно выступать не собственником, а гарантом прав собственности, налогообложение начинает играть решающую роль. В рыночной экономической системе, основой которой являются самостоятельные хозяйствующие субъекты, отчуждение части дохода, получаемого юридическими и физическими лицами от использования находящихся в их собственности активов, становится главным материальным источником деятельности государства.

Было показано, что налогообложение соответствует определенному информационно-техническому, административному, институциональному и управленческому его потенциалу. На макро- и мезо- уровнях это имеет определяющее значение, ибо посредством налогообложения государство может пользоваться формирующимися ресурсами. Здесь возникает три ключевые проблемы. Во-первых, на что государство и регион использует эти ресурсы? Во-вторых, как государственная и как региональная функции налогообложения влияют на социально-экономический процесс? Наконец, как работают инновационные социальные технологии в налогообложении как элементы регионального управления? Делая попытки ответить на эти вопросы, автор приходит к необходимости выявить сущность налоговой системы России, которая заключается в противостоянии бизнеса и бюджета.

Феномены бюрократического и предпринимательского поведения представлены в диссертации на одной общей основе - как функции, действие которой направлено на извлечение дохода из факторов неопределенности среды, и ориентированной на любого типа вознаграждения - материального или/и социального (бюрократической ренты, предпринимательской прибыли, изменения статуса, имиджа, престижа и т.п.), основанного на принципе выживаемости. Тогда контрактные отношения представляются с точки зрения экономической социологии - как процессы оптимизации (на основе заданных критериев) практики налогов в условиях ограниченных ресурсов.

Люди тогда рассматриваются как рациональные существа, пытающиеся реализовать собственные интересы в мире редких ресурсов. При таком подходе поведение бюрократов, менеджеров, политиков, предпринимателей, бизнесменов трактуется как поиск оптимального распределения (аллокации) имеющихся редких ресурсов для получения материальных и социальных выгод и одновременного сохранения ниши рынка или своего статуса (поста), или обеспечения переизбрания на следующий срок, и др.

Идею этого подхода предложил Р. Мертон в рамках развиваемой им социологической концепции структурного контекста.

2.1 Налоговое администрирование и практики налогообложения с точки зрения концепции структурного контекста

Феномены бюрократического и предпринимательского поведения нами представлены на одной общей основе - как функции, действие которой направлено на извлечение дохода из факторов неопределенности среды, и ориентированной на любого типа вознаграждения - материального или/и социального (к примеру, бюрократической ренты, предпринимательской прибыли, изменения статуса, имиджа, престижа и т.п.), причем основанного на принципе выживаемости. Тогда контрактные отношения представляются с точки зрения социологии управления - как процессы оптимизации (на основе заданных критериев) или аллокации в условиях ограниченных (редких) ресурсов.

Люди рассматриваются как рациональные существа, пытающиеся реализовать собственные интересы в мире редких ресурсов. При таком подходе поведение бюрократов, менеджеров, политиков, предпринимателей, бизнесменов трактуется как поиск оптимального распределения имеющихся ресурсов для получения материальных и социальных выгод и одновременного сохранения своего статуса, поста, ниши рынка или обеспечения переизбрания на следующий срок.

Впервые саму идею этого подхода предложил Р. Мертон в рамках развиваемой им социологической концепции структурного контекста [94].

Подчеркнем, что в данном случае срабатывает концепция Р. Мертона, основанная на его идее "неформальной" власти, а также "основная теорема Мертона", формулируемая так: "любая попытка уничтожить существующую социальную структуру без создания адекватной альтернативной структуры для выполнения функций, ранее выполнявшихся уничтоженной организацией, обречена на провал" [94, с. 413]. Модель экономической социологии управления в этом случае слагается "по Мертону": из формальной (нормативной, или административно-организационной) и неформальной (реально действующей, или органической) систем управления, и из конкретно-функциональных структур.

Формальная система управления макроуровня - это официальная идеология власти и стандартные государственные средства регулирования деятельности (официальное правовое, финансовое, властное и другие типы управления) и, разумеется, официальные налоги; в то время как неформальную систему управления на микроуровне можно сравнить с "истинной" системой норм поведения, определяемой сложившимися и складывающимися "правилами игры" малых групп и страт, в которые на включен индивид.

Официальная, или государственная, система норм базировалась на "организационной структуре государства" и на официальной идеологии, и в ней индивид функционирует рутинно: так, работа поддается регламентации и количественной оценке; сама система ориентирована на послушание и, как правило, «на посредственность». В неформальной системе труд человека основан, как правило, на инициативе и творческом подходе, самостоятельной постановке и решении задач; сама неформальная система ориентирована на индивида, на индивидуальность и на инновации. Она же осуществляет постоянное сопротивление формальной системе управления на всех уровнях "рыночных отношений".

Операционализация (понятийная развертка) данной идеи основана на разработке системы переменных (индикаторов) фундаментального принципа существования "постноменклатурного государства": "власть - определяет собственность", в частности, на осмыслении следующих взаимосвязей переменных: чем более высокими властными полномочиями обладают те или иные автономные группы ("группировки", "кланы", "команды"), тем большей долей "предпринимательского дохода" или "редких ресурсов" (власти на информацию, продукты, услуги, финансы, принятие решений) они получают, и будут перманентно извлекать и далее из среды "рыночной неопределенности"; если действительно "сила власти" предопределяет объем "предпринимательской прибыли" и доступа к богатству, имеющего в том числе и социальную природу (а не только "материальной" возможности получения "редких ресурсов"), то тем самым действительно "нарушается вся классическая структура предпринимательства с характерными для нее зависимостями", и мы сталкиваемся с его "неклассическими эффектами"; если "предпринимательская прибыль", или "богатство", выступают как функция власти, то условием их роста становится "бесконтрольная власть"; если это так, то возникают проблемы по возможному ограничению "силы власти", препятствующему ее вторжению в хозяйственную деятельность. В случае "бесконтрольной власти" представители государства в функции предпринимателя просто обязаны извлекать ренту (доход) из известных им заранее (или специально создаваемых факторов) рыночной среды.

Отметим, что в этом случае работает схема структурного контекста по Мертону, которая «уравнивает в правах» представителей государства - политиков, бюрократов, чиновников и собственно предпринимателей на основе теории "боссизма" [177].

Суть подхода к этой проблеме наиболее точно отражают следующие две формулировки Мертона: 1) задачей социолога является "ясное объяснение логически взаимосвязанных и эмпирически подтвержденных предложений о структуре общества и его изменениях, поведении человека в рамках этой структуры и последствиях этого поведения; 2) цель социологии заключается в значительной мере в выяснении того, "как различные, изменяющиеся типы социальных структур и культур влияют на поведение человека и его судьбу" [177, с. 80].

Идея Мертона о социальной структуре включает четыре определяющих критерия: (1) наличие организационного (структурного) контекста, в который вовлечены члены группы; (2) наличие регулярного, повторяющегося характера отношений, поддающегося "моделированию"; (3) наличие латентных (глубоко скрытых, но базового уровня) функций и социальной структуры; (4) наличие идеи как сдерживающего (или "негативного"), так и вспомогательного (или "позитивного") влияния, которые социальная структура оказывает на поведение человека (или на другие модификации реального социального явления: отношения, мотивации, убеждения).

Социальная структура имеет свои особенности. Она рассматривается как сложное, многомерное, многоуровневое явление, включающее в себя множество компонентов, объединенных в разные типы взаимозависимостей: статусы, роли, установки, стереотипы, нормы, ценности, интересы, цели, группы, коллективы - переменные, распределяющиеся по многочисленным иерархическим уровням. В случае "подтверждения социологического явления функциональному анализу", по Мертону, - "основное требование состоит в том, чтобы объект анализа представлял стандартизированное (то есть типизированное, повторяющееся) явление, такое как социальные роли, социальные процессы, культурные стандарты, эмоциональные реакции, выраженные в соответствии с нормами данной культуры, социальные нормы, групповые организации, социальные структуры, средства социального контроля". При этом ставится "основной вопрос: что должно входить в протокол наблюдения данного явления, если оно должно быть подвергнуто систематическому функциональному анализу?" Даже простая на первый взгляд социальная структура чрезвычайно сложна. Ее проявление верифицируется в "функции" как "понятия объективных последствий и чистого балансового итога совокупности последствий", описывающего адаптивность. Функции, по Мертону - это те наблюдаемые последствия, которые способствуют адаптации или приспособлению данной системы". Соответственно "дисфункции - это те наблюдаемые последствия, которые уменьшают адаптацию или приспособление системы" [94, с. 413-414].

"Дисфункция" является второй ключевой особенностью социальной структуры - с ее помощью описываются "ассиметричные отношения": явления конфликтов, противоречий, антагонизмов, напряжений, отклонений, амбивалентностей, экстремальных событий.

Понятие дисфункции, которое связано с напряжением, принуждением, давлением на структурном уровне, дает некоторый аналитический метод изучения динамики и изменений. Каким образом наблюдаемые дисфункции могут иметь место в конкретной социальной структуре, не вызывая ее нестабильности? Создает ли накопление напряжений и деформаций в социальной системе некоторую силу, которая стремится направить изменения таким образом, чтобы они приводили к уменьшению напряженности? Основной вопрос: сосредотачивая преимущественное внимание на понятии социального равновесия, не игнорируют ли тем самым функциональные аналитики явление социального неравновесия? Какие методики позволяют социологу более точно определить накопление напряжений и деформаций в социальной системе? В какой мере знание структурного контекста позволит социологу предвидеть наиболее вероятные направления социальных изменений? (94, с. 417).

Отвечая на эти вопросы, Мертон вводит понятия: "социальный механизм, через которые выполняются функции" и "функциональные альтернативы, через которые могут заменяться некоторые функции":

Функциональный анализ требует конкретного и детального объяснения механизмов, с помощью которых выполняется функция. Это относится не к психологическим, а к социальным механизмам (то есть разделение по ролям, обособление институциональных требований, иерархическое ценностей, социальное разделение труда, ритуалы и церемонии). Если мы отказываемся от необоснованного положения о функциональной необходимости конкретных социальных структур, то испытываем потребность в некотором понятии функциональной альтернативы, эквивалента или заменителя. Это ставит перед нами проблему определения диапазона изменчивости явлений, оставаясь в котором, они могут выполнять определенную функцию. Этот диапазон вносит подвижность в застывшую картину существующего и неизбежного (94, с. 415-416). В этом отношении, центральной идеей Мертона является рассмотрение поведения человека как структурно обусловленного и закрепленного в системе социальных отношений.

Этот методологический подход имеет очень важное значение для понимания поведения бюрократа, политика, чиновника, предпринимателя, менеджера, особенно российского типа. "Структурное размещение" индивида - и есть его неформальный социальный статус, "признанная позиция" и в социальной системе и в «деловой сети».

Разграничение между явными и латентными функциями было введено, во-первых, для того, чтобы "исключить то смешивание сознательной мотивации социального поведения с его объективными последствиями, которое часто обнаруживается". Во-вторых, различение "субъективных категорий мотивации" ("субъективных целей, нужд, интересов") с "объективными категориями функций" ("функциональными последствиями действий, не осознаваемыми последствиями, функциями, не ограниченными сознательной и явной целью", "скрытыми функциями") - должно, по, Мертону, "направлять внимание наблюдателя на существенные элементы ситуации и предупреждать возможность оставления их незамеченными". В-третьих, "в основе разграничения между явными и латентными функциями лежит следующее: первые относятся к тем объективным и преднамеренным последствиям социального действия, которые способствуют приспособлению или адаптации некоторой определенной социальной единицы (индивидуум, подгруппа, социальная или культурная система); вторые относятся к непреднамеренным и неосознанным последствиям того же порядка". В-четвертых, имеется особый, глубинный смысл этого разграничения между явными и латентными функциями, который заключается в том, что "это разграничение позволяет понять стандарты социального поведения, которые на первый взгляд кажутся иррациональными" (94, с. 425, 427-428). Таким образом, разграничение между явными и латентными функциями прежде всего помогает социологической интерпретации многих видов социальных действий, которые продолжают существовать даже и тогда, когда явно поставленные перед ними цели никак не осуществляются.

Как работает данная схема, Мертон показывает на примере ее верификации с точки зрения «боссизма и политической машины».

Мертон отмечает, что для истинного понимания стандартов социального поведения, которые на первый взгляд кажутся «иррациональными» и объяснить подлинное поведение человека и группы, необходимо выявить "подлинной роли этого поведения". Методологический прием в объяснении данной ситуации заключается в следующем: Мертон вводит понятие латентной функции, принятие которой может напомнить, что это поведение ("предрассудительное", "иррациональное") "может выполнять функцию для группы, совершенно отличную от его явной цели". Путем систематического применения понятия латентной функции иногда можно обнаружить, что явно иррациональное поведение является положительно функциональным для группы. Именно в этом пункте Мертон видит главные преимущества социологического подхода над любыми другими подходами.

Как работает представленная теоретическая схема Мертона?

Мертон начинает анализ американских социальных механизмов предпринимательского поведения "капитанов индустрии", "боссов большого и малого бизнеса", политических боссов - с вопроса: "Как им удается постоянно сохранять свою действенность"? Функциональный анализ американских механизмов социального поведения рассматривается как сложившаяся структура капиталистической системы. Мертон исходит из допущения: "изучаемый образец" социальной структуры существует, значит, он удовлетворяет какую-то нужду, потребность, явную и латентную. Согласно отправной точки зрения функционализма, устойчивые социальные системы и социальные структуры обычно (не всегда) выполняют позитивные функции, которые в настоящее время не могут быть адекватно выполнены с помощью других существующих систем и структур. Если это допущение верно, то реально существующая социальная структура, даже если она "явно вредная организация" и "опорочена публично", все равно "в современных условиях выполняет какие-то жизненные скрытые функции".

Если образец устойчиво существует в выживающей системе, то, он должен иметь "позитивные" функции, обеспечивающее это выживание; и если устойчивый образец не выполняет "явных функций", то он выполняет "латентные" функции. Это допущение Мертона трансформируется в известное изречение: социальные образцы, которые не выполняют явных функций, должны выполнять латентные; и если образец выполняет по отношению к каким-либо сегментам населения роль дисфункций, то его устойчивость наводит на мысль, что обычно он должен иметь позитивные функции: удовлетворяющие потребности других сегментов.

Так, основная структурная функция политического или делового руководителя (босса) - организовывать, централизовывать и поддерживать хорошие условия для работы "разъединенные элементы власти" ("рассеянные сегменты власти"), "которые в настоящее время рассредоточены по всей нашей политической системе. С помощью централизованной организации политической власти босс и его аппарат могут удовлетворять потребности различных подгрупп более обширного сообщества, которые не могут быть адекватно удовлетворены социальными структурами, юридически узаконенными и санкционированными культурой.

Чтобы понять роль боссизма и политической машины, необходимо рассмотреть два типа социологических переменных: (1) структурный контекст, который делает трудным, если не невозможными, для морально структур, выполнение существенных социальных функций и тем самым создает предпосылки для возникновения политических машин (или их структурных эквивалентов), выполняющих эти функции, (2) подгруппы, чьи специфические потребности удовлетворяются только с помощью латентных функций политической машины.

Таким образом, как предпринимательские, так и политические механизмы возникают в структурном контексте таких систем, где власть (хозяйственная и политическая) децентрализована настолько, что ее нельзя мобилизовать на удовлетворение нужд и потребностей крупных сегментов населения. Тем самым, Мертон утверждает идею, согласно которой, в свое время политические механизмы получили "селективное преимущество" над альтернативными структурами при удовлетворении первичных потребностей в некоторых сегментах системы. Такого рода "обратная причинная цепь" (Стинчкомб) представляет, "законную форму причинного анализа, так как потребности системы считаются здесь предшествующими во времени тем событиям, которые они вызывают, - в данном случае возникновению политических механизмов в социальной структуре Америки" (160, с. 115).

Итак, существование "латентной функции" Мертон связывает с возникновением "неформальных отношений", которые могут "удовлетворить существенные социальные потребности", в случае, если они не могут быть осуществлены соответствующими "моральными структурами" общества.

Этим социологическим открытием он смог объяснить истинную роль политической машины как для предпринимательства, так бюрократии, как и для других "стандартных образцов" социальных структур и экономического поведения. Он поставил следующий вопрос: почему в Америке возникла "значительно более человеческая система неофициального правления, главной целью которого скоро сделался обман законного правительства" (94, с. 436). Мы можем интерпретировать данный вопрос для наших современных условий "введения рыночной экономики" следующим образом: почему в России в предпринимательской среде возникла, по сути, аналогичная система "неофициального правления, главной целью которого скоро сделался обман законного правительства"? Как взаимодействуют "политическая машина" и "деловое сообщество"?

Политическая машина в теоретическом и практическом отношениях противопоставляется как альтернативно имеющая слишком большое "селективное преимущество" относительно "законного правительства".

Мертон предлагает отвлечься от моральных соображений и выявить те объективные социальные образцы, которые сохраняют свою устойчивость на примере взаимодействия политической машины и делового сообщества. Если какой-нибудь образец сохраняет свою устойчивость, значит, он имеет функциональное значение и выполняет позитивно-конструктивные функции (возможно, только "латентные") по удовлетворению нужд и потребностей рассматриваемых социальных подгрупп, причем, что важно - с предельно "минимальными издержками" (вновь появляется "экстремальный принцип").

Описывая эту ситуацию, Мертон ссылается на Линкольна Стеффенса, который в статье "Апология взятки" говорит следующие слова, вскрывающие сущность взаимоотношений политической машины и делового сообщества в Америке (на наш взгляд, это применимо и к России): "Наша экономическая система, которая предоставляет богатство, власть и одобрение людям, оказавшимся способными приобрести нечестным путем лес, шахты, нефтяные поля и привилегии, является порочной". На конференции руководителей бизнеса в Лос-Анжелесе Линкольн Стеффенс утверждал: "Босс и его машина стали составной частью организации экономики. Ни одно предприятие, будь то открытие железной дороги или разработка леса и т.д., не может начать действовать, если его руководитель не будет подкупать или не присоединится к коррупции правительства. По секрету вы не можете не признаться мне, что дело обстоит именно так. И я скажу вам здесь полуофициально, что дело обстоит именно так. И так по всей стране. Это означает, - делает вывод Стеффенс, обращаясь к руководителям бизнеса, - что мы имеем организацию общества, в котором по ряду причин вы и вам подобные, наиболее способные, умные, деятельные руководители общества должны (вынуждены) выступать против общества и его законов" (94, с. 441).

Дело в том, что продажная политическая машина может выполнить более эффективно, чем другие альтернативы, цикл функций по регулированию и контролю над ничем не ограниченной конкуренцией корпораций и фирм (причем, что важно, без чрезмерного вмешательства в специфическую деятельность экономических предприятий). Это происходит потому, что "продажная политическая машина" предлагает эти услуги по регулированию и контролю персонально, без лишних вопросов, "неформально", не оскорбляя человеческого достоинства. Для подгруппы бизнеса, прежде всего большого, но так же и малого, политические боссы выполняют функцию по обеспечению этой группы своей поддержкой и политическими привилегиями, которые несут собой корпорациям непосредственные экономические выгоды и позволяют укреплять их положение, приближаясь к цели - получению максимальных прибылей. Корпорации часто хотят избежать "хаоса неконтролируемой конкуренции": они желали бы большей надежности, "короля в экономике", который контролировал бы, регулировал и организовывал конкуренцию, но такого "короля", который бы не был официальным лицом, подчиненным в своих решениях общественному контролю. Последнее было бы правительственным контролем, а значит табу. Политический неформальный босс выполняет эти требования превосходным образом и с минимальными издержками.

"Латентная" ("скрытая") функция такого босса поистине многомерна и имеет достаточно широкий спектр "нелегальных действий". Так спрос на особые привилегии бизнеса заложен в самой структуре общества, то босс выполняет различные функции для лиц "делового сообщества", ищущих привилегий для своего бизнеса. Держа в своих опытных руках нити управления различными правительственными подразделениями, бюро и агентствами, босс рационализирует отношения между частным бизнесом и широкой публикой. Он является представителем мира бизнеса в других, чуждых, недружественных, правительственных кругах. Эти экономические услуги хорошо оплачиваются респектабельными клиентами бизнеса. Мертон обращает внимание на то, что "потребности бизнеса в их настоящей форме" не могут быть в принципе удовлетворены "обычными и одобренными культурой" социальными структурами, выступающими в своей явной (не латентной) форме. Именно потому "незаконная, но более или менее эффективная организация политической машины стремится предоставить услуги нуждающимся". Так, дипломированный судья нередко произносит приговор тому самому рэкетиру, рядом с которым он сидел прошлым вечером на неформальном ужине политических заправил.

Районный прокурор сталкивается с освобожденным преступником по дороге в заднюю комнату, где политический босс проводит собрание. Крупный бизнесмен и крупный рэкетир могут почти с равным основанием жаловаться на "вымогательские" поборы в фонд партии, требуемые боссом.

Социальные противоположности сходятся в прокуренной комнате преуспевающего политика. В свете функционального анализа все это не представляется более парадоксальным. Поскольку машина обслуживает как деловой, так и преступный мир, то обе, на первый взгляд, противоположные, группы взаимодействуют" (94. С. 447). Это происходит потому, что так же, как политическая машина обслуживает узаконенный бизнес, точно так же она выполняет аналогичные функции для незаконного бизнеса - порока, преступления и рэкета. Временно отбросив "отношение морального негодования" и исследуя "с полным беспристрастием" фактические действия организации "незаконного бизнеса", можно обнаружить, что подгруппа профессиональных преступников, рэкетиров или игроков имеет существенное сходство с организацией, требованиями и действиями подгрупп промышленников, людей бизнеса или торговцев: как есть короли леса и короли нефти, так есть короли порока и короли рэкета.

Важно отметить, в этих ситуациях вновь срабатывают "экстремальные принципы в социологии": если растущее узаконенное предпринимательство организует административные и финансовые синдикаты для того, чтобы "рационализировать" и "объединять" различные области производства и деловой активности, то растущий рэкет и преступность организуют синдикаты для того, чтобы внести порядок в сферы производства противозаконных благ и услуг, в области, которые в противном случае остались бы хаотичными. Если узаконенный бизнес считает разрастание мелких предприятий расточительным и малоэффективным явлением: заменяя, например, сотни мелких бакалейных лавок гигантскими торговыми кварталами, то и незаконный бизнес усваивает этот деловой подход и синдикализирует преступность и порок. И наконец, что является во многих отношениях, по Мертону, самым главным: существует фундаментальное сходство, если не полное тождество, в "экономических ролях" узаконенного и неузаконенного бизнеса.

Налоговая система -отражение организации системы государственности в целом. Само государство при этом следует воспринимать как корпоративный хозяйственный субъект, организацию которого требуется оптимизировать в соответствии с поставленной целью. С точки зрения концепции структурного контекста, государство, отправляя функции налогового администрирование, с точки зрения структурного контекста - является системой неофициального правления.

Государство, изменяя налоговую политику, манипулируя налоговым механизмом, устанавливая ставки налогов и предоставляя хозяйствующим субъектам той же инновационной сферы определенные льготы в виде изъятий (выведения из-под налогообложения отдельных объектов), скидок (сокращения налогооблагаемой базы) или налоговых кредитов (уменьшения налоговой ставки), может в известных пределах как стимулировать, так и тормозить любую инновационную активность, побуждая (или нет) бизнес и фирмы развиваться.

Суть налогового администрирования -- в обеспечении сбора налогов в размерах, соответствующих закону, то есть в сближении реального и номинального налогового бремени. Эта работа выполняется в России сегодня налоговой службой - Министерством по налогам и сборам (МНС), Государственным таможенным комитетом (ГТК), налоговой полицией, ведомством по банкротствам - Федеральной службой по финансовому оздоровлению (ФСФО). Последние два ведомства выполняют также функции инфорсмента - принуждения в отношении неплательщиков.

Авторский вклад в приращение научных знаний по этому вопросу - попытка операционализации идеи налогового администрирования в контексте концепции контрактного подхода, где все экономические системы представляют собой то или иное сочетание социальных и деловых сетей, а также как функционирование и взаимодействие фирм и рынков в системах формального и неформального налогообложения.

2.2 Характеристика социальных практик в налогообложении бизнеса с точки зрения контрактного подхода

Вопрос о налоговой системе и формального и неформального налогообложения нельзя рассматривать без учета места государства в обществе - степенью и формой легитимизации налогообложения, прежде всего которым обусловлена эффективность определенных форм организации любого налогового государства.

Уже само существование и бюро и фирм, как и их эффективность, обусловлены стремлением снижения трансакционных издержек их представителями, развитием внутренних и внешних контрактов для повышения надежности работы таких систем налогообложения.

Проблема заключается в том, что каждый налогоплательщик, каждая фирма стремится уменьшить налоговое бремя. Многие обращаются к услугам консультантов с целью оптимизации налогообложения

Оптимизация налогообложения - это специфический термин, обозначающий нахождение таких схем оформления деловых операций, которые позволяют свести к минимуму суммы уплачиваемых налогов. Она может производиться в рамках действующего законодательства. Чем больше в нем лазеек, пробелов, тем больше возможностей такой оптимизации.

В России, учитывая молодость налоговой системы, такие возможности весьма велики. Особенно это важно для предпринимателей - энергичных, предприимчивых, умеющих отстаивать в борьбе с государством свои интересы людей, умеющих самостоятельно действовать на рынке. Этим также определяется актуальность нашей темы.

Оптимизация может производиться и с нарушением законодательства. Тогда это «уклонение от уплаты налогов», квалифицируемое как преступное деяние. Однако, на практике чаще всего грань провести трудно. Чаще всего вообще уходит от уплаты налогов малый и средний бизнес, оказываясь во власти разного рода "крыши" и источников финансирования криминала. Для такого бизнеса к тому же практически недоступно ведение бухгалтерии в объемах, необходимых для уплаты всего круга налогов. Поэтому уже давно предпринимаются попытки упрощения налогообложения малого и среднего бизнеса, имея в виду также и упрощение налогового администрирования в этой сфере.

29 декабря 1995 г. был принят Закон "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства", который предусматривал добровольный переход на единый налог и ведение достаточно простой отчетности. Однако до этого дело так и не дошло, потому что число желающих перейти на упрощенную систему оказалось невелико. Объяснение было очевидным: во-первых, и при обычной системе у малого и среднего бизнеса много льгот (отчетность раз в квартал, нет авансовых платежей); во-вторых, привычней вообще не платить налоги, расплачиваясь наличными и избегая банков.

Следующий шаг был сделан в 1998 г. принятием Закона о налоге на вмененный доход. Суть его в том, что при уплате этого налога не требуется отчетность, ставка налога устанавливается в зависимости от косвенных показателей, характеризующих потенциальный (вмененный) доход и налогооблагаемую базу (производственная площадь, число "пистолетов" на бензоколонке и т.п.). Учитывается также местоположение предприятия и вид деятельности. Наиболее распространенными проблемами налогового администрирования являются вопросы регистрации предприятий и налогообложение филиалов и иных территориально обособленных подразделений.

Что касается решения проблем регистрации предприятий, то согласно Гражданскому кодексу Российской Федерации, она производится по месту нахождения предприятия или организации. Однако это может быть совершенно мифическое место. Сегодня юридический адрес становится товаром, предлагаемым многими учреждениями и частными лицами. Так, были случаи, когда по одному адресу зарегистрированы сотни предприятий. Тысячи предприятий были зарегистрированы в закрытых административно-территориальных образованиях, своеобразных внутренних оффшорах. Именно такие условия благоприятствуют возникновению фирм-однодневок, которые создаются для проведения одной-двух операций в течение отчетного периода, а затем исчезают или "засыпают", то есть прекращают операции без ликвидации. Как правило, за ними стоят постоянно действующие компании, укрывающие доходы от налогов.

Итог: свыше четверти зарегистрированных предприятий не сдают балансовые отчеты и недоплачивают или совсем не уплачивают налоги [172, c. 298].

Выход видится в том, чтобы регистрировать предприятия по месту нахождения его органа управления с указанием руководителя и главного бухгалтера. Для этого нужно внесение изменений в Таможенный и Налоговый кодексы.

Другая проблема налогового администрирования - это налогообложение филиалов и иных территориально обособленных подразделений.

Как известно, до принятия Налогового кодекса филиалы фирм, имеющие обособленный баланс и банковский счет, рассматривались как самостоятельные налогоплательщики. Это давало возможность фирмам оптимизировать налогообложение (например, по налогу на прибыль) за счет регистрации филиалов и представительств в регионах с пониженной ставкой налога. Однако новый Налоговый кодекс (ст. 19) не признает филиалы и представительства налогоплательщиками. Это вроде позволяет исключить один из методов уклонения от налогов. Но одновременно появляются другие две проблемы. Во-первых, исключение возможности законной оптимизации налогообложения сокращает поле маневра для предприятий, фирм и снижает ответственность регионов. Последние лишаются стимула привлечения бизнеса за счет снижения налогов. Опыт США показывает, что стратегически целесообразно поступать наоборот: регионам -- давать возможность менять налоговые системы в пределах своей компетенции, а компаниям -- выбирать регионы для вложения капиталов. Во-вторых, не решается вопрос о справедливом распределении налоговых поступлений между регионами. Тем самым, определенная часть доходов утекает из регионов размещения основных предприятий. Так же могут теряться и доходы федерального бюджета, если прибыль фиксируется в аффилированной фирме данной компании в зарубежной оффшорной зоне.

Для решения этой проблемы в России предлагается по опыту США ввести категорию консолидированного налогоплательщика. Как правило, это головная фирма, которая обязана распределять уплачиваемые налоги между бюджетами регионов, где размещены ее филиалы, представительства, аффилированные компании, по критериям, специфичным для отдельных видов налогов: налог на прибыль -- пропорционально доле прибыли, полученной данным филиалом; подоходный и социальный налоги -- пропорционально фондам оплаты труда. Межфилиальный оборот должен документально фиксироваться счетами-фактурами, но без обложения его налогами, например НДС, поскольку обложению подлежат двусторонние сделки, которых в данном случае нет. В данном случае здесь также идет речь о необходимости уточнения законодательства [19, c.31-33].

Кроме отказа от рассмотренного выше вмененного налога, малый и средний бизнес использует так называемые фиктивные сделки и привлечение аффилированных (взаимозависимых) фирм в свои предпринимательские схемы с целью уклонения от налогов. В легальной экономике распространено заключение фиктивных сделок. Один из видов таких сделок -- договоры на оказание услуг, где нет материального продукта (маркетинг, консалтинг, реклама, НИОКР), с целью реального получения не услуг, а наличных денег (обналичивания), занижения налогооблагаемой прибыли, получения кредита по НДС, ухода от платежей в социальные фонды. Обычно такие договоры заключаются с предприятиями-однодневками. Поэтому для предупреждения фиктивных сделок рекомендуется установить особый налоговый режим для организаций, оказывающих услуги, в которых исключается фирма-однодневка, по аналогии с принятой в странах ОЭСР налоговой регистрацией благотворительных организаций, при условии полной ответственности учредителей подобных организаций по их долгам, либо наличия налоговой истории, либо предоставления гарантий (залог, банковская гарантия).

В целях уклонения от уплаты налогов практикуется занижение цен по сговору между аффилированными (взаимозависимыми) предприятиями. Чаще всего предприятие-донор занижает цену на продукцию, поставляемую аффилированной фирме, реально принадлежащей менеджерам или иным лицам, контролирующим данное предприятие, с целью сокращения налоговых выплат или перераспределения собственности. Другой вариант -- приобретение сырья по завышенным ценам, авансирование или кредитование сделки, в том числе импортной, с последующим неполучением или неполным получением товара.

Типичный пример -- трансфертные цены на сырую нефть в вертикально интегрированных нефтяных компаниях: добывающее предприятие продает нефть по заниженной цене трейдеру, принадлежащему той же компании, но расположенной в оффшорной зоне; трейдер передает сырье для переработки нефтеперерабатывающему заводу по толлинговой схеме с завышением цены, в силу чего завод платит минимум за добавленную стоимость, при этом прибыль оказывается низкой, а налоги брать не с кого.

Проблема ценового контроля налоговыми органами является предметом давней дискуссии. По закону в расчет налоговых обязательств принимается контрактная цена. Но она может быть заниженной. Рыночные цены, которые можно было бы сравнить с контрактными, бывают далеко не по всем товарам либо сами равняются на трансфертные цены в силу узости рынка (сырая нефть). Разрешение налоговым органам устанавливать для исчисления налоговых обязательств какие-либо иные цены, кроме контрактных или рыночных, чревато произволом, нарушением прав налогоплательщиков. Но и нынешняя ситуация не совсем приемлема.

В связи с изложенным, улучшение налогового администрирования продолжает оставаться достаточно актуальной проблемой. Ее решение позволит снизить номинальное налоговое бремя, и реальное налоговое бремя сделать более равномерным и справедливым.

Рассматривая проблемы оценки различными группами населения налогообложения на потребительском рынке, следует отметить, что, как показали наши социологические исследования, у экономических агентов формируются стереотипы поведения, не совместимые с высоким уровнем налоговой дисциплины, а также и соответствующий набор приемов и методов легального и нелегального уклонения от налогов.

Дело в том, что важнейшим фактором, определяющим объем налоговых изъятий, является ограниченная возможность государства собирать налоги сверх определенного уровня. Кроме того, опыт налоговых сборов различных стран, обобщенный во многих эмпирических работах, показывает, что существует устойчивая связь между уровнем экономического развития той или иной страны и налоговой (точнее, бюджетной) нагрузкой на экономику. Экономически более развитые страны могут перераспределять через бюджет большую долю производимого в них продукта. Содержательно возможный уровень сбора налогов определяется такими факторами, зависящими от уровня экономического развития страны, как структура экономики; образовательный уровень населения, позволяющий использовать развитое налоговое законодательство и правила бухгалтерского учета; уровень развития налоговой администрации; общий уровень законопослушности граждан и складывающиеся в обществе традиции уплаты налогов. Попытки резкого повышения налоговых изъятий в России вряд ли возможны. Можно спорить еще о том, какой именно уровень налоговых поступлений в наибольшей степени соответствует уровню развития отечественной экономики, ее отраслевой структуре, уровню благосостояния граждан, структуре их потребления, традициям подчинения законодательству, степени его проработанности и многим другим факторам. Однако тот факт, что уровень возможного сбора налогов не превышает 30% ВВП плюс -- минус несколько процентных пунктов является очевидным [146, c.239-240] .

Структура расходов Российского государства, сложившаяся под давлением различных лоббирующих групп (АПК, ВПК, банковский и минерально-сырьевой сектора и др.), не способна обеспечивать условий ни для экономического роста, ни для поддержания достаточного уровня социально-политической стабильности. В то же время в краткосрочной перспективе большая часть конкретных видов расходов не поддается дальнейшему сжатию, ибо сокращение расходов на управление, оборону, правоохранительные органы, дотации региональным бюджетам и т.д. требует проведения радикальных реформ в соответствующих сферах, призванных повысить эффективность бюджетных расходов.

Все это не отменяет необходимость проведения налоговой реформы в России. Но ее конструктивная цель заключается не в том, чтобы собирать больше налогов и тем самым решить проблему бюджетного кризиса, а в том, чтобы сделать российскую налоговую систему более справедливой по отношению ко всем налогоплательщикам, находящимся в различных экономических условиях. В частности, ликвидировать ситуации, при которых одни налогоплательщики несут полное налоговое бремя, а другие уклоняются от налогов законными и незаконными методами, и одновременно повысить уровень ее нейтральности по отношению к экономическим решениям фирм и потребителей.